Del 2
Øvrige endringer i skatte- og avgiftslovgivningen

9 Beskatning av fritidsboliger organisert som borettslag

9.1 Innledning og bakgrunn

De særlige regler om skattefri inntekt fra fast eiendom i skatteloven kapittel 7 og § 9-3 annet til fjerde ledd, gjelder for selveide boliger og fritidsboliger. I tillegg har reglene fått anvendelse for enkelte sammenslutninger (selskap) som har til formål å gi deltakerne bolig i hus eid av sammenslutningen (boligselskaper). Sammenslutninger som har til formål å gi deltakerne fritidsbolig i hus eid av sammenslutningen, er ikke omfattet av de særlige fritaksregler i skatteloven kapittel 7 og § 9-3 annet til fjerde ledd. Dette har sin bakgrunn i at fritidsboliger ikke kan organiseres som borettslag etter lov om borettslag av 2. april 1960 nr. 2 (borettslagsloven). Noen særlig skattemessig regulering av slike sammenslutninger har det således ikke vært behov for.

I 2003 ble det vedtatt ny borettslagslov, lov om burettslag av 6. juni 2003 nr. 39 (burettslagslova), som skal erstatte borettslagsloven av 1960. Den nye loven åpner for at sammenslutninger som har til formål å gi deltakerne fritidsbolig, skal kunne organisere seg som et borettslag. Loven er ventet å tre i kraft i løpet av 2005. Ikrafttredelsen av den nye burettslagslova vil medføre behov for endringer i skatteloven for å sikre en skattemessig likebehandling av fritidsboliger uavhengig av hvordan eierforholdet er organisert.

9.2 Gjeldende rett

Avkastning av fast eiendom er kapitalinntekt etter skatteloven § 5-1 første ledd jf. § 5-20 første ledd a. I tillegg er gevinster ved realisasjon av fast eiendom skattepliktig inntekt, jf. § 5-1 annet ledd. Det er imidlertid gitt særlige regler for beskatning av inntekt av egen bolig og fritidsbolig i skatteloven kapittel 7, og ved realisasjon av bolig og fritidsbolig i skatteloven § 9-3 annet til fjerde ledd. Reglene innebærer skattefritak for egen bruk av bolig og fritidsbolig, samt stor grad av skattefritak for utleie­inntekter fra disse. Videre er gevinster ved salg av bolig og fritidsbolig fritatt for beskatning, såfremt eieren oppfyller de særlige kravene til bruk og eiertid.

Reglene i skatteloven kapittel 7 gjelder for det første for selveide boliger og fritidsboliger. Som selveid fritidsbolig anses også tidsparter som er organisert etter sameiemodellen, det vil si hvor skattyter eier en del av eiendommen ved direkte eierandeler tilknyttet bruksrett. Videre er også boligselskaper, slik de er definert i skatteloven § 7-3 annet ledd, omfattet av særreglene. De alminnelige beskatningsreglene som gjelder for selskaper får således ikke anvendelse på boligselskaper, jf. skatteloven § 7-3 første ledd og § 10-1 annet ledd. Som boligselskap regnes borettslag og bolig­aksjeselskaper som har til formål å gi andelshaverne bolig i hus eid av selskapet. Sammenslutning som har til formål å gi andelshaverne fritidsbolig, er således ikke omfattet av skatteloven kapittel 7. Tilsvarende begrensning følger av de særlige realisasjonsbestemmelsene i § 9-3 annet til fjerde ledd, som kun gjelder for selveide boliger og fritidsboliger, samt ulike boligselskaper som har til formål å gi andelshaverne bolig.

Avgrensningen av skatteloven kapittel 7 og § 9-3 fjerde ledd mot sammenslutninger som har til formål å skaffe deltakerne fritidsbolig, har sammenheng med definisjonen av borettslag i borettslagsloven. Borettslagsloven § 1 første ledd første punktum definerer et borettslag som «et hvert andelslag (selskap) som har til formål å skaffe andelseierne bolig (…)». Det fremgår av forarbeidene til den nye burettslagslova, jf. Ot.prp. nr. 30 (2002-2003), at denne formuleringen i gjeldende borettslagslov § 1 skal tolkes bokstavlig. Andelslag som har til formål å skaffe andelseierne fritidsbolig, kan og skal således ikke stiftes som et borettslag. Det har derfor ikke vært behov for en særlig regulering av slike sammenslutninger i skatteloven.

I 2003 ble den nye burettslagslova vedtatt, med ventet ikrafttreden i løpet av 2005. Den nye burettslagslova åpner, i motsetning til gjeldende borettslagslov, for at andelslag som har til formål å gi andelshaverne fritidsbolig skal kunne stiftes som et borettslag, jf. § 1-1 annet ledd. Dette er av borettslagsutvalget begrunnet i at det bør være mulig for sammenslutninger å velge borettslagsformen hvis andelshaverne ønsker det, jf. NOU 2000:17. Dette må også ses som en del av den utviklingen som er skjedd i forhold til både utbygging og organisering av fritidsboliger siden 1960 og frem til i dag.

Etter vedtakelsen av den nye burettslagslova i 2003, er flere fritidsboliger blitt organisert som borettslag. Ettersom disse borettslagene ikke er omfattet av særreglene i skatteloven kapittel 7, skal både selskapet og andelshaverne lignes etter de alminnelige selskapsskatteregler, jf. skatteloven kapittel 10. Det innebærer at andelshaverne skal skattlegges for egen bruk av fritidsboligen som utbytte, hvis den faktiske husleien som andelshaver betaler til borettslaget er lavere enn markedsleien. Lavere faktisk husleie kan videre føre til at selskapet blir uttaksbeskattet pga. tapte leieinntekter. Ved fremleie av fritidsboligen, vil beskatningen avhenge av hvem som skal tilordnes leieinntektene. Hvis selskapet er rett subjekt, er leieinntektene skattepliktig inntekt for selskapet. Deler selskapet så leieinntektene ut til andelshaveren, vil leieinntektene anses som skattepliktig utbytte for andelshaveren. Skal leieinntektene tilordnes andelshaveren, anses leieinntektene som skattepliktig kapitalinntekt for andelshaveren. Andre inntekter som selskapet oppebærer, regnes som alminnelig virksomhetsinntekt. Ved salg av andelen gjelder ikke skatteloven § 9-3 fjerde ledd, slik at det skal gjennomføres et gevinst- eller tapsoppgjør på andelshaverens hånd uavhengig av andelshaverens bruk og eiertid.

9.3 Departementets vurderinger og forslag

Utviklingen i samfunnet har ført til behov for å kunne organisere eiendomsforholdene til både boliger og fritidsboliger på ulike måter. I mange tilfeller vil det være praktisk og ønskelig å kunne eie en bolig eller fritidsbolig gjennom et selskap eller en annen sammenslutning. Dette har gitt seg utslag i særlige regler for slike eierstrukturer.

Lovverket har lenge vært tilpasset sammenslutninger som har til formål å gi deltakerne bolig. Det gjelder også den skattemessige behandlingen av slike sammenslutninger. Da anvendelsesområdet for de nåværende reglene i skatteloven kapittel 7 ble utvidet til også å gjelde for andelshavere i boligselskaper, ble det i forarbeidene, jf. Ot.prp. nr. 21 (1991-1992), påpekt at det var en målsetting at andelshavere i boligselskaper skulle beskattes mest mulig likt med selveiere. Det ble fremhevet at de tidligere regler ga store skattemessige forskjeller for selveiere og andelshavere. I tillegg var det et ønske om et skattesystem som behandlet beskatning av egen bolig likt uansett eierform. De særlige skatteregler som gjaldt for selveide boliger, skulle derfor gjelde tilsvarende for borettslag og boligaksjeselskaper hvor andelshaveren bruker boenheten som egen bolig. Det samme har kommet til uttrykk i skatteloven § 9-3 annet ledd, som likestiller andelsleiligheter og aksjeleiligheter med selveide boliger ved realisasjon av fast eiendom.

Skatteloven kapittel 7 gjelder også for inntekter fra fritidsboliger. Men det er kun selveide fritidsboliger som omfattes. Det samme gjelder ved realisasjon av fritidsboliger, jf. skatteloven § 9-3 fjerde ledd. Likebehandlingen som gjelder for selveide boliger og boligselskaper, har dermed ingen parallell for forholdet mellom selveide fritidsboliger og fritidsboligselskaper. Det har sammenheng med at sammenslutninger som har til formål å gi deltakerne fritidsboliger, ikke har vært tillatt etter borettslagsloven. En særlig skatterettslig regulering av slike sammenslutninger har således ikke vært nødvendig.

Etter vedtakelsen av den nye burettslagslova, er derimot behovet for endringer i skatteloven blitt aktualisert. Flere borettslag med fritidsboliger er blitt etablert etter vedtakelsen av den nye loven, og det må forventes at flere også vil bli etablert etter at loven har trådt i kraft. I henhold til gjeldende rett vil inntekter fra disse fritidsboligene bli beskattet etter de alminnelige selskapsskatteregler i skatteloven kapittel 10 (evt. ved uttaksbeskatning), mens fritidsboliger som eies direkte av privatpersoner er omfattet av de særlige fritaksregler i skatteloven kapittel 7 og § 9-3 fjerde ledd. Det vil således innebære betydelige forskjeller i beskatningen om fritidsboligen eies av et borettslag eller om den eies av beboeren selv, noe som departementet anser som uheldig. Det bør være karakteren av eiendommen, og ikke eierstrukturen som avgjør hvilke regler som kommer til anvendelse. Den likebehandling av eierformer som gjelder for boliger, bør derfor også gjelde for fritidsboliger, basert på de samme hensyn som ble fremhevet i Ot.prp. nr. 21 (1991-1992).

På denne bakgrunn foreslår departementet at bestemmelsene som gjelder for selveide fritidsboliger i skatteloven kapittel 7, skal få tilsvarende anvendelse for fritidsboliger som eies via et borettslag og som andelshaveren bruker som egen fritidsbolig. Det vises til forslag til endring av skatteloven § 7-1 annet ledd, § 7-3 annet ledd og § 7-3 femte ledd første punktum.

Lovendringene i skatteloven kapittel 7, nødvendiggjør også en endring av reglene for beskatning av gevinster ved realisasjon av fritidsboliger. Departementet foreslår at det i skatteloven § 9-3 fjerde ledd presiseres at det med begrepet fritidsbolig også menes fritidsboliger som eies via et borettslag, på samme måte som det er presisert i skatteloven § 9-3 annet ledd at bolig også omfatter borettslagsleiligheter. Dette må gjøres for å sikre en ensartet behandling av fritidsboliger både i eiertiden og ved realisasjon.

9.4 Økonomiske og administrative konsekvenser

De foreslåtte endringene i beskatningen av fritidsboliger som eies via borettslag innebærer en forenkling av regelverket og en mer rettferdig beskatning av fritidsboliger, da beskatningen skjer uavhengig av hvordan eierskapet er organisert.

Det er per i dag rundt tyve borettslag som har som formål å gi andelshaverne fritidsbolig. Ettersom det tidligere ikke har vært anledning til å organisere fritidsboliger som borettslag, vil departementet anta at endringene ikke vil ha provenyvirkninger av betydning.

9.5 Ikrafttredelse

Finansdepartementet foreslår at lovendringene trer i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 2005.

10 Fritak for uttaksbeskatning i forbindelse med flodbølgekatastrofen i Sørøst-Asia

10.1 Innledning og sammendrag

Uttak herunder bortgivelse av vare eller tjeneste, utgjør skattepliktig inntekt for skattyter, jf. skatteloven § 5-2. Inntekten skal beregnes som om transaksjonen var blitt gjennomført til omsetningsverdi. Skatteloven gjør ikke unntak for uttak i form av gave til nødhjelp. I forbindelse med flodbølgekatastrofen som rammet Sørøst-Asia 26. desember 2004 har det oppstått spørsmål om fritak fra uttaksreglene.

I brev 19. januar 2005 varslet Finansdepartementet at det tok sikte på å fremme et avgrenset lovforslag som sikrer at det ikke blir uttaksbeskatning i tilfeller hvor det er gitt en gave (vare eller tjeneste) til en frivillig organisasjon som ledd i en innsamlingsaksjon i forbindelse med flodbølgekatastrofen i Sørøst-Asia.

Departementet foreslår at det gjøres unntak fra skatteloven § 5-2 for slike gaver. Det foreslås at unntaket gjøres midlertidig for uttak foretatt i perioden 26. desember 2004 til 31. desember 2005.

10.2 Gjeldende rett

Uttak av vare eller tjeneste utgjør skattepliktig inntekt for skattyter, jf. skatteloven § 5-2. Uttak foreligger når en skattyter omdisponerer formuesobjekter eller tjenester som er knyttet til en inntektsgivende aktivitet til et annet formål hos eier, for eksempel tar ut en salgsvare til eget bruk. Uttak foreligger også hvis formuesobjektet eller tjenesten gis bort. Inntekten skal beregnes som om transaksjonen var blitt gjennomført til omsetningsverdi.

Skatteloven gjør ikke unntak for uttak til nødhjelp. Omsetningsverdien av de varer og/eller tjenester som gis bort til et slikt formål vil bli tillagt virksomhetens inntekt og komme til beskatning. En avis som stiller gratis annonseplass til rådighet eller et transportforetak som tilbyr gratis transporttjenester vil således bli skattlagt for verdien av de varer eller tjenester som gis bort.

10.3 Departementets vurderinger og forslag

Flodbølgekatastrofen som rammet Sørøst-Asia 26. desember 2004 skapte et stort behov for bistand. Det ble derfor satt i gang en rekke tiltak som hadde som formål å skaffe midler til hjelp for flodbølgeofrene.

Finansdepartementet har med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 70, gitt fritak fra plikten til å betale uttaksmerverdiavgift i de tilfeller det ytes gratistjenester til en frivillig organisasjon som ledd i en innsamlingsaksjon i forbindelse med flodbølgekatastrofen.

Det er den klare hovedregel i skatteloven at gaver skal gis av beskattede midler. Unntak fra dette krever en særlig begrunnelse.

Departementet mener i tråd med dette generelle prinsipp at det klare utgangspunkt bør være at det ikke gis fritak for uttaksbeskatning ved gave i form av vare eller tjeneste til nødhjelpsarbeid eller andre gode formål. Begrunnelsen for uttaksbeskatning er gyldig også for slike gaver.

Bestemmelsen om uttaksbeskatning begrunnes i at det ved uttak disponeres over en verdi som bør skattlegges på samme måte som om den uttatte varen eller tjenesten var blitt omsatt til markedspris. Hvis en ikke foretar uttaksbeskatning i slike tilfeller, vil resultatet være at gaver i form av uttak kan gis med ubeskattede midler og uten noen øvre beløpsgrense.

Gaver i form av kontanter regnes ikke som uttak som må inntektsføres, fordi kontantbeholdingen allerede er skattlagt. Pengegaver gis følgelig av beskattede midler. Slike pengegaver gir ingen rett til fradrag i inntekt utover den som følger av skatteloven § 6-50. Denne bestemmelsen gir giver rett til fradrag i inntekt for inntil 12 000 kroner for pengegaver gitt til visse frivillige organisasjoner. Et fritak fra uttaksbeskatning derfor innebære forskjellig skattemessig behandling av gaver i form av varer eller tjenester på den ene side og gaver i form av kontanter på den annen side.

I brev 19. januar 2005 varslet Finansdepartementet at det tok sikte på å fremme et avgrenset lovforslag som sikrer at det ikke blir uttaksbeskatning i tilfeller hvor det er gitt en gave (vare eller tjeneste) til en frivillig organisasjon som ledd i en innsamlingsaksjon i forbindelse med flodbølgekatastrofen.

Departementet er av den oppfatning at hendelsen i Sørøst-Asia var av så ekstraordinær karakter og behovet for hjelp så stort, at situasjonen begrunner et midlertidig unntak fra de generelle skattereglene. I vurderingen av om det bør innføres et unntak er det også lagt vekt på at det bør gjelde tilsvarende unntak for uttaksbeskatningen som for plikten til å betale uttaksmerverdiavgift.

Departementet fremmer derfor forslag om at det gjøres unntak fra skatteloven § 5-2 for uttak i forbindelse med nødhjelpsarbeid knyttet til flodbølgekatastrofen i Sørøst-Asia.

Unntaket må begrenses til de tilfeller hvor det er gitt en gave (vare eller tjeneste) til en frivillig organisasjon. Avgrensningen innebærer at uttaket fra virksomheten må kanaliseres gjennom en frivillig organisasjon for å oppnå fritak. Departementet mener at det ikke bør stilles særlige krav til den frivillige organisasjonen. Departementet legger her vekt på at avgrensingen av unntaket bør være i overensstemmelse med avgrensingen av unntaket for uttaksmerverdiavgift.

Unntaket betyr at bedrifter som gir bort varer eller tilbyr gratis tjenester til en hjelpeorganisasjon i forbindelse med flodbølgekatastrofen ikke skal skattlegges for verdien av gaven.

Skattefritaket innebærer at bedriften beholder fradragsretten for kostnader til å anskaffe eller produsere den uttatte vare eller tjeneste. Unntaket bør derfor innskrenkes til ytelsestyper som også ellers inngår i bedriftens virksomhet. Et byggvareforetak eller en ullteppefabrikk kan således få fritak for uttak fra varelageret sitt til en innsamlingsaksjon, mens for eksempel en konsulentvirksomhet ikke kan kjøpe inn et slikt varelager og så utta det med skattefritak og fradragsretten i behold.

Departementet foreslår at unntaket gjøres midlertidig for uttak foretatt i perioden 26. desember 2004 til 31. desember 2005.

