1 Innledning og sammendrag

1.1 Innledning

Norge er avhengig av betydelige skatte- og avgiftsinntekter for å finansiere velferdsordninger og offentlige tjenester. De neste tiårene vil aldringen av befolkningen bidra til økt behov for å finansiere utgifter til pensjoner, helse og omsorg. De fleste skatter og avgifter fører til dårligere ressursbruk og mindre verdiskaping. Da er det viktig at skatte- og avgiftssystemet er utformet slik at det samfunnsøkonomiske tapet ved beskatning blir lavest mulig. En del skatter og avgifter skal også ivareta andre viktige hensyn enn å skaffe staten inntekter. Det gjelder i første rekke ønsket om å omfordele inntekt og formue, samt å prise helse- og miljøskader.

Det norske skattesystemet har siden skattereformen i 1992 bygd på prinsippene om brede skattegrunnlag og likebehandling av næringer, virksomhetsformer og investeringer. Det bidrar til å holde kostnadene ved beskatning nede og til at skattyterne i stor grad behandles likt. Brede skattegrunnlag, med få unntak og særordninger, gjør også at det progressive skattesystemet faktisk bidrar til omfordeling og til at det blir bedre egnet til å dempe tilbakeslag i økonomien.

Selv om det norske skatte- og avgiftssystemet i hovedsak fungerer godt, ser utvalget flere forbedringspunkter som kan tilpasse systemet bedre til sentrale utviklingstrekk, som aldring av befolkningen, omstilling til grønn vekst, digitalisering og globalisering. Samtidig må skatte- og avgiftssystemets evne til å generere inntekter over tid bevares og forsterkes, og systemet bør bidra til jevnere fordeling av økonomiske ressurser. Systemet bør også være enkelt og forståelig, slik at de administrative byrdene for både skattyter og det offentlige holdes så lave som mulig.

De siste årene er det gjennomført flere utredninger som har gjennomgått deler av skatte- og avgiftssystemet med anbefalinger om mulige endringer. Det gjelder både innenfor selskaps- og kapitalbeskatningen, merverdiavgiften, grunnrenteskatter, miljøavgifter og andre særavgifter. Utvalget har i stor grad bygget på de utredningene som er gjennomført på enkeltområder, men har samtidig vurdert om det er ny kunnskap og nye utviklingstrekk som kan tilsi andre vurderinger. Videre har det brede mandatet gitt utvalget mulighet til å se ulike deler av skatte- og avgiftssystemet i sammenheng. Det har gjort det mulig for utvalget å vurdere om en kan oppnå en gevinst for samfunnet gjennom en større omlegging der en øker beskatningen på områder med gunstige eller lite ugunstige virkninger, mot at skattene blir redusert på områder der skatt gir dårligere ressursbruk. Utvalget har tatt utgangspunkt i skattereglene som gjelder i 2022.

Deltakelse i arbeidsmarkedet er den viktigste faktoren for å begrense inntektsulikhet og for å finansiere velferdsordningene. Norge har en relativt høy yrkesdeltakelse, men en betydelig andel av befolkningen mottar helserelaterte ytelser. Over halvparten av de samlede skatte- og avgiftsinntektene fra fastlandsøkonomien kommer fra skatter og avgifter tilknyttet personers inntekter. Utvalget anbefaler å redusere skatten på arbeid, og særlig for de med lave inntekter. En betydelig del av inntektene som skaffes til veie gjennom grunnlagsutvidelser og innstramminger i andre skatter og avgifter, bør etter utvalgets vurdering benyttes til å redusere skatten på arbeid. For å stimulere til økt yrkesdeltakelse, foreslår utvalget at det innføres et eget arbeidsfradrag og at marginalskatten på lønns- og næringsinntekter reduseres.

Det er flere egnede skattegrunnlag som utvalget mener bør utnyttes bedre enn i dag. Skatter og avgifter som korrigerer helse- og miljøskadelig atferd bidrar til bedre ressursbruk. Utvalget mener at prising av klimagassutslipp bør være det sentrale virkemidlet for å oppnå klimamålene, og at avgifter på klimagassutslipp bør benyttes så langt som mulig. Utvalget anbefaler også at en i større grad benytter skatte- og avgiftssystemet til å prise andre helse- og miljøskadelige aktiviteter og fjerne særregler som fremmer helse- og miljøskadelig adferd.

Norge har i flere år hatt en særskilt beskatning av grunnrenten i petroleumsvirksomheten og i vannkraftsektoren. Godt utformede grunnrenteskatter vil virke nøytralt ved at de ikke påvirker ressursbruk og verdiskaping. Samtidig bidrar inntektene fra grunnrenteskatter til at vridende skatter på blant annet arbeid og kapital kan holdes på et lavere nivå. Utvalget mener derfor at grunnrenteskatter bør benyttes i så stor utstrekning som mulig og anbefaler blant annet at forslag fra Kraftskatteutvalget (NOU 2019: 16) og Havbruksskatteutvalget (NOU 2019: 18) blir fulgt opp.

Det finnes også flere skattegrunnlag som bør utnyttes bedre enn i dag og som kan gi rom for å redusere andre skatter og avgifter:

• Merverdiavgiften er en generell forbruksavgift med gode egenskaper. Utvalgets flertall anbefaler at fritak og lave satser i merverdiavgiften oppheves, slik at alle varer og tjenester står overfor den samme satsen, jf. forslag i NOU 2019: 11. Utvalget anbefaler at satsen bør være 25 pst., og at grunnlaget for merverdiavgiften utvides ytterligere. En forutsetning for å gjennomføre en slik omlegging er at de samlede fordelingsvirkningene av endret beskatning blir rimelige. Det anbefales derfor at om lag halvparten av de økte inntektene fra merverdiavgiften settes av til direkte kompenserende tiltak, blant annet økt barnetrygd, bostøtte og studiestøtte.

• I dag skattlegges pensjon lavere enn lønns- og næringsinntekter. Utvalget anbefaler at skatten på midlere og høyere pensjonsinntekter økes, slik at den nærmer seg skatt på lønnsinntekter.

• Fast eiendom er lavt beskattet i Norge. Utvalget anbefaler at det innføres skatt på inntekt fra bruk av egen bolig, samt et system for gevinstbeskatning med mindre omgåelsesmuligheter, der reelle primærboliger fortsatt skjermes. Utvalget mener at en slik omlegging skaper rom for å fjerne eller redusere dokumentavgiften.

Utvalget mener at en omlegging med lavere skatt på arbeid og høyere skatt på forbruk, høye pensjoner, eiendom, grunnrente og miljøskadelig atferd vil gi et mer effektivt skattesystem. Samtidig er det mulig å ivareta fordelingshensyn på en god måte gjennom progressive inntektsskatter og kompenserende tiltak på utgiftssiden.

Kapitalinntekter er skjevere fordelt enn andre inntekter. Samtidig er skattegrunnlag som selskapsoverskudd mer mobilt enn andre skattegrunnlag. Hensynet til mobilitet taler mot en høyere samlet beskatning av kapitalinntekter. Utvalget anbefaler derfor at nivået på kapitalbeskatningen, herunder skatt på selskapsoverskudd, aksjeutbytte, andre kapitalinntekter, formue og arv, samlet sett holdes om lag uendret.

Utvalget anbefaler imidlertid noen endringer av kapitalbeskatningen. Etter utvalgets vurdering har en skatt på arv samlet sett bedre egenskaper enn formuesskatten. Det foreslås derfor at formuesskatten reduseres, og delvis erstattes av en ny skatt på arv. Samtidig bør forskjellen mellom skattesatsen på aksjeinntekter og andre kapitalinntekter jevnes ut. Utvalget foreslår derfor økt skatt på personers kapitalinntekter utenfor selskap og redusert skatt på aksjeinntekter. Videre foreslår utvalget en liten innstramming av fritaksmetoden og noen grunnlagsutvidelser i selskapsskatten. Det økte provenyet fra arveskatt, selskapsskatt og andre kapitalinntekter (utenom bolig) anbefaler utvalget å benytte til å redusere formuesskatten, både ved å senke skattesatsen og ved å øke bunnfradraget. De ulike formuesobjektene i arveskatten og formuesskatten bør verdsettes til markedsverdi.

1.2 Utviklingstrekk med betydning for skatte- og avgiftssystemet

I kapittel 4 beskriver utvalget enkelte viktige utviklingstrekk med betydning for skatte- og avgiftssystemet. Globaliseringen og digitaliseringen av økonomien har satt press på det internasjonale skatterammeverket og de norske skattegrunnlagene. Norge har satt seg ambisiøse klimamål under Parisavtalen, og det må gjennomføres betydelige utslippskutt frem mot 2030 for å nå målene. Mer omfattende prising av klimagassutslipp, blant annet gjennom CO₂-avgiften og EU-ETS, kan bli nødvendig for å nå klimamålene. Videre er skattesystemet et sentralt verktøy for omfordeling av inntekt og formue, og det er tegn til at ulikheten i Norge har økt de siste 30 årene. Deltakelse i arbeidsmarkedet er en viktig faktor for å begrense inntektsulikhet og for å finansiere velferdsordningene. De siste tiårene har Norge hatt en noe svakere utvikling i sysselsettingsandelen enn andre land. Fremskrivinger indikerer at skatte- og avgiftsinntektene vil holde tritt med verdiskapingen i fastlandsøkonomien frem mot 2030. Samtidig vil utfordringene med å finansiere offentlige utgifter øke på lengre sikt på grunn av aldrende befolkning og avtagende finansieringsbidrag fra Statens pensjonsfond utland (SPU), jf. Perspektivmeldingen 2021.

1.2.1 Globalisering og digitalisering

Globaliseringen og digitaliseringen av økonomien har ført til at flernasjonale konsern gradvis har økt sin markedsmakt. Den teknologiske utviklingen har bidratt til fremvekst av nye forretningsmodeller, og økt grad av digitalisering har gjort det mulig for selskap å betjene et marked uten fysisk tilstedeværelse. Dette har satt press på det eksisterende internasjonale skatterammeverket, som er utarbeidet i en tid da selskapene hadde sterkere geografisk tilhørighet. Flernasjonale konsern har også muligheter til å utnytte forskjeller i skattereglene mellom land og flytte overskudd til land med lave skattesatser. Det kan svekke statens inntekter og skattesystemets evne til omfordeling. Skattekonkurranse mellom land kan også ha en rekke andre uheldige effekter.

Utfordringene reiser skattemessige problemstillinger som berører mange land, og krever omforente globale løsninger. Som følge av internasjonalt arbeid i regi av OECD/G20-landene, kom mange land i oktober 2021 til en politisk enighet om en internasjonal reform for skattlegging av store flernasjonale konsern. Enigheten består av to hoveddeler, hvor den første dreier seg om hvordan beskatningsretten til selskapsoverskudd skal fordeles mellom land. Den andre handler om minimumsbeskatning av store flernasjonale konsern, og skal begrense skattekonkurransen mellom stater og svekke insentivene til internasjonal skatteplanlegging og overskuddsflytting. Det nærmere innholdet i og betydningen av enigheten for Norge, samt anslag for de økonomiske virkningene, omtales i kapittel 7.

Globaliseringen og digitaliseringen har hatt stor betydning også for de indirekte skattene, og særlig merverdiavgiften, ved at store volumer av varer og tjenester omsettes direkte fra utlandet til næringsdrivende og forbrukere i Norge. Denne utviklingen har betydning for hvordan merverdiavgiftssystemet bør utformes fremover, se nærmere om utvalgets anbefalinger for å møte disse utfordringene i kapittel 12.

1.2.2 Klimautfordringen

Klimautfordringen er blant de største og viktigste oppgavene å løse i vår tid. Det krever et omfattende internasjonalt samarbeid om utslippskutt for å begrense temperaturøkningen til 1,5–2 grader i tråd med Parisavtalen. Karbonprising gjennom avgifter og handel med utslippskvoter bør være sentrale virkemidler for å oppnå klimamålene. Norge har et mål om å redusere utslippene av klimagasser med minst 55 pst. i 2030 sammenlignet med nivået i 1990.

Gjennom klimaavtalen med EU har Norge en forpliktelse om å redusere de ikke-kvotepliktige utslippene med 40 pst. innen 2030 sammenlignet med 2005. Fremskrivinger1 av norske klimagassutslipp i 2030 tyder på at utslippene ligger høyere enn forpliktelsen tilsier. Det er derfor behov for å benytte sterkere virkemidler for å redusere klimagassutslippene fra ikke-kvotepliktig sektor dersom utslippsreduksjonene skal tas innenlands. Skatte- og avgiftssystemets rolle i klima- og miljøpolitikken er drøftet i kapittel 14.

1.2.3 Fordeling og ulikhet

Skattesystemet påvirker fordelingen av økonomiske ressurser både direkte og indirekte. Den direkte omfordelingen skjer fordi de som tjener mer, også betaler mer i skatt. Indirekte skjer omfordeling også fordi skatte- og avgiftssystemet påvirker insentivene til økonomisk aktivitet, og statens evne til å finansiere utjevnende offentlige overføringer og tjenester. Som i de fleste andre land, har inntekt og formue blitt mer skjevfordelt i Norge de siste 30 årene. Skattesystemets bidrag til direkte omfordeling har vært forholdsvis stabilt, men det har ikke utlignet den økte ulikheten i fordeling av markedsinntekter (inntekt før skatt).

Skattesystemets bidrag til omfordeling påvirkes av regelverkets utforming og utviklingen i de underliggende økonomiske forholdene. Økt ulikhet kan i seg selv svekke skattesystemets omfordelende bidrag, blant annet fordi svak realinntektsvekst nederst i inntektsfordelingen kan skyve lavinntektsgrupper ut av skatteposisjon, slik at de avskjæres fra den økonomiske støtten som blant annet gis gjennom fradrag i skattesystemet. Liten økonomisk ulikhet har bidratt til en relativt høy skattevillighet i de nordiske landene. Økt økonomisk ulikhet kan derimot svekke oppslutningen om et omfordelende skattesystem, for eksempel dersom høyinntektsgrupper i mindre grad opplever at velferdsstaten gir tilstrekkelig inntektssikring eller et tilfredsstillende tjenestetilbud og derfor i større grad tar i bruk ikke-skattefinansierte, private løsninger. Tilpasninger til eksisterende regelverk, ulovlig privat konsum gjennom selskap og endringer i husholdningenes inntektssammensetning er også forhold som kan redusere skattenes omfordelingsevne. Særordninger og unntak i skattesystemet kan dessuten svekke gjennomslagskraften av en progressiv satsstruktur.

