Tilråding fra Finans- og tolldepartementet av 30. september 1994, godkjent i statsråd samme dag.

___________________________________________________________

1.INNLEDNING

Den 4. juli 1994 ble det i Dakar undertegnet en overenskomst til unngåelse av dobbeltbeskatning og gjennomføring av gjensidig administrativ bistand med hensyn til skatter av inntekt, mellom Norge og Senegal. Samtykke til undertegning ble gitt ved kongelig resolusjon av 20. november 1987. Overenskomsten ble på Norges vegne undertegnet av generalkonsul Christian Norgaard og på Senegals vegne av utenriksminister Moustapha Niasse.

Overenskomsten skal ratifiseres og vil tre i kraft på datoen for utvekslingen av ratifikasjonsdokumentene. Overenskomsten vil få virkning med hensyn til skatter av inntekt som vedkommer det inntektsår som begynner fra og med den 1. januar i ratifikasjonsåret.

2.GENERELLE BEMERKNINGER

Etter anmodning fra norske myndigheter ble det i oktober 1983 innledet forhandlinger i Dakar mellom Norge og Senegal om dobbeltbeskatningsavtale mellom de to land, og et utkast til avtale ble parafert av forhandlingslederne. Ved senere brevveksling ble utkastet rettet på en del punkter. Det ble gitt samtykke til undertegning av avtalen i november 1987. Gjennom diplomatiske kanaler anmodet Norge gjentatte ganger om å få avtalen undertegnet. I januar 1990 kom det svar fra senegalesiske myndigheter om at utviklingen i Senegals skattelovgivning siden avtaleforhandlingene tok til, gjorde det nødvendig med en revisjon av utkastet til avtale. Et nytt, revidert utkast til avtale ble parafert i Oslo 6. september 1991. Den norske delegasjon ble ledet av lovrådgiver Per O. Gjesti, Finansdepartementet.

Overenskomsten består av 30 artikler og er inngått på fransk. Teksten følger som vedlegg sammen med en oversettelse til norsk.

Overenskomsten følger i stor grad det mønster som er lagt til grunn i senere dobbeltbeskatningsavtaler, som igjen i store trekk følger det mønsterutkast for bilaterale avtaler som i 1963, revidert i 1977, ble utarbeidet av Organisasjonen for økonomisk samarbeid og utvikling (OECD). Hensyn er også tatt til det mønsterutkast som er utarbeidet i FN vedrørende skatteavtaler mellom industrialiserte land og utviklingsland. Avtalen inneholder imidlertid enkelte avvik fra mønsteravtalene. Bl.a. er det tatt inn bestemmelser om virksomhet og arbeid utenfor kysten, tilsvarende slike som finnes i mange skatteavtaler Norge har inngått de senere år, og bestemmelser om bistand til innfordring. På bakgrunn av skattereformen har Norge nå funnet det ønskelig å anvende godskrivelsesmetoden (credit-metoden) for å unngå dobbeltbeskatning. Etter denne metoden kan Norge, overfor personer bosatt i Norge, skattlegge hele inntekten, men må innrømme som fradrag i den utlignede skatt et beløp som svarer til den skatt som er betalt i Senegal. Bestemmelsene vil bli nærmere kommentert nedenfor.

Til de enkelte materielle bestemmelser i avtalen bemerkes:

Artiklene 1 og 2 har bestemmelser om avtalens saklige anvendelsesområde. Den gjelder for personer som er bosatt i en av statene eller i begge stater. Artikkel 2 inneholder både en generell angivelse av hvilke typer skatter som er omfattet av overenskomsten og en liste over de aktuelle gjeldende skatter. Overenskomsten omfatter bare inntektsskatt. Den berører således ikke Norges adgang til oppkreve formuesskatt i henhold til norsk lovgivning.

Artikkel 3 inneholder definisjoner av forskjellige ord og uttrykk som forekommer i overenskomsten.

Det følger av punkt 1 a) og b) at overenskomsten også får anvendelse på de to lands kontinentalsokler for såvidt gjelder undersøkelse og utnyttelse av naturforekomster der. Som i øvrige skatteavtaler, er det presisert at Svalbard, Jan Mayen og de norske biland er holdt utenfor anvendelsesområdet.

De øvrige definisjoner i artikkel 3 følger stort sett OECD's mønsterutkast.

Artikkel 4 gir definisjonen av uttrykket "person bosatt i en kontraherende stat", og inneholder videre regler for hvordan det skal forholdes når en person etter intern lovgivning i de to stater anses skattemessig bosatt både i Norge og i Senegal. Bestemmelsene følger OECD's mønster.

