Høring – forskrift om justering av regnskapsmessige verdier ved inntektsoppgjør etter overgangsregler til endringer i rederiskatteordningen

Høring – forskrift om justering av regnskapsmessige verdier ved inntektsoppgjør etter overgangsregler til endringer i rederiskatteordningen

Ved lov 14. desember 2007 nr. 107 er det vedtatt endringer i skattelovens bestemmelser om den særlige rederiskatteordningen, jf. Ot.prp. nr. 1 (2007–2008) kapittel 3.

Finansdepartementet presenterer i vedlagte høringsnotat et utkast til forskrift om justering av regnskapsmessige verdier ved inntektsoppgjør for selskaper som er lignet etter rederiskatteordningen for inntektsåret 2006 og som velger fortsatt ligning etter rederiskatteordningen for inntektsåret 2007, samt for selskaper som trer inn i rederiskatteordningen fra ordinær beskatning i 2007 og 2008, jf. første ledd siste punktum og åttende ledd femte punktum i overgangsreglene til endringene i skatteloven §§ 8-14, 8-15 og 8-17 vedtatt ved lov 14. desember 2007 nr. 107.

Departementet ber om høringsmerknader innen 7. mars 2008. Det bes om at høringsuttalelsene, i tillegg til å bli sendt i papirformat, også sendes som e-post til adressen ”postmottak@fin.dep.no”.
 

Med hilsen

Bjørn Berre  e.f.
avdelingsdirektør
                                                             Hallvard Rue
                                                             seniorrådgiver

Vedlegg

Ved lov 14. desember 2007 nr. 107 er det vedtatt endringer i skattelovens bestemmelser om den særlige rederiskatteordningen, som blant annet innebærer innføring av fritak for selskapsskatt for inntekter fra skipsfart, jf. Ot.prp. nr. 1 (2007–2008) kapittel 3. Endringene trådte i kraft med virkning fra og med inntektsåret 2007.

For selskaper som er lignet etter den særskilte rederiskatteordningen for inntektsåret 2006, og som velger å lignes etter ordningen også for inntektsåret 2007, skal det foretas et oppgjør av oppbygde skattekreditter. Inntektsoppgjøret skal gjennomføres ved at utgangsverdien på selskapets eiendeler settes til summen av kostpris for selskapets finansielle eiendeler og aksjer i selskaper som nevnt i skatteloven § 8-11 første ledd bokstav d og g som ville vært fritatt fra beskatning ved realisasjon etter skatteloven § 2-38, skattemessig verdi av øvrige finansaktiva, og markedsverdi av selskapets øvrige eiendeler, fratrukket skattemessig verdi av gjeld. Inngangsverdien settes til saldoen på konto for tilbakeholdt skattlagt inntekt i selskapet ved årets begynnelse, tillagt tidligere innbetalt aksjekapital og overkurs.

To tredjedeler av beregnet gevinst ved dette oppgjøret skal føres på en egen oppgjørskonto. Oppgjørskontoen skal inntektsføres lineært over 10 år, fra og med inntektsåret 2007. En tredjedel av gevinsten er betinget skattefri. Gevinsten knyttet til denne avsetningen vil komme til beskatning dersom et beløp tilsvarende et tenkt skattebeløp knyttet til gevinsten ikke blir brukt til nærmere angitte miljøtiltak. Det skal være kontinuitet for finansielle poster, det vil si at det ikke skjer et inntektsoppgjør for gevinst og tap på finansielle eiendeler, og heller ikke for latente valutagevinster og -tap på lån.

Det ovennevnte innebærer at det må foretas verdsettelse av alle driftsmidler, andeler i deltakerlignede selskaper og aksjer i NOKUS-selskaper for alle selskaper som har vært lignet etter rederiskatteordningen i 2006, og som velger særskilt rederibeskatning også for inntektsåret 2007. Det er viktig at verdsettelsen er administrativt enkel å gjennomføre, både for skatteetaten og selskapene. Utgangspunktet er at eiendelene skal verdsettes til markedsverdi. Etter overgangsreglene skal verdsettelsen likevel, som en praktisk tilnærming, baseres på selskapenes regnskapsmessige verdier per 31. desember 2006. Det antas at regnskapsmessige verdier i denne sammenhengen vil være egnet til å gi et tilnærmet riktig mål på eiendelenes faktiske verdier, jf. Ot.prp. nr. 1 (2007–2008) på side 29-30.