1.2.4 Deltakelse i arbeidsmarkedet

Deltakelse i arbeidsmarkedet er en viktig faktor for å begrense inntektsulikhet og for å finansiere velferdsordningene. Dersom mange faller utenfor arbeidsmarkedet, kan det både medføre at skattegrunnlaget svekkes og at utgiftene som skatteinntektene skal dekke, blir høyere enn de ellers kunne ha vært. Sysselsettingsandelen i Norge er blant de høyeste i Europa. Samtidig er andelen arbeidsledige og personer som mottar sosialhjelp relativt lav i Norge sammenlignet med andre land. Det er likevel mange i Norge som ønsker å ta mer del i arbeidslivet, men som av ulike grunner ikke får mulighet til det. Den vanligste grunnen til å stå utenfor arbeidslivet er helsemessige utfordringer.

Norge er det landet i OECD med den høyeste andelen av befolkningen som mottar helserelaterte ytelser, og andelen unge mottakere har økt. I denne gruppen står mange i fare for å falle varig ut av arbeidsmarkedet, noe som er uheldig både statsfinansielt og for den enkelte. Mye taler for at vi har et potensial for å øke arbeidsinnsatsen i flere grupper. Mottakere av helserelaterte trygdeytelser kan blant annet utgjøre en arbeidskraftreserve som det er viktig å utnytte. En større andel av de sysselsatte i Norge jobber deltid enn gjennomsnittet i EU. Det trekker gjennomsnittlig arbeidstid ned. Rundt en femdel av deltidsansatte oppgir at de ønsker å jobbe mer.

Velferdssamfunnet er avhengig av en god balanse mellom hvor mange som bidrar og hvor mange som mottar ytelser. Dette vil utfordres fremover etter hvert som det blir færre yrkesaktive bak hver pensjonist. Skal vi fortsatt kunne finansiere og videreutvikle velferdsordningene, er det viktig at Norge lykkes med å hente tilbake flere av de som har falt utenfor arbeidsstyrken og redusere andelen som faller utenfor i fremtiden. En nærmere gjennomgang av utenforskap og deltakelse i arbeidsmarkedet finnes i kapittel 4.

1.2.5 Betydningen av privat eierskap

Hvor stor betydning norsk privat eierskap har for investeringer, sysselsetting og verdiskaping, avhenger særlig av hvor godt kapitalmarkedene fungerer og av tilgangen på utenlandsk kapital. Selskapenes tilgang på kapital består av innskutt egenkapital, tilbakeholdt overskudd og gjeld. Generelt vurderes kapitaltilgangen til næringslivet i Norge å være god, jf. Scheel-utvalget (NOU 2014: 13), Produktivitetskommisjonen (NOU 2016: 19) og Kapitaltilgangsutvalget (NOU 2018: 5). De norske verdipapirmarkedene fungerer godt, norske banker er solide og likvide, og i tillegg bidrar offentlige ordninger til å finansiere prosjekter som ikke lett finner ordinær markedsfinansiering.

Utenlandsk kapital vil også være med å finansiere investeringer i norske selskap. I en åpen økonomi med høy kapitalmobilitet er det rimelig å anta at en del av finansieringen kan komme fra utlandet. Mindre norske selskap er i stor grad finansiert og eid av norske, og ofte lokale, eiere. Dette indikerer at kapitalen ikke er fullt ut mobil mellom land og at investeringsatferden kan preges av en tilbøyelighet til å velge hjemmemarkedet. Det kan derfor ikke utelukkes at det finnes lønnsomme prosjekter som ikke finner finansiering til rett pris.

Omfanget av privat norsk eierskap kan bli påvirket av kapitalbeskatningen, i første rekke skatt på aksjeutbytte og formue. Høy beskatning av utbytte og formue kan gi eiere insentiver til å flytte til land med lavere beskatning. Det kan gi tapte skatteinntekter, men vil i mindre grad ha betydning for investeringer og verdiskaping i Norge. Skatt på formue og arv er drøftet i kapittel 10, mens skatt på utbytte og andre eierinntekter er drøftet i kapittel 8.

1.2.6 Fremskrivinger av skatteinntekter

Handlingsrommet for nye satsinger i de kommende statsbudsjettene ventes å bli vesentlig mindre enn det har vært til nå. Vi går inn i en periode hvor veksten i inntektene på statsbudsjettet ventes å avta markert, mens veksten i utgiftene til store regelstyrte ordninger fortsetter å øke. Finansieringsbidraget fra SPU fremover vil avta relativt til størrelsen på økonomien og offentlige utgifter. Aldringen av befolkningen bidrar både til høy vekst i folketrygdens utgifter og demografidrevne utgifter i helseforetakene og kommunesektoren. Samtidig innebærer færre yrkesaktive bak hver pensjonist at det blir færre som arbeider og betaler skatt relativt til de som mottar pensjon.

Skatte- og avgiftsinntekter fra fastlandsøkonomien er statens viktigste finansieringskilde og anslås i 2022 å dekke rundt 75 pst. av utgiftene på statsbudsjettet. Trendveksten i skatte- og avgiftsinntektene har vært på vei ned i flere år, blant annet fordi avgiftssystemet har vært brukt for å gjøre det mer attraktivt å velge nullutslippskjøretøy. Redusert vekstevne i norsk økonomi som følge av svakere vekst i arbeidsstyrke og produktivitet er også med på å forklare nedgangen. Disse trendene er ventet å fortsette. Når offentlige utgifter øker i forhold til skattegrunnlaget målt ved fastlands-BNP, oppstår det et inndekningsbehov. I Perspektivmeldingen 2021 ble inndekningsbehovet i offentlige finanser anslått til 5,6 pst. målt som andel av verdiskapingen i Fastlands-Norge i 2060.2 Det betyr at en over tid må gjennomføre tiltak som reduserer offentlige utgifter eller øke skattene.

Dersom det legges til grunn en videreføring av gjeldende skatte- og avgiftssatser, indikerer oppdaterte fremskrivinger basert på den makroøkonomiske modellen KVARTS, at skatter og avgifter fra fastlandsøkonomien vil være om lag uendret som andel av fastlands-BNP frem mot 2030.3 Fremskrivingene for direkte skatter (både husholdninger og foretak) bidrar til å trekke opp inntektene, sammen med moderate positive bidrag fra arbeidsgiveravgift til folketrygden. Fordelaktig beskatning av elbiler og en stadig større andel elbiler av nybilkjøpene bidrar negativt til utviklingen frem mot 2030.

Fremskrivingene indikerer at en videreføring av skatte- og avgiftsreglene i 2022 i hovedsak vil dekke statens behov for skatteinntekter frem mot 2030. Det forutsetter at offentlige utgifter som andel av fastlands-BNP, gitt dagens innretning av offentlige velferdsordninger, anslås å holde seg relativt stabil etter reverseringen av de ekstraordinære utgiftsøkningene i forbindelse med pandemien og krigen i Ukraina i årene 2020–2022. Utfordringene øker på lengre sikt, etter hvert som veksten i offentlige utgifter tiltar sammenlignet med veksten i fastlands-BNP og skatte- og avgiftsgrunnlaget, jf. Perspektivmeldingen 2021. Det er særlig økende andel av personer over 80 år og de tilhørende utsiktene til økt ressursbehov til helse og omsorg som trekker opp veksten i offentlige utgifter. Samtidig antas finansieringsbidraget fra SPU å avta som andel av utgiftene fra midten av 2030-tallet.

1.3 Mål, prinsipper og hensyn i skattepolitikken

I kapittel 5 vurderer utvalget hvilke mål, prinsipper og hensyn som bør ligge til grunn i skattepolitikken. Utvalget mener at skattepolitikken bør utformes på bakgrunn av noen få hovedmål. En slik tilnærming vil legge til rette for et prinsipielt godt begrunnet skattesystem. Det vil igjen lede til at regelverket kan utformes så enkelt og oversiktlig som mulig, og bidra til å holde de samfunnsøkonomiske kostnadene ved skattesystemet lave.

Etter utvalgets syn bør hovedmålene for skattepolitikken være å:

• finansiere offentlige utgifter,

• omfordele inntekt og formue og

• korrigere markedssvikt.

Ved vurderingen av hvilke prinsipper og hensyn som bør være førende ved fordelingen av skattebyrden og utformingen av skattereglene, kan skatter som korrigerer markedssvikt skilles ut i en egen kategori. Slike skatter tar som regel sikte på å endre individers og bedrifters atferd i ønsket retning, og skattene må derfor påvirke den en ønsker å endre atferden til. Atferd som fører til at andre påføres kostnader, for eksempel forurensning, bør belastes med avgifter som bidrar til at den som utøver aktiviteten, tar hensyn til de eksterne kostnadene. Slike avgifter bedrer den samlede ressursutnyttelsen i økonomien og bør benyttes for å oppnå riktig prising av skadelige aktiviteter. Alternativt kan det benyttes omsettelige kvoter eller utslippstillatelser som også reduserer miljøskadelige utslipp på en effektiv måte.

I det norske skattesystemet for øvrig bør prinsippene for fordeling av skattebyrden bygge opp under hensynene til effektivitet og fordeling. For å ivareta hensynet til effektivitet, må skattesystemet virke mest mulig nøytralt. I et nøytralt skattesystem påvirker ikke beskatningen husholdningers og bedrifters valg, og beskatningen vil dermed ikke gi insitament til skattemotivert atferd. Nøytralitetshensyn tilsier at ulike former for inntekt og formue beskattes mest mulig likt uavhengig av sammensetning, finansieringsform, organisasjonsform, virksomhetstype, selskapsstruktur mv. Innenfor merverdiavgiftssystemet tilsier hensynet til nøytralitet at merverdiavgiften ikke bør påvirke aktørenes valg mellom ulike varer, tjenester og innsatsfaktorer.

Nøytralitetshensyn har blant annet betydning for hvilke skatter som bør benyttes, og i hvilken rekkefølge. Lave samfunnsøkonomiske kostnader ved skattesystemet kan oppnås ved først å benytte skatter og avgifter som bidrar til bedre ressursbruk, som prising av eksterne kostnader. Deretter bør en ta i bruk nøytrale skatter som grunnrenteskatter, og til slutt bruke vridende skatter for å oppnå tilstrekkelige skatteinntekter og mål om omfordeling. Bruk av vridende skatter bør gjøres på en måte som gir minst mulig effektivitetstap.

Skatteevneprinsippet innebærer at skatt bør fordeles etter skattyternes evne til å bære den. Skatteevneprinsippet er blant annet begrunnet i hensynet til rettferdighet, som først og fremst ivaretar ønsket om jevnere fordeling av økonomiske ressurser mellom skattyterne. Hensynet til likhet kan igjen deles i vertikal og horisontal likhet. Hensynet til vertikal likhet tilsier at skattytere som har tilgang til mer økonomiske ressurser, bør bidra med en større andel av ressursene til fellesskapet enn skattytere som har tilgang til mindre økonomiske ressurser. Hensynet til horisontal likhet tilsier at skattytere som er i samme økonomiske situasjon, bør betale like mye skatt, uavhengig av hvordan inntekten eller formuen er sammensatt eller opptjent. Etter utvalgets syn bør hensynet til horisontal likhet ha betydning ved utformingen av alle typer skatter, mens hensynet til vertikal likhet er mest relevant for personskatter.

Ved utformingen av skattesystemet bør det videre tas hensyn til at regelverket bør være enkelt, digitaliseringsvennlig og robust. Endelig bør hensyn til rettssikkerhet og forutsigbarhet ivaretas.

I punkt 5.4 drøfter utvalget bruk av skatter som virkemidler på andre politikkområder, herunder i nærings-, distrikts-, klima- og konjunkturpolitikken. Utvalget mener at klimapolitikken i første rekke bør rettes inn mot å prise kostnadene ved klimagassutslipp mest mulig enhetlig gjennom avgifter og omsettelige kvoter. Utvalget mener videre at en bør være tilbakeholden med næringspolitikk som innebærer støtte til enkeltnæringer, enten det gjøres gjennom særordninger i skattesystemet eller på andre måter. Den samlede verdiskapingen i økonomien kan svekkes dersom myndighetene vrir aktiviteten mot bestemte næringer gjennom støtteordninger. I drøftelsen av distriktspolitikk viser utvalget til at en bør bruke virkemidler som mest mulig direkte retter seg inn mot de målene en ønsker å oppnå. I tilfeller der det er gitt at en vil støtte bestemte formål eller fremme en bestemt atferd gjennom subsidier, mener utvalget at tilskuddsordninger som hovedregel vil være bedre egnet enn særordninger i skattesystemet.

1.4 Skatt på arbeidsinntekt, trygd og pensjon

Skatt på arbeidsinntekt, trygd og pensjon er viktig for å finansiere offentlige tjenester og overføringer. Inntektsskatt for personer og avgifter til folketrygden utgjorde samlet mer enn halvparten av de samlede skatteinntektene i 2021.

Utvalget legger til grunn at skatt på arbeids-, trygde- og pensjonsinntekter også fremover skal være en bærende del av statens inntekter. Samtidig er det viktig å utforme skattereglene slik at de gir få negative vridninger, herunder en mest mulig effektiv utnyttelse av arbeidskraften, samtidig som hensynet til omfordeling ivaretas.

Måten lønns- og trygdeinntekter skattlegges på kan påvirke både valget om å arbeide eller ikke (ekstensiv margin), og hvor mange timer den enkelte arbeidstaker arbeider (intensiv margin). Det kan altså ha en viktig betydning for arbeidstilbudet. Utvalget foreslår endringer i skattereglene for å styrke arbeidsinsentivene på begge marginer.

Aldringen av befolkningen svekker skattegrunnlagene over tid. Dagens regler for skattlegging av pensjonsinntekter innebærer at det betales vesentlig lavere skatt av pensjonsinntekt enn av samme lønnsinntekt. Utvalget foreslår endringer i skattereglene for pensjonsinntekter som målretter skattefordelene mer mot de laveste pensjonene, og som kan bidra til å styrke insentivene til å stå lenger i arbeid og til å kombinere pensjon og arbeid.

1.4.1 Arbeids- og trygdeinntekter

Skatt på arbeid påvirker hvor mye den enkelte vil arbeide. Lavere skatt på arbeid kan bidra til at arbeidstakere arbeider mer, til at trygdede som kan påvirke sin egen arbeidssituasjon, går ut i arbeid, og til at færre går fra arbeid til trygd.

Utvalget mener at det er viktig å styrke arbeidsinsentivene, samtidig som skattesystemets omfordelende egenskaper bør ivaretas. Utvalget mener at lavere skatt på arbeid, kombinert med økt skatt fra andre effektivitetsfremmende omlegginger, vil bidra både til å ivareta fordelingshensyn og til ytterligere effektivitetsgevinster. Det vises til at utvalget foreslår høyere skatt på forbruk, høye pensjoner, eiendom, grunnrente og miljøskadelig atferd. Dette gir økte skatte- og avgiftsinntekter, som i hovedsak foreslås fordelt tilbake til husholdningene gjennom tilsvarende skattelettelser på arbeid. Utvalget foreslår at skattelettelsene fordeles mellom innføring av et nytt fradrag i arbeidsinntekt, som gir insentiver til å bli værende i arbeid og å gå fra trygd til arbeid, og redusert trygdeavgift, som gir insentiver til å arbeide mer for de som allerede er i arbeid.