Artikkel 5 inneholder definisjon og nærmere avgrensning av det sentrale uttrykk "fast driftssted". Disse bestemmelser er viktige fordi "fast driftssted" er en forutsetning for at fortjeneste ved forretningsvirksomhet som en person bosatt i den ene stat oppebærer den annen stat, kan skattlegges i kildestaten, jfr. artikkel 7.

Den generelle definisjon av "fast driftssted" i artikkelens punkt 1 svarer til OECD's mønster. Avvikelser fra mønsteret forekommer imidlertid i punktene 2-6. Således er det bl.a. fastsatt at stedet for et bygnings- eller monteringsarbeid utgjør et fast driftssted når det varer minst tre måneder. Den tilsvarende bestemmelse i OECD's mønster fastsetter en tolvmåneders grense. Slike reduksjoner i terskelhøyden for fast driftsstedskriteriet i forhold til OECD's mønsterartikkel har vært vanlig i Norges skatteavtaler med utviklingsland.

Artiklene 6-24 har regler om beskatning av forskjellige former for inntekt. Disse bestemmelsene har til formål å forhindre dobbeltbeskatning, dvs. at en skattyter blir skattlagt i begge stater av samme inntekt. De detaljerte reglene om de forskjellige inntektskategorier er avgjørende for om den primære beskatningsretten skal tilfalle den stat hvor den skattepliktige er bosatt, eller den annen stat hvor inntekten skriver seg fra (kildestaten).

Artikkel 6 fastsetter at inntekt av fast eiendom bare skal kunne skattlegges i den stat hvor eiendommen ligger. Det samme gjelder inntekt oppebåret ved direkte bruk, utleie eller annen utnyttelse av fast eiendom.

Artikkel 7 inneholder regler om skattlegging av fortjeneste ved forretningsvirksomhet som et foretak hjemmehørende i den ene stat utøver i den annen stat. Slik virksomhet kan bare inntektsbeskattes i den sistnevnte stat ifall den utøves gjennom et fast driftssted der. De nærmere definisjoner av hva som forstås ved et fast driftssted er, som tidligere nevnt, tatt inn i artikkel 5. Derimot inneholder artikkel 7 hovedprinsippene for selve ansettelsen av fortjeneste som skriver seg fra et fast driftssted.

Artikkelen er i samsvar med OECD's mønsterartikkel. Hovedprinsippet for ansettelsen av det faste driftssteds fortjeneste er at det til driftsstedet skal henføres den fortjeneste som det ventelig ville ervervet dersom det hadde vært et særskilt og selvstendig foretak som utøvet samme eller lignende virksomhet under samme eller lignende vilkår, og det opptrådte helt uavhengig i forhold til det foretak hvis faste driftssted det er ("armlengde-prinsippet").

I punkt 3 er det gitt regler om rammen for utgiftsfradragene ved fastsettelsen av det faste driftssteds skattbare fortjeneste. Foruten utgifter som direkte er pådratt i forbindelse med virksomheten ved driftsstedet er også en andel av foretakets generalomkostninger fradragsberettiget. Denne andel skal som utgangspunkt fastsettes i forhold til andelen av samlet realisert omsetning.

Hvis disse kriterier ikke gir noe tilfredsstillende grunnlag for fordeling av foretakets fortjeneste skal de kompetente myndigheter i henhold til punkt 3 søke å finne konkrete løsninger.

Artikkel 8 gir regler om skattlegging av fortjeneste ved internasjonal skips- og luftfartsvirksomhet. I henhold til OECD's mønsterartikkel 8 tilligger beskatningsretten med hensyn til inntekter av internasjonal skips- og luftfart den stat "hvor den virkelige ledelse for foretaket har sitt sete". Imidlertid avviker den nye overenskomsten noe fra OECD's mønster, ettersom det i overenskomsten er bestemt at fortjeneste ved drift av skip eller luftfartøy som drives i internasjonal fart, bare kan skattlegges i den stat hvor foretaket er hjemmehørende.

I punkt 2 er tatt inn en bestemmelse som klargjør at artikkelen også gjelder fortjeneste når foretaket deltar i en "pool", felles forretningsforetak eller et internasjonalt driftskontor.

I artikkelens punkt 3 er det fastsatt hvordan bestemmelsene skal anvendes i forhold til den norske og senegalesiske deltakelse i henholdsvis SAS-konsortiet og det flernasjonale luftfartsselskapet Air-Afrique.