Reglene om inntektsoppgjør ved inntreden i ordningen fra ordinær beskatning er endret, slik at differansen mellom skattemessige verdier og markedsverdier av selskapets eiendeler ved inntreden skattlegges. For selskaper som trer inn i rederiskatteordningen fra ordinær beskatning i inntektsårene 2007 og 2008, er det gitt en overgangsregel, slik at verdsettelsen av driftsmidler, andeler i deltakerlignede selskaper og aksjer i NOKUS-selskaper baseres på selskapenes regnskapsmessige verdier per hhv. 31. desember 2006 og 31. desember 2007. Løsningen gir likebehandling med selskaper som velger fortsatt rederibeskatning i 2007, bortsett fra at den normale satsen for inntektsføring (20 prosent årlig av gjenstående saldo) kommer til anvendelse.

Når gevinsten ved inntektsoppgjøret i tilfellene som er nevnt ovenfor er basert på regnskapsmessige verdier, vil ulikheter i regnskapsmetoder og -prinsipper kunne medføre forskjeller i skattepliktig gevinst for selskapene. I første ledd siste punktum og åttende ledd femte punktum i overgangsreglene til endringene i skatteloven §§ 8-14, 8-15 og 8-17, vedtatt ved lov 14. desember 2007 nr. 107, er det gitt hjemmel for å gi forskrift om justering av regnskapsmessige verdier i tilfellene som er omtalt ovenfor. Departementets utkast til slik forskrift følger vedlagt.

***

Det er lagt til grunn i Ot.prp. nr. 1 (2007–2008) pkt. 3.4.7.3 og 3.4.7.8 at det normalt skal korrigeres for effekter av forskjeller i regnskapsføring for driftsmidler, andeler i deltakerlignede selskaper og aksjer i NOKUS-selskaper, slik at inntektsoppgjøret i selskapene bygger på de samme regnskapsprinsippene.

Det er i proposisjonen pekt på to områder hvor forskjellige regnskapsprinsipper kan medføre uønskede forskjeller ved inntektsoppgjøret.

Dette vil for det første gjelde tilfeller hvor skattyter har utarbeidet regnskapet etter internasjonale regnskapsstandarder (IFRS). En vesentlig forskjell i forhold til norske regnskapsregler er at driftsmidler etter IAS 16 kan bokføres til virkelig verdi på balansedagen (verdireguleringsmodellen). Normalt vil dette medføre en høyere regnskapsmessig verdi enn etter norske regnskapsregler. Unntaksvis kan driftsmidlene ha en lavere verdi.

I forhold til finansielle eiendeler, utsatt skatt/skattefordel og forpliktelser antas det at eventuelle differanser mellom IFRS og norske regnskapsregler fanges opp av de øvrige bestemmelsene om fastsettelse av utgangsverdi ved inntreden og overgang til ny rederiskatteordning. Det vises til skatteloven § 8-14 tredje ledd, samt overgangsreglenes første og åttende ledd, som bestemmer at finansielle eiendeler og aksjer omfattet av fritaksmetoden skal verdsettes til kostpris, mens øvrige finansielle eiendeler og gjeld skal fastsettes til skattemessig verdi.

Det ovennevnte tilsier at selskaper som fører regnskap etter IFRS bør korrigere verdien av driftsmidler, andeler i deltakerlignede selskaper og aksjer i NOKUS-selskaper for eventuelle forskjeller mellom bokført verdi og den verdien eiendelen hadde vært bokført til dersom regnskapet hadde vært ført etter norske regler.