Utvalget foreslår at det nye arbeidsfradraget skal gis i lønns- og næringsinntekt, men ikke trygdeinntekter. I dag skiller ikke skattereglene mellom inntekter fra lønn og fra trygd. Ved at det nye fradraget gir redusert skatt på arbeidsinntekter, vil det kunne bidra til at færre går fra arbeid til trygd og flere fra trygd til arbeid. Utvalget foreslår at fradraget trappes opp med inntekt opptil et maksimalt fradrag på 55 000 kroner, som reduserer skatten på arbeidsinntekter med inntil om lag 12 000 kroner. Det foreslås at fradraget trappes ned med 5 pst. av arbeidsinntekt over 300 000 kroner. Det vil gi noe økt marginalskatt på inntekter over dette nivået, men det vil samtidig gi rom for et større fradrag, noe som gjør at det kan virke sterkere på overgangene mellom trygd og arbeid. Nedtrappingen gjør også at skattelettelsene i større grad rettes mot de laveste arbeidsinntektene, der effekten av fradraget på arbeidsdeltakelsen antas å være størst, samtidig som fradraget virker mer utjevnende.

Utvalget mener også at insentivene til å arbeide bør styrkes for de som allerede er i jobb. Utvalget foreslår derfor at marginalskatten reduseres ved at trygdeavgiften på lønn, trygd og næringsinntekter reduseres med 1 prosentenhet. Lavere trygdeavgift vil gi større lettelser i bunnen enn lavere trinnskatt, som først vil gi lettelser til de med inntekter over innslagspunktet til trinn 1 (om lag 190 000 kroner i 2022). Lavere trygdeavgift reduserer marginalskatten på alle arbeidsinntekter. Trygdede får også del i lettelsene gjennom trygdeavgiften.

Minstefradraget, som gis i både lønns- og trygdeinntekter, var i utgangspunktet ment som et sjablongfradrag for kostnader til inntektens erverv. Likevel har fradraget de siste tiårene blitt økt en rekke ganger, slik at det nå for de aller fleste skattytere er vesentlig høyere enn de faktiske kostnadene ved opptjening av inntekten. Personfradraget har i hovedsak en fordelingspolitisk begrunnelse. Det har en lik skattemessig verdi uavhengig av både inntektssammensetning og inntektsnivå, fordi alle med tilstrekkelig skattbar inntekt får et fast beløp. Utvalget mener derfor at personfradraget bør benyttes dersom det er ønskelig å gjøre skattesystemet mer omfordelende. Minstefradraget bør derimot først og fremst være et sjablongfradrag som gjenspeiler realistiske anslag på kostnader til inntektens erverv. Utvalget foreslår på denne bakgrunn at minstefradraget i en periode videreføres nominelt, samtidig som personfradraget økes med samme kronebeløp. Dette vil over tid bygge opp under prinsippet om lik skattemessig behandling av like inntekter, samtidig som det gir noe større lettelser i bunnen av inntektsfordelingen.

Utvalget foreslår videre at den såkalte frikortgrensen gjøres om til et ungdomskort for personer under 20 år, slik at alle skattytere som er 20 år og eldre betaler noe skatt fra første krone. Det vil gi nærmere sammenheng mellom trygdeavgiften og opptjening av pensjonsrettigheter i folketrygden. Tidligere tjente en bare opp pensjonspoeng når inntekten oversteg folketrygdens grunnbeløp, men i ny alderspensjon skjer pensjonsopptjeningen fra første krone, noe som taler for at også trygdeavgiften bør gjelde fra første krone arbeidsinntekt. En slik endring vil også gjøre at alle skattytere over 20 år med inntekt bidrar til å betale skatt, og ikke tilpasser seg frikortgrensen slik at de akkurat ikke betaler skatt. I tillegg kan endringen være en forenkling.

1.4.2 Pensjon

Pensjonsskattereglene innebærer at det betales vesentlig lavere skatt av pensjonsinntekt enn av samme lønnsinntekt. Den viktigste årsaken til dette er pensjonsskattefradraget, som medfører at pensjonister uten andre inntekter ikke betaler inntektsskatt av en pensjon noe over minstenivået for alderspensjon for enslige. Samtidig gis det også store skattefordeler til forholdsvis høye pensjoner, blant annet som følge av lavere trygdeavgift på pensjonsinntekter. De samlede skattefordelene for pensjon sammenlignet med lønnsskatteregler anslås til om lag 25 mrd. kroner i 2022. I likhet med andre land opplever Norge utfordringer med en stadig aldrende befolkning. Økningen i antall pensjonister relativt til resten av befolkningen tilsier at verdien av skattefordelene om lag vil dobles frem mot 2060. Dette kommer i tillegg til at utgiftene til alderspensjon øker, og det samme vil trolig komme til å gjelde helseutgiftene.

Utvalget mener derfor at det bør vurderes innstramninger som bidrar til å opprettholde skatteinntektene over tid. Utvalget har lagt opp til at de laveste pensjonene fremdeles skal være skattefrie, men mener at det er rom for å redusere skattefordelene for høyere pensjoner. Utvalget foreslår også endringer som bidrar til å styrke insentivene til å stå lenger i arbeid før en går av med pensjon, og til å kombinere pensjon med arbeid. Utvalget viser videre til at et utvalg som har evaluert pensjonsreformen (NOU 2022: 7) har foreslått at folketrygdens aldersgrenser på 62 og 67 år oppjusteres når levealderen øker. Skattereglene for pensjon bør være i tråd med disse nye aldersgrensene.

Utvalget foreslår at:

• Skattefordelene for pensjon reduseres med om lag 5,5 mrd. kroner (til om lag 20 mrd. kroner) ved å øke nedtrappingen av pensjonsskattefradraget og øke trygdeavgiften på pensjon, samtidig som de laveste pensjonene skjermes.

• Samlet skatteverdi av minstefradraget i pensjon overføres til pensjonsskattefradraget (provenynøytralt). Det forenkler skattereglene og styrker insentivene til å kombinere pensjon med arbeid. Minstefradraget i lønn vil da redusere marginalskatten på lønn i et større inntektsintervall enn i dag for pensjonister som arbeider ved siden av pensjonen.

• Nivået på pensjonsskattefradraget justeres dersom personfradraget økes, slik at innslagspunktet for skatt på pensjon holdes uendret.

• Aldersgrensen for å få skattefradrag for pensjonsinntekt heves til 67 år. Aldersgrensen økes deretter i takt med aldersgrensene i folketrygdens alderspensjon.

1.4.3 Arbeidsgiveravgift

Arbeidsgiveravgiften er en skatt som arbeidsgivere plikter å betale av samlede lønnskostnader for sine ansatte. Historisk har arbeidsgiveravgiften vært nært koblet til den ansattes trygdemedlemskap, mens avgiften i dag må anses som en ren skatt på bruk av arbeidskraft.

Utvalget har ikke hatt anledning til å vurdere grundig verken arbeidsgiveravgiften som beskatningsmåte, eller ordningen med geografisk differensiert avgift. Utvalget foreslår derfor ikke konkrete endringer av arbeidsgiveravgiften. Utvalget peker likevel på at det på sikt bør gjennomføres en bred gjennomgang av avgiften. Det vises blant annet til at avgiften har utviklet seg til å bli en generell skatt på bruk av arbeidskraft, og at dette har skjedd uten at avgiftens formål og egenskaper har vært vurdert grundig. Når det gjelder den geografiske differensieringen av avgiften, peker utvalget på at det gis betydelig støtte gjennom ordningen (17,7 mrd. kroner i 2022), og at det bør vurderes om målet om bosetting i distriktene kan nås til en lavere kostnad.

1.4.4 Andre fradrag og særordninger

Skatteevneprinsippet tilsier at skattyter får fradrag for kostnader i forbindelse med ervervet av inntekten. Mest mulig effektiv ressursbruk tilsier at inntektsskattegrunnlagene settes slik at skattleggingen avgjøres av de formelle skattesatsene, og ikke av hvilke muligheter den enkelte har til å benytte seg av ulike særordninger i skattesystemet.

Det er likevel mange fradrag der begrunnelsen er en annen enn at det dreier seg om kostnader til inntekts ervervelse. Utvalget anbefaler at det vurderes forbedringer i inntektsskattegrunnlaget gjennom fjerning og innstramming av fradrag og særordninger. Det vil forenkle skattesystemet og samtidig bedre inntektsskattens omfordelende egenskaper. Utvalget legger til grunn at det bør være mulig å stramme inn fradrag og særordninger tilsvarende et årlig proveny på minst 3 mrd. kroner.

1.5 Selskapsskatt

1.5.1 Nivået på selskapsskatten

Selskapsskatten gjør det mindre lønnsomt å investere i Norge sammenlignet med andre land med lavere effektiv selskapsskattesats, og kan derfor føre til lavere investeringer i næringsvirksomhet i Norge. Lavere investeringer som følge av selskapsskatten antas normalt å føre til lavere produktivitet for arbeidskraften og til lavere reallønninger.

De negative virkningene av et høyt nivå på selskapsskatten taler for å holde nivået lavt. Etter utvalgets vurdering bør imidlertid ikke nivået reduseres så mye at Norge blir en pådriver i den internasjonale skattekonkurransen. Nivået på den norske selskapsskatten, med en skattesats på 22 pst., synes ikke å skille seg markant fra nivået på selskapsskatten i sammenlignbare land.

Internasjonalt samarbeid om beskatning av selskap i store flernasjonale konsern kan etter hvert redusere presset på selskapsskattegrunnlaget og svekke noen av de argumentene som taler for å ha et lavt nivå på selskapsskatten. Det er for tidlig å si hvilke konsekvenser en eventuell implementering av nye internasjonale selskapsskatteregler i norsk rett vil og bør ha for utformingen av den norske selskapsbeskatningen eller skattesystemet for øvrig. En bør se an hvordan dette utvikler seg i tiden fremover, før en på grunnlag av endringene i systemet for internasjonal selskapsskatt tar stilling til om selskapsskatten i Norge eventuelt bør heves fra dagens nivå.

I alt synes Norge å ha en selskapsskatt på et normalt og moderat nivå. Utvalgets flertall ser ikke hensyn som taler for å endre selskapsskattenivået vesentlig i den ene eller andre retningen. Hensynet til stabilitet og forutsigbarhet kan derfor tale for å la satsen forbli uendret på nåværende tidspunkt. Fremover bør eventuelle endringer i nivået på selskapsskatten vurderes i lys av utviklingen internasjonalt. UtvalgsmedlemmeneBettina Banoun, Elin Sarai og Karen Helene Ulltveit-Moe mener at det er handlingsrom for å endre nivået på selskapsskatten og foreslår at selskapsskattesatsen økes fra 22 til 24 pst. samtidig som skatt på eierinntekter reduseres.

1.5.2 Skattegrunnlaget

Utvalget anbefaler å holde fast ved prinsippet om at skattemessige avskrivninger skal følge driftsmidlenes faktiske verdifall, og fraråder å bruke høye avskrivningssatser som virkemiddel for å støtte spesifikke næringer eller investeringer. Prinsippet om at avskrivningssatser skal følge driftsmidlenes faktiske verdifall, bidrar til lik beskatning av ulike næringer og ulike typer investeringer. I det norske skattesystemet samsvarer de skattemessige avskrivningene generelt godt med faktisk verdifall. Tidligere utredninger har vurdert at avskrivingssatsene på enkelte driftsmidler er for høye. For å få bedre samsvar mellom fradrag og faktisk verdifall, foreslår utvalget å redusere avskrivningssatsene for enkelte typer driftsmidler, se nærmere omtale i punkt 7.7.

Regler for hvordan skattemessige underskudd kan utnyttes, har vesentlig betydning for nivået på den effektive beskatningen. Skattesystemet bør ikke favorisere investeringer med sikker avkastning fremfor risikofylte investeringer. Dette taler for å gi gode muligheter til å utnytte fradragsverdien av underskudd. Risiko for misbruk og provenyhensyn taler på den andre siden for begrensninger i adgangen til å utnytte fradrag for underskudd. I den norske selskapsskatten kan underskudd fremføres til fradrag i senere års inntekt, uten tidsbegrensning og uten noen rentekompensasjon. Etter utvalgets vurdering innebærer gjeldende regler for behandling av underskudd en rimelig balansering av de ulike relevante hensynene. Utvalget vil imidlertid påpeke at i den grad fradragsregler gir opphav til urimelig høye fradrag som blant annet bidrar til økte fremførbare underskudd, bør det arbeides med å forbedre disse reglene.

Utvalgets flertall foreslår at rederiskatteordningen avvikles. Avvikling av ordningen vil føre til bedre ressursallokering i økonomien og vil trolig kunne gi noe økte skatteinntekter. Det vil også forenkle skattesystemet og redusere de administrative kostnadene. Subsidiært mener utvalget at rederiskatteordningen i større grad enn i dag begrenses til å omfatte sjøfart som er utsatt for konkurranse fra utenlandskeid virksomhet som ikke er underlagt normal beskatning i Norge eller i utlandet. Dersom rederiskatteordningen videreføres, foreslår utvalget uansett at satsene for tonnasjeskatten økes. Utvalgsmedlem Bettina Banoun mener at det ikke er grunn til å avvikle rederiskatteordningen, og viser til at en avvikling heller ikke vil medføre noe særlig skatteproveny.

1.6 Skatt på eierinntekter

1.6.1 Aksjonærmodellen

Den norske metoden for beskatning av aksjeinntekter for personlige skattytere (aksjonærmodellen) innebærer at aksjeinntekter bare beskattes når de overstiger alternativavkastningen. Etter gjeldende regler oppnås dette ved å gi et skjermingsfradrag som tilsvarer aksjenes anskaffelseskost multiplisert med risikofri rente etter skatt tillagt 0,5 pst. Formålet med skjermingsfradraget er at skatten på aksjeinntekter for personlige aksjonærer skal virke nøytralt på investorenes og selskapenes investeringer og finansieringsstruktur, sammensetningen av sparing og periodisering (uttaks- og realisasjonstidspunkt for aksjer).

Etter utvalgets vurdering er trolig effektivitetstapet ved dagens eierbeskatning forholdsvis lavt. Skjermingsfradraget fører til at eierbeskatningen ikke, eller i liten grad, reduserer investeringer ved å øke selskapers kapitalkostnad. Rentenivået ser ut til å være på vei opp fra historisk lave nivåer, som vil føre til at betydningen av skjermingsfradraget vil øke og i større grad forsvare de administrative kostnadene ved aksjonærmodellen. Utvalgets flertall foreslår derfor å beholde en eierbeskatning med skjermingsfradrag. Utvalgets medlemmer Benn Folkvord, Elin Sarai og Frederik Zimmer mener at skjermingsreglene bør oppheves, blant annet fordi det vil innebære en vesentlig regelforenkling og mer robuste regler.