Det vise til forslag om nytt tredje ledd i skatteloven § 5-2.

Unntak for uttaksbeskatning anslås på usikkert grunnlag å gi et påløpt provenytap på om lag 15 mill. kroner. Unntaket vil i hovedsak berøre etterskuddspliktige og forslaget gir derfor ingen bokført virkning for 2005.

11 Tilpasninger i rederiskatteordningen som følge av ESAs reviderte retningslinjer for statsstøtte til sjøtransportvirksomhet

11.1 Innledning og sammendrag

Departementet foreslår enkelte endringer i det særskilte skattesystemet for rederiselskaper, jf. skatteloven §§ 8-10 til 8-20. Endringsforslagene har sin bakgrunn i at ESA, EFTAs overvåkningsorgan, har revidert sine retningslinjer for statsstøtte til sjøtransportnæringen. De reviderte retningslinjene ble vedtatt 31. mars 2004, og erstatter retningslinjene av 1997. ESAs reviderte retningslinjer bygger på EU-kommisjonens reviderte retningslinjer for statsstøtte til sjøtransportnæringen av 17. januar 2004 (se meddelelse C(2004) 43 fra Kommisjonen). ESAs reviderte retningslinjer skiller seg fra retningslinjene av 1997 på enkelte punkter. ESA har gitt medlemslandene frist til å endre sine støtteordninger i tråd med de nye retningslinjene innen 30. juni 2005.

Retningslinjene angir hvilke parametere som ESA vil benytte ved vurderingen av om statsstøtte til sjøtransportnæringen er i overensstemmelse med EØS-avtalen artikkel 61. ESA kan til enhver tid ta opp til fornyet vurdering om eksisterende statsstøtteordninger er i overensstemmelse med EØS-avtalen. Dersom en medlemsstat ikke følger opp de reviderte retningslinjene, kan ESA tvinge igjennom nødvendige endringer via EFTA-domstolen. Resultatet kan da bli at ulovlig statsstøtte må tilbakebetales fra de selskapene som har mottatt slik støtte. På denne bakgrunn er det viktig at den norske ordningen endres i tråd med de reviderte retningslinjene.

De reviderte retningslinjene medfører at den norske rederiskatteordningen på enkelte punkter må endres, og på enkelte punkter kan endres. Ettersom det norske rederiskattesystemet nå skal gjennomgås av Rederiskatteutvalget, bør det etter departementets vurdering i hovedsak kun gjennomføres endringer som sikrer at den norske ordningen er i overensstemmelse med retningslinjene. Rederiskatteutvalget ble oppnevnt 17. desember 2004, og skal vurdere den samlede beskatningen av rederinæringen samt vurdere eventuelle endringer i reglene for rederier. Utvalget skal avgi sin innstilling til Finansdepartementet innen 1. desember 2005.

Etter departementets vurdering nødvendiggjør de reviderte retningslinjene enkelte endringer i den norske rederiskatteordningen. Det må for det første oppstilles nærmere krav til flaggføringen på skip innenfor ordningen, se punkt 11.3 nedenfor. Det må videre gjennomføres visse endringer i reglene om krav til eiendeler i selskap innenfor ordningen og i reglene om hvilken virksomhet selskap innenfor ordningen kan utøve, jf. punkt 11.4 nedenfor.

11.2 Høring

Departementet sendte 11. mars 2005 ut et høringsnotat med forslag til endringer i rederiskatteordningen som følge av ESAs reviderte retningslinjer for statsstøtte til sjøtransportnæringen. Høringsfristen var satt til 15. april 2005.

Departementet har mottatt realitetsmerknader fra Norges Rederiforbund , Rederienes Landsforening , Oljeindustriens Landsforening , Olje- og energidepartementet og Nærings- og hand­els­departe­mentet .

Norges Rederiforbund framhever i sine merknader at den foreliggende revisjonen av retningslinjene synliggjør problemene ved å ha et norsk tonnasjeskattesystem som skiller seg fra andre tonnasjeskattesystemer i EØS-området. Ifølge Rederi­forbundet illustrerer dette behovet for at den norske ordningen fullt ut bringes over på en europeisk plattform. Bare en slik løsning vil ifølge Rederiforbundet for framtiden kunne sikre at felles europeiske endringer gis likeartede virkninger for de nasjonale rammebetingelser, og derved sikre den nødvendige forutberegnelighet og stabilitet.

Etter Rederiforbundets oppfatning innebærer departementets forslag i høringsbrevet en betydelig strammere tolkning av retningslinjene enn det som er lagt til grunn i andre EU-land. Forslagene innebærer dermed en relativ svekkelse av den norske tonnasjeskatteordningens internasjonale konkurransedyktighet. Ifølge Rederiforbundet innebærer forslagene i høringsnotatet omfattende endringer i rammebetingelsene for norsk skipsfart og offshorenæring. Dette er endringer som vil kunne få store og vidtrekkende konsekvenser for børsnoterte norske selskaper.

Rederienes Landsforening uttaler at de norske rammebetingelsene må være konkurransedyktige for at norske rederier skal kunne drive fra Norge under norsk flagg. Rederienes Landsforening ser det som svært viktig at det norske rederiskattesystemet i størst mulig grad harmoniseres med skattesystemene i andre EU-land. For øvrig slutter Rederienes Landsforening seg til Rederiforbundets høringsmerknader.

Øvrige høringsmerknader gjennomgås i forbindelse med de konkrete forslagene.

11.3 Innføring av flaggkrav i den norske rederiskatteordningen

11.3.1 Innledning

Et hovedhensyn bak ESAs statsstøtteretningslinjer for sjøtransportsektoren er å fremme EØS-flåtens konkurranseevne på verdensmarkedet. Et skattetiltak skal derfor etter retningslinjene i hovedregelen bare omfatte EØS-registrert tonnasje. Retningslinjene gir imidlertid anvisning på at også flaggnøytrale støtteordninger kan godkjennes under visse forutsetninger. Retningslinjene oppstiller for det første krav om at støttetiltaket må gjelde hele flåten som drives av et rederi som er hjemmehørende og selskapsskattepliktig i et EØS-land. Det er en forutsetning at det kan påvises at administrasjonen av alle berørte fartøyer faktisk utføres fra den aktuelle statens område, og at aktivitetene bidrar vesentlig til den økonomiske aktiviteten og sysselsettingen i EØS-området, se retningslinjene punkt 24A.3.1 syvende avsnitt.

Retningslinjene oppstiller videre krav om at selskap innenfor støtteordningen må opprettholde eller øke sin andel EØS-registrert tonnasje fra og med vedtagelsen av de nye retningslinjene. Dette gjelder likevel ikke dersom selskapet har minst 60 prosent EØS-registrert tonnasje. Hvis selskapet har bestemmende innflytelse over et annet selskap i henhold til Rådets syvende direktiv 83/349/EØF (artikkel 1), skal ovennevnte flaggkrav beregnes samlet på morselskapets og datterselskapets hånd. Kravet om at selskapene må opprettholde eller øke andelen EØS-registrert tonnasje gjelder heller ikke så lenge den samlede andelen EØS-registrert tonnasje i vedkommende land er opprettholdt eller har økt i løpet av en treårsperiode, se retningslinjene punkt 24A.3.1 åttende avsnitt. Dersom selskapet/konsernet ikke oppfyller flaggkravet, må skipet eller skipene som medfører at andelen EØS-registrert tonnasje blir for lav underlegges ordinær beskatning.

Den gjeldende norske rederiskatteordningen er flaggnøytral, dvs. at den gjelder i utgangspunktet uavhengig av hvor de aktuelle selskapene har registrert sine skip. Revisjonen av retningslinjene i 2004 nødvendiggjør derfor visse endringer i den norske ordningen.

11.3.2 Måletidspunktet for selskapenes andel EØS-registrert tonnasje

11.3.2.1 Høringsnotatet og høringsmerknader

Retningslinjene krever som nevnt at rederiselskapene må opprettholde eller øke andelen EØS-registrert tonnasje. I høringsnotatet la departementet til grunn at retningslinjene må forstås slik at måletidspunktet skal settes til tidspunktet for vedtagelsen av de reviderte retningslinjene, dvs. 31. mars 2004. Departementet foreslo videre at de nye flaggkravsreglene skal tre i kraft fra og med 1. juli 2005. Forslaget innebar dermed at fra og med 1. juli 2005 må selskapene opprettholde eller øke andelen EØS-registrert tonnasje i forhold til andelen EØS-registrert tonnasje selskapene hadde per 31. mars 2004.

Etter Norges Rederiforbunds oppfatning gir retningslinjene rom for tolkningstvil på dette punkt. Forbundet mener at retningslinjene åpner for at måletidspunktet kan settes til tidspunktet for ikrafttredelse av flaggkravsreglene i det enkelte medlemsland. Til støtte for sitt syn viser Rederiforbundet til at EU-landene har valgt ulike løsninger på dette punkt. Danmark har valgt tidspunket for framsettelse av lovforslaget for Folketinget, mens Storbritannia har valgt dato for ikrafttredelse av reglene i Storbritannia.

Etter Rederiforbundets oppfatning er det videre prinsipielt betenkelig at selskaper innenfor ordningen må forholde seg til lovgivning som ikke er vedtatt. Med tanke på de alvorlige konsekvenser som er foreslått ved brudd på flaggkravet i den norske ordningen, bør ikrafttredelsestids­punktet settes til det tidspunkt hvor et komplett lovforslag oversendes Stortinget, alternativt når et slikt regelverk trer i kraft nasjonalt. Dette vil ifølge Rederiforbundet skape større forutberegnelighet, samt gi norske rederier bedre tid til å foreta nødvendige kommersielle tilpasninger enn høringsnotatets forslag.

Også Nærings- og handelsdepartementet mener det bør innføres et senere måletidspunkt enn det som er foreslått i høringsnotatet. Departementet peker på at rederier som i perioden fra 31. mars 2004 og fram til nå har redusert sin andel EØS-registrert tonnasje, vil kunne få problemer med å oppjustere EØS-flaggandelen innen 30. juni 2005. Departementet viser videre til at Danmark har valgt en løsning der selskapene kan velge mellom to måletidspunkter. Selskapene kan velge enten 17. januar 2004 som er tidspunktet for vedtagelse av retningslinjene i EU-kommisjonen, eller 12. januar 2005 som er tidspunktet da lovforslaget ble framsatt for Folketinget. Nærings- og handelsdepartementet ber Finansdepartementet vurdere en tilsvarende løsning som i Danmark.

11.3.2.2 Departementets vurderinger og forslag

Danmark notifiserte EU-kommisjonen i januar 2005 om endringer i den danske tonnasjeskatteordningen som følge av EU-kommisjonens reviderte retningslinjer for statsstøtte til sjøtransportnæringen. EU-kommisjonen har ikke reist innvendinger til endringene innen utløpet av fristreglene i forordning nr. 659/1999. Endringene i den danske ordningen må derfor anses som godkjent av EU-kommisjonen, herunder tidspunktet for måling av selskapenes andel EØS-registrert tonnasje.

Dette tyder på at medlemslandene står friere med hensyn til valg av måletidspunkt enn det departementet antok i høringsnotatet. Departementet foreslår på denne bakgrunn at måletidspunktet utsettes i forhold til forslaget i høringsnotatet. Etter departementets oppfatning er det mest hensiktsmessig at måletidspunktet settes til tidspunktet for ikrafttredelse av de nye flaggkravsreglene, dvs. 1. juli 2005. Departementet foreslår derfor at selskapene må opprettholde eller øke sin andel EØS-registrert tonnasje per 1. juli 2005 fra denne datoen. Det vises til vedlagte forslag til § 8-11 nytt åttende ledd første punktum.

Retningslinjene angir ikke hvilke regler som skal gjelde for selskaper som trer inn i tonnasjeskatteordningen etter 1. juli 2005. Departementet antar at det i slike tilfeller vil være hensiktsmessig å sette måletidspunktet til tidspunktet for inntreden i rederiskatteordningen. Etter skatteloven § 8-14 første ledd må selskaper som trer inn i ordningen oppfylle vilkårene for tonnasjebeskatning gjennom hele inntektsåret. Måletidspunktet vil i slike tilfeller være 1. januar i inntredelsesåret. Nystiftede selskaper kan imidlertid tre inn i ordningen fra og med stiftelsesåret, selv om selskapet stiftes senere i året. I slike tilfeller vil måletidspunktet være stiftelsestidspunktet. Dette ble også forslått i høringsnotatet, og ingen av høringsinstansene hadde innvendinger til forslaget. Det vises til vedlagte forslag til § 8-11 nytt åttende ledd annet punktum.

Departementet legger til grunn at selskapets andel EØS-registrert tonnasje skal beregnes ut fra selskapets samlede flåte målt i nettotonnasje, dvs. nettotonnasje slik denne til enhver tid er fastsatt i målebrev som er gyldig her i riket i henhold til forskrift 26. juli 1994 nr. 749 om måling av fartøyer. Dette ble også foreslått i høringsnotatet, og ingen av høringsinstansene hadde innvendinger til forslaget. Det vises til vedlagte forslag til § 8-11 nytt åttende ledd tredje punktum.

11.3.3 Unntak fra kravet om at selskapene må opprettholde eller øke andelen EØS-registrert tonnasje

11.3.3.1 Høringsnotatet og høringsmerknader

Av retningslinjene framgår det at kravet om at selskapene må opprettholde eller øke andelen EØS-registrert tonnasje kan fravikes i to tilfeller. Selskapene kan for det første redusere andelen EØS-registrert tonnasje så lenge denne andelen minst utgjør 60 prosent av selskapets totale flåte. Selskapene kan for det annet redusere andelen EØS-registrert tonnasje dersom den samlede andelen EØS-registrert tonnasje i vedkommende land er opprettholdt eller har økt i løpet av en treårsperiode.

I høringsnotatet foreslo departementet at det bør innføres en regel i den norske ordningen om at selskapene kan redusere andelen EØS-registrert tonnasje så lenge denne andelen minst utgjør 60 prosent av selskapets totale flåte. I høringsnotatet la imidlertid departementet til grunn at det ikke burde innføres en regel om at selskapet kan redusere andelen EØS-registrert tonnasje dersom den samlede andelen EØS-registrert tonnasje i vedkommende land er opprettholdt eller har økt i løpet av en treårsperiode. Departementet antok at en slik regel ville være svært krevende å administrere. Departementet illustrerte dette med følgende eksempel:

I år 1 reduseres EØS-flåten til et rederiselskap. Dersom bruddet ikke rettes før utløpet av fristreglene i § 8-17, må selskapet tre ut av ordningen. Det skal da i år 1 gjennomføres et skattemessig inntektsoppgjør, der ubeskattede inntekter opptjent mens selskapet har vært innenfor ordningen kommer til beskatning. I år 4 legges deretter rapporten fram som viser utviklingen av vedkommende lands samlede EØS-flåte i perioden år 1 til 3. Dersom EØS-flåten ikke er redusert i denne perioden, foreligger det dermed ikke en ulovlig eiendel for rederiselskapet. Selskapets ligning for årene 1, 2 og 3 må da endres. Det skattemessige inntektsoppgjøret i år 1 må reverseres, og selskapet må tonnasjebeskattes i årene 1, 2 og 3.

Departementet antok dessuten at denne løsningen ikke vil innebære noen stor ulempe for rederiselskapene, fordi selskapene sannsynligvis ikke vil ta sjansen på at Norges samlede EØS-flåte er konstant eller økende. Selskapene vil kunne sørge for at de enten har minst 60 prosent EØS-registrert tonnasje, eller at andelen EØS-registrert tonnasje ikke reduseres.

Etter Norges Rederiforbunds oppfatning er det viktig at også Norge innfører en regel om at flaggkravet ikke skal gjelde dersom den samlede andelen EØS-registrert tonnasje i Norge er opprettholdt eller har økt i løpet av en treårsperiode. Forbundet viser til at Danmark, Storbritannia og Nederland har innført en begrensning i flaggkravet der den samlede andelen EØS-registrert tonnasje er opprettholdt eller har økt i løpet av ett eller tre år. Danmark har valgt en løsning der en økning eller opprettholdelse av den samlede EØS-registerte flåten over ett inntektsår innebærer at det ikke vil gjelde et flaggkrav for det påfølgende inntektsåret. I Storbritannia har man valgt å se på flåteutviklingen over tre år. Dersom den samlede andelen EØS-registrert tonnasje er opprettholdt eller har økt i en treårsperiode, vil det ikke gjelde et flaggkrav for det påfølgende inntektsåret. Rederiforbundet legger til grunn at den britiske løsningen krever lite administrasjon både for skattytere og ligningsmyndigheter, og anbefaler at det innføres en lignende ordning i Norge.

Rederiforbundet viser videre til at den samlede EØS-registrerte flåte i Norge er høy sammenlignet med en del andre europeiske land. Det vises til at andelen EØS-registrert tonnasje i Norge per 1. januar 2005 var 62,6 prosent målt i bruttotonn, og 63,4 prosent målt i antall skip. Forbundet peker på at retningslinjene kan gi urimelige utslag ved at land der den samlede EØS-registrerte flåte er redusert fra for eksempel 65 til 62 prosent underlegges samme behandling som land der andelen EØS-registrert tonnasje er redusert fra for eksempel 15 til 12 prosent. For å rette opp denne skjevheten forslår Rederiforbundet en regel om at det også på nasjonalt plan bør gjelde en 60-prosentregel, slik som retningslinjene legger opp til på selskapsnivå. Regelen vil innebære at dersom den samlede EØS-registrerte flåte i Norge minst utgjør 60 prosent av den totale flåte over en treårsperiode, skal det for kommende inntektsår ikke gjelde et flaggkrav på selskapsnivå.