Artikkel 9 omhandler foretak som har fast tilknytning til hverandre. Bestemmelsen gjelder assosierte selskaper, dvs. mor- og datterselskaper samt selskaper under felles kontroll og ledelse. Artikkelen går ut på at ligningsmyndighetene, jfr. skatteloven av 1911 ¤54 første ledd, kan skattlegge fortjenester som ikke er tilfalt et foretak på grunn av et særlig forhold det står i til et annet foretak. Bestemmelsen er bygget på prinsippene i OECD-mønsteret, men inneholder ikke bestemmelser om korresponderende korrigering i det land hvor foretaket er hjemmehørende.

Artikkel 10 gjelder beskatning av dividender. Slike inntekter kan etter artikkelens punkt 1 skattlegges i den stat hvor aksjonæren er bosatt. Dessuten kan de samme inntekter etter artikkelens punkt 2 skattlegges i den stat hvor det selskap som utdeler dividenden er hjemmehørende (kildestaten), men den skattesats som kan benyttes er begrenset av bestemmelsene i punkt 2, hvis mottakeren er den virkelige rettighetshaver (og ikke for eksempel en stråmann for den faktiske eier enten i kildelandet eller i et tredje land). Beskatningen i sistnevnte stat er begrenset til 16 prosent av dividendens bruttobeløp.

Den foran nevnte begrensning i adgangen til kreve kildeskatt gjelder likevel ikke når de aksjer hvorav dividendene utdeles reelt er knyttet til næringsvirksomhet eller utøvelsen av fritt yrke gjennom et fast driftssted eller fast sted for selvstendige personlige tjenester, som rettighetshaveren har i den stat hvor det utdelende selskap er hjemmehørende. Etter artikkelens punkt 4 skattlegges i så fall dividendene i samsvar med bestemmelsene i henholdsvis artikkel 7 eller artikkel 14. (Tilsvarende bestemmelse gjelder etter artikkel 11 punkt 5 for renter og etter artikkel 12 punkt 4 for royalty.)

Når dividender i samsvar med bestemmelsene i artikkel 10 blir skattlagt både i mottakerens bostedsstat og i kildestaten, avhjelpes dobbeltbeskatning ved at det i bostedsstaten i henhold til nærmere fastsatte regler i artikkel 23, innrømmes fradrag i skatten på denne inntekt med et beløp svarende til den skatt som er betalt i kildestaten.

Artikkel 11 omhandler renteinntekter. Overensstemmende med OECD's mønsterartikkel er det fastsatt at slike inntekter kan skattlegges både i den stat hvor den som mottar dem er bosatt, jfr. artikkelens punkt 1, og i den stat hvor rentene skriver seg fra, jfr. artikkelens punkt 2. Kildeskatten i den sistnevnte stat skal dog ikke overstige 16 prosent av rentenes bruttobeløp. Det er for tiden ingen hjemmel i norsk skattelovgivning til oppkreve kildeskatt av renter som utbetales fra Norge til mottaker i utlandet. Det er derfor etter norsk ønske i artikkelens punkt 3 foretatt visse innskrenkninger i kildestatens adgang til skattlegge utgående renter. Bl.a. er det fastsatt at renter ved visse kredittsalg eller som betales av lån som er ytet for fremme den økonomiske utvikling av Senegal bare skal kunne skattlegges i långiverens bostedsstat.

Dobbeltbeskatning avhjelpes ved at den kildeskatt som tilkommer Senegal kan føres til fradrag i den norske inntektsskatt etter nærmere regler fastsatt i artikkel 23.

Artikkel 12 gjelder royalty. Slik inntekt kan i henhold til artikkelens punkt 1 skattlegges i den stat hvor den person som oppebærer den er bosatt. Etter punkt 2 kan inntekten overensstemmende med FN-mønsteret også skattlegges i den stat hvor den skriver seg fra, men kildestatens beskatningsrett er begrenset til 16 prosent av royaltyens bruttobeløp. Etter norsk skattelovgivning er det ikke hjemmel til oppkreve kildeskatt av royalty som betales fra Norge til mottaker i utlandet.

Dobbeltbeskatning avhjelpes ved at den kildeskatt som tilkommer Senegal kan føres til fradrag i den norske inntektsskatt etter nærmere regler fast i artikkel 23.

Artikkel 13 omhandler formuesgevinst. Etter punkt 1 kan gevinst som oppebæres ved avhendelse av fast eiendom, skattlegges i den kontraherende stat hvor eiendommen ligger.

Gevinst ved avhendelse av løsøre som utgjør driftsmidler knyttet til et fast driftssted eller et fast sted for utøvelse av fritt yrke, kan i henhold til artikkelens punkt 2, skattlegges i den kontraherende stat hvor det faste driftssted/sted befinner seg. Det samme gjelder gevinst ved avhendelse av selve det faste driftssted/sted.