Det har de senere årene vært debattert om muligheten til å utsette beskatningen av aksjeinntekter for personer ved å holde overskudd tilbake i selskaper, gir utilsiktede fordeler for aksjonærer. Utvalget mener at både fordelingshensyn og i noen grad effektivitetshensyn taler for at aksjonærer ikke bør oppnå lavere effektiv beskatning av aksjeinntekt hvis inntekten realiseres og beskattes sjelden, sammenlignet med om inntekten realiseres og beskattes løpende. Dette taler for at eierbeskatningen bør være såkalt «periodiseringsnøytral».

Utvalget mener at det er forhold som bidrar til at mer overskudd holdes tilbake i selskapssektoren enn det en ville forvente under periodiseringsnøytralitet. Utvalget foreslår derfor flere tiltak som vil bidra til å gjøre skattesystemet mer nøytralt med hensyn til periodisering av aksjeinntekt. For det første mener utvalget at skjermingsrenten har vært satt for lavt og foreslår at den økes, se nærmere om dette under. For det andre vil videreføringen av formuesskatten motvirke eventuelle fordeler ved å utsette eierskatten. For det tredje foreslår utvalget flere regelverkstiltak for å motvirke tilpasninger mv., hvorav enkelte tiltak bidrar til å gjøre det mindre fordelaktig å tilbakeholde overskudd i selskapssektoren, og hindrer at tilbakeholdt overskudd kan utnyttes av aksjonærene, se nærmere om utvalgets forslag til innstramming av reglene for skattlegging av latent eierskatt ved utflytting og omtalen av privat konsum i selskap i punkt 1.6.3 under.

Utvalget foreslår at skjermingsrenten fastsettes på grunnlag av gjennomsnittlig rente på statsobligasjoner med ti års løpetid og at påslaget i skjermingsrenten på 0,5 prosentenheter avvikles. Over tid anslår utvalget at dette vil innebære en skjermingsrente som er 0,4 prosentenheter høyere enn med gjeldende regler. Forslaget begrunnes både av hensyn til periodiseringsnøytralitet og at skattesystemet skal virke mest mulig nøytralt på selskapers kapitalkostnader.

1.6.2 Fritaksmetoden

Fritaksmetoden innebærer at aksjeselskaper mv. som hovedregel er fritatt for skatt på utbytter og aksjegevinster. Motstykket er at tap ved realisasjon av aksjer som utgangspunkt ikke er fradragsberettiget. Formålet med fritaksmetoden er å unngå kjedebeskatning i selskapssektoren, dvs. at selskapsoverskudd beskattes flere ganger innad i selskapssektoren. Kjedebeskatning medfører at samlet skatt i et konsern vil bero på antall ledd i selskapskjeden. Et slikt resultat vil være i strid med nøytralitetshensyn, ettersom beskatningen kan påvirke bedrifters valg, blant annet med hensyn til organisering av virksomhet. Kjedebeskatning bør unngås fordi det kan føre til innlåsing av kapital i enkeltselskaper og svekke kapitalmobiliteten i næringslivet. Innlåsing av kapital kan motvirke omstilling og gi lavere produktivitet i norsk økonomi. Dette kan være særlig uheldig i disse tider, hvor næringslivet står overfor en omfattende omstilling som følge av den store klimautfordringen.

Utvalget mener at kjedebeskatning i selskapssektoren bør unngås. Fritaksmetoden er etter utvalgets vurdering en egnet metode for å unngå kjedebeskatning. At fritaksmetoden i dag er standardmetoden internasjonalt, tilsier også at Norge bør bevare fritaksmetoden.

Utvalget mener at formålet med fritaksmetoden i utgangspunktet tilsier at det kun er gevinster som skyldes tilbakeholdte inntekter (som tidligere er skattlagt i selskapssektoren), som bør være skattefrie på selskapsaksjonærers hånd. Fritaksmetoden omfatter også den delen av aksjegevinster som skyldes forventninger om fremtidig inntjening, såkalte forventningsbaserte gevinster. Det vil imidlertid være krevende å unnta slike gevinster fra fritaksmetoden uten samtidig å risikere kjedebeskatning av opptjente selskapsinntekter.

Utvalget har vurdert en sjablongmessig beskatning av gevinster, som kunne ha blitt begrunnet med at fritaksmetoden (for forventningsbaserte gevinster) rekker videre enn formålet tilsier. Etter utvalgets vurdering er det imidlertid prinsipielt gode grunner som taler for å ha mest mulige like regler for gevinster som for utbytte. Sjablongmessig beskatning av forventningsbaserte gevinster vil også kunne føre til innlåsingseffekter, idet det kan lønne seg å bli sittende med aksjer i gevinstposisjon for å utsette skatt og å selge aksjer i tapsposisjon for å få skattefradrag.

Den såkalte «treprosentregelen» i fritaksmetoden innebærer at aksjeutbytte (og utdeling fra selskap med deltakerfastsetting) som omfattes av fritaksmetoden, inntektsføres med 3 pst., som innebærer en effektiv beskatning med 0,66 pst. For å oppnå mest mulig like regler for utbytte og gevinst, foreslår utvalget at regelen utvides til å omfatte aksjegevinster. Videre peker utvalget på at flere EU-land benytter muligheten til å ha regler om at inntil fem pst. av utbytte fra datterselskap skal inntektsføres hos morselskapet, jf. EUs mor-datterselskapsdirektiv, og at samtlige av disse landene har valgt en sats på fem pst. Utvalget foreslår derfor at inntektsføringen i treprosentregelen økes fra 3 til 5 pst.

1.6.3 Regelverkstiltak for å motvirke tilpasninger mv.

Utvalget mener at dagens eierbeskatningsregler gir enkelte uheldige tilpasningsmuligheter som har sammenheng med at overskudd holdes tilbake i selskapssektoren. For å motvirke slike tilpasninger, foreslår utvalget flere regelverkstiltak.

Utvalget foreslår for det første at skjermingsrenten økes, se nærmere omtale av dette i punkt 1.6.1 over. For det andre mener utvalget at de norske reglene om utflyttingsskatt for personer bør utformes slik at de i størst mulig grad sikrer at verdistigning opparbeidet mens eier har vært skattemessig bosatt i Norge, blir skattlagt her. Utvalget anbefaler på kort sikt at gjeldende femårsbegrensning i skatteloven § 10-70 niende ledd oppheves, og at departementet utreder nærmere om EØS-avtalen tillater at reglene kan strammes ytterligere inn. For det tredje mener utvalget at det er nødvendig å skjerpe reglene for privat konsum i selskap. Utvalget peker samtidig på at det er viktig at reglene er mest mulig målrettede og at de ikke går lenger enn nødvendig. Utvalget legger til grunn at den pågående prosessen vil lede til hensiktsmessige løsninger på disse spørsmålene.

Utvalget peker videre på at regelverket også ellers kan gi uheldige tilpasningsmuligheter som ikke (bare) har sammenheng med at overskudd holdes tilbake i selskapssektoren.

Utvalget mener at det er behov for å se på endringer av regelverket om tilbakebetaling av innbetalt kapital. Utvalget skisserer et forslag til regelverkstiltak som innebærer at skatteposisjonen innbetalt kapital settes til aksjens forholdsmessige andel av innbetalt kapital i selskapet. Hvorvidt en utdeling skal klassifiseres som tilbakebetaling av innbetalt kapital, skal etter forslaget avgjøres av selskapets beslutning om utdeling. For den enkelte aksjonær vil skattefrihet for tilbakebetaling av innbetalt kapital være begrenset til aksjonærens inngangsverdi på aksjen.

Utvalget mener videre at det er uheldig at utenlandske aksjonærer har mulighet til å unngå kildeskatt gjennom tilpasninger. En internrettslig hjemmel for kildeskatt på aksjegevinster ville imidlertid fått et begrenset anvendelsesområde, fordi skatteavtalene ofte gir aksjonærens hjemstat eksklusiv beskatningsrett til aksjegevinster. Utvalget foreslår derfor at bestemmelsen i skatteloven § 10-37 første ledd endres, slik at utbetalinger ved likvidasjon behandles som utbytte i stedet for gevinst.

1.6.4 Nivået på beskatning av eierinntekt

Etter utvalgets vurdering er det trolig forholdsvis lavt effektivitetstap ved beskatning av aksjeinntekter for personlige aksjonærer. Det skyldes at selskapenes kapitalkostnader i en liten åpen økonomi som den norske, i stor grad avgjøres av avkastningskrav i internasjonale kapitalmarkeder. De vridningene som likevel kan forventes av skatt på aksjeinntekter, blir etter utvalgets vurdering vesentlig redusert gjennom skjermingsmetoden i den norske aksjonærmodellen.

Utvalget vektlegger at det ikke bør være mulig å unngå skatt i vesentlig omfang ved å ta ut reelle arbeidsinntekter som utbytte i stedet for lønn, gjennom såkalt inntektsskifting. Det taler for at samlet marginalskatt for inntekter som opptjenes i selskap og deles ut som utbytte, ikke bør avvike vesentlig fra høyeste marginalskatt på lønnsinntekter inkludert arbeidsgiveravgift. Videre viser utvalget til at aksjeinntekter er konsentrert i toppen av inntektsfordelingen. Hensynet til å unngå inntektsskifting, fordelingshensyn og hensynet til provenyvirkninger taler for at nivået på eierbeskatningen ikke bør settes vesentlig ned.

På den andre siden taler flere forhold for at nivået på eierskatten heller ikke bør settes for høyt. Utvalget peker på at risikoen for misbruk og skatteunngåelse normalt øker med skattesatsen. Videre kan høy samlet beskatning av kapitaleiere føre til at flere velger å flytte til land med lavere skattenivå, og at færre kapitaleiere ønsker å flytte til Norge. Utvalget viser også til at det ikke vil være mulig å utforme eierskatten slik at den i praksis blir perfekt nøytral.

Etter en samlet avveining av ulike hensyn foreslår utvalgets flertall at skattesatsen på aksjeinntekter på personlig aksjonærs hånd reduseres fra 35,2 pst. til 34 pst. Det tilsvarer om lag reduksjonen av marginalskatten på lønnsinntekter over 1,4 mill. kroner. Insentivet til inntektsskifting vil derfor være om lag uendret sammenlignet med 2022-regler, for skattytere med de høyeste inntektene. Utvalgets flertall understreker for øvrig behovet for stabilitet og forutsigbarhet, og peker på at erfaring viser at endringer i nivået på eierbeskatningen fører til betydelige tilpasninger, som gir uheldige konsekvenser.

Utvalgets medlemmer Bettina Banoun, Benn Folkvord, Elin Sarai, Karen Helene Ulltveit-Moe og Frederik Zimmer foreslår at den effektive skattesatsen for eierinntekter for personlige aksjonærer settes til 31,7 pst., det vil si tilnærmet det den var i 2021. Utvalgets medlem Bettina Banoun mener at en eventuell opptrapping av selskapsskatten til 24 pst. må motsvares av en tilsvarende reduksjon av skattesatsen på kapitalinntekter, slik at satsstrukturen blir den samme som i 2017.

1.7 Satsstruktur for kapitalinntekter

I kapittel 9 vurderer utvalget om satsstrukturen for kapitalinntekter i tilstrekkelig grad ivaretar de målene, prinsippene og hensynene som bør ligge til grunn ved fordelingen av skattebyrden, jf. punkt 1.3 foran. I dagens inntektsskattesystem er fordelingshensyn først og fremst ivaretatt gjennom progressiv beskatning av arbeids- og pensjonsinntekter. Det har blitt lagt mindre vekt på at kapitalinntekter også er en betydelig kilde til økonomiske forskjeller.

Ved skattereformen i 2006 ble det innført et system hvor aksjeinntekter mv. (ut over skjerming) skattlegges en ekstra gang som alminnelig inntekt hos personlige skattytere. Kapitalinntekt utenfor selskap har, i motsetning til eierinntekter fra aksjeselskap mv., ikke blitt gjenstand for en ekstra beskatning. Slike inntekter har tvert imot fått lavere beskatning i takt med at skatten på alminnelig inntekt har blitt redusert, og fordelingsvirkningene har i liten grad blitt vurdert.

I 2022 skattlegges lønnsinntekter med en maksimal marginalskattesats på 53,9 pst. inklusiv arbeidsgiveravgift. Aksjeinntekter utenfor skjerming skattlegges med en skattesats på 35,2 pst. på den personlige aksjonærens hånd, og samlet utdelt aksjeinntekt (inklusiv selskapsskatt) skattlegges med en sats på 49,5 pst. Kapitalinntekt utenfor selskap skattlegges med en sats på 22 pst.

Den betydelige forskjellen i skattesatsene for aksjeinntekt utenfor skjerming og kapitalinntekt utenfor selskap kan skape uheldige spenninger i skattesystemet. En positiv avkastning av for eksempel en eiendomsinvestering skattlegges forskjellig avhengig om det investeres gjennom et selskap, eller om investeringen gjøres direkte av en personlig eier. Dette vil kunne påvirke hvordan private investorer velger å plassere sin formue, herunder valg av organisasjonsform. Videre er det en utbredt oppfatning om at satsforskjellen gjør det skattemessig fordelaktig å investere i kapitalobjekter utenfor selskap, fremfor å investere i aksjer med tilsvarende forventet avkastning og risiko før skatt.

I lys av den økende økonomiske ulikheten i Norge, og særlig den økte konsentrasjonen av formue og kapitalinntekter i toppen av inntektsfordelingen, synes det dessuten klarere enn tidligere at det ikke bare er beskatningen av formue og arbeids- og pensjonsinntekter som bør ivareta fordelingshensyn. Prinsipielt sett gjelder dette både for inntekter som er opptjent i selskap og deretter delt ut til eiere og for kapitalinntekt som er opptjent utenfor selskap. Økt skatt på kapitalinntekter utenfor selskap kan ha gode fordelingsvirkninger. I tillegg vil en bedre avstemt kapitalbeskatning hos personer bidra til å gjøre reglene lettere å forstå, og dermed ivareta hensynet til at regelverket bør være så enkelt som mulig.

Utvalget mener på bakgrunn av det ovennevnte at det er flere argumenter som tilsier at skatten på kapitalinntekt utenfor selskap økes, og at skattesatsen for slik inntekt og aksjeinntekt utenfor skjerming blir mer lik.