Nærings- og handelsdepartementet mener det må innføres en regel om at flaggkravet ikke skal gjelde på selskapsnivå dersom den samlede andelen EØS-registrert tonnasje i Norge er opprettholdt eller har økt i løpet av en treårsperiode.

11.3.3.2 Departementets vurderinger og forslag

I tråd med forslaget i høringsnotatet foreslår departementet at det innføres en regel om at selskapene kan redusere andelen EØS-registrert tonnasje så lenge denne andelen minst utgjør 60 prosent av selskapets totale flåte. Det vises til vedlagte forslag til § 8-11 nytt åttende ledd fjerde punktum.

Departementet har kommet til at det i tillegg bør innføres et unntak fra kravet om at selskapene må opprettholde eller øke andelen EØS-registrert tonnasje i tilfeller der den samlede andelen EØS-registrert tonnasje for selskaper innenfor den norske rederiskatteordningen er opprettholdt eller har økt i løpet av det foregående inntektsår.

EU-kommisjonens og ESAs retningslinjer er noe ulikt utformet når det gjelder unntaket fra flaggkravet på selskapsnivå i tilfeller der den samlede EØS-registrerte flåte i vedkommende land er opprettholdt eller økt over en nærmere bestemt periode. EU-kommisjonens retningslinjer lyder på dette punkt:

«Opfylder en virksomhed (eller en gruppe) ikke dette krav, bør den pågældende medlemsstat ikke indrømme skattelettelser for andre fartøjer, registrert uden for Fællesskapet, der drives af denne virksomhed, med mindre den andel af den samlede tonnage, der er for skibe, der fører fællesskapsflag, og for hvilken der kan indrømmes skattelettelser i denne medlemsstat, ikke er faldet i gennomsnitt i løpet af det forgående skatteår.»

Til forskjell fra EU-kommisjonens retningslinjer synes ESAs retningslinjer å oppstille et krav om at selskapene bare kan redusere sin andel EØS-registrert tonnasje så lenge den samlede EØS-flåte i samme periode er opprettholdt eller har økt. Det er imidlertid grunn til å tro at ESA i sin vurdering vil se hen til EU-kommisjonens retningslinjer, og til hvordan retningslinjene er implementert i andre EØS-land. Det bør derfor kunne forventes at ESA vil godkjenne at Norge innfører en ordning som i Storbritannia eller Danmark, der en økning eller opprettholdelse av den samlede EØS-registrerte flåte over ett eller eventuelt tre år, medfører at flaggkravet ikke skal gjelde for det påfølgende inntektsåret. Departementet foreslår at det innføres en slik begrensning i flaggkravet også i den norske ordningen.

Som nevnt har Danmark og Storbritannia valgt ulike løsninger med hensyn til tidsperioden som skal avgjøre om det vil gjelde et flaggkrav på selskapsnivå for det kommende inntektsåret. I Storbritannia har man valgt å se på utviklingen i den EØS-registrerte flåten over tre år, mens Danmark har valgt å se på tilsvarende flåteutvikling i det foregående året.

Den norske rederiskatteordningen har siden innføringen av ordningen i 1996 vært flaggnøytral. Ligningskontoret (Sentralskattekontoret for storbedrifter) har derfor ikke ved ligningen innhentet informasjon om flaggføringen på skip innenfor ordningen. Ligningskontoret vil først innhente slik informasjon for inntektsåret 2005, se nærmere under punkt 11.3.8 om ikrafttredelse. Dersom man velger en treårsperiode for måling av utviklingen i den EØS-registrerte flåten, vil ikke selskapene kunne nyte godt av et eventuelt unntak fra flaggkravet på selskapsnivå før i inntektsåret 2008. Etter departementets vurdering gir det en bedre løsning om man i stedet ser på utviklingen i den EØS-registrerte flåten i det foregående inntektsåret, slik man har valgt i Danmark. Unntaket fra flaggkravet vil da kunne få virkning fra og med inntektsåret 2006, se nærmere under punkt 11.3.8 om ikrafttredelse.

Departementet antar at det ikke vil være så vanskelig å administrere en slik ordning. Sentralskattekontoret for storbedrifter må da i begynnelsen av hvert inntektsår innhente informasjon om selskapenes nettotonnasje med og uten EØS-flagg i det foregående inntektsåret. Dersom prosentandelen EØS-registrert tonnasje innenfor ordningen er opprettholdt eller har økt i det foregående inntektsåret, vil det ikke gjelde et flaggkrav for inneværende inntektsår. Motsatt; dersom prosentandelen EØS-registrert tonnasje er redusert, vil det gjelde et flaggkrav for dette året.

Departementet antar at beregningstidspunktet for selskapenes samlede nettotonnasje innenfor den norske rederiskatteordningen med og uten EØS-flagg bør settes til 31. desember hvert år. For å avgjøre hvorvidt det vil gjelde et flaggkrav for inneværende inntektsår, må ligningskontoret da sammenholde prosentandelen EØS-registrert tonnasje per 31. desember i det foregående året med prosentandelen EØS-registrert tonnasje per 31. desember året før. Det vises til vedlagte forslag til § 8-11 nytt niende ledd første punktum.

I de tilfellene hvor den samlede EØS-registrerte flåten innenfor ordningen er redusert i det foregående inntektsår, vil det gjelde et flaggkrav fra og med 1. januar i inneværende inntektsår. Ligningskontoret trenger imidlertid noe tid for å innhente informasjon om selskapenes nettotonnasje med og uten EØS-flagg per 31. desember i det foregående året. Først når ligningskontoret kunngjør opplysninger om flåteutviklingen, vet selskapene sikkert om det vil gjelde et flaggkrav for inneværende år.

For å unngå pliktig uttreden fra ordningen, må et selskap i utgangspunktet rette brudd på vilkår for tonnasjebeskatning innen to måneder etter at bruddet oppsto, jf. skatteloven § 8-17 tredje ledd første punktum. Dersom bruddet er uvesentlig eller skyldes forhold utenfor selskapets kontroll, anses imidlertid ikke selskapet å ha trådt ut av ordningen så lenge bruddet rettes innen to måneder etter at selskapet burde ha oppdaget bruddet, jf. § 8-17 tredje ledd annet punktum. Departementet legger til grunn at flåteutviklingen året før må anses som et forhold utenfor selskapets kontroll som nevnt i bestemmelsens tredje ledd annet punktum. En legger videre til grunn at dette skal innebære at tidsfristen for å rette opp brudd på flaggkravet begynner å løpe først fra det tidspunktet hvor ligningskontoret kunngjør om at det for innværende inntektsår vil gjelde et flaggkrav på selskapsnivå. Dette gjelder selv om selskapene på annet vis kan ha blitt kjent med flåteutviklingen.

Den foreslåtte begrensningen i flaggkravet forutsetter at selskapene i begynnelsen av hvert inntektsår innrapporterer til ligningskontoret om flaggføringen på sine skip per 31. desember i det foregående inntektsåret. Ordningen forutsetter også at ligningskontoret kunngjør opplysninger om flåteutviklingen på egnet måte. Departementet tar sikte på å utarbeide nærmere regler om dette i forskrift. Det vises til skatteloven § 8-20 og forslag til § 8-11 nytt niende ledd annet punktum.

Rederiforbundet foreslår, som nevnt under punkt 11.3.3.1 ovenfor, i sine høringsmerknader at det bør innføres en ytterligere begrensning i kravet om at selskapene må opprettholde eller øke andelen EØS-registrert tonnasje. Forslaget går ut på at dersom den samlede EØS-registrerte flåte minst utgjør 60 prosent av den totale flåten innenfor ordningen, skal det for kommende inntektsår ikke gjelde et flaggkrav på selskapsnivå. Departementet kan ikke se at dette forslaget har forankring i ordlyden i retningslinjene. Etter det departementet kjenner til har verken Danmark eller Storbritannia foreslått en slik begrensning i flaggkravet. Departementet vil på denne bakgrunn ikke ta opp Rederiforbundets forslag på dette punktet.

11.3.4 Eid eller også innleid flåte?

11.3.4.1 Høringsnotatet og høringsmerknader

Selskaper innenfor det norske rederiskatteordningen kan drive virksomhet ved utleie og drift av egne og innleide fartøy som nevnt i skatteloven § 8-11 første ledd a og b, jf. skatteloven § 8-13 første ledd. Dette reiser spørsmål om flaggkravet bare skal gjelde for eid flåte eller om også innleid flåte skal medberegnes.

I høringsnotatet la departementet til grunn at flaggkravet bare skal gjelde for eid flåte. Departementet viste til at selskapene vil ha liten kontroll over flaggføringen på innleid flåte. Selskapene kan ikke uten videre hindre at innleide skip under leieperioden omregistreres fra et EØS-register til et register utenfor EØS. Dette tilsier at kun eide skip bør inngå ved beregningen av flaggkravet. Departementet viste videre til at Danmark har valgt å begrense flaggkravet til eid flåte.

Norges Rederiforbund støtter departementets forslag om at flaggkravet bare skal gjelde for eid flåte.

11.3.4.2 Departementets vurderinger og forslag

I tråd med forslaget i høringsnotatet foreslår departementet at flaggkravet bare skal gjelde for eid flåte. Det vises til vedlagte forslag til § 8-11 nytt åttende ledd første punktum.

11.3.5 Konsolidering av selskaper

11.3.5.1 Høringsnotatet og høringsmerknader

Av retningslinjene framgår det at i tilfeller der et selskap har bestemmende innflytelse over et annet selskap i henhold til Rådets syvende direktiv 83/349/EØF (artikkel 1), skal flaggkravet beregnes samlet for morselskapet og datterselskapet. Direktivets artikkel 1 er gjennomført i norsk rett ved lov 17. juli 1998 nr. 56 om årsregnskap m.v. (regnskapsloven) § 1-3.

Departementet foreslo i høringsnotatet at reglene om konsolidering av selskaper ved beregningen av flaggkravet skal gjelde i de tilfeller der et selskap innenfor ordningen har bestemmende innflytelse over et underliggende selskap innenfor ordningen i henhold til konserndefinisjonen i regnskapsloven § 1-3. Et slikt underliggende selskap innenfor ordningen kan være et aksjeselskap, deltakerlignet selskap eller NOKUS-selskap, jf. skatteloven § 8-11 første ledd bokstav e til g.

Departementet viste videre til at selskap innenfor ordningen til en viss grad kan eie aksjer i rederiselskaper utenfor ordningen. Selskapene kan for det første eie aksjer i ordinært beskattede børsnoterte norske rederiaksjeselskaper. Selskapene kan videre eie aksjer i utenlandske børsnoterte rederiaksjeselskaper, se skatteloven § 8-11 første ledd bokstav c. Departementet la til grunn at skip i slike selskaper utenfor tonnasjeskatteordningen, ikke skal inngå i beregningen av flaggkravet.

Norges Rederiforbund er enig med departementet i at reglene om konsolidering av selskaper ved beregningen av flaggkravet, kun bør gjelde for selskaper innenfor rederiskatteordningen.

Rederiforbundet legger til grunn at i tilfeller der et aksjeselskap innenfor ordningen eier aksjer i et underliggende aksjeselskap innenfor ordningen, vil konsolidering kun skje dersom eierselskapet har bestemmende innflytelse over det underliggende aksjeselskapet. For andre aksjonærer i det underliggende selskapet, som ikke har bestemmende innflytelse over selskapet, skal det ikke gjennomføres konsolidering ved beregning av flaggkravet. For disse aksjonærene vil flaggkravet beregnes isolert på den enkelte aksjonærs hånd.

I de tilfeller der ett eller flere aksjeselskap(er) eier andeler i et underliggende deltakerlignet selskap eller NOKUS-selskap, foreslår Rederiforbundet at nettotonnasjen i det underliggende selskapet skal tilordnes den enkelte deltaker etter eierandel ved beregningen av flaggravet. Dette vil gjelde uansett størrelsen på eierandelen.

11.3.5.2 Departementets vurderinger og forslag

I tråd med forslaget i høringsnotatet foreslår departementet at reglene om konsolidering av selskaper ved beregningen av tonnasje med og uten EØS-flagg kun skal gjelde i de tilfeller der et selskap innenfor ordningen har bestemmende innflytelse over et underliggende selskap innenfor ordningen i henhold til konserndefinisjonen i regnskapsloven § 1-3. Dersom et selskap eier aksjer eller andeler i et underliggende selskap uten å ha bestemmende innflytelse etter regnskapsloven § 1-3, skal flaggkravet bedømmes isolert på eierselskapets hånd.

Departementets forslag innebærer at i tilfeller der et morselskap utenfor ordningen for eksempel eier tre ulike datterselskaper innenfor ordningen, som igjen har eierposisjoner i egne datterselskaper innenfor ordningen, så vil konsolideringskravet gjelde separat for disse tre ulike konserngrenene. Departementet forslag innebærer videre at heller ikke skip i datterselskap utenfor ordningen skal inngå i beregningen av flaggandelen på morselskapets hånd innenfor ordningen.

Departementet foreslår som nevnt at reglene om konsolidering bare skal gjelde der selskap innenfor ordningen har bestemmende innflytelse over et underliggende selskap innenfor ordningen i henhold til konserndefinisjonen i regnskapsloven § 1-3. Dette bør etter departementets vurdering gjelde uansett om det underliggende selskapet er aksjeselskap, deltakerlignet selskap eller NOKUS-selskap. Når selskapet først har bestemmende innflytelse over et underliggende selskap, bør flaggandelen i det underliggende selskapet i sin helhet tilordnes eierselskapet. Etter departementets vurdering bør altså ikke nettotonnasjen tilordnes den enkelte deltaker etter eierandel i det deltakerlignende selskapet, slik Rederiforbundet foreslår.

Det vises til forslag til § 8-11 nytt åttende ledd femte punktum.

11.3.6 Konsekvenser ved brudd på flaggkravet

11.3.6.1 Høringsnotatet og høringsmerknader

Retningslinjene forutsetter at brudd på flaggkravet kun skal ha betydning for skattleggingen av det skipet (eller de skipene) som medfører at andelen EØS-registrert tonnasje blir for lav, jf. retningslinjene punkt 24.A.3.1 åttende avsnitt hvor det heter at

«[…] the relevant EEA state should not grant further tax relief with respect to additional non-EEA flagged vessels operated by that company[…]».

I høringsnotatet pekte departementet på at retningslinjene her synes å være utformet med bakgrunn i flere europeiske tonnasjeskatteordninger, jf. blant annet tonnasjeskatteordningene i Nederland, Danmark og Storbritannia. Etter disse ordningene kan rederiselskapet både drive skipsfartsvirksomhet og annen type virksomhet. Det er bare skipsfartsvirksomheten som kan underlegges tonnasjebeskatning, mens annen virksomhet må underlegges ordinær beskatning.

Den norske ordningen skiller seg fra de ovennevnte tonnasjeskatteordningene ved at selskapet kun kan drive kvalifisert skipsfartsvirksomhet. Det oppstilles bestemte krav både til hvilke eiendeler selskapet kan eie, jf. skatteloven § 8-11, og til den virksomheten som selskapet kan utøve, jf. skatteloven § 8-13. Dersom selskapet bryter disse vilkårene, må selskapet tre ut av tonnasjeskatteordningen etter reglene i skatteloven § 8-17.

I høringsnotatet la departementet derfor til grunn at brudd på flaggkravet bør behandles som andre brudd på vilkårene for tonnasjebeskatning, dvs. at selskapet må tre ut av ordningen dersom EØS-flaggandelen ikke økes til minimumsnivå før utløpet av fristregelen i skatteloven § 8-17 tredje ledd. Ved uttreden vil selskapets ubeskattede inntekter komme til beskatning på selskapets hånd etter reglene i skatteloven § 8-17 annet ledd.

Norges Rederiforbund er sterkt kritisk til departementets løsning. Forbundet hevder at tolkningen innebærer en langt strengere tolkning av flaggkravet enn det som følger av retningslinjene og det som er langt til grunn i andre EU-land. Departementets tolkning vil derfor ytterligere svekke den norske ordningens konkurransedyktighet. Ifølge forbundet er departementets løsning i strid med forutsetningene i Skipsfartsmeldingen (St.meld. nr. 31 (2003-2004) og Stortingets etterfølgende behandling av denne, samt endringene i rederiskatteordningen i forbindelse med statbudsjettet for 2005.

En mer naturlig tilnærming ved implementering av retningslinjenes flaggkrav ligger ifølge Rederiforbundet i en endring av sktl. § 8-15 om fastsettelse av skattepliktig inntekt innenfor ordningen. Denne bygger i dag på at finansinntekter er løpende skattepliktig på vanlig måte, mens alle øvrige inntekter er gjenstand for utsatt beskatning. Tilsvarende kan inntekt fra skip som medfører at selskapet ikke har tilstrekkelig andel EØS-registrert tonnasje følge de alminnelige skatteregler. Selskapet bør gis en frist til utgangen av inntektsåret med å bringe forholdet i orden, dvs. gjenopprette nødvendig EØS-andel. Dersom dette ikke gjøres, foreslår Rederiforbundet at inntekten fra det/de overskytende skip føres i separat regnskap, og blir gjenstand for ordinær beskatning etter de alminnelige skattereglene. Skattlagt inntekt bør kunne tillegges konto for skattlagt kapital på ordinær måte.

