6 Meirverdiavgift - endringar i representantordninga
6.1 Innleiing
Eit avgiftssubjekt som ikkje har forretningsstad eller heimstad i meirverdiavgiftsområdet skal registrere seg i Meirverdiavgiftsregisteret ved representant.
Departementet legg med dette fram forslag til endringar i meirverdiavgiftslova som inneber at slike representantar ikkje lenger er ansvarlege for betaling av meirverdiavgift. Forslaget gjeld berre dei tilfella der den næringsdrivande høyrer heime i ein stat som Noreg har avtale med om utveksling av informasjon og innkrevjing av meirverdiavgift.
Departementet vil òg oppheve gjeldande krav om at ein skal sende salsdokument gjennom representant. Dette forslaget krev endringar i meirverdiavgiftsforskrifta og bokføringsforskrifta. Departementet tek sikte på å endre forskriftene frå 1. juli 2013 slik at endringane kan tre i kraft samtidig med den endring i meirverdiavgiftslova som departementet foreslår her.
6.2 Bakgrunn
Ordninga med registrering av utanlandsk næringsdrivande ved representant blei innført i 1977. Før den tid blei utanlandske næringsdrivande berre registrert i Meirverdiavgiftsmanntallet (no Meirverdiavgiftsregisteret) dersom den næringsdrivande hadde forretningskontor her i landet. Grunngivinga for ordninga var at manglande registrering kunne føre til dobbel betaling av meirverdiavgift, samt ei konkurranseulempe for norske næringsdrivande.
Meirverdiavgifta er ei stor inntektskjelde for staten og det er viktig at det er rettslege instrument som sikrar at meirverdiavgifta blir innbetala i samsvar med regelverket. Dette gjeld særleg overfor utanlandske næringsdrivande som ikkje er etablert her i landet. I slike tilfelle har norske styresmakter avgrensa myndigheit til å utveksle informasjon og krevje inn avgifta.
På den andre sida er det viktig at utanlandske næringsdrivande som ikkje er etablert her i landet, ikkje blir pålagt unødige plikter slik at dei lar vere å registrere seg.
I dag verkar ordninga med registrering av utanlandske næringsdrivande som ei til dels tungvinn og kostbar løysing. Vidare kom EFTAs overvakingsorgan (ESA) med ei grunngitt fråsegn 19. september 2012 der dei konkluderer med at ordninga kan vere eit brot på EØS-avtalen artikkel 11 (forbod mot kvantitative importrestriksjonar og tiltak med tilsvarande verknad) og artikkel 36 (forbod mot restriksjonar som hindrar fri flyt av tenester). ESA anerkjenner at omsynet til å sikre innbetaling av meirverdiavgift er eit lovleg omsyn, men meiner at det same kunne ha vore oppnådd med andre og mindre restriktive tiltak dersom den næringsdrivande er heimehøyrande i ein stat som Noreg har avtale med om utveksling av informasjon og innkrevjing av meirverdiavgift.
Departementet meiner derfor at det er behov for ein større gjennomgang av representantordninga, men dette er eit arbeid som tek tid. Arbeidet er prioritert av departementet. Som ei mellombels løysing foreslår departementet i denne proposisjonen å oppheve representanten sitt ansvar for betaling av meirverdiavgift. Forslaget gjeld berre dei tilfella der den næringsdrivande er heimehøyrande i ein stat som Noreg har avtale med om utveksling av informasjon og innkrevjing av meirverdiavgift. Forslaget krev endringar i meirverdiavgiftslova.
Endringane inneber lette i representanten sitt ansvar og plikter. Endringane inneber ei modernisering av regelverket slik at det blir enklare å praktisere for dei utanlandske næringsdrivande.
6.3 Gjeldande rett
Næringsdrivande skal registrere seg i Meirverdiavgiftsregisteret dersom omsetninga er omfatta av lova og er over 50 000 kroner i ein periode på 12 månader, jf. meirverdiavgiftslova § 2-1 første ledd. Næringsdrivande som ikkje har forretningsstad eller heimstad i Noreg skal registrere seg ved representant, jf. meirverdiavgiftslova § 2-1 sjette ledd. Representanten må ha heimstad eller forretningsstad i meirverdiavgiftsområdet.