For å redusere forskjellene som ligger i dagens satsstruktur og gjøre beskatningen av kapitalinntekt utenfor selskap og aksjeinntekt utenfor skjerming mer lik, kan det tenkes flere ulike modeller. Utvalget viser til modeller som er vurdert tidligere, og har også skissert to nye modeller, dvs. modellskisse 1 («netto kapitalinntektsmodell») og modellskisse 2 («utvidet skjermingsmodell»). Modellskisse 1 kan enklest utformes slik at kapitalinntekt fortsatt skal inngå i alminnelig inntekt, men at netto kapitalinntekt i tillegg blir skattlagt med en passende sats på for eksempel 12 pst. I modellskisse 2 inkluderes kapitalinntekt utenfor selskap i aksjonærmodellen der verdien av kapitalobjektet vil inngå i skjermingsgrunnlaget. Skjermet beløp vil fortsatt beskattes som alminnelig inntekt (22 pst.), mens beløp utover skjerming kan beskattes med samme skattesats som eierinntekter, eller eventuelt en lavere sats.

Utvalgets flertall mener at en ikke har tilstrekkelig grunnlag for å kunne anbefale en konkret beskatningsløsning og foreslår at de to modellene utredes nærmere. Utvalgets flertall mener at beskatningen av kapitalinntekter utenfor selskap bør økes. Beregningsteknisk er det lagt til grunn en netto kapitalinntektsmodell, og at skattesatsen for kapitalinntekter settes til 34 pst. (skatt på alminnelig inntekt pluss 12 pst. tillegg), som samsvarer med skattesatsen som utvalgets flertall foreslår for aksjeinntekter utenfor skjerming, jf. punkt 1.6.4. Videre er det i provenyberegningen lagt til grunn at renteinntekt likevel skattlegges med en sats på 22 pst. og at rentekostnader har fradragsverdi på 22 pst. Det kan gi et proveny på 2,5 mrd. kroner.

Utvalgets medlemmer Bettina Banoun, Benn Folkvord, Elin Sarai, Karen Helene Ulltveit-Moe og Frederik Zimmer mener at modellskisse 2 vil lede til meget høye marginalskatter på kapitalinntekter, og kan derfor ikke stille seg bak denne modellskissen som et aktuelt alternativ.

1.8 Skatt på formue og arv

1.8.1 Formuesskatt

Norge er ett av få land med formuesskatt. Samtidig er Norge ett av relativt få land uten skatt på arv, og blant landene med lavest eiendomsskatt på bolig og fritidsbolig. I sum er den samlede skatten på kapitalbeholdning relativt lav i Norge sammenlignet med andre land.

Formuesskatt er særlig begrunnet ut fra fordelingshensyn og det offentliges behov for inntekter. Formuesskatten bidrar til at skattesystemet samlet sett virker mer progressivt enn med inntektsbeskatningen alene. Den bidrar til omfordelingen av inntekt og jevner ut forskjeller i formue.

I likhet med de fleste andre skatter og avgifter bidrar formuesskatten til samfunnsøkonomisk effektivitetstap. Alle skatter på kapital, også formuesskatten, gjør det mindre lønnsomt å spare og kan bidra til å redusere sparingen. Det er imidlertid ikke grunn til å hevde at formuesskatten gir større samfunnsøkonomisk effektivitetstap enn andre vridende skatter.

Formuesskatten reduserer det beløpet en investor har tilgjengelig for nye investeringer. Dette gjelder imidlertid all skatt og er ikke særegent for formuesskatten. Kapitaltilgangen er generelt god i Norge, og formuesskatten gjør det ikke mindre lønnsomt å investere i Norge enn i andre land. Empiri indikerer at likviditetsutfordringene som følge av formuesskatten ikke er et stort hinder for bedriftenes kapitaltilgang.

Utvalget viser til at OECD argumenter for at en skatt på kapitalinntekter alene trolig ikke vil være nok til å adressere formuesulikhet, og at det er behov for å supplere kapitalinntektsskatter med en form for skatt på beholdning eller overføring av formue. OECD påpeker for øvrig at en arveskatt kan ha mindre samfunnsøkonomisk effektivitetstap enn en skatt på formue.

Utvalget støtter OECDs vurdering av at en skatt på arv samlet sett kan ha bedre egenskaper enn en formuesskatt. Utvalget mener likevel at hensynet til effektivitet og omfordeling forsvarer en egen skatt på formue. Etter utvalgets syn bør imidlertid formuesskatten reduseres og delvis erstattes av en skatt på arv, se nærmere nedenfor.

Det er flere svakheter ved dagens regler om formuesskatt. Viktige formuesobjekter er ikke omfattet; dette gjelder særlig immaterielle verdier og pensjonsformue. Videre er det store forskjeller i verdsettelsen mellom ulike eiendeler. For eksempel verdsettes ikke-børsnoterte aksjer gjennomgående lavt, og det samme gjelder egen bolig. Begge deler kan gi store effektivitetstap ved å vri sparingen mot skattefavoriserte eiendeler.

Utvalgets flertall mener på denne bakgrunn at formueskatten bør forbedres ved å utvide formuesgrunnlaget og sikre likere verdsettelse av ulike formuesobjekter. Formuesobjektene bør i størst mulig grad verdsettes til markedsverdi. Utvalgets flertall foreslår for det første at alle verdsettelsesrabattene fjernes, slik at alle formuesobjekter verdsettes til 100 pst. av beregnet markedsverdi. Dette vil bidra til at formuesskatten i mindre grad påvirker sammensetningen av investeringene. Utvalgets flertall anbefaler videre at det utredes nærmere om formuesgrunnlaget kan utvides ved å redusere omfanget av unntakene for immaterielle eiendeler og forbedre verdsettelsesmetodene for viktige formuesobjekter.

Til tross for at det foreslås vesentlige forbedringer i formuesgrunnlagene, antar utvalget at det kan være krevende å få på plass en helt ideelt utformet formuesskatt. Utvalget viser særlig til at det kan være vanskelig å finne gode verdsettelsesmetoder for immaterielle eiendeler og ikke-børsnoterte aksjer. Utvalget antar at det kan være mulig å verdsette disse eiendelene riktigere ved arveoppgjør enn årlig til formuesskatteformål.

Utvalgets flertall foreslår endringer i formuesskatten som reduserer provenyet fra formuesskatten med 8,4 mrd. kroner. Sammen med at verdsettelsesrabattene fjernes, inngår en betydelig økning i bunnfradraget og lavere satser både i trinn 1 og trinn 2.

Lavere formuesskattesats øker avkastningen på sparing, og endringene vil særlig redusere den effektive skattesatsen på banksparing som i dag er høy. Med forslaget til utvalgets flertall vil aksjer mv. få redusert effektiv formuesskattesats for formuer under 20 mill. kroner, og en marginal økning for formuer over 20 mill. kroner. Endringene gjør at primærboliger får økt effektiv formuesskattesats, men for de fleste skattytere vil økningen i bunnfradrag mer enn kompensere for den økte verdsettelsen av bolig. Med dette vil i underkant av 6 pst. av skattyterne betale formuesskatt. Utvalgets flertall anbefaler at formuesskattelettelsene fases inn over tid, i takt med de økte inntektene fra blant annet skatt på arv og bolig.

Utvalgets medlemmer Bettina Banoun, Elin Sarai og Karen Helene Ulltveit-Moe mener at formuesbeskatningen må trappes ytterligere ned og at alle formuesobjekter får betydelig redusert effektiv skattesats.

1.8.2 Arveskatt

Arveavgiften ble opphevet i 2014, og hadde da vært en del av det norske skattesystemet i over 200 år. Også internasjonalt har skatt på arv vært utbredt, og et flertall av OECD-landene skattlegger arv på ulike måter.

Utvalget mener at det er gode grunner for å gjeninnføre en skatt på arv. En skatt på arv har for det første positive effektivitetsvirkninger sammenlignet med de fleste andre skatteformer. Videre er skattlegging av arv gunstig fra et fordelingsperspektiv. Skattlegging av arv motvirker opphoping av formue i enkeltfamilier, og innebærer økt beskatning av formue som en person ikke selv har bygd opp, og relativt mindre skatt på formue som er betinget av egeninnsats. Både effektivitets- og fordelingshensyn tilsier at slik formue kan skattlegges hardere enn formue som skyldes personens egen sparing. Isolert sett kan en arveskatt også ha gunstige effekter på arbeidstilbudet. I tillegg kan det gjennom en skatt på arv være mulig å identifisere grunnlag som er vanskeligere å fange opp gjennom formuesskatten, fordi det for enkelte viktige formuesobjekter er lettere å finne korrekte beregningsgrunnlag for arveskatteformål. En arveskatt kan også fange opp skattegrunnlag som ikke utnyttes fullt ut gjennom gevinstbeskatning, noe som muliggjør lavere satser på en gitt total skatteinntekt. Innføring av arveskatt gir også rom for å redusere formuesskatten, se nærmere i punkt 1.8.1.

Utvalget legger særlig vekt på at store verdier ikke skal kunne overføres gjennom arv uten å komme til beskatning, og foreslår på denne bakgrunn at en ny arveskatt innføres med et relativt høyt bunnfradrag og progressive satser i to trinn.

For å styrke den omfordelende virkningen av arveskatten foreslår utvalget at det øvre trinnet settes høyere enn i den tidligere arveavgiften. Som i det tidligere systemet bør satsene etter utvalgets syn avhenge av hvor nærstående mottakeren er til arvelateren eller giveren, slik at satsene er noe lavere for arv og gaver fra nærstående. De lavere satsene bør imidlertid ikke bare gjelde for barn og foreldre, men også for nærmeste arving etter loven. For nærmeste arving etter loven foreslår utvalgets flertall at satsen settes til 6 pst. mellom 2 mill. kroner og 3,5 mill. kroner og 15 pst. på det overskytende. Det foreslås at de samme innslagspunktene skal gjelde for andre mottakere, men at satsene skal være henholdsvis 8 pst. og 22 pst. Utvalgets medlemmer Bettina Banoun, Elin Sarai og Karen Helene Ulltveit-Moe foreslår at satsene i trinn 1 og 2 settes tilsvarende arveavgiften i 2013: For nærmeste arving etter loven 6 pst. og 10 pst., og for andre 8 pst. og 15 pst.

Etter den tidligere arveavgiftsloven gjaldt innslagspunktene summen av arv og gaver fra én giver. Det innebar at personer som mottok arv og gaver fra mange givere, betalte forholdsmessig mindre arveavgift enn de som arvet bare én person. Ut fra fordelingshensyn foreslår utvalget at innslagspunktene i en ny arveskatt skal gjelde per mottaker over livsløpet, slik at skattebeløpet er likt uavhengig av hvor mange personer mottakeren får arveskattepliktig arv eller gaver fra.

Det er flere forhold som må adresseres ved gjeninnføring av en skatt på arv. Det vil være administrative kostnader ved å etablere og håndheve et eget, nytt skattegrunnlag som i stor grad kommer i tillegg til det eksisterende personskattesystemet. De siste årene er det etablert bedre verdsettelsesmetoder, men det vil fortsatt være krevende å verdsette objekter der markedsprisen fremkommer først ved omsetning. Utvalget peker også på at det må vurderes om det er behov for særregler som kan ivareta likviditetshensyn knyttet til overdragelse av næringsvirksomhet, for eksempel avdrags-/utsettelsesordninger. Det bør også utredes om det bør innføres regler for å motvirke urimelig høy skattebelastning på formue som i løpet av kort tid gjennomgår flere arveoppgjør.

Utvalget viser også til at det er viktig at en ny arveskatt utformes slik at den i størst mulig grad motvirker uheldige tilpasninger og omgåelser, og skisserer noen løsninger på enkelte tilpasningsmuligheter som forelå etter den tidligere arveavgiftsloven.

1.9 Skatt på bolig og fast eiendom

I Norge er samlet skattlegging av fast eiendom lav, både sammenlignet med andre kapitalobjekter og sammenlignet med andre land. Særlig gjelder dette skattlegging av egen bolig. Fordelen (leieverdien) av egen bolig og fritidsbolig har vært skattefri i Norge siden 2004. Samtidig gis det fullt fradrag for private gjeldsrenter. Det er også gunstige særregler for skattlegging av utleie av egen bolig og fritidsbolig. Gevinst ved salg av egen bolig er skattefri, og reglene gir store muligheter for å tilpasse seg bort fra skatt på gevinster som i praksis er opptjent i sekundærboliger. Det er også omfattende fritaksregler ved salg av fritidseiendom. Dagens regler bidrar til å favorisere investeringer i boliger, noe som medfører høyere boligpriser og som dermed gjør det vanskeligere for nykommere å komme inn på boligmarkedet.

Asymmetrien ved at boliger er lavt beskattet samtidig som det gis fullt rentefradrag, ble også påpekt av OECD (2022) i den nylig publiserte rapporten om norsk økonomi.4 OECD peker på at det er få land som favoriserer bolig skattemessig i like stor grad som Norge. Lavere beskatning av egen bolig enn av andre utleieformer og kapitalinntekter motiverer privatpersoner til å investere for mye i egen bolig og for lite i andre former for utleie og kapital, herunder næringsvirksomhet.

Bolig er husholdningenes største formueskomponent. Til tross for at boligformuen er jevnere fordelt enn finansformuen, er boligformuen likevel preget av stor ulikhet.

Utvalget mener at beskatningen av bolig bør økes, og foreslår at det innføres skatt på leieverdien av egen bolig når eieren benytter eiendommen selv (primærbolig og fritidsbolig). Leieinntektene bør i prinsippet settes med utgangspunkt i boligens netto beregnede leieinntekter, men av praktiske grunner bør den fastsettes sjablongmessig som en prosentvis andel av boligens verdi, basert på formuesverdiene. Utvalget anbefaler at skatten fases inn over noe tid, slik at det gis tid til tilpasning. I startfasen foreslår utvalget derfor at leieverdien settes til 1 pst., av formuesverdien, med en skattesats på 22 pst. Ettersom forslaget innebærer en forsiktig skattlegging av boligkapitalen, mener utvalgets flertall at skatten kan innføres i tillegg til dagens kommunale eiendomsskatt. Eiendomsskatten som er betalt for en boligeiendom bør imidlertid være fradragsberettiget i inntektsskattegrunnlaget for den samme boligeiendommen. Utvalgsmedlem Bettina Banoun mener at innføringen av beregnet leieinntekt kan medføre at maksimumssatsen for kommunal eiendomsskatt for bolig og fritidsbolig må reduseres.

Utvalget mener i tillegg at skattefritaket for utleie av (del av) egen bolig bør oppheves. For å motvirke at deler av egen bolig skattlegges to ganger dersom deler av den leies ut, må det innføres regler som hindrer dobbeltbeskatning. En løsning kan være at skattytere som innrapporterer inntekt fra utleie av boligen de bor i, kun blir beskattet for leieverdien av den forholdsmessige andelen av boligen som ikke er utleid.

Forslaget vil både ha gode fordelingseffekter og kunne gi et betydelig merproveny som kan benyttes til å fjerne andre og mer skadelige skatter, som f.eks. forslaget om å fjerne dokumentavgiften.