11.3.6.2 Departementets vurderinger og forslag

Etter departementets syn vil Rederiforbundets forslag kunne åpne for uheldig skattetilpasning. Selskapene kan omregistrere skip som forventes å gå med underskudd til et register utenfor EØS. Dersom andelen EØS-registrert tonnasje i selskapet reduseres i forhold til nivået ved innføringen av retningslinjene, vil dette skipet bli underlagt ordinær beskatning, og selskapet vil dermed få rett til fradrag for underskuddet etter de ordinære reglene. Dersom selskapet forventer at skipet vil gå med overskudd, kan selskapet omregistrere skipet til et register innenfor EØS. Skipet vil da igjen kvalifisere for tonnasjebeskatning, og selskapet unngår ordinær skatt på overskuddet. Etter departementets vurdering er det uheldig om selskap på denne måten kan velge mellom ordinær beskatning og tonnasjebeskatning innenfor ordningen.

Rederiforbundets forslag vil komplisere rederibeskatningsreglene. Forslaget innebærer at alle inntekter og kostnader i selskapet må fordeles avhengig av om de stammer fra tonnasjebeskattet skipsfartsvirksomhet eller ordinært beskattet skipsfartsvirksomhet. For enkelte inntekts- og utgiftsposter kan en slik fordeling bli komplisert og skjønnsmessig. Dette vil blant annet gjelde for utgifter til kjøp av managementtjenester fra selskap utenfor ordningen. Rederiforbundets forslag medfører også at selskapene må opprette nye avskrivningssaldoer for skip som skal skattlegges løpende.

Departementet vil også bemerke at flaggkravet er foreslått bare å gjelde for eid flåte, se punkt 11.3.4.2. Det er videre foreslått at reglene om konsolidering av selskaper ved beregning av flaggkravet, bare skal gjelde for selskaper innenfor ordningen, se punkt 11.3.5.2. Etter departementets vurdering bør selskapene dermed ha god kontroll på om de har en tilstrekkelig andel EØS-registrert tonnasje. Flaggkravsreglene bør derfor skape få problemer for selskapene.

På denne bakgrunn opprettholder departementet sin vurdering fra høringsnotatet om at brudd på flaggkravet bør behandles som brudd på andre vilkår for tonnasjebeskatning. Det betyr at selskapet må tre ut av ordningen dersom EØS-flaggandelen ikke økes til minimumsnivået før utløpet av fristregelen i skatteloven § 8-17 tredje ledd.

Av § 8-17 første ledd bokstav b framgår det at tonnasjebeskattet selskap må tre ut av ordningen fra og med det inntektsåret da vilkårene etter § 8-11 til § 8-13 brytes. De nye flaggkravsreglene i § 8-11 nye åttende og niende ledd vil være omfattet av § 8-17 første ledd bokstav b. Det er derfor ikke nødvendig med noen lovendring på dette punkt.

11.3.7 Fusjon og fisjon av selskaper innenfor ordningen

Selskap innenfor ordningen må som nevnt opprettholde eller øke sin andel EØS-registrert tonnasje per 1. juli 2005, eventuelt fra det tidspunktet hvor selskapet trer inn i ordningen, se punkt 11.3.2.2. Dersom selskaper innenfor ordningen fusjonerer eller fisjonerer etter dette tidspunktet, oppstår det spørsmål om hva som skal anses som det enkelte selskaps andel EØS-registrert tonnasje per 1. juli 2005 (eventuelt på et senere måletidspunkt) etter omorganiseringen. Dette spørsmålet ble ikke behandlet i høringsnotatet.

Ved fusjon av selskaper innenfor ordningen legger departementet til grunn at andelen EØS-registrert tonnasje på måletidspunktet i det fusjonerte selskapet skal beregnes på grunnlag av summen av henholdsvis EØS-registrert og ikke EØS-registrert tonnasje på måletidspunktet i overdragende og overtakende selskap.

Ved fisjon av selskap innenfor ordningen antar departementet at det må skje en fordeling av tonnasjeandelen på bakgrunn av fordelingen av tonnasje i fisjonen. Departementet vil vurdere dette nærmere.

Departementet vil gi nærmere regler om beregning av flaggandeler ved fusjon og fisjon i forskrift til skatteloven. Se vedlagte forslag til § 8-11 nytt åttende ledd syvende punktum.

11.3.8 Ikrafttredelse

Medlemslandene har som nevnt fått frist til å endre sine støtteordninger til skipfartssektoren innen 30. juni 2005. Departementet foreslår derfor at kravene til EØS-registrering må være oppfylt fra og med 1. juli 2005.

Departementet foreslår videre at ligningsmyndighetene i januar 2006 innhenter informasjon om selskapenes flåte med og uten EØS-flagg per 31. desember 2005 og per 31. desember 2004. Unntaket fra flaggkravet der den samlede EØS-registrerte flåte innenfor ordningen er opprettholdt eller har økt, vil da kunne få anvendelse første gang for inntektsåret 2006.

Det vises til vedlagte forslag til ikrafttredelsesregler.

11.4 Retningslinjenes definisjon av sjøtransporttjenester

11.4.1 Innledning

De reviderte statsstøtteretningslinjene gjelder for sjøtransporttjenester slik dette begrepet er definert i rådsforordning (EØF) nr. 4055/86 og rådsforordning (EØF) nr. 3577/92, se retningslinjene punkt 24A.2 tredje avsnitt. Forordningene er inkorporert i norsk rett ved lov 4. desember 1992 nr. 121 om fri utveksling av tjenesteytelser innen sjøtransport. Dette innebærer at retningslinjene i hovedsak gjelder for støtte til transport av gods og passasjerer. Retningslinjene åpner imidlertid for at også drift av taubåter og frakt av utvunnet materiale fra mudringsvirksomhet i visse tilfeller kan motta statsstøtte, se retningslinjene punkt 24A.3.1 avsnitt 12 til 16.

De reviderte retningslinjenes definisjon av sjøtransportvirksomhet nødvendiggjør visse endringer i den norske rederiskatteordningen. Etter de reviderte retningslinjene kan flyttbare innretninger for bruk i petroleumsvirksomhet i form av rigger, produksjonsskip mv. ikke lenger være lovlige eiendeler innenfor rederiskatteordningen. Det må også gjøres endringer vedrørende kravene til taubåter og fartøyer som frakter utvunnet materiale fra mudringsvirksomhet.

11.4.2 Flyttbare innretninger for bruk i petroleumsvirksomhet

11.4.2.1 Gjeldende rett, høringsnotatet og høringsmerknadene

Etter rederiskatteordningen kan selskaper innenfor ordningen blant annet eie skip i fart og flyttbare innretninger for bruk i petroleumsvirksomhet, jf. skatteloven § 8-11 første ledd bokstav a og b. Selskaper innenfor ordningen kan imidlertid som hovedregel ikke drive virksomhet som nevnt i petroleumsskatteloven § 1, dvs. undersøkelse etter og utnyttelse av undersjøiske petroleumsforekomster og dertil knyttet virksomhet og arbeid, jf. skatteloven § 8-13 tredje ledd første punktum. Dersom selskap innenfor ordningen for eksempel eier en boreplattform, må denne enten leies ut til selskap utenfor ordningen, eller eierselskapet må drive virksomhet med plattformen på utenlandsk sokkel, jf. Ot.prp. nr. 11 (1996-97) side 64.

I høringsnotatet foreslo departementet, i samsvar med departementets forståelse av de reviderte retningslinjene, at selskap innenfor den norske tonnasjeskatteordningen ikke lenger skal kunne eie flyttbare innretninger i form av rigger, produksjonsskip mv. Departementet foreslo at endringen skal tre i kraft fra og med inntektsåret 2006, for å gi selskapene noe tid til å tilpasse seg endringen. Ingen av høringsinstansene har reist innvendinger mot departementets forståelse av de reviderte retningslinjene på dette punktet.

Norges Rederiforbund har imidlertid gitt uttrykk for at endringen må følges opp av overgangsregler som er tilpasset offshoreentreprenørenes situasjon. Rederiforbundet foreslår at det gis særskilte overgangsregler for de selskapene som må tre ut av ordningen. Det foreslås en løsning der 60 prosent av gevinsten som etter ordinære regler skal føres på gevinst- og tapskonto ved uttreden, kan overføres direkte til egenkapitalen uten beskatning. Gevinst ved uttreden foreslås beregnet etter gjeldende regler. Rederiforbundet foreslår at de resterende 40 prosent går inn på en særskilt gevinst- og tapskonto og inntektsføres med en redusert sats satt til 5 prosent.

I tillegg til å utforme overgangsregler, må reglene i det ordinære skatte­systemet etter Rederiforbundets oppfatning tilpasses slik at offshoreentreprenørene ikke underlegges rammevilkår som ikke er konkurransedyktige sammenlignet med forholdene i andre aktuelle lokaliseringsland.

Rederiforbundet viser til høringsnotatets uttalelse om at selskaper som ønsker å forbli innenfor ordningen må selge ut sine ulovlige eiendeler eller fisjonere disse ut av ordningen. Forbundet peker på at for selskaper som først og fremst er involvert i riggvirksomhet, er dette ikke et reelt tilpasningsalternativ. På grunn av regelen om forbud mot lån og sikkerhetsstillelse (jf. skatteloven § 8-12) må det foretas et kontantoppgjør ved salg av ulovlige eiendeler. Gjennom et slikt kontantoppgjør vil det ifølge forbundet oppstå et svært betydelig likviditetsproblem. Skal en slik tilpasning være reell må det åpnes for at vederlaget for eiendelen kan være en fordring mot det kjøpende selskap, alternativt at vederlaget kan bestå av aksjer i et nystiftet selskap. Selskaper innenfor tonnasjeskattesystemet kan imidlertid etter gjeldende regler ikke eie aksjer i ikke-børsnoterte selskaper underlagt ordinær beskatning.

11.4.2.2 Departementets vurderinger og forslag

De reviderte statsstøtteretningslinjene innebærer som nevnt ovenfor at flyttbare innretninger i form av rigger, produksjonsskip mv. ikke lenger kan være tillatte eiendeler innenfor rederiskatteordningen. Ingen av høringsinstansene har reist innvendinger mot dette.

Rederiforbundet påpeker at rene riggselskaper i liten grad har reelle muligheter til å forbli innenfor ordningen, og skisserer en overgangsordning med skattefritak for en andel av den skattepliktige gevinsten ved uttreden.

Siden avskrivnings­grunnlaget for driftsmidler innenfor ordningen settes til markedsverdi ved uttreden av ordningen, vil det være sterk sammenheng mellom avskrivningsgrunnlaget, selskapets verdi og den skattepliktige gevinsten på uttredelsestidspunktet. I forbundets forslag til overgangsregler er det ikke tatt hensyn til denne sammen­hengen.

For å få et fullstendig bilde av den samlede skattebelastningen for selskapene ved uttreden må man inkludere effekten av avskrivningene av riggenes markedsverdi. Avskrivningenes betydning for den samlede skattebelastningen kan illustreres ved et eksempel: Anta at et selskap som trer ut av rederiskatteordningen har drifts­midler med markedsverdi på 4 mrd. kroner og en beregnet skattepliktig gevinst på 2 mrd. kroner. Inntektsføringen av skattepliktig gevinst det første året blir da 400 mill. kroner (20 prosent av gevinsten). Selskapet kan imidlertid også avskrive 14 prosent av driftsmidlenes markedsverdi, dvs. 560 mill. kroner det første året etter uttreden. I eksempelet må altså selskapet ha et overskudd på 160 mill. kroner før avskrivninger for at det skal betale skatt av sine ordinære driftsinntekter. Foreløpige beregninger departementet har gjort tyder på at eksempelet gir en god illustrasjon på den gjennomsnittlige samlede skattebelastningen riggselskapene vil stå overfor ved uttreden fra ordningen uten særlige overgangsregler.

Departementet vil imidlertid vurdere nærmere om det er grunn til å foreslå overgangsregler for selskaper som trer ut av ordningen som følge av endringene som må gjennomføres på grunn av de reviderte statsstøtteretningslinjene med hensyn til definisjonen av sjøtransporttjenester og flyttbare innretninger til bruk i petroleumsvirksomhet. Til denne vurderingen trenger departementet noe mer tid. En legger derfor opp til å fremme forslag om tilpasninger til de reviderte statsstøtteretningslinjene på dette punktet i forbindelse med statsbudsjettet for 2006. Det understrekes at forslaget vil måtte innebære at flyttbare innretninger til bruk i petroleumsvirksomhet ikke lenger skal være lovlige eiendeler innenfor rederiskatteordningen. Departementet tar sikte på å foreslå at lovendringen skal tre i kraft fra og med inntektsåret 2006.

Departementet antar at det kan bli reist spørsmål om et forslag om ikrafttredelse fra og med inntektsåret 2006 oppfyller de reviderte retningslinjenes forutsetninger når det gjelder tidspunktet for ikrafttredelse av endringen som er omtalt her. Etter departementets oppfatning vil et ikrafttredelsestidspunkt som nevnt imidlertid være i samsvar med retningslinjenes anvisninger.

Departementet antar at det må legges til grunn at riggselskapene i alle tilfelle vil måtte belastes med ordinær selskapsskatt for perioden fra 1. juli til 31. desember 2005, dog slik at beskatningen utsettes gjennom beskatningsreglene ved uttreden i skatteloven § 8-17 annet ledd, eller eventuelt gjennom særlige overgangsregler som gis i forbindelse med endringen. Fordelen for selskapene ligger altså i at beskatningen for perioden 1. juli til 31. desember 2005 utsettes.

Departementet vil også peke på at en løsning som innebærer endring av skatteregimet midt i ett inntektsår, med ordinær beskatning i perioden fra 1. juli til 31. desember 2005, vil innebære store praktiske ulemper for skattyterne og skatteetaten.

På denne bakgrunn er det etter departementets oppfatning grunn til å anta at et ikrafttredelsestidspunkt som nevnt vil kunne godkjennes i henhold til EØS-avtalen.

11.4.3 Virksomhet etter skatteloven § 8-13 tredje ledd annet punktum – hjelpefartøy

11.4.3.1 Gjeldende rett, høringsnotatet og høringsmerknadene

Ved lovendring 19. juni 1997 ble det i skatteloven 1911 § 51 A-4 nr. 3 (jf. skatteloven 1999 § 8-13 tredje ledd) inntatt en bestemmelse om at selskap innenfor ordningen kan ha inntekt som oppebæres ved transport av personell eller forsyninger med skip eller ved drift av taubåter, forsyningsfartøy eller andre hjelpefartøy selv om slik virksomhet omfattes av petroleumsskatteloven § 1. I Innst. O. nr. 108 (1996-97) er ankerhåndteringsfartøy, beredskapsfartøy, dykkerskip, fartøy for seismisk kartlegging og brannslukningsskip nevnt som eksempler på fartøytyper som omfattes av bestemmelsen.

Ved vedtagelsen av ny skattelov i 1999 ble ordlyden i bestemmelsen endret ved at «andre hjelpefartøy» ble til «andre fartøy», jf. skatteloven 1999 § 8-13 tredje ledd annet punktum. Dette antas imidlertid å bero på en inkurie, da det ikke var hensikten å endre meningsinnholdet i bestemmelsen, jf. Ot.prp. nr. 86 (1997-1998) avsnitt 7.8. Skatteloven § 8-13 tredje ledd annet punktum må derfor tolkes på samme måte som tidligere § 51 A-4 nr. 3 annet punktum på dette punktet.

I høringsnotatet ga departementet uttrykk for at den norske tonnasjeskatteordningen ikke bør endres med hensyn til slike fartøyer. Det ble blant annet vist til at slike fartøyer omfattes av tonnasjeskatteregimer i andre EØS-land. Ingen av høringsinstansene har hatt innvendinger til departementets forslag i høringsnotatet på dette punktet.

11.4.3.2 Departementets vurderinger og forslag

Som nevnt ovenfor under punkt 11.4.3.1 omfatter begrepet «hjelpefartøy» blant annet ankerhåndteringsfartøy, beredskapsfartøy, dykkerskip, fartøy for seismisk kartlegging og brannslukningsskip. Enkelte av disse skipene er såkalte multifunksjonsfartøyer. Etter det departementet er kjent med omfatter blant annet den danske og den britiske tonnasjeskatteordningen enkelte av de fartøytypene som inngår i den gjeldende norske rederiskatteordningen som hjelpefartøy. I forarbeidene til den danske tonnasjeskatteordningen (2001-02, 2. samling, L 92 (som framsat): Forslag til lov om beskatning af rederivirksomhed (tonnageskatteloven).) heter det blant annet:

«Virksomhed i forbindelse med forundersøgelse, efterforskning eller udvinding af kulbrinter eller andre naturforekomster kan ikke omfattes af tonnageskatteordningen. Dog vil egentlig transportvirksomhed kunne omfattes. Dette vil således gælde for forsyningssejlads med personer eller materiel fra havn til installationer på kontinentalsoklen eller omvendt, ligesom det også vil gælde for transport af olieprodukter mv. fra kontinentalsoklen til installationer på land. Det vil også gælde opgaver i forbindelse med ankerhåndtering mv. samt redningsopgaver.»

I forbindelse med implementering av de reviderte retningslinjene innenfor den danske tonnasjeskatteordningen, er det ikke foreslått noen endring av reglene på dette punkt. Skip som utfører oppgaver i forbindelse med ankerhåndtering mv. samt redningsoppgaver, skal derfor fortsatt inngå i den danske tonnasjeskatteordningen. Som nevnt under punkt 11.3.2.2 må den danske tonnasjeskatteordningen anses for å være godkjent av EU-kommisjonen på bakgrunn av Komisjonens reviderte retningslinjer.