I meirverdiavgiftslova § 1-3 første ledd bokstav d er avgiftssubjekt definert som den som er eller skal vere registrert i Meirverdiavgiftsregisteret. Både den næringsdrivande som ikkje har forretningsstad eller heimstad i Noreg og representanten er derfor avgiftssubjekt.
Ein skal sende søknad om registrering utan ugrunna opphald når vilkåra for registrering er oppfylte, jf. meirverdiavgiftslova § 14-1 første ledd. Nærmare krav til søknaden er fastsett i meirverdiavgiftsforskrifta § 14-1-1. Krava gjeld både den utanlandske næringsdrivande og representanten.
Plikta til å levere omsetningsoppgåve følgjer av meirverdiavgiftslova § 15-1 første ledd og plikta gjeld både den utanlandske næringsdrivande og representanten.
Dersom avgiftssubjektet er registrert ved representant er også representanten ansvarleg for berekning og betaling av meirverdiavgift, jf. meirverdiavgiftslova § 11-1 tredje ledd. Representanten sitt betalingsansvar tryggjer at meirverdiavgifta blir betalt sjølv om den næringsdrivande ikkje har fast tilknyting til Noreg.
Ansvaret etter meirverdiavgiftslova § 11-1 tredje ledd blir gjerne kalla for eit solidarisk ansvar. Solidarisk ansvar inneber at to eller fleire skyldnarar er ansvarlege for same gjeld slik at kreditor kan krevje kvar og ein for heile gjelda og fritt kan velje kva for ein skyldnar han vil krevje betaling av. I praksis har likevel avgiftsstyresmaktene rekna den utanlandske næringsdrivande som ansvarleg slik at representanten sitt ansvar først oppstår når det er på det reine at ein ikkje kan drive inn kravet hos den utanlandske næringsdrivande.
Den som skal levere omsetningsoppgåve etter meirverdiavgiftslova har bokføringsplikt, jf. bokføringslova § 2 andre ledd. Både den utanlandske næringsdrivande og representanten skal levere omsetningsoppgåve og begge har såleis bokføringsplikt.
Krava til salsdokumentet følgjer av bokføringsforskrifta §§ 5-1-1 flg. Mellom anna skal representanten sitt namn og adresse komme fram av dokumentet. Representanten skal òg påføre meirverdiavgifta, den utanlandske næringsdrivande sitt organisasjonsnummer og representanten sitt namn og adresse på salsdokumentet.
Ein skal sende salsdokument for omsetning av varer og tenester i meirverdiavgiftsområdet gjennom representanten, jf. meirverdiavgiftsforskrifta § 2-1-1 første ledd. Skattekontoret kan gjere unntak frå dette, men i praksis gir ein berre unntak dersom det ikkje er praktisk mogleg å oppfylle kravet.
6.4 Høyringa
Den 11. mars 2013 sende departementet på høyring forslag om å oppheve representanten sitt ansvar for betaling av meirverdiavgift i dei tilfelle der den næringsdrivande er heimehøyrande i ein stat som Noreg har avtale med om utveksling av informasjon og innkrevjing av meirverdiavgift.
I høyringsnotatet blei det òg lagt fram forslag om å oppheve kravet om at ein skal sende salsdokument gjennom representant. Forslaget krev ikkje lovendring.
Høyringsfristen var 22. april 2013. Høyringsnotatet blei sendt til 55 organisasjonar og instansar. Følgjande, irekna instansar som ikkje sto på høyringslista, har realitetsmerknader:
BDO Accounting AS
Deloitte Advokatfirma AS
Den norske Advokatforening
Den norske Revisorforening
Norsk Øko-Forum
Norges Autoriserte Regnskapsføreres Foreining
Næringslivets Hovedorganisasjon
Posten Norge AS
Skattebetalerforeningen
Toll- og avgiftsdirektoratet
6.5 EU-rett mv.
EU sine medlemsland kan opne for at avgiftspliktige personar som ikkje er etablerte i det EU-land der ein skal betale avgifta, kan peike ut ein representant, jf. meirverdiavgiftsdirektivet (direktiv 2006/112/EØF) artikkel 204. Dette er altså eit val som den næringsdrivande sjølv kan ta. Medlemslanda kan påleggje avgiftspliktige personar å peike ut ein representant som er ansvarleg for betaling av avgifta dersom medlemslandet som har krav på avgifta ikkje har rett til gjensidig assistanse etter gjeldande regelverk med det landet den næringsdrivande er etablert i.