Utvalget anbefaler at fradraget for gjeldsrenter opprettholdes, under forutsetning av at utvalgets forslag til skatt på leieverdien av egen bolig og fritidsbolig og skatt på utleieinntekter gjennomføres. Dersom disse forslagene ikke gjennomføres, anbefaler utvalget derimot at fradraget for gjeldsrenter begrenses. Det vil imidlertid ha dårligere effektivitetsvirkninger enn skatt på faktiske og beregnede leieinntekter og det vil i større grad ramme personer i etableringsfasen.

Utvalget mener videre at reglene som gir unntak for å skattlegge gevinst ved salg av egen bolig bør strammes inn. Utvalget understreker at hensynet til å motvirke uheldige innlåsningseffekter, og til å sikre mobilitet av skattytere på arbeids- og boligmarkedet, tilsier at det er begrensninger i gevinstbeskatningen av egen bolig. Dagens regler har imidlertid vesentlige svakheter som både åpner for skattemessige tilpasninger og uheldige terskelvirkninger. Utvalget foreslår derfor at det innføres en botidsmodell, der gevinst blir skattepliktig og tap fradragsberettiget for den perioden eier ikke har bodd i boligen. Modellen tar dermed maksimalt hensyn til de siste 5 årene av eiertiden. Gjeldende brukshindringsregler bør videreføres for å forhindre at eier mister botid i en bolig som normalt er skattyters primærbolig.

Utvalget foreslår videre at dagens regler som gir unntak for skattlegging av gevinst ved salg av egen fritidsbolig oppheves, og at gevinstene dermed blir skattepliktig i tråd med skattelovens hovedregel. Utvalget viser til at de hensynene til arbeidsmarked og geografisk mobilitet som begrunner en begrensning i gevinstbeskatningen ved salg av egen bolig, ikke gjør seg gjeldende på samme måte for fritidseiendom. Utvalget mener det bør innføres overgangsregler, og anbefaler at departementet vurderer nærmere hvordan slike overgangsreglene bør utformes.

Utvalget mener at eiendomsskatten er godt egnet til å ivareta lokal beskatningsmulighet, og anbefaler at den består som en kommunal skatt. Utvalget har imidlertid ikke vurdert nærmere hva som er riktig nivå på eiendomsskatten når en tar hensyn til annen skattlegging av fast eiendom. Utvalget har heller ikke vurdert om inntektene fra eiendomsskatten bør inngå i det kommunale inntektssystemet. Utvalget viser i den sammenheng til Inntektssystemutvalgets utredning, NOU 2022: 10.

Utvalget viser til reglene som gir kommunene adgang til å vedta at det skal benyttes bunnfradrag ved utskriving av eiendomsskatt på bolig- og fritidseiendom. Ettersom bunnfradraget gjelder for hver selvstendige boenhet, er en mulig konsekvens av et høyt bunnfradrag at investorer med mange utleieboliger ikke, eller bare i liten grad, betaler eiendomsskatt på sine utleieleiligheter. Utvalget antar at å fjerne muligheten for å ha bunnfradrag i eiendomsskatten vil være den beste løsningen, og anbefaler at departementet vurderer dette nærmere.

Eiendomsskattegrunnlaget bør etter utvalgets syn i utgangspunktet tilsvare eiendommens markedsverdi. Utvalget mener at det det bør bli obligatorisk for kommunene å bruke formuesverdiene for bolig for eiendomsskatteformål, og tilsvarende bør formuesverdiene for fritidsbolig legges til grunn når et nytt verdsettingssystem er på plass.

Utvalgets flertall peker videre på svakhetene ved dokumentavgiften og anbefaler at den avvikles, under forutsetning av at skattlegging av bolig for øvrig økes i tråd med utvalgets forslag. Avvikling av dokumentavgiften reduserer skatteinntektene med om lag 12,5 mrd. kroner. Utvalgsmedlem Bettina Banoun er enig i at økning av den løpende beskatning av bolig kan tilsi at dokumentavgift reduseres, men ikke at den fjernes helt. Dersom dokumentavgiften beholdes, anbefaler utvalget at den utvides til å gjelde alle boligtyper, dvs. også borettslag og aksjeleiligheter.

1.10 Merverdiavgift

Merverdiavgiftens formål er å skaffe staten inntekter. Merverdiavgiften er godt egnet til å realisere dette formålet. Derimot er merverdiavgiften mindre egnet til å ivareta fordelingshensyn. Det skyldes blant annet at det er krevende å identifisere vare- eller tjenestegrupper som forbrukes i større grad av lavinntektsgrupper enn resten av befolkningen. Det er også usikkert og varierende i hvilken grad en redusert merverdiavgiftssats faktisk fører til lavere priser og dermed kommer forbrukerne til gode blir overveltet i prisene. Merverdiavgiften er heller ikke godt egnet til å korrigere markedssvikt. Merverdiavgiften fastsettes ut fra omsetningsverdien av varen eller tjenesten og ikke ut fra størrelsen på den eksterne virkningen.

Merverdiavgiften bør derfor rendyrkes som en skatteform som skal skaffe staten inntekter. Det tilsier et bredt avgiftsgrunnlag, slik at mest mulig av sluttforbruket av varer og tjenester blir belastet med merverdiavgift. Videre bør alle avgiftspliktige leveranser av varer og tjenester ilegges én og samme merverdiavgiftssats. Et bredt avgiftsgrunnlag med én merverdiavgiftssats vil bidra til et nøytralt system, ved at merverdiavgiften ikke påvirker de relative prisene mellom forskjellige varer og tjenester. Videre vil et system med få avvik i form av merverdiavgiftsunntak, -fritak og differensierte satser, forenkle avgiftshåndteringen og gi lavere administrative kostnader for de næringsdrivende og myndighetene. Systemet vil også demme opp for innflytelsesaktiviteter hvor det brukes ressurser i den hensikt å oppnå nullsats eller redusert sats for de produkter og tjenester som den aktuelle gruppen produserer eller konsumerer.

Utvalgets flertall foreslår at dagens merverdiavgiftsfritak (nullsatser) og reduserte satser avvikles. Dette vil gi et merproveny på om lag 25 mrd. kroner. En slik satsreform vil medføre økte kostnader for husholdningene. Utvalget mener det er viktig å skjerme lavinntektshusholdningene og barnefamiliene, samt andre grupper som påvirkes av omleggingen, og foreslår at det settes av 12,5 mrd. kroner til direkte kompenserende tiltak. Det foreslås kompensasjon gjennom økt barnetrygd, bostøtte og studiestøtte. Videre peker utvalget på følgende kompenserende tiltak for å tilgodese enkeltgrupper som påvirkes: Styrke tilskuddsordninger under Kulturdepartementet/Kulturrådet, avvikle kino- og videogramavgiften, øke produksjonstilskuddet til norske aviser, styrke innkjøpsordningene for litteratur, styrke konkurranseutsatt reiselivsnæring gjennom økt støtte til Innovasjon Norge, øke de statlige overføringene til fylkeskommunene for å sikre et konkurransedyktig kollektivtransporttilbud, øke bevilgningene til gravferdsstøtte og øke det særskilte skattefradraget i tiltakssonen (Finnmarksfradraget). Utvalgsmedlem Bettina Banoun mener at det fortsatt bør være redusert sats for grønn persontransport, det vil si for billetter til båt, tog, trikk, t-bane og buss. Videre bør det fortsatt være lav sats på kultur og idrett og nullsatser på omsetning av aviser, elektroniske nyhetstjenester, tidsskrifter, bøker og enkelte andre publikasjoner.

Utvalget mener videre at en bør utrede muligheten for å utvide avgiftsgrunnlaget ved å avvikle eller innskrenke enkelte av dagens merverdiavgiftsunntak. Utvalget anbefaler å utrede en generell avgiftsplikt for utleie av fast eiendom til annet enn boligformål samt en generell avgiftsplikt for omsetning av nye bygninger og byggegrunn. Utvalget anbefaler også å fortsette utredningen av merverdiavgift på skadeforsikring samt andre finansielle tjenester som ytes mot konkrete og identifiserbare vederlag. Videre mener utvalget at avgiftsplikten på kultur- og idrettsområdet bør utvides slik at en i større grad treffer de tjenestene som ytes på kommersielt grunnlag. Utvalgets utgangspunkt er likevel at frivilligheten i størst mulig grad må skjermes ved en utvidelse av avgiftsplikten.

Delingsøkonomien vokser raskt og er i stadig større grad en konkurrent til de tradisjonelle virksomhetene. Det er viktig at merverdiavgiftsreglene utformes slik at vare- og tjenesteforbruket i delingsøkonomien blir ilagt merverdiavgift på linje med annet forbruk av varer og tjenester. De digitale plattformene spiller en viktig rolle i delingsøkonomien. Utvalget mener at hensynet til proveny og konkurransenøytralitet tilsier at en bør utrede løsninger som i større grad sikrer at tjenester som formidles gjennom digitale plattformer, ilegges merverdiavgift. For å sikre at oppkrevingen av merverdiavgift blir effektiv, bør en primært søke å legge avgifts- og registreringsplikten på den digitale plattformen. Utvalget anbefaler at en som et første steg utreder å innføre avgifts- og registreringsplikt for digitale plattformer som formidler korttidsutleie av fast eiendom.

1.11 Grunnrenteskatter

Renprofitt oppstår når en virksomhet oppnår et overskudd etter at alle innsatsfaktorer i produksjonen, herunder kapital og arbeidskraft, har fått sin markedsmessige avlønning. Når renprofitten skyldes tilgangen til stedbundne ressurser, som naturressurser, omtales gjerne renprofitten som grunnrente. Grunnrente fra stedbundne ressurser kan skattlegges med høye skattesatser uten at det påvirker hvilke investeringer som er lønnsomme. Riktig utformede grunnrenteskatter gir derfor ikke effektivitetstap. Grunnrenten gir også uttrykk for skatteevne, og grunnrentens kilde, nemlig utnyttelse av fellesskapets ressurser, gir skatten høy legitimitet. I den grad virksomheten eies av utenlandske investorer, vil grunnrenteskatt også virke som en effektiv kildebeskatning av disse investorene. Denne kombinasjonen av egenskaper gjør at grunnrenteskatt er blitt ansett som en særlig gunstig skatteform. De fleste øvrige skatter har uønskede effekter, enten ved at de gir et effektivitetstap eller ved at de har uønskede fordelingseffekter.

En nøytral grunnrenteskatt kan utformes på flere måter. Hovedmodellene er kontantstrømskatt og periodisert overskuddsskatt. Fordelingen av skatteinntektene over tid vil være forskjellig i de to modellene, men nåverdien av skattene over tid vil være den samme. Tradisjonelt har periodiserte overskuddsskatter vært benyttet i det norske skattesystemet, men nylig er både grunnrenteskatten for vannkraft og særskatten for petroleum lagt om til en kontantstrømskatt. Egenskapene til to modellene for grunnrenteskatt er nærmere omtale i kapittel 13. Videre har Statens direkte økonomiske engasjement i petroleumsvirksomheten (SDØE) tilsvarende egenskaper som en kontantstrømskatt. Et nøytralt alternativ til grunnrenteskatt kan være auksjonering av tillatelser til å ta ressursen i bruk.

Særskatten på petroleum og grunnrenteskatten på vannkraft bidrar i dag til betydelige skatteinntekter. Utvalget mener at med de endringene som nylig er gjennomført i begge skattene, er de i hovedsak utformet på en god måte. Det er likevel rom for forbedringer. I grunnrenteskatten for vannkraft utgjør nedre grense på 10 000 kVA et vridende element. Grensen skaper sterke skattemessige insentiver til å neddimensjonere ytelsen i kraftverkene og dermed redusere verdiskapingen. Så lenge grunnrenteskatten beregnes per kraftverk, kan likevel administrative hensyn tilsi at de aller minste kraftverkene fritas for grunnrenteskatt. Utvalget er enig med Kraftskatteutvalget (NOU 2019: 16) i at grensen bør reduseres til 1 500 kVA. Utvalget slutter seg også til Kraftskatteutvalgets anbefaling om at inntekter fra salg av opprinnelsesgarantier, som er inntekt direkte knyttet til kraftproduksjon, inkluderes i grunnlaget for grunnrenteskatt. Videre bør de vridende bruttoskattene for vannkraft, som konsesjonsavgift og konsesjonskraft, erstattes med en nøytral fordelingsmekanisme til berørte kommuner, slik Kraftskatteutvalget tok til orde for.

Det er positivt at de ordinære reglene i særskatten for petroleum er lagt om til en nøytral skatt, men investeringsstøtten som ligger innbakt i de midlertidige skattereglene, er uheldig. Utvalget erkjenner at det i dette tilfellet gjør seg gjeldende en avveining mellom hensynet til å ha nøytrale skatteregler og hensynet til forutsigbarhet. Investeringsbeslutninger er tatt og utbyggingsplaner er forberedt med utgangspunkt i reglene som ble innført våren 2020. Samtidig ble det på innføringstidspunktet understreket at reglene var midlertidige og at hensikten var å unngå at prosjekter ble utsatt som følge av pandemien og lave oljepriser. Når situasjonen nå er en helt annen, og reglene er ment å gjelde i mange år fremover, mener utvalget samlet sett at det er rimelig å stramme inn reglene. Dette kan for eksempel skje gjennom en reduksjon eller utfasing av friinntekten. Utvalget anbefaler at dette skjer så raskt som mulig. Sammen med de ordinære reglene vil dette bidra til at særskatten i liten grad påvirker investeringsinsentivene.

Utvalget har vurdert nærmere om det kan være aktuelt å innføre grunnrenteskatt på flere stedbundne ressurser enn petroleum og vannkraft. Utvalget mener havbruk er den mest åpenbare kandidaten for innføring av grunnrenteskatt. Naturgitte fortrinn så vel som reguleringer gir opphav til betydelig grunnrente i næringen. Et flertall i Havbruksskatteutvalget (NOU 2019: 18) foreslo å innføre en grunnrenteskatt på havbruk. Havbruksskatteutvalget argumenterte med at næringen utnytter havressurser som tilhører fellesskapet. Havbrukstillatelser utstedes av staten og gir tidsubegrenset beskyttet rett til næringsutøvelse. Utvalget støtter flertallet i Havbruksskatteutvalget om at det bør innføres en nøytral grunnrenteskatt på havbruk. En grunnrenteskatt bør komme til erstatning for dagens vridende produksjonsavgift. Utvalgets flertall foreslår i likhet med flertallet i Havbruksskatteutvalget at grunnrenteskatten innføres med en sats på 40 pst. Regjeringen har nylig sendt på høring et forslag om å innføre grunnrenteskatt på havbruk med en skattesats på 40 pst., men da med et bunnfradrag. Det foreslåtte bunnfradraget vil svekke grunnrenteskattens effektivitetsegenskaper og bør etter utvalgets mening ikke innføres. Dersom en ønsker at mer av grunnrenten skal bli værende i næringen, bør skattesatsen reduseres fremfor å innføre et bunnfradrag. Utvalgets medlem Bettina Banoun er enig med flertallet i at det er grunn til å innføre grunnrenteskatt på havbruksnæringen, men grunnrenteskattesatsen bør settes betraktelig lavere enn 40 pst.