I Storbritannia ga Inland Revenue og Department for Transport i desember 2004 ut rapporten «Post Implementation Review of Tonnage Tax». I rapporten foreslås blant annet endringer i den britiske tonnasjeskatteordningen for å sikre at ordningen stemmer overens med EU-kommisjonens reviderte retningslinjer for statsstøtte til sjøtransportnæringen. I rapporten foreslås det også en utvidelse av ordningen med hensyn til hvilke skip som kan motta statsstøtte i form av tonnasjebeskatning. Om dette heter det:

«54 The Government is persuaded that there is a case for relaxing the current restrictions on ships that operate within the North Sea oil sector entering the tonnage tax regime. It intends, therefore, to legislate to allow emergency response and rescue vessels, and a number of multifunction vessels to enter the regime insofar as they carry out qualifying activities.»

På bakgrunn av det ovennevnte vil departementet, i samsvar med høringsnotatet, ikke foreslå endringer i den norske rederiskatteordningen når det gjelder hjelpefartøy.

Det foreslås imidlertid en presisering i skatteloven § 8-13 tredje ledd annet punktum, slik at det fremgår at såkalte entreprenørskip fortsatt skal være omfattet av ordningen, se punkt 11.4.3.3 nedenfor. Videre foreslås det en oppretting i lovteksten i samme bestemmelse, se punkt 11.4.6 nedenfor.

11.4.3.3 Entreprenørskip

Begrepet «andre hjelpefartøy,» jf. punkt 11.4.3.2 ovenfor, omfatter i utgangspunktet fartøyer i alle typer hjelpefunksjoner for petroleumsvirksomheten. Begrepet må imidlertid avgrenses mot såkalte entreprenørskip, dvs. skip som utfører visse selvstendige funksjoner tilknyttet petroleumsvirksomhet. Som eksempel på entreprenørskip nevnes skip som graver grøfter til legging av rørledninger til bruk i petroleumsvirksomhet. Det vises til Finansdepartementets uttalelse i brev av 23. juni 1998 (inntatt i Utvalget 1998 på side 1048). Fra uttalelsen hitsettes:

«Begrepet «andre hjelpefartøy» i skatteloven § 51 A-4 nr 3 annet punktum vil ikke omfatte driftsmidler som benyttes som ledd i olje- og gassutvinningens kjernevirksomhet, f. eks. produksjonsskip, borefartøyer, lagerskip, boligplattformer mv., men må ellers gis en meget stor rekkevidde. I utgangspunktet vil det omfatte fartøyer i alle typer hjelpefunksjoner for olje- og gassutvinningen. I praksis vil det dreie seg om tilfeller der fartøyet eies av rederiforetak som ellers faller utenfor petroleumsskatteloven § 1, men hvor fartøyets funksjon faller innenfor denne bestemmelsen.

Det må imidlertid foretas en avgrensning mot fartøyer i selvstendig funksjon, slik at det ikke er naturlig å kalle dem hjelpefartøyer i lovens forstand. Dette gjelder selv om også denne selvstendige funksjon er et ledd i eller et resultat av olje- og gassutvinningen. Anleggsvirksomhet fra fartøy i form av utlegging av rør for olje- og gasstransport må anses som en slik selvstendig funksjon. Slike rørleggingsfartøyer vil for øvrig heller ikke i skatteavtalens forstand være hjelpefartøy, og Norge vil ha beskatningsrett for dem uansett eiernes nasjonalitet. Det er hensynet til å unngå at norskeide fartøyer har et strengere skatteregime enn utenlandske fartøyer, som begrunner skattelovens § 51 A-4 nr 3 annet punktum. Når hverken dette hensynet eller avgjørende uttalelser i forarbeidene foreligger vedrørende rørleggingsfartøy på sokkelen, må slike fartøy bedømmes som selvstendige i relasjon til både skatteavtalen og skatteloven.»

De reviderte statsstøtteretningslinjene innebærer som nevnt ovenfor under punkt 11.4.2 at flyttbare innretninger i form av borefartøyer, lagerskip mv. ikke lenger kan være omfattet av ordningen. Dette nødvendiggjør en endring i skatteloven § 8-11 første ledd bokstav b. Departementet tar sikte på å fremme forslag til slik endring i forbindelse med statsbudsjettet for 2006, jf. punkt 11.4.2 ovenfor.

Etter dagens regler er entreprenørskip omfattet av rederiskatteordningen som «flyttbare innretninger for bruk i petroleumsvirksomhet», jf. skatteloven § 8-11 første ledd bokstav b. Entreprenørskip har i motsetning til borefartøyer, lagerskip mv. en hjelpefunksjon i petroleumsvirksomheten, og departementet legger derfor til grunn at slike fartøyer fortsatt kan være lovlige eiendeler innenfor rederiskatteordningen, på linje med andre typer hjelpefartøy som brukes i petroleumsvirksomhet. Ettersom slike fartøyer ikke omfattes av begrepet «andre hjelpefartøy», slik dette må forstås blant annet på bakgrunn av departementets uttalelse i brev av 23. juni 1998, er det imidlertid nødvendig å innta en henvisning til entreprenørskip i skatteloven § 8-13 tredje ledd annet punktum. Endringen foreslås å tre i kraft straks.

11.4.4 Taubåter

11.4.4.1 Gjeldende rett, høringsnotatet og høringsmerknadene

Ifølge skattelovforskriften § 8-11-1 første ledd bokstad d kan selskap innenfor ordningen ikke drive skip i stasjonær virksomhet og havnetrafikk, eller annen virksomhet over begrenset fartsområde hvor utseilt distanse ikke overstiger 30 nautiske mil. Dette innebærer blant annet at taubåter som benyttes i norske havner ikke kan inngå i tonnasjeskatteordningen. Dersom en taubåt dels blir benyttet i havnetrafikk og dels i havgående virksomhet, må skipet anses som en ulovlig eiendel, og selskapet må tre ut av ordningen etter reglene i skatteloven § 8-17. Selskap innenfor ordningen kan likevel drive taubåter som benyttes i utenlandsk havnetrafikk, jf. bestemmelsen i skattelovforskriften § 8-11-1 annet ledd om at skip i utenriksfart som har eget framdriftsmaskineri anses som skip i fart, uavhengig av størrelse og utstrekningen på skipets fartsområde.

Etter de reviderte retningslinjene kan taubåter bare motta støtte dersom nærmere bestemte vilkår er oppfylt. Taubåter kan bare omfattes av rederiskatteordningen dersom mer enn 50 prosent av aktiviteten utgjøres av aktivitet som ellers kan defineres som sjøtransportvirksomhet etter retningslinjene. Havnetrafikk kan i denne sammenhengen ikke anses som sjøtransportvirksomhet. Det stilles også krav om at taubåter uten unntak må være registrert i en EØS-stat.

På denne bakgrunn foreslo departementet i høringsnotatet visse endringer i den norske rederiskatteordningen med hensyn til taubåter. Det ble for det første foreslått at taubåter må være registrert i en EØS-stat for å kunne omfattes av ordningen. For det andre ble det foreslått at taubåter som benyttes i utenlandsk havnetrafikk ikke lenger kan inngå i den norske rederiskatteordningen.

I høringsrunden har Norges Rederiforbund vist til at retningslinjene åpner for at 50 prosent av aktivitetene for taubåter kan ligge utenfor definisjonen av sjøtransportvirksomhet, samtidig som skipene kan være gjenstand for tonnasjebeskatning. Rederiforbundet foreslår en løsning som innebærer at bare inntekter som stammer fra kvalifiserende transportaktiviteter omfattes av tonnasjebeskatning. Den resterende del, forutsatt at denne ikke overstiger 50 prosent, skattlegges etter de ordinære skatteregler.

11.4.4.2 Departementets vurderinger og forslag

Når det gjelder taubåter som ikke benyttes i havnetrafikk i utlandet, foreslås det ingen endringer i rederiskatteordningen, med unntak for et forslag om at taubåter må være registrert i en EØS-stat (se nedenfor om dette).

Norges Rederiforbund har, som nevnt under punkt 11.4.4.1 ovenfor, påpekt at de reviderte statsstøtteretningslinjene åpner for at fartøy som dels benyttes i havnetrafikk kan være omfattet av ordningen.

En endring slik at taubåter kan omfattes av ordningen dersom havnetrafikk utgjør mindre enn 50 prosent av den totale aktiviteten som utøves vil ligge innenfor det ESAs retningslinjer gir anvisning på. Det vises imidlertid til at en i denne proposisjonen i hovedsak ikke vil fremme forslag til endringer i den norske rederiskatteordningen ut over det som er nødvendig på bakgrunn av de reviderte statsstøtteretningslinjene, jf. det som er sagt om dette under punkt 11.1 ovenfor. Et forslag som nevnt ville, slik departementet ser det, være uheldig sett på bakgrunn av Rederiskatteutvalgets pågående arbeid.

Departementet vil derfor ikke i denne proposisjonen ta opp Rederiforbundets forslag på dette punktet. En vil imidlertid vurdere om det er hensiktsmessig å foreslå endringer når det gjelder taubåter som til dels brukes i havnetrafikk i forbindelse med oppfølgingen av Rederiskatteutvalgets innstilling, som skal avgis innen 1. desember 2005.

Når det gjelder taubåter som benyttes i utenlandsk havnetrafikk kan disse som nevnt omfattes av den någjeldende rederiskatteordningen. Departementet foreslår, i samsvar med høringsnotatet, at slike fartøy ikke lenger skal kunne inngå i den norske rederiskatteordningen. Dette forslaget kan gjennomføres ved en endring i skattelovforskriften § 8-11.

Departementet foreslår videre, i samsvar med de reviderte statsstøtteretningslinjene og høringsnotatet, at taubåter som skal være omfattet av rederiskatteordningen må være registrert i en EØS-stat. Det vises til forslag til skatteloven § 8-11 nytt åttende ledd sjette punktum. Endringen foreslås å tre i kraft med virkning fra og med inntektsåret 2005, men slik at kravene til EØS-registrering må være oppfylt fra og med 1. juli 2005. Kravet om registrering i en EØS-stat vil gjelde alle typer taubåter, herunder taubåter som brukes som hjelpefartøy i petroleumsvirksomhet.

11.4.5 Frakt av utvunnet materiale fra mudringsvirksomhet

11.4.5.1 Gjeldende rett, høringsnotatet og høringsmerknadene

Frakt av utvunnet materiale fra mudringsvirksomhet kan omfattes av den gjeldende rederiskatteordningen dersom fartøyet oppfyller vilkårene for å være «skip i fart», jf. skatteloven § 8-11 første ledd bokstav a og skattelovforskriften § 8-11-1.

Etter de reviderte statsstøtteretningslinjene kan frakt av utvunnet materiale fra mudringsvirksomhet bare motta støtte dersom nærmere bestemte vilkår er oppfylt. Fartøy som driver slik virksomhet kan bare omfattes av rederiskatteordningen dersom mer enn 50 prosent av aktiviteten utgjøres av frakt til havs. Inntekter fra aktivitet som ikke er frakt til havs må i så fall beskattes etter ordinære skatteregler. Retningslinjene stiller også krav om at fartøyer som frakter utvunnet materiale fra mudringsvirksomhet må være registrert i en EØS-stat.

På bakgrunn av de reviderte retningslinjene foreslo departementet i høringsnotatet en endring i rederiskatteordningen slik at skip som frakter materiale utvunnet fra mudringsvirksomhet må være EØS-registrert. For øvrig foreslo departementet ingen endringer i ordningen når det gjelder slike fartøyer.

Norges Rederiforbund har i sin høringsuttalelse påpekt at de reviderte retningslinjene åpner for rederiskatteordningen kan omfatte fartøyer som frakter utvunnet materiale fra mudringsvirksomhet selv om inntil 50 prosent av virksomheten består i annet enn sjøtransportvirksomhet som definert i retningslinjene.

11.4.5.2 Departementets vurderinger og forslag

Departementet foreslår, i samsvar med høringsnotatet, at det innføres et krav om at fartøyer som frakter utvunnet materiale fra mudringsvirksomhet må være registrert i en EØS-stat for å kunne anses som en lovlig eiendel innenfor den norske rederiskatteordningen, se forslag til skatteloven § 8-11 nytt åttende ledd sjette punktum. Endringen foreslås å tre i kraft med virkning fra og med inntektsåret 2005, men slik at kravene til EØS-registrering må være oppfylt fra og med 1. juli 2005. For øvrig foreslås ingen endringer i ordningen vedrørende slike fartøy.

Som nevnt ovenfor under punkt 11.4.5.1 åpner de reviderte statsstøtteretningslinjene for at fartøyer som frakter utvunnet materiale fra mudringsvirksomhet kan være omfattet av rederiskatteordningen dersom mer enn 50 prosent av aktiviteten utgjøres av frakt til havs, og inntekter fra aktivitet som ikke er frakt til havs beskattes etter de ordinære skattereglene. Departementet vil imidlertid ikke foreslå en slik løsning. Et skille mellom ordinært beskattet og tonnasjebeskattet skipsfartsvirksomhet innenfor ordningen vil bryte med dagens rederiskattesystem. Det vises til det som er sagt under punkt 11.1 ovenfor om at en i denne proposisjonen i hovedsak ikke vil fremme forslag til endringer i den norske rederiskatteordningen ut over det som er nødvendig på bakgrunn av de reviderte statsstøtteretningslinjene.

11.4.6 Oppretting av lovtekst

Som nevnt under punkt 11.4.3.2 ble uttrykket «andre hjelpefartøy» i skatteloven 1911 § 51 A-4 nr. 3 annet punktum ved en inkurie endret til «andre fartøy» ved vedtagelsen av ny skattelov i 1999, se § 8-13 tredje ledd annet punktum. Departementet foreslår at § 8-13 tredje ledd annet punktum endres slik at det på ny framgår uttrykkelig av bestemmelsen at den omfatter «andre hjelpefartøy». Endringen foreslås å tre i kraft straks.

11.5 Administrative og økonomiske konsekvenser

Under punkt 11.3.3.2 foreslår departementet at selskapene ikke trenger å opprettholde eller øke sin andel EØS-registrert tonnasje, så lenge den samlede andelen EØS-registrert tonnasje innenfor den norske rederiskatteordningen er opprettholdt eller har økt i det foregående inntektsåret. Regelen innebærer at selskapene i begynnelsen av hvert inntektsår må gi opplysninger til ligningsmyndighetene om selskapenes nettotonnasje med og uten EØS-flagg per 31. desember året før. Ligningsmyndighetene må så beregne utviklingen i den EØS-registrerte flåten, og deretter kunngjøre om det vil gjelde et flaggkrav på selskapsnivå for dette året. Ordningen antas til en viss grad å øke den administrative belastningen for ligningsmyndighetene.

Øvrige forslag antas ikke å ha administrative konsekvenser av betydning.

Forslagene til endringer i regelverket som omtales i dette kapitlet antas ikke å ha provenymessige konsekvenser av betydning.

De provenymessige konsekvensene som følge av at flyttbare innretninger i form av rigger, produksjonsskip mv. ikke lenger kan være tillatte eiendeler innenfor rederiskatteordningen vil avhenge blant annet av eventuelle overgangsreg­ler som vedtas i denne forbindelse. Departementet vil komme tilbake til dette i forbindelse med forslaget om tilpasninger til de reviderte statsstøtteretningslinjene med hensyn til flyttbare innretninger som en legger opp til å fremme i forbindelse med statsbudsjettet for 2006, jf. punkt 11.4.2.2 ovenfor.

12 Skattemessig behandling av valutagevinster og -tap for selskaper innenfor rederiskatteordningen – lovhjemmel for overgangsregler

12.1 Innledning og sammendrag

Med virkning fra og med inntektsåret 2005 er det vedtatt nye regler for skattemessig behandling av valutagevinster og -tap for selskaper innenfor den særskilte rederiskatteordningen.

Finansdepartementet foreslår i denne proposisjonen å innføre nødvendig hjemmel i skatteloven for å fastsette forskrift om overgangsregler til de vedtatte endringene.

12.2 Bakgrunn

I forbindelse med statsbudsjettet for 2005 ble det vedtatt endringer i reglene om beskatning av valutasvingninger innenfor rederiskatteordningen (jf. lov 10. desember 2004 nr. 77). Endringene innebærer at en andel av valutagevinster og -tap knyttet til fordringer og gjeld ikke lenger skal være skattepliktig inntekt eller fradragsberettiget tap, jf. skatteloven § 8-15 andre ledd fjerde, femte og sjette punktum slik de lyder etter endringene.

Etter de nye reglene skal valutagevinster og -tap på fordringer og gjeld i utenlandsk valuta fordeles mellom finansinntektene og driftsinntektene tilsvarende forholdet mellom finansaktiva og realaktiva i den regnskapsmessige balansen. Fordelingen skjer ved at bare den andelen av kursgevinstene som svarer til forholdet mellom selskapets balanseførte finanskapital og totalkapital behandles som skattepliktig inntekt, mens bare en tilsvarende andel av slike kostnader og tap er fradragsberettiget.

Departementet har varslet at en i forskrift til skatteloven vil gi overgangsregler til de vedtatte endringene. I Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) under avsnitt 15.4 ble det uttalt:

«Overgangsreglene bør sikre at valutasvinginger på fordringer og gjeld i utenlandsk valuta er skattepliktige/fradragsberettigede fram til 1. januar 2005. Valutasvingninger på fordringer og gjeld i utenlandsk valuta etter 1. januar 2005 bør fordeles mellom finansinntektene og driftsinntektene tilsvarende forholdet mellom finansaktiva og realaktiva i den regnskapsmessige balanse, […]»

Det ble også uttalt i Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) at en antok at endringene i reglene om beskatning av valutasvingninger ville være provenynøytrale gitt tilfredsstillende overgangsregler, se proposisjonens avsnitt 15.6.

