9 Finansdepartementets omgjøringsrett overfor Klagenemnda for merverdiavgift

9.1 Gjeldende rett

Det følger av merverdiavgiftsloven §§ 57 og 58, jf. forskrift nr. 17, at klage over avgiftsmyndighetenes vedtak i nærmere bestemte tilfeller skal behandles av Klagenemnda for merverdiavgift. Departementets adgang til å omgjøre vedtak i klagesaker som er behandlet av Klagenemnda for merverdiavgift, følger av forskrift nr. 17 § 4. Dette gjelder hvor departementet antar at avgjørelsen kan få betydning utenfor den aktuelle sak og finner at nemndas vedtak er truffet i strid med loven eller forskrift gitt med hjemmel i loven, eller for øvrig må anses for å være ugyldig, jf. § 4 første ledd. Omgjøring kan videre finne sted når departementet finner at nemndas skjønnsutøvelse åpenbart er uriktig, jf. § 4 annet ledd. Etter § 4 tredje ledd kan departementet på samme vilkår som nevnt i første og annet ledd omgjøre vedtak truffet av avgiftsmyndighetene for øvrig.

9.2 Forslaget i høringsnotatet

I høringsnotatet ble det gjort en vurdering av departementets omgjøringsrett overfor vedtak fra Klagenemnda for merverdiavgift. Det ble stilt spørsmål ved om omgjøringsadgangen etter gjeldende rett var hensiktsmessig på bakgrunn av den nemndsstrukturen som er valgt for behandlingen av klagesaker etter merverdiavgiftsloven.

Departementet fant etter en samlet vurdering ikke grunn til å videreføre omgjøringsadgangen etter forskrift nr. 17 § 4. I høringsnotatet ble det vist til at Klagenemnda for merverdiavgift, i egenskap av å være et uavhengig klageorgan, bør ha siste ord i den administrative klagebehandlingen innenfor sitt lovbestemte ansvarsområde. Det ble videre vektlagt at en tilsvarende omgjøringsadgang ikke finnes overfor vedtak fra uavhengige klagenemnder etter ligningsloven og petroleumsskatteloven.

I høringsnotatet ble det derfor foreslått å oppheve omgjøringsretten overfor vedtak fra Klagenemnda for merverdiavgift i forskrift nr. 17 § 4 første og annet ledd. I stedet ble det foreslått å innføre en adgang for departementet til å gå til søksmål for å få prøvet om en avgjørelse fattet av klagenemnda bygger på et feilaktig faktisk grunnlag eller en uriktig oppfatning av et rettsspørsmål. Søksmålsadgangen gjelder likevel ikke når en nemndsavgjørelse er truffet på grunnlag av en bindende forhåndsuttalelse etter lovutkastet kapittel 18. Det ble foreslått at søksmål som nevnt skal rettes mot Klagenemnda for merverdiavgift ved nemndas leder. Det aktuelle avgiftssubjektet skal varsles om søksmålet, og kan tre inn som hjelpeintervenient i saken. Forslaget innebærer at departementet får tilsvarende søksmålsadgang overfor vedtak fra Klagenemnda for merverdiavgift som departementet har overfor nemndsavgjørelser etter ligningsloven § 11-2 og vedtak av Klagenemnda for petroleumsskatt etter petroleumsskatteloven § 8 første ledd, jf. ligningsloven § 11-2.

Forskrift nr. 17 § 4 tredje ledd ble heller ikke foreslått videreført i høringsnotatet. Bestemmelsen anses overflødig i tillegg til de alminnelige regler om omgjøring av vedtak uten klage etter forvaltningsloven § 35.

9.3 Høringsinstansenes merknader

9.3.1 Departementets omgjøringsrett

Advokatforeningen, NKK, NHO, NHO-reiseliv, Skattebetalerforeningen, Skattedirektoratet og Klagenemnda for merverdiavgift støtter forslaget om å fjerne departementets omgjøringsadgang overfor klagenemndas avgjørelser.