Utvalget mener også at det bør foreslås en grunnrenteskatt på vindkraft på land. Forventet utvikling i kraftprisen og kostnadene for landbasert vindkraft indikerer vedvarende positiv grunnrente, og at det dermed er grunnlag for å innføre en grunnrenteskatt. Utvalgets flertall foreslår en grunnrenteskatt med tilsvarende sats som for havbruk, det vil si 40 pst. I 2023-budsjettet varslet regjeringen at de før årsskiftet 2022/2023 vil sende på høring et forslag til grunnrenteskatt på vindkraft på land. Utvalgets medlem Bettina Banoun anbefaler at grunnrenteskattesatsen settes betraktelig lavere enn 40 pst.

En annen kandidat for grunnrenteskatt er fiskeri. Utviklingen i fiskerinæringen de siste årene har gått i retning av færre fiskere og færre fartøy. Det har ført til økt lønnsomhet. Den realiserte grunnrenten i fiskeflåten begrenses likevel av et omfattende reguleringsregime. Utvalget mener at det uavhengig av reguleringsregimet bør vurderes å innføre en grunnrenteskatt på fiskeriene. Fisk er i utgangspunktet en knapp ressurs eid av felleskapet, som fiskeren høster på felleskapets vegne. De siste årenes utvikling med økende grunnrente i næringen, spesielt i visse fartøygrupper, gjør det mer aktuelt enn tidligere å innføre en slik skatt. Utvalget mener derfor grunnrenteskatt på fiskeri bør utredes nærmere med sikte på å innføre en slik skatt i nær fremtid. Utvalget er videre av den oppfatning at all fremtidig tildeling eller omfordeling av grunn- eller strukturkvoter bør utløse vederlag til staten, enten gjennom fastpris eller auksjon.

Det bør også vurderes løpende om grunnrenteskatter bør innføres for andre næringer som baserer seg på utnyttelse av felles naturressurser.

Utvalget har drøftet spørsmålet om tidspunkt for innføring av nye grunnrenteskatter. Grunnrenten i en bestemt stedbunden virksomhet kan utvikle seg over tid. Et typisk tilfelle vil være at grunnrenten går fra å være negativ i virksomhetens startfase til å bli positiv senere etter hvert som en gjør teknologiske fremskritt eller markedsforholdene bedrer seg. I mellomtiden vil aktørene typisk ha gjennomført investeringer. Mye av grunnrenten kan også ha blitt kapitalisert i verdien av virksomheten, og tidligere eiere kan ha realisert denne ved å selge seg ut av virksomheten før grunnrenteskatt innføres. Hvis det deretter innføres en grunnrenteskatt, vil nåværende eiere påføres et økonomisk tap dersom de har kjøpt sin del av virksomheten ut fra en forventning om at gjeldende skatteregler vil ligge fast. Grunnrenteskatten vil fremdeles virke nøytralt på fremtidige investeringsbeslutninger, men tapet som påføres nåværende eiere, vil likevel kunne oppleves urimelig. Rimelighetsvurderinger kan tilsi at grunnrenteskatter på stedbunden aktivitet bør innføres på et relativt tidlig tidspunkt.

Det kan imidlertid også være ulemper med å innføre en grunnrenteskatt for tidlig. Hvis virksomheten forblir ulønnsom, vil skatten aldri bli en kilde til proveny, men tvert imot utgjøre en utgiftspost for staten også på lang sikt. Forutsatt uendret skattenivå må de reduserte inntektene dekkes inn ved å øke andre, vridende skatter. Grunnrenteskatten vil altså i dette tilfellet kunne øke effektivitetstapet fra beskatningen.

Utvalget mener det neppe kan gis et konkret svar på hva som er riktig innføringstidspunkt i ethvert tilfelle, men at det samlet sett er en fordel å være forutsigbar i politikkutformingen. Ved å være forutsigbar reduseres usikkerheten om fremtidige skatteregler. Utvalget mener det bør være et prinsipp at det skal innføres grunnrenteskatt i næringer der det det kan forventes grunnrente over tid.

1.12 Skatte- og avgiftssystemets rolle i klima- og miljøpolitikken

Klimautfordringen er blant de største og viktigste oppgavene å løse i vår tid. Det krever et omfattende internasjonalt samarbeid om utslippskutt for å begrense temperaturøkningen i henhold til temperaturmålet i Parisavtalen. Norges mål under Parisavtalen er å redusere utslippene med minst 55 pst. innen 2030 sammenlignet med 1990.

Skatte- og avgiftssystemet spiller en viktig rolle i å nå klima- og miljømål. Forurensning, klimagassutslipp og nedbygging av naturområder med tilhørende tap av for eksempel biologisk mangfold, er eksempler på negative eksterne effekter som følge av økonomisk aktivitet. Denne typen markedssvikt kan rettes opp ved at prisen på varer og tjenester reflekterer samfunnets kostnader ved den forurensende aktiviteten. En riktig fastsatt pris bidrar til at forurenser betaler for de skadene hen påfører miljøet og gjør det relativt sett mindre lønnsomt å forurense. Miljøavgifter vrir ressursbruken bort fra forurensende aktiviteter og bidrar til en mer effektiv ressursbruk.

Hovedvirkemidlene i norsk klimapolitikk er klimaavgifter og EUs kvotesystem for handel med utslippstillatelser (EU ETS). Om lag 85 pst. av norske utslipp er ilagt enten klimaavgift, kvoteplikt, eller begge deler. Nær 70 pst. av de ikke-kvotepliktige utslippene er ilagt klimaavgift. De siste tiårene har det blitt gjort et omfattende arbeid med å utvide grunnlaget for klimaavgiftene. De alle fleste fritak og reduserte satser er opphevet, og det er innført nye avgifter på utslipp som tidligere ikke var priset. Resultatet er at norsk prising av utslipp av klimagasser er forholdsvis lik på tvers av ulike kilder, og at både omfanget og nivået på prisingen er blant de høyeste i verden.

Teknologisk utvikling er avgjørende for å løse klima- og miljøutfordringene uten store tap i levestandard. Utvalget mener prising av utslipp er det viktigste virkemiddelet for å stimulere til klimavennlige investeringer. Å stille virksomheter eller forbrukere overfor en pris på miljøskadelig aktivitet gir insentiver til å utvikle ny teknologi for å redusere miljøbelastningen. Forutsigbarhet er avgjørende for at prising av utslipp skal bidra til innovasjon og omstilling. Teknologisk utvikling tar ofte lang tid, og forventninger om fremtidige priser vil være vel så viktige som dagens avgifter i vurderingen av om en teknologi vil bli lønnsom. I tillegg til å øke avgiftene på utslipp i dag bør det også varsles et fremtidig avgiftsnivå. For å oppnå troverdighet om planen bør myndighetene gradvis og jevnlig trappe opp avgiftene på en måte som sannsynliggjør at nivået nås.

Prinsipper for en effektiv klimapolitikk tilsier at alle utslipp skal prises og at avgiften skal være lik over alle sektorer for å sørge for at utslippsreduksjonene skjer der de koster minst for samfunnet. Utvalget mener i prinsippet at alle ikke-kvotepliktige utslipp bør prises, og at prisen bør være lik for alle sektorer. Utvalget merker seg at anslåtte utslippsreduksjoner som følge av regjeringens plan om å øke avgiftene på ikke-kvotepliktige utslipp til 2 000 2020-kroner i 2030, er lavere enn nødvendige utslippsreduksjoner for å oppfylle de årlige utslippsbudsjettene for ikke-kvotepliktige utslipp for perioden 2021-2030. Forpliktelsen kan også oppfylles gjennom kvotekjøp innenfor EU-samarbeidet. Dersom alle utslippsreduksjoner skal tas i Norge, mener utvalget at avgiften på ikke-kvotepliktige utslipp bør settes høyere enn 2 000 kroner i 2030.

En betydelig andel av utslippene som i dag ikke er priset, kommer fra bruk av mineralgjødsel. Utvalget anbefaler at det innføres en avgift på nitrogenet i mineralgjødsel. Som et ledd i regjeringens landbrukspolitikk mottar produsenter av rødt kjøtt en rekke subsidier og tilskudd fra staten gjennom tollvernet og jordbruksoppgjøret. Det er lite hensiktsmessig å legge en avgift på produksjon av kjøtt eller kjøttprodukter samtidig som slik produksjon mottar betydelige statlige subsidier. På bakgrunn av dette anbefaler utvalget at produksjonsstøtten i jordbruket legges om i en mer klimavennlig retning i tråd med Grønn skattekommisjons anbefalinger (NOU 2015: 15 Sett pris på miljøet).

Om lag 50 pst. av Norges klimagassutslipp er omfattet av EU ETS. Både utslipp fra kraftsektoren, petroleumsvirksomheten, det meste av landbasert industri og kommersiell luftfart er dekket av kvotehandelssystemet. Petroleumsvirksomheten og innenriks luftfart er i tillegg ilagt CO₂-avgift. Det reduserer utslippene fra disse virksomhetene og bidrar til lavere etterspørsel etter kvoter. Det kan redusere kvoteprisen og frigjøre kvoter til bruk for andre kvotepliktige sektorer/kilder i EU ETS. Nasjonale klimagassavgifter på utslipp i kvotepliktig sektorer gir differensierte karbonpriser, reduserer kostnadseffektiviteten i kvotesystemet og øker de samfunnsøkonomiske kostnadene ved å delta i kvotesystemet. Utvalget mener også at Norge som en stor produsent av olje og gass har en særlig forpliktelse til å bidra til utvikling av teknologier som på lengre sikt kan gi reduserte globale utslipp fra produksjon og bruk av fossil energi. På denne bakgrunn mener utvalget at en videreføring av disse avgiftene vil gi ytterligere insentiver til å utvikle ny teknologi, herunder karbonfangst- og lagring (CCS). Utvalget mener avgift på kvotepliktige utslipp bør begrenses til næringer hvor avgiften kan gi insentiver til teknologiutvikling.

Norge har mye skog som tar opp betydelige mengder CO₂ hvert år, men også utslipp av klimagasser fra endringer i arealbruk og fra hogst av skog. Disse utslippene er hverken omfattet av klimaavgifter eller EUs kvotesystem. Norge har i klimaavtalen med EU forpliktet seg til at det samlede utslippet fra skog og andre arealer (LULUCF) ikke skal overstige opptaket i sektoren for perioden 2021–2030. Rapportering skjer i henhold til EUs bokføringskategorier og -regler. Rapporterte utslipp fra nedbygging av skog, dyrket mark og andre arealer er på rundt 2,9 mill. tonn årlig. Det tilsvarer om lag 6 pst. av Norges årlige klimagassutslipp. Utvalget mener det bør arbeides videre med en klimaavgift på irreversibel omdisponering av areal, med sikte på at en slik avgift skal innføres. Utvalget mener en slik avgift kan danne grunnlag for en utvidet naturavgift, som inkluderer andre negative eksterne effekter ved omdisponering av areal, som for eksempel tap av biologisk mangfold. Tap av biologisk mangfold er trukket frem av FN som en av verdens største miljøutfordringer. Hovedårsaken til tap av biologisk mangfold er arealbruksendringer.

Høyere karbonpriser som følge av EUs kvotesystem har blitt overveltet i økte strømpriser i Europa og i Norge. Dette innebar en konkurransefordel for kraftkrevende industri utenfor Europa, som ikke var underlagt like streng klimapolitikk. I EUs klimakvotedirektiv ble det derfor fra 2013 åpnet for at europeiske land kunne innføre en kompensasjonsordning for økte kraftpriser til industrien som følge av økte karbonpriser i Europa (CO₂-kompensasjon). Formålet med ordningen er å hindre at europeisk industri flytter sin produksjon eller taper markedsandeler, til land med mindre restriktiv klimapolitikk. Utvalget anbefaler at ordningen om CO₂-kompensasjon for industrien avvikles. Ordningen, som er svært kostbar, gjør at aktørene i mindre grad tar hensyn til klimakostnader. Samtidig bidrar ordningen til økt etterspørsel etter kraft og insentiver til økte investeringer i kraftkrevende virksomheter.

Avgiften på utslipp av nitrogenoksider (NO_X) ble innført i 2007. Avgiftens formål er å bidra til kostnadseffektive reduksjoner i utslippene av NO_X, og bidra til å oppfylle Norges utslippsforpliktelse etter Gøteborgprotokollen. Gjennom en avtale mellom staten og 14 næringsorganisasjoner ble næringslivets NO_X-fond opprettet i 2008. Gjennom avtalen fritas virksomheter tilsluttet NO_X-avtalen for avgift mot å sørge for at de samlede utslippene fra kildene som omfattes av avtalen ikke overskrider fastsatte utslippstak. Virksomheter som har sluttet seg til avtalen gjør innbetalinger til NO_X-fondet som skal finansiere utslippsreduserende tiltak. De samfunnsøkonomiske kostnadene ved utslippsreduksjonene har trolig blitt høyere enn nødvendig, blant annet fordi tiltakene som støttes av fondet ikke nødvendigvis er de rimeligste. Utvalget mener prinsipielt sett at en statlig avgift er et bedre virkemiddel enn frivillige avtaler. Utvalget mener miljøavtalen om NO_X-fondet ikke bør fornyes. Utslipp av NO_X bør avgiftslegges på et nivå slik at Norge overholder sine forpliktelser under Gøteborgprotokollen.

OECD (2022) har pekt på at Norge har et høyt materielt fotavtrykk per innbygger sammenlignet med andre land. OECD har også pekt på at det materielle fotavtrykket fra norsk konsum oppstår delvis utenfor Norge. OECD anbefaler Norge å legge til rette for en overgang til en mer sirkulær økonomi, og at det skal tas hensyn til negativ miljøpåvirkning i andre land som følge av norsk konsum av varer. En sirkulær økonomi innebærer at det eksisterer systemer for gjenbruk, resirkulering, returordninger og reparasjoner, samt at det gis insentiver til å velge slike sirkulære aktiviteter. En sirkulær økonomi innebærer at behovet for uttak av råvarer, både i Norge og i landene hvor varene produseres, reduseres. En mer sirkulær økonomi vil bidra til å redusere dagens utfordringer knyttet til tap av biologisk mangfold, høye klimagassutslipp, miljøproblemer mv.