I forbindelse med lovforslaget i Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) så en for seg at bestemmelsen i skatteloven § 8-20 om adgang til å gi nærmere regler til utfylling og gjennomføring av bestemmelsene i §§ 8-10 til 8-18 ga tilstrekkelig hjemmel for å gi forskrift om overgangsregler med det innhold som er forutsatt i Ot.prp. nr. 1 (2004-2005). Departementet har imidlertid etter en ny vurdering kommet til at skatteloven § 8-20 ikke gir nødvendig hjemmel for å fastsette forskrift om overgangsregler med et innhold som nevnt.

12.3 Departementets vurderinger og forslag

Departementet fremmer forslag om et nytt niende ledd i skatteloven § 8-15 som gir departementet hjemmel til i forskrift å fastsette de nødvendige overgangsregler til de vedtatte endringene i reglene om skattemessig behandling av valutasvingninger for selskaper innenfor rederiskatteordningen som ble vedtatt i forbindelse med statsbudsjettet for 2005.

Den foreslåtte hjemmelsbestemmelsen skal gjelde for langsiktige valutaposter som omfattes av skatteloven § 14-5 femte ledd. Bestemmelsen i skatteloven § 14-5 femte ledd omfatter fordringer og gjeld som har forfall mer enn ett år etter utløpet av det regnskapsåret hvor fordringen eller gjeldsposten ble etablert eller ervervet av skattyteren.

For inntektsåret 2004 vil den skattemessige behandlingen av gevinster og tap knyttet til langsiktige valutaposter som omfattes av skatteloven § 14-5 femte ledd følge de någjeldende regler.

Når det gjelder kortsiktige fordringer, kortsiktig gjeld og bankinnskudd gir skatteloven § 14-4 anvisning på at regnskapsprinsippet skal gjelde for tidfesting av urealiserte valutatap og -gevinster for foretak som har full regnskapsplikt etter regnskapsloven § 1-2. Etter regnskapsloven § 5-9 skal pengeposter i utenlandsk valuta vurderes etter kursen ved regnskapsårets slutt. Dette innebærer at urealisert gevinst eller tap per 1. januar 2005 knyttet til kortsiktige fordringer, kortsiktig gjeld og bankinnskudd vil komme til beskatning eller fradrag ved ligningen for inntektsåret 2004. Senere gevinst og tap knyttet til kortsiktige fordringer, kortsiktig gjeld og bankinnskudd vil for selskaper innenfor rederiskatteordningen komme til beskatning eller fradrag for det inntektsår gevinsten eller tapet er oppstått, med den forholdmessige andel bestemmelsene i skatteloven § 8-15 annet ledd fjerde, femte og sjette punktum gir anvisning på. Dette innebærer at det ikke er behov for overgangsregler for slike valutaposter i forbindelse med endringene i reglene om beskatning av valutasvingninger som ble vedtatt ved lov 10. desember 2004 nr. 77.

Overgangsreglene for langsiktige valutaposter som omfattes av skatteloven § 14-5 femte ledd vil kunne gå ut på at netto gevinster og tap som er urealiserte per 1. januar 2005 skal inntektsføres eller fradragsføres over et bestemt antall år. Dette innebærer at urealiserte gevinster og -tap på langsiktige valutaposter per 1. januar 2005 kommer til beskatning eller fradrag i sin helhet, som forutsatt i Ot.prp. nr. 1 (2004-2005). Ved vurderingen av over hvor mange år periodiseringen skal finne sted, må en ivareta hensynet til provenynøytralitet, jf. avsnitt 12.2 ovenfor. Regler som nevnt vil ikke by på administrative problemer for skattyterne eller skatteetaten.

Et forslag til forskrift om overgangsregler vil sendes på høring. Overgangsreglene vil da bli foreslått gjort gjeldende fra og med inntektsåret 2005.

Det vises til forslag til nytt niende ledd i skatteloven § 8-15. Lovendringen foreslås å tre i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 2005.

12.4 Administrative og økonomiske konsekvenser

Forslaget vil ikke ha administrative eller provenymessige konsekvenser av betydning, forutsatt en utforming av overgangsregler i forskrift som skissert i avsnitt 12.3 overfor.

13 Skattlegging av offentlig eide kraftforetak – låneforhold mellom kommunalt eid kraftforetak og eierkommunen

13.1 Innledning og sammendrag

Etter forslag i Ot. prp. nr. 1 (2003-2004) kapittel 10 ble gjeldsbegrensningsregelen i skatteloven § 18-4 opphevet fra og med 1. januar 2004, jf. lov 12. desember 2003 nr. 107. Ved opphevelse av gjeldsbegrensningsregelen ble imidlertid skatteloven § 18-4 opphevet i sin helhet. Bestemmelsen i skatteloven § 18-4 tredje ledd om at lån mellom kommunalt eid kraftforetak og eierkommunen skal anses opptatt mellom selvstendige skattesubjekter ble dermed også opphevet. Denne bestemmelsen sikret skattemessig likebehandling av kommunalt eide kraftforetak uavhengig av organisasjonsmåte, og hadde en selvstendig betydning uavhengig av gjeldsbegrensningsregelen.

Ved vurderingen av gjeldsbegrensningsregelen i Ot.prp. nr. 1 (2003-2004) kapittel 10 ble det påpekt at skatteloven § 18-4 tredje ledd bidro til tolkningsproblemer ved anvendelsen av gjeldsbegrensingsregelen, jf. avsnitt 10.5.7, men departementet gikk ikke inn på noen realitetsvurdering av bestemmelsens selvstendige betydning.

Departementet foreslår å gjenninnføre regelen i tidligere § 18-4 tredje ledd med samme ordlyd i skatteloven ny § 18-4, med virkning fra 1. januar 2004.

13.2 Låneforhold mellom kommunalt eid kraftforetak og eierkommunen

Dersom et kommunalt eid kraftforetak er skilt ut som et selskap, er kraftforetaket som hovedregel et selvstendig skattesubjekt. Kommunen vil for eksempel kunne gi et lån til et kommunalt eid aksjeselskap, og aksjeselskapet kan kreve fradrag for rentene ved ligningen etter skatteloven § 6-40, fordi det vil være et ordinært privatrettslig lån.

En forvaltningsbedrift er et kommunalt forvaltningsorgan og har ikke status som selvstendig skattesubjekt. Lån fra kommune til egen forvaltningsbedrift anses derfor som posteringer innenfor skattyters egen økonomi, og renter vil ikke være fradragsberettiget etter regelen i skatteloven § 6-40.

Ved lov av 19. juni 1997 nr. 67, etter forslag i Ot.prp. nr. 64 (1996-97) kapittel 5, kom det inn et nytt tredje ledd i skatteloven § 19 A-1 nr. 3. Bestemmelsen ble videreført i skatteloven av 1999 § 18-4 tredje ledd som lød:

«Bestemmelsen i § 10-45 gjelder tilsvarende for låneforhold mellom kommunalt eid kraftforetak og eierkommunen når låneforholdet er vedtatt av kommunestyret.»

Etter denne bestemmelsen skal lån fra kommune til forvaltningsbedrift anses ytet mellom selvstendige skattesubjekter, jf. skatteloven § 10-45. Dette får blant annet den konsekvens at rentene på lånet er fradragsberettigede etter skatteloven § 6-40.

Begrunnelsen for den tidligere § 18-4 tredje ledd i skatteloven var hensynet til skattemessig likebehandling og nøytralitet. I Ot.prp. nr. 64 (1996-97) avsnitt 5.1.3.1 uttalte departementet:

«At ei kommunal forvaltningsbedrift og et heileigd kommunalt aksjeselskap har ulikt høve til å trekkje frå gjeldsrenter på lån ytt av kommunen ved likninga, er ein konsekvens av ulik organisasjonsmåte. Omsynet til skattemessig likhandsaming kan såleis tilseie at også energiverk organisert som forvaltningsbedrift bør få trekkje frå gjeldsrenter på lån frå kommunen ved likninga.»

Etter opphevelsen av skatteloven § 18-4 mangler lovgrunnlag for å anse lån fra kommune til forvaltningsbedrift som ytet mellom selvstendige skattesubjekter, og kommunalt eide kraftverk organisert som forvaltningsbedrift kan dermed miste rett til fradrag for gjeldsrenter på lån til kommunen ved ligningen.

13.3 Opphevelsen av gjeldsbegrensningsregelen i skatteloven § 18-4

Fram til 1. januar 2004 var offentlig eide kraftforetak underlagt en gjeldsbegrensningsregel. Gjeldsbegrensningsregelen gjaldt for virksomhet med inntekt knyttet til produksjon, overføring, distribusjon og omsetning av vannkraft drevet av stat, fylke eller kommune (forvaltningsbedrift) eller selskaper som driver slik virksomhet der stat, fylkeskommune eller kommune direkte eller indirekte eier minst to-tredjedeler av aksjene eller andelene, jf. skatteloven § 18-4.

Gjeldsbegrensningsregelen innebar en begrensning i muligheten til å trekke fra finanskostnader, herunder gjeldsrenter i inntekten. Begrunnelsen for gjeldsbegrensningsregelen var at offentlige eiere har et incentiv til å velge en høy gjeldsgrad i foretaket. Dette skyldes at offentlige eiere ikke er skattepliktige for renteinntekter, mens foretakene får fullt fradrag for gjeldsrenter. En annen viktig begrunnelse for å innføre gjeldsbegrensningsregelen var også å sikre offentlige skatteinntekter, og da først og fremst i forhold til utbyggingskommunene. Etter at selskapsskatten ble gjort statlig er dette argumentet svekket.

Overgangen til statsskatt, forskjellsbehandling mellom offentlig eide og private/utenlandske kraftforetak, sammen med et komplekst regelverk og uklarheter rundt forståelsen av bestemmelsen, herunder bestemmelsen om lån til egen forvaltningsbedrift i skatteloven § 18-4 tredje ledd, talte for opphevelse av gjeldsbegrensningsregelen. I tillegg ble det lagt vekt på at hensynet til gjeldsbegrensning for offentlig eide kraftforetak ivaretas av andre bestemmelser i skatteloven.

13.4 Departementets vurdering og forslag

Ved vurderingen av gjeldsbegrensningsregelen i Ot.prp. nr. 1 (2003-2004) kapittel 10 ble det påpekt at kommunale lån til egen forvaltningsbedrift jf. skatteloven § 18-4 tredje ledd var ett av flere uavklarte tolkningsproblemer som talte for opphevelse av gjeldsbegrensningsregelen, jf. avsnitt 10.5.7. Departementet foretok imidlertid ikke noen realitetsvurdering av bestemmelsens selvstendige betydning ved opphevelsen av gjeldsbegrensningsregelen i skatteloven § 18-4 første og andre ledd.

Begrunnelsen for opphevelsen av gjeldsbegrensingsregelen i første og andre ledd medfører etter departementets syn ikke at regelen i tredje ledd mistet sin selvstendige begrunnelse.

Departementet viser til de vurderinger som ble gjort i Ot.prp. nr. 64 (1996-97) avsnitt 5.1.3.1. De samme begrunnelser taler nå for gjeninnføring av adgangen til å trekke fra gjeldsrenter på lån til kommunen ved ligningen, jf. skatteloven ny § 18-4.

Det vises til forslag til ny § 18-4 i skatteloven som gis samme ordlyd som tidligere § 18-4 tredje ledd.

Det foreslås at endringen får virkning fra og med inntektsåret 2004, slik at regelen videreføres uten avbrudd. En slik tilbakevirkning er til fordel for de aktuelle skattytere.

Lovendringsforslaget fremmes med sikte på at skattyterne og ligningsmyndighetene kan legge til grunn den videreførte regel for inntektsåret 2004 ved ligningen i 2005.

Siden bestemmelsen foreslås videreført vil lovendringen ikke innebære endrede administrative kostnader for ligningsmyndighetene og skattyterne. Regelen gjelder få kraftselskap og vil derfor få relativt avgrenset virkning.

14 Støtte for ulønnet arbeidsinnsats i Skattefunn-prosjekt

14.1 Bakgrunn

Stortinget har i anmodningsvedtak nr. 65 av 25. november 2004 bedt:

«Regjeringen utrede og legge frem forslag i forbindelse med Revidert nasjonalbudsjett 2005 om en rammestyrt støtteordning for ulønnet forskningsinnsats i næringsforetak, enten som en utvidelse av fradragsgrunnlaget i SkatteFUNN-ordningen, eller som en særskilt tilskuddsordning som kompensasjon for at slik forskningsinnsats faller utenfor SkatteFUNN-ordningen. En eventuell særskilt tilskuddsordning forutsettes i tilfelle samordnet med foretakets rett til SkatteFUNN-fradrag.

Det settes av 70 mill. kroner til dette formålet på kap. 2309 Tilfeldige utgifter post 1 Driftsutgifter.»

Det vises også til finanskomiteens innstilling (B.innst. S. nr. 1 (2004-2005) avsnitt 3.16), der flertallet ber:

«Regjeringen vurdere omfanget av og mulighetene for at ordningen gis tilbakevirkende kraft innenfor den foreslåtte ramme.»

På denne bakgrunn har Regjeringen i St.prp. nr. 65 (2004-2005) avsnitt 3.9 lagt frem forslag om en rammestyrt tilskuddsordning for ulønnet arbeidsinnsats i Skattefunn-prosjekt. Ordningen administreres av Norges forskningsråd, som vil beregne og utbetale støtten gjennom inntektsåret. Utbetalt støtte fra forskningsrådet må skattyter føre i selvangivelsen i tillegg til kostnader i prosjektet som gir rett til skattefradrag etter Skattefunn-ordningen, jf. skatteloven § 16-40. Det foreslås også en begrenset tilbakevirkende støtteordning for ulønnet arbeidsinnsats på prosjekter utført i inntektsårene 2002 og 2003. For en nærmere beskrivelse av forslagene viser departementet til St.prp nr. 65 (2004-2005) avsnitt 3.14.

Forslagene om støtte til ulønnet arbeidsinnsats i godkjente prosjekter nødvendiggjør to endringer i skatteloven. Forslag til disse lovendringene fremmes i avsnitt 15.2 nedenfor. De gjelder samordning av skattefradrag og tilskudd til samme prosjekt, og skattefritak for tilskuddene.

14.2 Departementets vurderinger og forslag

14.2.1 Samordning av støtte til ulønnet arbeidsinnsats og skattefradrag etter skatteloven § 16-40

Etter skatteloven § 16-40 andre ledd bokstav a er grunnlaget for skattefradrag i Skattefunn-ordningen (skattyters kostnader til egenutført forsknings- og utviklingsprosjekt) begrenset til 4 millioner kroner. I tråd med Stortingets anmodningsvedtak skal utbetalt støtte for ulønnet arbeidsinnsats på godkjent prosjekt samordnes med foretakets rett til skattefradrag etter skatteloven § 16-40. Dersom samlet støtte for ulønnet arbeidsinnsats og skattefradrag overstiger beløpsgrensene i skatteloven § 16-40 må det foretas en avkortning av skattefradraget som fastsettes i forbindelse med ligningen for det aktuelle inntektsår. Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 16-41.

14.2.2 Skattefritak for utbetalt støtte til ulønnet arbeidsinnsats på Skattefunn-prosjekt

Offentlige tilskudd til næringsdrivende er generelt å anse som skattepliktig virksomhetsinntekt. Det vises i denne sammenheng til høyesterettsdom inntatt i Rt. 1978 side 1001. Det følger av dette at skatteplikten også omfatter tilskudd til forskning. Tilskudd i form av skattefradrag etter § 16-40 er imidlertid fritatt fra inntektsbeskatning, jf. skatteloven § 5-31 bokstav c. Det er tatt hensyn til skattefritaket ved fastsettingen av skattefradragets prosentsats (støtteintensiteten) på 18 og 20 prosent, jf. Ot.prp. nr. 1 (2001-2002) avsnitt 5.7.

Det foreslås at støtte for ulønnet arbeidsinnsats skal ha samme støtteintensitet som tilskudd etter Skattefunn-ordningen. Det betyr at støtte for ulønnet arbeidsinnsats vil utgjøre hhv. 18 eller 20 prosent av beregningsgrunnlaget. For å samordne regelsettene, og for å likestille støtte etter utbetalingsalternativet og skattefradraget, foreslår departementet at den fastsatte støtte fra Norges forskningsråd fritas for inntektsskatt. Skattefritaket bør på tilsvarende måte omfatte den tilbakevirkende støtte som i særlige tilfeller utbetales som kompensasjon for at ulønnet arbeidsinnsats ikke har gitt rett til støtte etter Skattefunn i inntektsårene 2002 og 2003. Det vises til forslag om endring av skatteloven § 5-31 bokstav c.

14.3 Ikrafttredelse

Støtteordningen må notifiseres og godkjennes av EFTAs overvåkningsorgan ESA før ordningen kan tre i kraft. Det vises her til St.prp. nr. 65 (2004-2005) avsnitt 3.9. Departementet foreslår derfor at forslag om endring av skatteloven § 16-41 og § 5-31 bokstav c trer i kraft fra den tid departementet bestemmer. Forutsatt at det gis en godkjenning fra ESA innen rimelig tid tas det sikte på iverksettelse i løpet av høsten 2005.

15 Endring av reglene om utlevering av ligningsopplysninger til banker, kredittopplysningsforetak mv.

15.1 Innledning og bakgrunn

Ved lovendring 28. mai 2004 ble det strammet inn i reglene om offentliggjøring av skattelistene. Det vises til omtale i Ot.prp. nr. 36 (2003-2004) og Innst.O. nr. 60 (2003-2004).

Skattelistene legges hver høst ut for offentlig ettersyn. Skattelistene skal etter lovendringen bare inneholde navn, poststed, fødselsår/organisasjonsnummer, nettoformue og nettoinntekt, skatter og avgifter, jf. ligningsloven § 8-8 nr. 2. Tidligere ble også opplysninger om adresse og skatteklasse offentliggjort.