9.3.2 Departementets søksmålsadgang

NKK, NHO og Skattedirektoratet uttaler at de er enige i forslaget om å innføre en adgang for departementet til å gå til søksmål for å få prøvet om en avgjørelse fattet av klagenemnda bygger på et feilaktig faktisk grunnlag eller en uriktig oppfatning av et rettsspørsmål. Advokatforeningen stiller seg i utgangspunktet positivt til forslaget, men uttaler:

«Her flyttes søksmålsbyrden fra avgiftssubjektet til departementet, hvilket er positivt. Forslaget reiser imidlertid spørsmål knyttet til nemndas og avgiftssubjektets rettigheter og plikter. For det første må søksmålsadgangen ikke innvirke på mulighetene til å få nemnda besatt med kompetente og uavhengige personer. Det forutsettes således at nemnda vil ha tilstrekkelige midler til å ivareta sine interesser i en søksmålssituasjon. Det vil bl.a. innebære at nemnda kan søke kompetent uavhengig advokatbistand samt at nemndas medlemmer mottar full godtgjørelse for den tid som må stilles til disposisjon i forbindelse med et eventuelt søksmål. For det andre forutsettes det fra Advokatforeningens side at avgiftssubjektet ved et eventuelt søksmål vil kunne ivareta sine partrettigheter ved å tre inn som hjelpeintervenient uten at dette medfører betydelige kostnader for vedkommende. Departementet rår over betydelige ressurser bl.a. i form av en kompetent avgiftsforvaltning som fritt kan velge å prioritere sine saker. Det vil være påkrevd at den nødvendige balansen mellom partene eksisterer. Uten denne balansen vil søksmålsadgangen være en fordekt videreføring av dagens omgjøringsadgang.»

NHO-reiseliv og Klagenemnda for merverdiavgift er negative til departementets forslag. Begge instansene er uenige i at søksmål skal rettes mot Klagenemnda ved nemndas leder. De viser til at det er den avgiftspliktige selv som vil ha interesse av sakens utfall, og at det således vil være mer naturlig at et søksmål rettes mot den avgiftspliktige. Klagenemnda for merverdiavgift har en rekke innvendinger, og uttaler:

«For det første vises til at Klagenemnda for merverdiavgift ikke er et organ av en type som er egnet til å opptre som part i rettergang. De statlige organ som vanligvis har partsevne er større enheter som Rikstrygdeverket, Statens pensjonskasse og Husbanken. I tillegg kommer enheter som er organisert som aksjeselskaper eller stiftelser, eksempelvis NSB. Klagenemnden har ikke en tilstrekkelig organisasjon til å opptre som part.

For det annet vises til at tvisten reelt er bestemmende for enkeltsubjekters avgiftsposisjon. Det er den eller de som har påklagd avgiftsfastsettelsen (og som i hvert fall i noen grad har fatt gehør i klagesaken) som har størst interesse i å målbære sitt standpunkt. Det vil følgelig gi den beste kontradiksjon om søksmålet må rettes mot avgiftssubjektet.

For det tredje - i forlengelsen av de forrige punkt - vises til at den foreslåtte ordning skaper en del komplikasjoner for domstolsbehandlingen. Skal manglende tilsvar fra klagenemnden tillegges uteblivelsesvirkninger? Hva med forlikskompetansen? Hva med forlikskompetansen hvis leder var del av klagenemndens mindretall? Hva med rettergangskostnadene? For det fjerde kommer arbeidsbyrden. Det er et vilkår at leder av klagenemnden skal ha dommerkompetanse og tradisjonelt har leder også sittet i en dommerstilling samtidig med klagenemndsvervet. Under gjeldende ordning omgjør Finansdepartementet et ikke ubetydelig antall klagenemndsvedtak. Det er uvisst om søksmålsterskelen blir større enn den gjeldende forvaltningsmessige omgjøringsterskel. Selv om antallet søksmål fra Statens side skulle bli halvparten av det antall som omgjøres, vil arbeidsbyrden for klagenemndens leder bli så stor at vervet vanskelig kan forenes med dommerstillingen. Det er også prinsipielt uheldig om vedkommende den ene uke sitter bak dommerbordet og neste uke opptrer som partsrepresentant, noe som hyppig kan bli situasjonen.»

9.4 Departementets vurderinger og forslag

9.4.1 Departementets omgjøringsadgang

Høringsinstansene har i all hovedsak vært positive til forslaget i høringsnotatet om å fjerne departementets omgjøringsadgang overfor vedtak fattet av Klagenemnda for merverdiavgift, og departementet fastholder forslaget.

Det er i praksis lagt til grunn at omgjøringsadgangen er hjemlet i forskrift nr. 17 § 4, og ikke i forvaltningsloven § 35. Etter forvaltningsloven § 35 annet ledd kan vedtak omgjøres av «klageinstansen eller av annet overordnet organ». Det følger av Ot.prp. nr. 3 (1976-77) s. 99 (om lov om endringer i forvaltningsloven) at

«[h]vorvidt det foreligger et slikt over/underordningsforhold som kan gi grunnlag for omgjøring, må som i dag søkes løst ved tolking innen de enkelte saksområder og i det enkelte tilfelle».