Utvalget mener det er behov for en bred utredning av tiltak for å fremme sirkulære aktiviteter. Tiltak på skatte- og avgiftssiden bør da vurderes opp mot andre virkemidler, herunder direkte reguleringer og informasjonstiltak. Utvalget bemerker at de største skadene av et høyt norsk forbruk oppstår i de vareproduserende landene med svakere forutsetning for å innføre reguleringer og prising av natur- og miljøskadelig aktivitet. I en fremtidig utredning bør en vurdere å innføre nye miljøavgifter som legges direkte på kilden til de eksterne virkningene, men også såkalte nest best-løsninger hvor avgifter legges på vare- og tjenestegrupper som kan gi opphav til store miljøskader i landene de produseres. Det bør også utredes om det kan gjøres endringer i skatte- og avgiftssystemet for å stimulere til reparasjoner, gjenbruk og resirkulering, uten at endringene har høye effektivitetskostnader eller administrative kostnader. I punkt 14.9.3 vurderes blant annet redusert merverdiavgiftssats på omsetning av brukte varer og reparasjonstjenester som virkemiddel for å fremme sirkulære aktiviteter. Utvalget viser også til at EU jobber med en rekke reguleringer for å fremme en mer sirkulær økonomi. Utvalget mener Norge bør følge arbeidet som foregår i EU nøye og samarbeide med EU om felles europeiske regler.

I dag er det en avgift på elektrisk kraft (elavgiften) som forbrukes i Norge. Utvalget mener at elavgiftens primære hovedformål er å skaffe staten inntekter. Det tilsier at elavgiften i størst mulig grad bør bæres av husholdningene. Utvalget mener likevel det finnes forhold som begrunner at næringslivet ilegges elavgift, men med lavere sats enn husholdningene. Kraftutbygging legger press på naturen som aktørene ikke nødvendigvis tar hensyn til. Denne eksterne kostnaden prises mest effektivt gjennom en naturavgift. Før det blir innført en naturavgift, kan elavgiften spille en rolle ved at den reduserer behovet for kraftutbygging gjennom å ta ned etterspørselen etter kraft. Lik sats for all næringsvirksomhet gir næringsaktører like insentiver til energieffektivisering uavhengig av hvilken sektor de tilhører. I dag er enkelte næringer (kraftintensive industriprosesser mv.) fritatt for avgift, enkelte næringer (øvrig industri) har redusert sats på 0,546 øre/kWh, og øvrige næringer er ilagt alminnelig sats. Utvalget kan ikke se at det er faglige argumenter for å forskjellsbehandle ulike typer næringer. Utvalget anbefaler en provenynøytral omlegging der all næringsvirksomhet og offentlig forvaltning ilegges en sats på om lag 4,5 øre/kWh.

Utvalget anbefaler en avvikling av dagens fritak for husholdninger i deler av Troms og Finnmark fylke. Utvalget mener at støtte til å opprettholde og stimulere bosetting i denne regionen kan gis mer effektivt gjennom lavere skatt på alminnelig inntekt eller ordninger på utgiftssiden. Utvalget mener at elavgiften ikke bør brukes til å jevne ut strømutgiftene til husholdningene gjennom året. Ulik elavgift gjennom året vil bidra til gale prissignaler og et mindre effektivt kraftmarked. Av den grunn anbefaler utvalget at dagens lavere alminnelige sats i månedene januar, februar og mars avvikles. Provenyet fra å avvikle den lave satsen i disse tre månedene bør brukes på å redusere den alminnelige satsen i elavgiften.

1.13 Bilavgifter og øvrige særavgifter

Ved siden av å gi staten inntekter brukes særavgifter til å prise eksterne kostnader, for eksempel samfunnets kostnader ved helse- og miljøskadelig aktivitet, og for å påvirke atferden til forbrukerne i ønsket retning. Særavgifter på enkelte produkter vil, i motsetning til generelle forbruksavgifter, vri forbruket bort fra de avgiftsbelagte produktene. Særavgifter er dermed et egnet virkemiddel for å korrigere markedssvikt og redusere de samfunnsøkonomiske kostnadene ved produkter som er skadelige for miljø eller helse. Særavgiftene er mindre egnet til å ivareta fordelingshensyn. Det er sjelden en direkte sammenheng mellom prisen på en vare og forbrukerens inntekt, og dermed er det krevende å oppnå fordelingsmessige mål ved hjelp av særavgifter. I tillegg vil det å legge inn fordelingsmål i en særavgift svekke avgiftens evne til å korrigere markedssvikt.

Statens inntekter fra bilrelaterte avgifter har falt markant de siste årene. Det skyldes veksten i null- og lavutslippskjøretøy i kombinasjon med avgiftsfritak og -fordeler for disse kjøretøyene. Når en nå nærmer seg målet om at alle nye biler skal være nullutslippsbiler i 2025 (2025-målet), mener utvalget at det er behov for å gjøre endringer i bilavgiftssystemet slik at det blir mer bærekraftig med hensyn til miljø og proveny. Utvalget anbefaler at dagens merverdiavgiftsfritak for elbiler avvikles, og at en eventuell støtte til kjøp av elbiler gis som et tilskudd over budsjettets utgiftsside. Det vil forenkle merverdiavgiftssystemet og bidra til at støtten til elbiler kan gis mer målrettet, slik at 2025-målet kan nås til en lavere kostnad. Utvalget anbefaler videre at fritaket for elbiler i engangsavgiften gradvis fases ut. CO₂-komponenten i engangsavgiften vil bidra til at bilkjøpere fortsatt har insentiver til valg av null- og lavutslippskjøretøy.

Veitransport har stor nytteverdi både for husholdningene og næringslivet, men veitransport har også kostnader for samfunnet. Det er eksterne kostnader i form av kø, støy, trafikkulykker, slitasje og helse-, klima- og miljøskadelige utslipp. Dagens veibruksavgift, som ilegges drivstoff, skal prise de eksterne kostnadene. Utvalget mener at det er en svakhet at dagens veibruksavgift ikke omfatter elbiler, som gir tilnærmet like høye eksterne kostnader som fossilbiler når en ser bort fra CO₂-utslipp (prises gjennom CO₂-avgift på drivstoff). I tillegg er veibrukavgiften på drivstoff et lite presist virkemiddel for å prise de eksterne kostnadene ved veitransport. Utvalget støtter derfor det pågående arbeidet i Skattedirektoratet og Statens vegvesen med å utrede en posisjonsbasert veibruksavgift. Utvalget mener likevel det er behov for midlertidige tiltak for å sikre at også brukerne av elbiler betaler en pris for veibruk, og på den måten tar hensyn til de eksterne kostnadene ved egen bilbruk. En forhøyet trafikkforsikringsavgift for nullutslippsbiler, som kan være differensiert etter kjørelengde, synes å være et aktuelt midlertidig tiltak.

Utvalget anbefaler å avvikle tax free-ordningen. Tax free-ordningen undergraver det norske avgiftssystemet og den norske alkohol- og tobakkspolitikken, ved at den øker tilgjengeligheten og forbruket av alkohol og tobakk, og ved at den utfordrer Vinmonopolets stilling. Ordningen har også uheldige klima-, miljø- og fordelingseffekter. Utvalget anbefaler ikke å avvikle kvotene, herunder verdigrensene, for toll- og avgiftsfri innførsel av reisegods.

Overforbruk av sukker er ifølge helsemyndighetene en viktig bidragsyter til overvekt, diabetes, dårlig tannhelse mv. i befolkningen. Forekomsten av fedme i Norge ligger over gjennomsnittet for europeiske land. For å begrense sukkerinntaket og redusere de samfunnsmessige kostnadene, anbefaler utvalget å innføre en avgift på alkoholfrie drikkevarer som er differensiert etter sukkerinnholdet. Ideelt sett mener utvalget at det bør innføres en generell avgift på tilsatt sukker. Dette bør i første omgang gjøres ved at norske myndigheter arbeider for at det internasjonalt innføres krav om merking av tilsatt sukker, og at det gjøres en nærmere vurdering av de administrative konsekvensene av å innføre en generell avgift på tilsatt sukker.

Flypassasjeravgiften har primært en fiskal begrunnelse, men den kan også ha en klimaeffekt ved at den reduserer etterspørselen etter flyreiser. Flypassasjeravgiften har størst klimaeffekt når avgiften legges på flyreiser som ikke er omfattet av EUs kvotesystem. Flyreiser som er påbegynt i Norge og som har sluttdestinasjon utenfor Europa, er verken omfattet av kvotesystemet eller ilagt CO₂-avgift. Utvalget anbefaler å øke flypassasjeravgiften for flygninger ut av Europa.

1.14 Virkning av utvalgets forslag

Utvalget legger, i tråd med mandatet, frem et forslag som anslås å være om lag provenynøytralt på kort sikt. Utvalget foreslår betydelige skattelettelser på arbeid som i hovedsak finansieres fra merverdiavgift, økt beskatning av bolig og høye pensjoner, grunnrenteskatter og avgifter på helse- og miljøskadelige aktiviteter. Utvalget foreslår også en delvis veksling mellom formuesskatt og skatt på arv. På lengre sikt anslås utvalgets forslag å gi økt proveny. Utvalget anbefaler at det økte provenyet blir benyttet til å redusere skattesatsene på brede skattegrunnlag. Virkningene av forslagene fra utvalgets flertall er nærmere beskrevet i kap. 16.

Utvalgets forslag om et særskilt fradrag i arbeidsinntekt vil gjøre det mer lønnsomt å gå fra trygd til arbeid, og mindre lønnsomt å gå fra arbeid til trygd. På usikkert grunnlag anslås det at arbeidstilbudet kan øke med i størrelsesorden 6 000–12 000 personer, eller 0,2–0,4 pst. av arbeidsstyrken. Avvikling av minstefradraget i pensjon, og å overføre verdien til pensjonskattefradraget, bidrar til lavere marginalskatt på arbeid ved siden av pensjon. Det kan bidra til at flere kombinerer pensjon med arbeid.

En omveksling fra formuesskatt til arveskatt kan trolig gi en moderat økning i samlet sparing. Jevnere verdsettelse av ulike formuesobjekter kan bidra til at den samfunnsøkonomiske gevinsten av sparingen øker, blant annet ved at investeringene flytter seg bort fra bolig og over til investeringer som kaster mer av seg for samfunnet. Dette vil kunne gi noe bedre kapitaltilgang for denne delen av næringslivet som er avhengig av norske investorer for å bli å få finansiering, f.eks. vekstselskaper og andre selskaper i en oppstartsfase.

Flere av forslagene fra utvalgets flertall vil bidra til en jevnere horisontal fordeling, det vil si likere beskatning på tvers av inntektsarter og sektorer. Forslaget om riktigere avskrivningssatser og avvikling av rederiskatteordningen vil bidra til mer ensartet beskatning av inntekter i selskaper. Jevnere verdsettelse i formuesskatten vil bidra til økt horisontal likhet. Det samme gjelder forslag om økt boligbeskatning for både egen bruk, utleie og gevinst som også vil kunne bidra til økt horisontal likhet mellom som personer som eier og personer som leier bolig og mellom ulike investeringsobjekter. Videre vil lik merverdiavgiftssats bidra til større grad av horisontal likhet for forbrukere og produsenter.

Beregninger ved hjelp av Statistisk sentralbyrås skattemodeller viser at utvalgets forslag om økt merverdiavgift, innføring av boligskatt i kombinasjon med økt barnetrygd og redusert inntektsskatt har en gunstig effekt på den vertikale fordelingen, se nærmere beskrivelse i punkt 16.4.2. Lavere skatt på arbeid og økt barnetrygd bidrar til en likere fordeling, mens økt merverdiavgift bidrar til økt ulikhet. Innføring av boligskatt har en relativt flat fordeling. Selv når en trekker inn forslagene fra utvalgets flertall om reduksjon i formuesskatt og eierskatt, opprettholdes en gunstig fordelingsprofil der det er husholdninger med lave og gjennomsnittlige inntekter som vil få de relativt største lettelsene. Et høyt bunnfradrag og progresjon i formuesskatten bidrar til at de foreslåtte lettelsene fordeler seg forholdsvis jevnt på ulike inntektsdesiler.

Det er flere av de større foreslåtte endringer i skatte- og avgiftsreglene som ikke inngår i de beregnede fordelingsvirkningene i kapittel 16. Det skyldes dels mangel på data og dels mangel på metoder for å utføre liknende beregninger. Enkelte av de foreslåtte endringene i skatte- og avgiftsreglene forventes å bidra til en jevnere fordeling. Det gjelder blant annet innføring av arveskatt og økt skatt på kapitalinntekt utenfor selskap. Det er grunn til å tro at arveskatt i stor grad vil oppveie de negative fordelingsvirkningene av å redusere formuesskatten på lang sikt. Innføring av nye grunnrenteskatter vil i første rekke påvirke avlønningen til eiere av selskapene, noe som også antas å bidra til en jevnere fordeling. Avvikling av tax free-ordningen og økt flypassasjeravgift for flyvninger ut av Europa vil trekke i samme retning. Det er husholdningene med høyest inntekt, som bruker mest penger på flyreiser både i absolutte og relative størrelser.

Utvalgets forslag til skatteendringer for arbeidsinntekt, trygd og pensjon anslås å slå forholdsvis likt ut for ulike deler av landet. Forslag til formuesskatteendringer fra utvalgets flertall gir om lag det samme bildet, mens innføring av inntektsskatt på bolig gir klart størst i skatteøkning i de mest sentrale områdene.

Utvalget viser til analyser som er gjennomført av økt CO₂-avgift på ikke-kvotepliktige utslipp. Disse indikerer en moderat reduksjon i CO₂-utslippene dersom avgiften trappes opp til 2 000 kroner per tonn CO₂ i 2030. Forslagene om å avvikle dagens tax free-ordning og øke flypassasjeravgiften for flyvninger ut av Europa. vil også kunne redusere CO₂-utslippene fra internasjonale flyreiser. Forslag som må utredes, slik som naturavgift og tiltak for å fremme sirkulære aktiviteter, vil bidra til å redusere skader på natur og miljø som oppstår som følge av dagens økonomiske system.

Utvalget foreslår å beholde hovedstrukturen i dagens skattesystem. Utvalgets forslag vil likevel ha administrative konsekvenser for skattyterne og skattemyndighetene. Flere av utvalgets forslag vil kreve ytterligere utredning, og de administrative virkningene vil først kunne anslås nærmere som en del av dette arbeidet. Enkelte forslag vil medføre økte administrative kostnader. Det gjelder blant annet forslaget om strengere regler for skattlegging av latent eierskatt ved personers utflytting, forslaget om å innføre skatt på arv, samt forslagene om nye klimaavgifter og avgift på alkoholfrie drikkevarer. Andre forslag kan gi administrative besparelser. Det gjelder blant annet forslagene om å fjerne dokumentavgiften, avvikle rederiskatteordningen og å oppheve fritak og reduserte satser i merverdiavgiften.