I forbindelse med innstramningen i offentliggjøringen av skattelistene ble det gitt regler i ligningsloven § 3-13 nr. 6 som tillater at finansinstitusjoner, forsikringsvirksomhet og kredittopplysningsvirksomhet i tillegg til ovennevnte opplysninger får utlevert opplysninger om adresse og fødselsnummer. Etter gjeldende rett får banker, kredittopplysningsforetak mv. derimot ikke opplyst skattyternes skatteklasse eller bruttoinntekt. Disse virksomhetenes bruk av opplysningene følger reglene i personopplysningsloven.

15.2 Forslaget i høringsnotatet

På bakgrunn av en henvendelse fra Norske ­Kredittopplysningsbyråers Forening sendte departementet 8. desember 2004 ut et forslag til endring av ligningsloven på høring. Forslaget gikk ut på at ligningsloven § 3-13 nr. 6 endres slik at finansinstitusjoner, forsikringsvirksomhet og kredittopplysningsvirksomhet også kan få ut­levert opplysninger om skatteklasse. Det ble ikke foreslått å utvide unntaket fra taushets­plikten til også å gjelde opplysninger om bruttoinntekt.

15.3 Synspunkter fra høringsinstansene

27 høringsinstanser har uttalt seg i høringsrunden.

Den norske Revisorforening, Handels- og Servicenæringens Hovedorganisasjon, Kredittilsynet, Olje- og energidepartementet, Fiskeri- og kystdepartementet, Landbruks- og matdepartementet, Landsorganisasjonen i Norge, Konkurransetilsynet, Brønnøysundregistrene, Kommunal- og regionaldepartementet, Næringslivets Hovedorganisasjon, Økonomiforbundet, Arbeids- og sosialdepartementet, Statistisk sentralbyrå, Yrkesorganisasjonenes Sentralforbund, Den Norske Advokatforening og Justisdepartementet har ingen merknader til forslaget.

Nærings- og handelsdepartementet savner en nærmere gjennomgang av og begrunnelse for de konkrete personvernhensynene som eventuelt begrunner at kredittopplysningsbyråene ikke bør kunne innhente opplysninger om bruttoinntekt.

Moderniseringsdepartementet peker på faren for at utleveringen av ligningsopplysninger vil lette tilgangen også for personer som ikke har rettmessig tilgang til slik informasjon. Moderniseringsdepartementet viser også til at informasjonen i de fleste tilfeller kan fremskaffes av skattyteren selv, og at opplysninger om skatteklasse har begrenset verdi fordi blant annet familiesituasjonen kan være endret siden siste ligning.

Skattedirektoratet bemerker at det i høringsforslaget ikke er redegjort for om det også skal utleveres opplysninger om tolvtedels skatteklasse. Direktoratet anbefaler at også tolvtedels skatteklasse bør oppgis, og slutter seg for øvrig til departementets vurderinger.

Sparebankforeningen, Finansieringsselskapenes Forening, Norske Kredittopplysningsbyråers Forening, Finansnæringens Hovedorganisasjon og Barne- og familiedepartementet tar til orde for utlevering av opplysninger om både skatteklasse og bruttoinntekt til banker, finansieringsinstitusjoner mv.

Finansieringsselskapenes Forening viser blant annet til at opplysninger om skatteklasse og bruttoinntekt vil gi et sikrere grunnlag for korrekt kredittvurdering. Foreningen viser til finansavtaleloven § 47, som pålegger långivere en frarådingsplikt dersom låntakerens økonomiske evne eller andre forhold på låntakerens side tilsier at denne alvorlig bør overveie å avstå fra å ta opp lånet.

Sparebankforeningen viser til at behandlingen av lånesøknader i økende grad er automatisert, og skriver blant annet:

«Stadig mer av behandlingen av kurante personlån er i dag nettbasert, kunden søker om lånet i nettbanken, det foregår en automatisert kredittvurdering ut fra gitte parametre, og kunden får svar ganske umiddelbart. En slik rasjonell rutine forutsetter selvsagt at bankene har direkte tilgang til de mest sentrale dataene fra ligningen, og ikke er avhengig av å innhente disse fra kunden først.»

Sparebankforeningen peker også på at ved spørsmål om utlevering av opplysninger om skatteklasse og opplysninger om bruttoinntekt, er det utlevering av opplysninger om skatteklasse som er av størst betydning.

Datatilsynet og Forbrukerrådet har ingen innsigelser mot at kredittopplysningsforetakene får tilgang til opplysninger om bruttoinntekt. Disse høringsinstansene er imidlertid negative til utlevering av opplysninger om skatteklasse. Datatilsynet skriver blant annet:

«Opplysningene kan benyttes til å danne profiler om enkeltpersoner, og kan således brukes til å anta noe om ens evner, preferanser eller behov. En slik bruk av personopplysninger utfordrer personvernet. Kredittopplysningsbyråenes forening opplyser at opplysninger om skatteklasse også vil benyttes i enkelte modeller for beregning av sannsynlighet for mislighold.»

15.4 Departementets vurderinger og forslag

15.4.1 Generelt

Ved spørsmål om å gjøre unntak fra taushetsplikten for ligningsopplysninger, må hensynet til skattyter avveies mot hensynet til den eller de som kan ha behov for opplysningene. Det er viktig for skattyter å være trygg på at de opplysninger han gir til ligningsmyndighetene, ikke spres på en slik måte at dette svekker hans tillit til at opplysningene behandles på en forsvarlig måte. Dette er også viktig for ligningsmyndighetene for at de skal kunne legge til grunn at skattyter gir korrekte og fullstendige opplysninger. På den annen side kan det være grupper av virksomheter eller lignende som kan ha behov for den type opplysninger som gis til ligningsmyndighetene. Ved vurderingen av om det skal gis tilgang til enkelte opplysninger vil et viktig hensyn være at opplysningene undergis en forsvarlig behandling hos disse virksomhetene.

Finansinstitusjoner, forsikrings- og kredittopplysningsvirksomhet vil for eksempel ha behov for flest mulig verifiserbare opplysninger når de gjennomfører kredittvurderinger. Slike opplysninger bør i første rekke skaffes fra den aktuelle skyldner selv, men ligningsmyndighetene sitter også på opplysninger som kan forenkle arbeidet med kredittvurderinger både for skyldner og finansinstitusjonene mv. Spørsmålet blir da i hvilken utstrekning finansinstitusjoner mv. bør få tilgang til opplysninger fra ligningsmyndighetene.

15.4.2 Opplysninger om skatteklasse

Etter det departementet har forstått brukes opplysninger om skatteklasse hovedsakelig i tre sammenhenger. For det første har skatteklassen betydning for beregning av skattyters bruttoinntekt og beregnet gjeldsgrad. For det andre benyttes opplysninger om skatteklasse i enkelte modeller for beregning av sannsynlighet for mislighold. For det tredje benyttes opplysninger om skatteklasse for å skille ut personer med avvikende ligning eller ufullstendige ligningstall.

Som flere av høringsinstansene har påpekt, er skatteklassen et sentralt element ved vurderingen av en persons kredittverdighet, og Finansdepartementet ser at banker, kredittopplysningsforetak mv. kan ha behov for denne opplysningen.

Datatilsynet er som nevnt negative til utlevering av opplysninger om skatteklasse og gir uttrykk for at opplysninger om skatteklasse kan brukes til «å anta noe om ens evner, preferanser eller behov» . Isolert sett gir antakelig opplysninger om skatteklasse i liten grad muligheter for slike antakelser. Skatteklassen kan i visse tilfeller si noe om skattyterens sivilstand. Videre kan skatteklassen fortelle noe om inntektsfordelingen mellom ektefeller, som avgjør om de lignes sammen eller hver for seg. Sammenstilt med andre opplysninger er det likevel mer sannsynlig at skatteklassen kan gi grunnlag for antakelser om en persons evner, preferanser eller behov. Etter departementets mening knytter imidlertid denne problemstillingen seg til bruken av opplysningene, som reguleres av personopplysningsloven. Departementet legger til grunn at de skranker som oppstilles i personopplysningsloven, i tilstrekkelig grad vil ivareta hensynet til den enkelte i denne sammenhengen. Departementet kan derfor ikke se at Datatilsynets innvending kan være avgjørende for spørsmålet om utlevering av opplysninger om skatteklasse.

Moderniseringsdepartementet uttrykker be­kym­ring for at uvedkommende skal få tilgang til ligningsopplysningene. Behandlingen av ligningsopplysninger, herunder lagring og utlevering, er regulert i personopplysningsloven, og Finansdepartementet legger til grunn at dette regelverket gir et tilstrekkelig vern mot uvedkommendes tilgang til opplysningene.

Departementet viser også til at opplysninger om skatteklasse tidligere ble utlevert i medhold av ligningsloven § 8-8 uten at dette ser ut til å ha reist særlige personvernmessige problemstillinger for så vidt gjelder utleveringen til banker, kredittopplysningsforetak mv.

Finansdepartementet foreslår på denne bakgrunn at opplysninger om skatteklasse skal kunne utleveres til finansinstitusjoner, forsikringsvirksomhet og kredittopplysningsvirksomhet.

I skatteloven skjer oppdelingen i skatteklasse 1, 2 og 0. I skattelistene var oppdelingen noe mer detaljert, slik at skatteklasse ble klassifisert slik:

Det har i tillegg blitt opplyst om «tolvtedels skatteklasse», det vil si i hvor stor del av året den enkelte skattebetaler har tilhørt den aktuelle skatteklassen.

Departementet foreslår at opplysningene utleveres med samme detaljeringsgrad som tidligere.

Det vises til forslag til endring av ligningsloven § 3-13 nr. 6.

15.4.3 Opplysninger om bruttoinntekt

Bruttoinntekt kan i skattesammenheng ha to forskjellige betydninger. Den ene betydningen er alminnelig inntekt før fradrag for gjeldsrenter, minstefradrag osv. Den andre betydningen er grunnlag for bruttoskatt (personinntekt).

Finansieringsselskapenes Forening tenker i første rekke på bruttoinntekt som alminnelig inntekt før fradrag. De andre høringsinstansene som går inn for utlevering av opplysninger om bruttoinntekt, ønsker utlevering av opplysninger om grunnlaget for bruttoskatt.

Finansdepartementet ser at opplysninger om bruttoinntekt – i den ene eller annen form – kan være nyttig for banker, kredittopplysningsforetak mv. blant annet ved vurdering av personers kredittverdighet.

Som det fremgår av departementets høringsnotat, og som Skattedirektoratet også påpeker, kan man ved å sammenholde opplysninger om bruttoinntekt med andre opplysninger fremskaffe skjermingsverdig informasjon, f.eks. skattyterens individuelle fradrag. De personvernmessige innvendinger som Datatilsynet og Forbrukerrådet har gjort gjeldende overfor utlevering av opplysninger om skatteklasse, gjelder derfor også i noen grad ved utlevering av opplysninger om bruttoinntekt.

Dette er imidlertid ikke avgjørende for departementets standpunkt. Det sentrale for departementet er at ligningsopplysninger i utgangspunktet er taushetsbelagte, og at det generelt sett er grunn til vise tilbakeholdenhet med å godta unntak fra dette utgangspunktet. Departementet ønsker ikke en utvikling hvor en stadig større del av ligningsopplysningene unntas fra taushetsplikten i form av utlevering til banker, kredittopplysningsforetak mv. Disse institusjonene har tidligere klart seg uten opplysninger om bruttoinntekt, og bransjens antatt begrensede nytte av slike opplysninger rettferdiggjør etter departementets oppfatning ikke en utvidelse av unntakene fra taushetsplikten.

Departementet finner derfor ikke grunn til å foreslå utlevering av opplysninger om bruttoinntekt til finansieringsinstitusjoner, forsikringsvirksomhet og kredittopplysningsvirksomhet.

15.5 Økonomiske og administrative konsekvenser av forslaget

Departementet antar at utlevering av opplys­ninger om skatteklasse til finansinstitusjoner mv. vil forenkle deres arbeid med kredittvurderinger.

Forslaget vil ikke innebære noen økning av administrative kostnader for skatteetaten, siden det også i dag utleveres ligningsopplysninger til finansieringsinstitusjoner, forsikringsvirksomhet og kredittopplysningsvirksomhet.

16 Ligningsloven § 6-10 – rapportering av utenlandske arbeidstakere – utsatt ikrafttredelse

Ved vedtak av Stortinget 14. mai 2004 ble regjeringen bedt om å legge frem en rekke lovforslag for å forhindre sosial dumping. I anmodningsvedtak nr. 351 ba Stortinget om forslag til lovhjemmel som utvider rapporteringsplikten til Sentralskattekontoret for utenlandssaker til å gjelde alle utenlandske arbeidstakere innen alle bransjer.

I Ot.prp. nr. 77 (2003-2004) om lov om endringer i arbeidsmiljøloven, ligningsloven, utlendingsloven og allmenngjøringsloven (fremmet av Kommunal- og regionaldepartementet) ble det foreslått å endre ligningsloven § 6-10 ved å ta bort henvisningen til bygge- og anleggsbransjen. På den måten ble rapporteringsplikten gjort gjeldende for alle bransjer. Lovendringen trådte i kraft 1. oktober 2004.

Ved lovendring 10. desember 2004 nr. 77 ble det presisert at rapporteringsplikten i ligningsloven § 6-10 skal omfatte alle ansettelsesforhold. Regelen trer i kraft fra den tid Kongen bestemmer.

Som det fremgår av Ot.prp. nr. 77 (2003-2004) s. 27 og Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) s. 210, anser Finansdepartementet det som usikkert om den anmodede utvidelsen av rapporteringsplikten til Sentralskattekontoret for utenlandssaker er forenlig med EØS-regelverket. Departementet ønsker derfor å ta opp hele rapporteringsordningen etter ligningsloven § 6-10 med tilhørende sanksjoner og forskrift til en fullstendig revisjon. Det foreslås på denne bakgrunn å stille ikrafttredelsen av lovendringen 10. desember 2004, om at også alle ansettelsesforhold omfattes av rapporteringsplikten, i bero i påvente av revisjonen av rapporteringsreglene.

Departementet vil deretter komme tilbake til spørsmålet om ikrafttredelsen, og eventuelle andre forslag til endringer i rapporteringsreglene. Det vises for øvrig til omtalen av tiltak mot sosial dumping etter EØS-utvidelsen i St.meld. nr. 2 (2004-2005) kapittel 3.

17 Endringer i lov om kompensasjon av merverdiavgift for kommuner, fylkeskommuner mv.

Infrastrukturtjenester for jernbane og luftfart ble tatt inn i merverdiavgiftssystemet fra 1. januar 2005. Infrastrukturtjenester knyttet til offentlige veier og offentlige havner ble ikke gjort merverdiavgiftspliktige. Ved framleggelsen av forslaget ble det imidlertid også gitt en omtale av kommunale havners rett til kompensasjon for merverdiavgift på områder som er finansiert ved havneavgifter, se Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) Skatte- og avgiftsopplegget 2005 – lovendringer kapittel 30.1.3. I omtalen framgår at etter departementets oppfatning skal de kommunale havnene ha rett til kompensasjon for merverdiavgift på anskaffelser til de områder som er finansiert ved havneavgifter.

Bakgrunnen for omtalen er lov 12. desember 2003 nr. 108 om kompensasjon av merverdiavgift til kommuner og fylkeskommuner mv. (kompensasjonsloven). I lovens § 4 annet ledd nr. 3 avskjæres retten til kompensasjon hvor det foretas salg eller utleie av fast eiendom. Lov 8. juni 1984 nr. 51 om havner og farvann mv. (havneloven) § 23 gir havnevesenet hjemmel til å kreve opp havneavgifter (anløpsavgift, kaiavgift og vareavgift). Dersom disse havneavgiftene ble betraktet som betaling for utleie av fast eiendom, ville det ikke foreligge rett til kompensasjon for merverdiavgift når det gjelder anskaffelser til virksomhet på dette området.

Som det følger av omtalen i Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) er departementets syn blant annet basert på bakgrunnen for den begrensning som er gitt i kompensasjonsloven § 4 annet ledd nr. 3. Formålet med denne bestemmelsen er å motvirke konkurransevridninger mellom kommunen og private ved salg og utleie av fast eiendom. Omsetning og utleie av fast eiendom er ikke merverdiavgiftspliktig. Siden kompensasjonsloven i utgangspunktet gir en kommune eller andre som omfattes av kompensasjonsloven kompensasjon for merverdiavgift på alle anskaffelser av varer og tjenester til virksomheten ville kommunal boligbygging og kommunal boligutleie uten begrensingen i § 4 annet ledd nr. 3 bli gunstigere stilt enn private utbyggere og private boligutleiere. Departementets syn på om virksomheten til offentlige havner skal omfattes er også basert på at ved beregningen av reduserte rammeoverføringer til kommunene, som kompensasjonsordningen er finansiert gjennom, er antatte kompensasjonskrav fra de kommunale havnene som gjelder anskaffelser til virksomhetsområder som er finansiert ved havneavgifter, tatt med.

Departementet anser at det er behov for å gjøre en tilføyelse til kompensasjonsloven § 4 slik at det klart framgår at begrensningen i bestemmelsens annet ledd nr. 3 for utleie av fast eiendom ikke omfatter virksomhet som er finansiert av havneavgifter. I kompensasjonsloven § 4 tredje ledd er det gitt unntak fra de begrensninger som følger av bestemmelsens annet ledd. Departementet finner det dermed hensiktsmessig at § 4 tredje ledd gis en ny siste setning hvor det framgår at kompensasjon også ytes for merverdiavgift på anskaffelser til kommunale havner på virksomhetsområder hvor det oppkreves havneavgifter. Med havneavgifter menes slik anløpsavgift, kaiavgift og vareavgift som det er gitt nærmere bestemmelser om i forskrift 2. desember 1994 nr. 1077 om havneavgifter, beregning og beregningsgrunnlag, oppbygging, oppkreving, kostnadsregistrering mv.