Gevinst ved avhendelse av skip eller luftfartøy i internasjonal fart kan bare skattlegges i den stat hvor foretaket er hjemmehørende.

Gevinst ved avhendelse av andre formuesgjenstander enn dem som er spesielt nevnt kan bare skattlegges i avhenderens bostedsstat.

Punkt 5 inneholder en særbestemmelse som innebærer at Norge har rett til å skattlegge gevinst ved avhendelse av "større aksjeposter" også når avhenderen er bosatt i Senegal.

Artikkel 14 gjelder beskatningen av inntekt ved utøvelse av fritt yrke. Bestemmelsene om beskatning av inntekt av slik virksomhet avviker noe fra OECD's mønsteravtale. Etter dette mønster skattlegges inntekter ved utøvelse av fritt yrke i den stat hvor yrkesutøveren er bosatt, med mindre han i den annen kontraherende stat regelmessig råder over et fast sted (kontor eller lignende) som tjener utøvelsen av hans virksomhet. I så fall kan sistnevnte stat skattlegge den del av inntekten som kan henføres til et slikt sted. Artikkelen har som i andre skatteavtaler Norge har inngått de senere år, fått en tilføyelse slik at sistnevnte stat også kan skattlegge dersom oppholdet overstiger 183 dager i en tolvmånedersperiode, men bare den del av inntekten som skriver seg fra virksomhet utøvet i denne stat. Tilføyelsen gjør det mindre nødvendig å sondre mellom selvstendige yrkesutøvere og lønnsmottakere som har opphold av slik varighet i den annen stat, jfr. artikkel 15 punkt 2 a).

Artikkel 15 gjelder beskatning av lønnsinntekter. Som etter OECD's mønster tilkommer det den stat hvor lønnsmottakeren er bosatt å skattlegge hans lønnsinntekter, med mindre arbeidet utføres i den annen stat. I så fall har denne annen stat rett til skattlegge den inntekt som skriver seg fra dette arbeid. Artikkelens punkt 2 fastsetter imidlertid på visse vilkår unntak fra regelen om at den annen stat, hvor arbeidet utføres, kan beskatte. Dette gjelder ved kortvarige arbeidsopphold (maksimalt 183 dager i løpet av en tolvmånedersperiode), når arbeid utføres for en arbeidsgiver som hverken er bosatt i den stat hvor arbeidet utføres eller der har et fast driftssted (eller fast sted) som lønnsutgiftene belastes.

Etter punkt 3 tilkommer retten til å skattlegge lønnsinntekt for arbeid om bord på skip eller luftfartøy i internasjonal fart den stat hvor mottakeren av godtgjørelsen er bosatt. Punktet inneholder også særregler for flyvende personell i SAS og selskapet Air-Afrique.

Artikkel 16 omhandler styregodtgjørelse o.l. Slike inntekter kan i overensstemmelse med OECD-mønsteret skattlegges i den stat hvor det selskap som utreder dem er hjemmehørende.

Artikkel 17 fastsetter at opptredende kunstnere og idrettsutøvere kan skattlegges i den stat hvor virksomheten utøves. Dette gjelder også når inntekten oppebæres av en annen person enn kunstneren eller idrettsutøveren selv, f.eks. et "artistselskap". Disse regler er i samsvar med OECD's mønster.

Artikkelen inneholder imidlertid unntaksbestemmelser for tilfelle hvor opptredenen hovedsakelig er understøttet av offentlige midler. I slike tilfeller skal godtgjørelsen være unntatt fra beskatning i den stat hvor virksomheten utøves.

Artikkel 18 fastsetter at pensjoner og annen lignende godtgjørelse, livrenter og sosiale trygdeytelser bare skal kunne skattlegges i den stat hvor mottakeren er bosatt.

Artikkel 19 gjelder beskatning av offentlige lønnsutbetalinger. Beskatningsretten er med visse unntak, overensstemmende med OECD's mønster, tillagt den stat som utreder slik godtgjørelse. Denne særregel gjelder ikke lønnsutbetalinger som er ytet i anledning av offentlig forretningsvirksomhet.

Artikkel 20 fastsetter at studenter og forretningslærlinger som er bosatt i en stat og som midlertidig oppholder seg i den annen stat ikke skal beskattes i oppholdsstaten av pengebeløp som de mottar i anledning av sine studier m.v.