EU har fastsett detaljerte reglar om utveksling av informasjon med det føremål å sikre korrekt bruk av meirverdiavgiftsregelverket, hindre meirverdiavgiftssvindel, sikre gjensidig bistand mellom medlemslanda og innkrevjing av avgift mv.
Desse reglane er ikkje ein del av EØS-avtalen, og Noreg er ikkje ein del av dette samarbeidet. Noreg har eigne bilaterale avtalar med 15 EØS-land om utveksling av opplysningar og gjensidig bistand til innkrevjing av meirverdiavgift. Avtalane er utforma i tråd med OECD sin Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters eller OECD sin Model Tax Convention on Income and Capital. Konvensjonane gjeld skattesamarbeid når det gjeld utveksling av informasjon, samtidig skatteundersøking, dokument, assistanse i skatteinnkrevjing mv. Noreg har òg ei tilsvarande avtale med dei nordiske landa.
6.6 Vurderingar og forslag frå departementet
6.6.1 Behovet for endringar
Meirverdiavgifta er ei generell avgift på forbruk som skal leggjast på alle varer og tenester. Meirverdiavgifta utgjer om lag 20 pst. av statens samla skatteinntekter og er såleis ei viktig inntektskjelde for staten.
Det er særlege utfordringar når det gjeld å krevje inn meirverdiavgifta frå utanlandske næringsdrivande som ikkje er etablerte her i landet. Det er ønskjeleg å ha rettslege verkemiddel som kan sikre at meirverdiavgifta blir rekna ut og innbetalt i tråd med regelverket. Dette kan tale for at representantordninga blir vidareført.
På den andre sida verkar ordninga i dag noko tungvinn og gammaldags og kan føre til at ein som ikkje er etablert i Noreg ikkje registrerer sin meirverdiavgiftspliktige omsetning her, noko som ikkje er ønskjeleg. Ordninga inneber mellom anna kostnadar for dei utanlandske næringsdrivande ved at dei kan måtte leige inn eit norsk advokatfirma, revisjonsselskap e.l. som representant.
På bakgrunn av dette har departementet sett i gang eit arbeid for å vurdere heile representantordninga. Dette er eit arbeid som vil ta litt lengre tid, men som er prioritert. Som ei mellombels løysing for å avhjelpe dei innvendingane som er nemnde ovanfor og som er påpeikt av ESA, foreslår departementet enkelte endringar slik at dagens ordning blir enklare. Endringane inneber lette i representanten sitt ansvar og plikter. Endringane inneber ei modernisering av regelverket slik at det blir enklare å praktisere for dei utanlandske næringsdrivande.
Nærmare om høyringssvara
Notatet som blei sendt på høyring 11. mars 2013 inneheld to forslag. For det første blei det fremja forslag om å oppheve kravet om å sende salsdokument gjennom representanten. Høyringsinstansane er i all hovudsak for forslaget. Forslaget krev ikkje lovendring og vil derfor ikkje bli omtala ytterlegare i denne proposisjonen, sjå likevel nedanfor.
Etter meirverdiavgiftslova § 11-1 tredje ledd er representanten ansvarleg for å berekne og betale meirverdiavgifta. Det andre forslaget i høyringsnotatet gjekk ut på å oppheve representanten sitt ansvar for betaling av meirverdiavgift etter denne lovføresegna og det er dette forslaget denne lovproposisjonen gjeld.
Advokatforeningen, BDO Accounting AS, Deloitte, Næringslivets Hovedorganisasjon, Posten og Revisorforeningen støttar forslaget. Norsk Øko-Forum er uroa for om avtalane om utveksling av opplysningar og gjensidig bistand om innkrevjing av meirverdiavgift er gode nok til å sikre innkrevjing av meirverdiavgifta.
Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening (NARF) og Deloitte meiner at det ikkje gjer noka meining å oppheve representanten sitt ansvar for betaling av meirverdiavgift så lenge ansvaret for berekning av avgifta enno gjeld. NARF meiner derfor at ingen vil vere representant med ansvar for berekning av meirverdiavgift når ein ikkje lenger skal sende salsdokument gjennom representanten. Dette gjeld særleg i de tilfelle der Noreg ikkje har inngått avtale med den utanlandske næringsdrivande sitt heimland om utveksling av opplysningar og gjensidig bistand om innkrevjing av meirverdiavgift.