Etter departementets oppfatning er Klagenemnda for merverdiavgift et kollegialt organ med en selvstendig og uavhengig stilling, og Finansdepartementet kan ikke sies å være «overordnet organ». Departementet legger derfor til grunn at departementet ikke kan omgjøre Klagenemndas vedtak med hjemmel i forvaltningsloven § 35.

Det er da tilstrekkelig med en forskriftsendring for å fjerne omgjøringsadgangen. Departementet vil sørge for en slik forskriftsendring.

9.4.2 Departementets søksmålsadgang

Bakgrunnen for forslaget om en ordning med søksmålsadgang til erstatning for omgjøringsadgangen, er i første rekke departementets ønske om å ha en «sikkerhetsventil» for de tilfeller at klagenemnda treffer avgjørelser staten ikke ønsker skal bli stående. I tillegg legges det vekt på at det er en tilsvarende søksmålsadgang i ligningsloven § 11-2.

Departementet er enig med Advokatforeningen i at en søksmålsadgang ikke må innvirke på mulighetene til å få nemnda besatt med kompetente og uavhengige personer. Det er derfor viktig at nemnda får tilstrekkelige midler til å ivareta sine interesser i en søksmålssituasjon, bl.a. til å søke kompetent og uavhengig advokatbistand og til å sikre godtgjørelse til nemndsmedlemmer. Klagenemnda vil, på samme måte som andre forvaltningsorganer som saksøkes, være representert av en advokat.

Departementet er enig i at søksmål mot et vedtak fattet av klagenemnda i realiteten er bestemmende for enkeltsubjekters avgiftsposisjon, men er ikke enig med NHO-reiseliv og Klagenemnda for merverdiavgift i at det gir best kontradiksjon om søksmålet rettes mot avgiftssubjektet. En tvist etter § 20-2 vil gjelde om klagenemnda har bygd på et feilaktig faktisk grunnlag eller uriktig oppfatning av et rettsspørsmål. Det dreier seg således om uenighet mellom offentlige myndigheter. Departementet kan ikke se at det i en slik situasjon gir best kontradiksjon å saksøke avgiftssubjektet. Tvert i mot vil det være klagenemnda som er nærmest til å forklare seg om hvilket faktum som er lagt til grunn og om rettsanvendelsen.

Avgiftssubjektet vil ikke bli part i saken automatisk, men kan velge å tre inn i saken som intervenient etter de alminnelige prosessregler. Dersom departementet når fram med et søksmål etter forslagets § 20-2, vil retten avsi dom for at Klagenemnda for merverdiavgifts vedtak oppheves. Saken går så tilbake til klagenemnda, som behandler saken på ny og treffer nytt vedtak. Under denne nye klagebehandlingen har avgiftssubjektet fulle forvaltningsrettslige partsrettigheter. Videre kan subjektet bringe det nye klagevedtaket inn for domstolene om det skulle være ønskelig.

Departementet kan ikke se at noen av de øvrige innvendingene mot forslaget er spesielt tungtveiende. Tvistelovens regler vil gjelde fullt ut, og klagenemnda ved lederen vil ha vanlig forlikskompetanse. Departementet antar at forlik sjelden vil være aktuelt, siden noe av formålet med søksmålsadgangen vil være å avklare rettstilstanden. Når det gjelder sakskostnader, må det sørges for at klagenemnda har tilstrekkelige midler til å dekke disse. Avgiftssubjektet slipper partskostnadene i rettsaken, og kan velge å ta kostnadene som hjelpeintervenient.

Når det gjelder klagenemndas arbeidsbyrde med søksmål, antar departementet at denne ikke vil bli stor. Den foreslåtte søksmålsadgangen gjelder kun prøving av om et vedtak bygger på feilaktig faktisk grunnlag eller uriktig oppfatning av et rettsspørsmål, og innebærer en innsnevring i forhold til dagens omgjøringsadgang, som også omfatter skjønnsutøvelsen. Det er tale om en sikkerhetsventil som skal brukes i prinsipielle saker eller i saker av stor provenymessig betydning.

Departementet fastholder forslaget i høringsnotatet om at departementet bør ha en søksmålsadgang mot Klagenemnda for merverdiavgift, se lovforslagets § 20-2.