Artikkel 21 gjelder annen inntekt, dvs. inntekt som ikke er omhandlet i overenskomstens øvrige bestemmelser. Overensstemmende med OECD's mønster er det fastsatt at slike inntekter bare skal kunne skattlegges i den stat hvor mottakeren er bosatt. Unntak gjelder i henhold til punkt 2 for inntekt som er knyttet til et fast driftssted eller et fast forretningssted.

Artikkel 22 fastsetter særregler for beskatning av inntekt ved virksomhet og lønnsarbeid utenfor kysten av en kontraherende stat. Bestemmelsene bygger på tilsvarende bestemmelser som er inntatt i de fleste nyere norske skatteavtaler. Innledningsvis er det slått fast at artikkelens bestemmelser skal ha gjennomslagskraft innenfor sitt avgrensede område uansett hva som måtte følge av overenskomsten for øvrig.

Punktene 1 og 2 omhandler næringsinntekt og fastsetter at slik virksomhet utøvet utenfor kysten av den annen stat skal anses for å utgjøre virksomhet utøvet gjennom et fast driftssted (evt. fast sted) i denne stat, dersom den utøves til sammen over 30 dager i en tolvmånedersperiode. Inntekten fra slik virksomhet kan i så fall skattlegges fra første dag i denne stat. Bestemmelsene i punkt 2 a) og b) tar sikte på hindre at 30-dagersfristen blir omgått.

Punkt 3 unntar transport av forsyninger fra den ovennevnte regel og legger beskatningsretten til den stat hvorfra et slikt foretaks virkelige ledelse utøves. Tilsvarende gjelder for taubåter eller andre fartøy, som utgjør en hjelpevirksomhet til virksomheten utenfor kysten.

Punkt 4 omhandler lønnsarbeid og bestemmer at slik inntekt kan skattlegges i den stat arbeidet utøves, dersom arbeidsoppholdet varer til sammen over 30 dager i en tolvmånedersperiode. Unntak gjelder for mannskap om bord på forsyningsskip, taubåter o.l. som omhandlet i artikkelens punkt 3. Her er regelen at eneretten til å skattlegge lønnsinntekten tilkommer den stat hvor den person som oppebærer fortjenesten ved driften av fartøyet er bosatt.

Artikkel 23 omhandler fremgangsmåten ved unngåelse av dobbeltbeskatning. Både Norge og Senegal anvender som alminnelig regel det såkalte godskrivelsessystemet (creditsystemet). Dette systemet innebærer at Norge, overfor personer bosatt i Norge også kan skattlegge en inntekt når det etter avtalens materielle bestemmelser fremgår at inntekten kan skattlegges i Senegal. Norge må imidlertid innrømme som fradrag i den utlignede skatt et beløp som svarer til den skatt som er betalt i Senegal (kildestaten), jfr. punkt 1. Tilsvarende gjelder for Senegal.

Det er videre fastsatt at i den utstrekning en person bosatt i en kontraherende stat mottar inntekter som i henhold til noen bestemmelser i avtalen er unntatt fra beskatning i denne kontraherende stat, så kan denne inntekten likevel tas i betraktning ved beregningen av den skatt som skal betales av vedkommende persons øvrige inntekt (progresjonsforbehold).

Artiklene 24-28 inneholder enkelte særlige bestemmelser om ikke-diskriminering (artikkel 24), fremgangsmåten ved inngåelse av gjensidige avtaler (artikkel 25), utveksling av opplysninger (artikkel 26), gjensidig bistand til innfordring av eksigible skattekrav (artikkel 27) samt om diplomatiske og konsulære privilegier (artikkel 28).

Artiklene 29 og 30 inneholder sluttbestemmelser om ikrafttredelse og opphør. Avtalen vil tre i kraft ved utveksling av ratifikasjonsdokumentene, og vil få virkning fra og med det inntektsår som begynner 1. januar i ratifikasjonsåret.

Finans- og tolldepartementet

t i l r å r :

At Deres Majestet godkjenner og skriver under et fremlagt utkast til proposisjon til Stortinget om samtykke til ratifikasjon av en overenskomst mellom Kongeriket Norge og Republikken Senegal til unngåelse av dobbeltbeskatning og gjennomføring av gjensidig administrativ bistand med hensyn til skatter av inntekt.

Vi HARALD, Norges Konge,

gjør vitterlig:

Stortinget blir innbudt til å fatte vedtak om samtykke til at Norge ratifiserer en overenskomst mellom Kongeriket Norge og Republikken Senegal til unngåelse av dobbeltbeskatning og gjennomføring av gjensidig administrativ bistand med hensyn til skatter av inntekt, undertegnet i Dakar den 4. juli 1994.

Tilråding fra Finans- og tolldepartementet ligger ved i avtrykk.