En noe enklere metode kunne bygge på at rederibeskattede selskaper pr. i dag har regler som medfører at det skal foretas korreksjoner mellom norske regnskapsregler og IFRS. Det vises til bestemmelsen i skatteloven § 8-15 åttende ledd som bestemmer at den regnskapsmessige balansen skal korrigeres for avsetninger til fond for urealiserte gevinster ved beregningen av finanskapitalandel i forbindelse med fastsettelse av skattepliktig valutatap/-gevinst og maksimalt rentefradrag. Etter aksjeloven/allmennaksjeloven § 3-3 a skal det for eiendeler som vurderes til virkelig verdi etter IFRS avsettes til fondet en positiv differanse mellom balanseført verdi og anskaffelseskost.

Departementet vil imidlertid påpeke at bestemmelsen ikke i alle tilfeller vil medføre at beregningsgrunnlaget tilbakestilles etter norske regnskapsregler. Årsaken er at anskaffelseskost i aksjeloven/allmennaksjeloven § 3-3 a ikke er det samme som balanseført verdi etter norske regnskapsregler, men derimot opprinnelig anskaffelseskost. Dette medfører at bare deler av økningen i balanseført verdi avsettes til fondet. Korreksjonen må i slike tilfeller beregnes manuelt for å få et beregningsgrunnlag basert på norske regnskapsregler. Det vises til NRS (V) Fond for urealiserte gevinster fra oktober 2007 for nærmere redegjørelse.

Departementet foreslår på bakgrunn av det ovennevnte at selskaper som fører regnskap etter IFRS skal korrigere verdien av driftsmidler, andeler i deltakerlignede selskaper og aksjer i NOKUS-selskaper for eventuelle forskjeller mellom bokført verdi og den verdien eiendelen hadde vært bokført til dersom regnskapet hadde vært ført etter norske regler. Det antas at bare et fåtall skattytere har ført regnskapet etter IFRS for inntektsåret 2006, og ovennevnte problemstilling har dermed et meget begrenset omfang. Dette selv om forskriften vil gjelde også for inntreden i rederiskatteordningen i 2008, hvor beregningen baseres på regnskapsmessig balanse pr. 31. desember 2007.

For det annet kan det oppstå forskjeller som skyldes forskjellig regnskapsføring av andeler i deltakerlignede selskaper og aksjer i NOKUS-selskaper. Avhengig av eierandel og kontroll/innflytelse knyttet til investeringen, vil slike eiendeler bokføres etter bruttometoden, egenkapitalmetoden eller kostmetoden.

Bruttometoden og egenkapitalmetoden innebærer at andel av resultatet i det deltakerlignede selskapet medtas i eierselskapets balanse. Dette medfører at den bokførte verdien av andelen reguleres i takt med resultatet i det underliggende selskap. Dersom verdien av andelen reduseres, vil imidlertid også bokført verdi etter kostmetoden normalt nedskrives når verdien er lavere enn kostprisen.

Departementet antar at bruttometoden og egenkapitalmetoden normalt gir et bedre uttrykk for verdien av investeringen enn kostmetoden. En full korrigering, slik at en finner frem til de regnskapsmessige verdier som ville foreligget dersom bruttometoden eller egenkapitalmetoden hadde vært anvendt, ville imidlertid være krevende å gjennomføre i praksis. Dette fordi en måtte ta hensyn til blant annet merverdier for det deltakerlignede selskapets/NOKUS-selskapets driftsmidler på tidspunktet for anskaffelse av andelen/aksjen, avskrivninger for merverdi og salg av driftsmidler. Formålet med overgangsreglene om bruk av regnskapsmessige verdier som et mål på markedsverdi for driftsmidler, andeler i deltakerlignede selskaper og aksjer i NOKUS-selskaper er at verdsettelsen skal være enkel å gjennomføre, både for skatteetaten og selskapene, jf. Ot.prp. nr. 1 (2007–2008) avsnitt 3.4.7.3.

Det foreslås derfor en enklere fremgangsmåte for korrigeringer i tilfeller der investeringen er ført etter kostmetoden, likevel slik at verdifastsettelsen ligger nær opp til en bokføring etter brutto- eller egenkapitalmetoden. Fremgangsmåten innebærer i utgangspunktet at kostprisen erstattes av andel av regnskapsmessig egenkapital i det deltakerlignede selskapet pr. 31. desember 2006 eller 31. desember 2007.