Nærmare om endringane
Departementet foreslår å oppheve representanten sitt ansvar for betaling av meirverdiavgift etter meirverdiavgiftslova § 11-1 tredje ledd. Forslaget om at representanten ikkje skal ha ansvar for å betale meirverdiavgifta gjeld berre dersom norske styresmakter har inngått avtale med den utanlandske næringsdrivande sitt heimland om utveksling av opplysningar og gjensidig bistand om innkrevjing av meirverdiavgift. Norske styresmakter har inngått slik avtale med følgjande land; Belgia, Danmark, Finland, Frankrike, Island, Italia, Nederland, Polen, Portugal, Slovenia, Spania, Sverige, Storbritannia, Tsjekkia og Malta. I dei tilfella Noreg har slike avtalar meiner departementet at moglegheitene til å krevje inn avgifta er gode nok slik at behovet for å gjere representanten ansvarleg ikkje er naudsynt. Det er derfor ikkje grunn til å vidareføre kravet.
Forslaget inneber at det berre er den utanlandske næringsdrivande som er ansvarleg for innbetaling av avgifta. Den norske representanten vil ikkje lenger vere solidarisk ansvarleg for avgifta og avgiftsstyresmaktene kan ikkje krevje avgifta av denne. Lovforslaget inneber ei lemping i representanten sine plikter slik at avgiftsstyresmaktene ikkje kan krevje han for meirverdiavgifta. Dette gjer det mindre byrdefylt å vere representant og inneber ei enklare ordning.
For avgiftsstyresmaktene vil det vere noko meir arbeidskrevjande å krevje inn meirverdiavgift via bistandsavtale enn å krevje den inn frå ein norsk representant, men etter gjeldande forvaltningspraksis blir avgifta i første rekkje kravd inn frå den utanlandske næringsdrivande. Forslaget vil derfor ikkje innebere store endringar i praksis når det gjeld innkrevjing av avgifta.
NARF sine innvendingar synast i første rekkje å gjelde forslaget om å endre meirverdiavgiftsforskrifta slik at salsdokument ikkje må sendast gjennom representant. Departementet viser til at avtale om å vere representant er eit forhold mellom den utanlandske næringsdrivande og den norske representanten. Representanten kan i avtalen krevje at den utanlandske næringsdrivande framleis skal sende salsdokumentet gjennom representanten. Departementet viser vidare til at i ei rekkje tilfelle har det vist seg at kravet er umogleg eller tungvint å oppfylle. Utanlandske næringsdrivande og deira representantar har derfor bedt om at kravet blir oppheva. Departementet meiner derfor at kravet ikkje bør vere fastsett i forskrift.
Det blir ikkje fremja forslag om endringar i dei andre pliktene representanten har etter meirverdiavgiftslova, meirverdiavgiftsforskrifta og bokføringsforskrifta. Dette inneber at representanten framleis vil ha plikt til å rekne ut meirverdiavgift, levere omsetningsoppgåve mv. Pliktene etter bokføringslova og bokføringsforskrifta står òg ved lag.
Som nemnt vil departementet vurdere heile representantordninga. Departementet viser til at fleire og fleire land ikkje lenger stiller krav om at ein utanlandsk næringsdrivande har representant. Departementet vil komme tilbake til saka.
Departementet viser til forslag til § 11-1 tredje ledd nytt andre punktum i meirverdiavgiftslova.
6.7 Økonomiske og administrative følgjer
Oppheving av representanten sitt ansvar for betaling av meirverdiavgift kan redusere kostnadane ved å ha representant for den utanlandske næringsdrivande. For avgiftsstyresmaktene vil dei administrative kostnadane ikkje auke i særleg grad. Departementet legg til grunn at forslaget ikkje har provenymessige konsekvensar.
6.8 Iverksetjing
Fleire høyringsinstansar meiner at betalingsansvaret bør bli oppheva òg for krav som har oppstått før 1. juli 2013.
Departementet viser til at lovendringar som hovudregel gjeld framover i tid. Dessutan held avgiftsstyresmaktene seg i første rekkje til den utanlandske næringsdrivande. Departementet viser òg til at når partane gjorde representantavtale, blei det lagt til grunn at ansvaret gjaldt tilbake i tid. Departementet finn derfor ikkje grunnlag for å oppheve representanten sitt ansvar tilbake i tid.
Departementet foreslår at endringa i meirverdiavgiftslova tek til å gjelde 1. juli 2013.