Imidlertid vil en slik korrigering ikke fange opp eventuelle merverdier som er betalt for andelen utover de regnskapsmessige verdier i selskapet. Slike merverdier vil normalt være knyttet til skip mv. i det underliggende selskap og inngå i deltakerens bokførte verdi av andelen. Ved faktisk bruk av brutto- eller egenkapitalmetoden vil merverdien avskrives løpende på samme måte som en direkte investering i skip, og bokført verdi av andelen vil gradvis reduseres for effekten av merverdien. Dersom kostmetoden korrigeres som anført ovenfor, vil ingen del av merverdien inngå i inntektsoppgjøret hos deltaker.

Departementet foreslår derfor å begrense korrigeringen slik at verdien ikke kan settes lavere enn deltakerens bokførte verdi av andelen eller aksjene. Den bokførte verdien ved kostmetoden vil kunne overstige andel av regnskapsmessig egenkapital i det deltakerlignede selskapet, som oftest som følge av merverdi ved anskaffelsen av andelen eller aksjene. Når korrigeringen begrenses til bokført verdi av andelen eller aksjen, vil merverdi dermed også ved kostmetoden i enkelte tilfeller inngå i inntektsoppgjøret. Dette vil særlig kunne gjelde i tilfeller hvor ervervet av andelen er skjedd i de senere år, og/eller hvor det er foretatt utdelinger av opptjent overskudd fra det deltakerlignede selskapet. 
 

FORSLAG TIL FORSKRIFTSBESTEMMELSER:

 
I forskrift av 19. november 1999 nr. 1158 til utfylling og gjennomføring av skatteloven av 26. mars 1999 nr. 14 gjøres følgende endringer, med hjemmel i lov 14. desember 2007 nr. 107 om endringer i lov 26. mars 1999 nr. 14 om skatt av formue og inntekt (skatteloven) del IX, første og åttende ledd i overgangsregler til endringer i skatteloven §§ 8-14, 8-15 og 8-17:

                                                                    I
§ 8-20-10 skal lyde:

Ved fastsettelse av regnskapsmessige verdier etter første og åttende ledd i overgangsregler til endringer i skatteloven §§ 8-14, 8-15 og 8-17, jf. lov 14. desember 2007 nr. 107 om endringer i lov 26. mars 1999 nr. 14 om skatt av formue og inntekt (skatteloven) del IX, skal det foretas følgende justeringer:
a. Selskap som utarbeider selskapsregnskap etter regnskapsloven § 3-9 tredje eller fjerde ledd skal, for så vidt gjelder driftsmidler og andeler i selskaper som nevnt i skatteloven §§ 10-40 og 10-60, korrigere for differanse mellom bokført verdi og den verdi eiendelen ville vært bokført til dersom regnskapet hadde vært ført etter norske regnskapsregler.
b.  Dersom andel i selskap som nevnt i skatteloven §§ 10-40 og 10-60 er ført etter kostmetoden, skal regnskapsmessig verdi erstattes av andel av det underliggende selskapets egenkapital på tidspunktet for inntreden. Verdien kan likevel ikke settes lavere enn deltakerens bokførte verdi av andelen eller aksjene.

                                                                     II
Endringen under I trer i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 2007.

Høringsinstansene

Nærings- og handelsdepartementet Postboks 8014 Dep 0030 OSLO
Den norske Revisorforening Postboks 5864 Majorstuen 0308 OSLO
Maritimt Forum Postboks 1452 Vika 0116 OSLO
Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening Postboks 99 Sentrum 0101 OSLO
Norges Rederiforbund Postboks 1452 Vika 0116 OSLO
Oljeindustriens Landsforening (OLF) Postboks 8065 4068 OSLO
Rederienes Landsforening Postboks 5201 Majorstuen 0302 OSLO
Skattedirektoratet Postboks 6300 Etterstad 0603 OSLO