Tilføyelsen til § 4 tredje ledd innebærer kun en presisering av gjeldende rett, og departementet legger derfor til grunn at forslaget ikke gir provenyvirkninger eller administrative konsekvenser.

Anskaffelser til ordinær merverdiavgiftspliktig virksomhet som utføres av havnene vil ikke gi rett til kompenasjon. Departementet viser til kompensasjonsloven § 4 annet ledd nr. 1 hvor det framgår at det ikke ytes kompensasjon når det foreligger rett til fradrag for inngående merverdiavgift.

Det foreslås at endringen trer i kraft straks. Siden den nye bestemmelsen ikke medfører noen endring av gjeldende rett kan også de kommunale havnenes tidligere anskaffelser på dette området gi rett til kompensasjon for merverdiavgift. De kommunale havnene vil i denne forbindelse måtte forholde seg til de alminnelige vilkårene i kompensasjonsloven, herunder bestemmelsene om foreldelse i § 10.

Departementet viser til forslag om nytt siste punktum i kompensasjonsloven § 4 tredje ledd.

18 Endringer i merverdiavgiftslovgivningen

18.1 Tjenester levert ved bruk av elektronisk kommunikasjon

I forbindelse med vedtakelsen av lov 4. juli 2003 nr. 83 om elektronisk kommunikasjon (ekomloven) gikk man bort fra begrepet telekommunikasjon. Med sikte på å få en gjennomgående helhetlig begrepsbruk i lovverket ble det samtidig foretatt endringer i en rekke lover, herunder merverdiavgiftsloven § 5b tredje ledd. Ved denne endringen i merverdiavgiftsloven ble ved en feil plasseringen av begrepene elektronisk kommunikasjon og elektronisk kommunikasjonstjeneste byttet om. Det foreslås nå å rette opp denne redigeringsfeilen.

Det vises til forslag til endring av merverdiavgiftsloven § 5 b tredje ledd. Lovendringen medfører ingen endring av gjeldende rett.

18.2 Interne transaksjoner i frivillige organisasjoner – omtale

I Budsjett-Innst. S. nr. I (2004-2005) ba Stortingets flertall om at Regjeringen kom tilbake i Revidert nasjonalbudsjett med en orientering om saken vedrørende behandlingen av merverdiavgift på interne transaksjoner i frivillige organisasjoner. Dette var et av temaene i budsjettavtalen mellom regjeringspartiene og Fremskrittspartiet om statsbudsjettet for 2005. I innstillingen er det vist til budsjettavtalen punkt 3.1.2.2 hvor det framgår at Stortingets flertall er enige om at det bør finnes en løsning på saken slik at transaksjoner av denne typen i stor grad faller utenfor merverdiavgiftspliktig omsetning.

På bakgrunn av budsjettavtalen har departementet lagt til grunn at Stortingets intensjon er at interne transaksjoner i frivillige organisasjoner ikke skal faktureres med merverdiavgift. I tiden etter budsjettavtalen har departementet hatt til behandling flere saker om avgiftsplikt på interne transaksjoner i frivillige organisasjoner. Som en foreløpig løsning har departementet i disse tilfellene innrømmet avgiftsunntak i medhold av merverdiavgiftsloven § 70. Avgiftsunntak i medhold av § 70 er blant annet gitt for interne transaksjoner i Norges Idrettsforbund og Norges Handikapforbund. Unntaket innebærer at det ikke skal beregnes merverdiavgift ved omsetningen av de interne tjenestene.

Nærmere bestemt betyr unntakene at når en frivillig organisasjon er delt inn i enheter på sentralt og regionalt nivå og det eksempelvis skjer omsetning av administrasjonstjenester fra sentralt nivå til enheter på regionalt nivå, skal det ikke beregnes merverdiavgift ved omsetningen. Tilsvarende kan gjelde ved omsetning av eksempelvis regnskapstjenester eller it-tjenester fra enheter på sentralt nivå til enheter på regionalt eller lokalt nivå i samme organisasjon. Motstykket til dette er at fradragsretten for inngående merverdiavgift på anskaffelser som gjelder de aktuelle tjenesteområdene, avskjæres.

For å motvirke uønskede konkurransevridninger er det satt strenge vilkår for de avgiftsunntak departementet har innvilget i medhold av § 70. Blant annet er det stilt som forutsetning at de aktuelle tjenestene er direkte knyttet til den ideelle virksomheten i den frivillige organisasjonen. Det er videre stilt som forutsetning at vederlaget for de interne tjenestene fastsettes på annet grunnlag enn alminnelige kommersielle vilkår, og at tjenestene ikke tilbys til enheter utenfor forbundet. Det er også forutsatt at ytelsen av de aktuelle tjenestene ikke kan legges til et eget rettssubjekt utenfor den frivillige organisasjonen, eksempelvis til et aksjeselskap som er eid av denne. Ved omsetning av eksempelvis innsamlingstjenester fra et aksjeselskap til en frivillig organisasjon, må det dermed beregnes merverdiavgift.

Parallelt med behandlingen av konkrete saker på dette området arbeider departementet med å utforme et lovforslag som i stor grad unntar interne transaksjoner i frivillige organisasjoner fra merverdiavgiftsplikt. Herunder er det iverksatt en prosess for å foreta et hensiktsmessig avgrensing av lovforslaget, blant annet med hensyn til å motvirke uønskede konkurransevridninger. Departementet tar sikte på å sende et lovforslag på høring i løpet av juni 2005 og at et lovforslag om saken om mulig kan fremmes i forbindelse med budsjettet for 2006.

19 Opphevelse av registreringsbestemmelsene i fritids- og småbåtloven

19.1 Innledning og bakgrunn

Finansdepartementet legger med dette fram lov om endringer i lov 26. juni 1998 nr. 47 om fritids- og småbåter. Endringene gjelder opphevelse av de gjenværende bestemmelsene i lovens kapittel 2 om registrering av småbåter.

Regjeringen anser ikke driften av småbåtregisteret som en naturlig oppgave for staten. Det har derfor vært et mål å konkurranseutsette registeret, jf. Sem-erklæringen. Tidligere har toll- og avgiftsetaten vært driftsansvarlig. Målet ble nådd ved at Redningsselskapet 1. mars 2005 formelt overtok eierskapet og driften av registeret. Det vises til omtale i St.prp. nr. 1 (2004-2005), jf. Budsjett-innst.S. nr. 6 (2004-2005). Etter overføringen fra toll- og avgiftsetaten til Redningsselskapet vil det ikke være behov for en lovregulering av den frivillige registreringen for småbåtregisteret. Det foreslås derfor at bestemmelsene i fritids- og småbåtloven kapittel 2 oppheves.

19.2 Departementets vurdering og forslag

Småbåtregisteret benyttes i dag av bl.a. båteiere, båtforhandlere, forsikringsselskap, båtforeninger og offentlige etater, for eksempel politi og sjøfartsmyndigheter. Registeret er et verktøy for blant annet identifisering av båter og båteiere i forbindelse med etterforskning av tyveri, kollisjoner, skadeverk mv. og ved oppsporing av eier av savnet eller forlist båt. Dette tilsier imidlertid ikke at registeret må drives av det offentlige, så lenge private tilbydere kan utføre tjenesten. Departementet anser det som viktig å videreføre registeret for å ivareta de nevnte oppgavene gjennom privatiseringen. Småbåtregisteret skal derfor i fremtiden også kunne oppfylle de grunnleggende hensyn og formål som var nedfelt i fritids- og småbåtloven § 4.

Registeret er underlagt reglene for behandling av personopplysninger i personopplysningsloven. Det samme vil gjelde småbåtregisteret i privat regi. Personopplysningsloven vil således også etter privatiseringen være en sikkerhet for at personvernhensyn blir ivaretatt.

Personopplysningsloven krever samtykke fra den som er registrert før opplysningene kan overføres til eller brukes av den nye registereieren. Den registrerte må videre samtykke i den aktuelle bruken av opplysningene. I samsvar med dette har Redningsselskapet forut for den formelle overtakelsen, henvendt seg til båteierne med anmodning om samtykke til overføring til den nye register eieren. Samtykkeinnhentingen har hatt god respons, og ca 70 pst av de tidligere registrerte båteierne har gitt samtykke til overføring.

Forslaget her går ut på at de gjenværende bestemmelsene i lov om fritids- og småbåter kapittel 2 blir opphevet. Paragrafene 6, 7, 14 og 16 til 19 i dette kapitlet ble opphevet ved lov 20. desember nr. 98 for 2002. Kapitteloverskriften til kapittel 2 blir stående i loven.

19.3 Økonomiske og administrative konsekvenser

Etter avtalen med Redningsselskapet skal staten bidra med 6 849 000 kroner, som er en engangsytelse. Beløpet dekkes innenfor vedtatt budsjett for 2005 på kap. 1600 Finansdepartementet, post 21 Spesielle driftsutgifter. Etter avtalen skal direkte oppslag i registeret (on-line) være gratis for offentlige brukere i den utstrekning slik tilgang er nødvendig for å ivareta registerets grunnleggende formål knyttet til brukernes virksomhet. Det vises i denne sammenheng til at registerets formål er å ivareta trafikksikkerhetsformål til sjøs, forskning og samfunnsplanlegging, miljøformål, beredskapsformål, forsikringsformål, politietterforskning, forbrukerundersøkelser og informasjon.

De administrative konsekvensene for staten i forbindelse med overdragelsen, er beskjedne og knyttet til tilrettelegging for tilgang til data. De budsjettmessige konsekvensene for toll- og avgiftsetaten av at småbåtregisteret overtas av Redningsselskapet er innarbeidet i vedtatt budsjett for 2005.

Redningsselskapet skal drive småbåtregisteret for egen regning og risiko, uten rett til driftstilskudd fra staten. Driften av registeret skal finansieres gjennom brukerbetaling i form av gebyr for nyregistrering (300 kr), gebyr for omregistrering (100 kr) og et årsgebyr (100 kr). Småbåtregisteret under toll- og avgiftsetaten var også ment å være selvfinansierende. Det skulle betales et gebyr på 300 kr for nyregistreringer og senere omregistreringer. De økonomiske konsekvensene for brukerne ved overføringen av registeret til Redningsselskapet, anses derfor som ubetydelige.

19.4 Ikrafttredelse

Departementet foreslår at endringene trer i kraft straks.

20 Tilpasning og oppretting av lovtekst

20.1 Skatteloven §§ 4-12 og 4-13

Ved lov 10. desember 2004 nr. 77 ble det vedtatt endringer i skatteloven § 4-12 som medførte lavere verdsettelse av børsnoterte aksjer og verdipapirfondsandeler ved formuesskatteligningen. Endringene besto blant annet i at skatteloven § 4-12 annet ledd ble opphevet, og at bestemmelsens tidligere tredje til sjette ledd ble annet til femte ledd. Ved en inkurie ble imidlertid en del henvisninger til skatteloven § 4-12 annet, tredje og fjerde ledd i skatteloven §§ 4-12 og 4-13 ikke rettet opp i denne forbindelse.

Departementet foreslår at skatteloven §§ 4-12 og 4-13 endres i samsvar med lovendringene 10. desember 2004 nr. 77. Endringene foreslås å tre i kraft straks.

20.2 Skatteloven § 8-1 fjerde ledd tredje punktum

I forbindelse med budsjettet for 2005 ble fordelsbeskatningen ved bruk av eget våningshus i jordbruket opphevet, jf. Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) avsnitt 20.3.3. Fra og med inntektsåret 2005 vil slike inntekter være skattefrie, samtidig som fradragsretten for driftsutgifter på våningshus vil bortfalle. Nye underskudd med fradragsrett vil ikke lenger oppstå, men eldre, udekkede underskudd kan fortsatt framføres.

Som følge av at kostnader fra drift av våningshus ikke lenger vil være fradragsberettigede, ble skatteloven § 8-1 fjerde ledd opphevet f.o.m. inntektsåret 2005. Utilsiktet gjaldt dette også bestemmelsens tredje punktum, hvoretter underskudd fra drift av våningshus bare kunne fremføres mot inntekter fra jordbruk, skogbruk og pelsdyrnæring.

Med dette har altså fremføringsbegrensningen i § 8-1 fjerde ledd tredje punktum blitt opphevet, og underskudd fra drift av våningshus som er opparbeidet til og med inntektsåret 2004, kan nå fremføres etter den generelle fremføringsregelen i skatteloven § 14-6. Dette innebærer at slikt underskudd kan fremføres også mot andre inntekter enn inntekter fra jordbruk, skogbruk og pelsdyrnæring. Dette er en utilsiktet utvidelse av fremføringsadgangen for underskudd fra drift av våningshus.

Bakgrunnen for fremføringsbegrensningen var at den tidligere ubegrensede adgangen til å trekke underskudd fra andre inntektskilder førte til lite rimelige resultater. Problemet var at en del «jordbrukere» med til dels betydelige inntekter fra kilder utenom jordbruket drev med regnskapsmessig underskudd år etter år, som gikk til fradrag i den øvrige inntekten. Underskuddet fremkom oftest ved at det ble foretatt investeringer og økonomiske disposisjoner som ikke kunne forsvares dersom midlene skulle inntjenes på bruket, og som i en del tilfeller var influert av skattelovens fradragsmuligheter i annen inntekt, jf Ot.prp. nr. 14 (1984-85) kapittel 4.

Denne begrunnelsen er fortsatt gyldig for tidligere opparbeidet underskudd. Departementet foreslår derfor at det gjeninnføres en regel som sikrer at underskudd fra drift av våningshus bare kan fremføres mot inntekter fra jordbruk, skogbruk og pelsdyrnæring. Det vises til forslag vedrørende skatteloven § 8-1 nytt tiende ledd. Endringen foreslås å tre i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 2005.

20.3 Skatteloven § 10-12 tredje ledd

I Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) Skatte- og avgiftsopplegget 2005 foreslo departementet at anvendelsesområdet for aksjonærmodellen, deriblant hva som skal være subjekt under aksjonærmodellen også skulle omfatte administrasjonsbo dersom boet tilhører en fysisk person.

I forslaget til endring av skatteloven § 10-12 tredje ledd, var administrasjonsbo ved en inkurie utelatt. Lovforslaget ble vedtatt uendret i Stortinget.

Departementet foreslår derfor å endre skatteloven § 10-12 tredje ledd slik at administrasjonsbo tas inn i lovteksten som subjekt under aksjonærmodellen. Endringen foreslås å tre i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 2006.

20.4 Skatteloven § 10-34 annet ledd annet punktum

Skatteloven § 10-34 gir bestemmelser om regulering av aksjens inngangsverdi med endring i selskapets skattlagte kapital. Bestemmelsen ble ved lov av 10. desember 2004 endret som et ledd i nedbygging av RISK-metoden for å unngå uheldige tilpasninger ved overgangen til skjermingsmetoden for personlige aksjonærer fra 1. januar 2006. Bestemmelsens annet ledd annet punktum, slik den lyder etter lovendringen, kan oppfattes slik at godtgjørelse etter skatteloven § 10-12 skal komme til fradrag ved fastsettelsen av aksjens RISK-beløp i overgangsperioden fram til skjermingsmetoden trer i kraft 1. januar 2006. Dette var ikke intensjonen med endringen av bestemmelsen. Det vises til omtalen i Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) avsnitt 6.5.12 Overgangsperioden fram til aksjonærmodellen trer i kraft.

Departementet foreslår derfor en presisering av bestemmelsen slik at det ikke skal være tvil om forståelsen. Endringen foreslås satt i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 2004.

20.5 Overgangsbestemmelse til skatteloven § 10-32 annet ledd

Den vedtatte § 10-32, slik den lyder etter lovendring av 10. desember 2004, bestemmer at som hovedregel skal inngangsverdien fastsettes til kostprisen for aksjen tillagt eventuelle kostnader knyttet til anskaffelsen.

I den vedtatte overgangsbestemmelsen om fastsettelse av aksjens skjermingsgrunnlag, som gjelder fra 1. januar 2005, er det gitt en regel om at aksjens skjermingsgrunnlag settes til aksjens historiske kostpris tillagt eventuelle RISK-beløp fra det tidsrommet aksjonæren har eid aksjen.

Aksjens inngangsverdi pr. 1. januar 2006, vil bli fastsatt ved ligningen for 2006. For aksjer som realiseres i 2006 og senere vil inngangsverdien ved gevinstberegningen som hovedregel baseres på det skjermingsgrunnlaget som fastsettes pr. 31. desember 2005, jf. overgangsregelen, for inntektsår etter 2006 med evt. tillegg av ubenyttede skjermingsfradrag for tidligere år, jf. § 10-31 første ledd, jf. § 10-12. Det er gitt særlige regler om inngangsverdien i tilfelle med negativ inngangsverdi for visse ikke-børsnoterte aksjer i forhold til overgangsbestemmelsens annet og tredje ledd.

Departementet foreslår en presisering i lovteksten i nevnte overgangsbestemmelse slik at det klart fremgår at RISK-beløp skal tillegges inngangverdien pr. 1. januar 2006. Endringen foreslås satt i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 2005.

20.6 Folketrygdloven § 23-3 tredje ledd

Det ble gjort endringer i den nedre grensen for å svare trygdeavgift i forbindelse med budsjettet 2005, jf. fremleggelsen av forslaget i Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) Skatte- og avgiftsopplegget kapittel 2.1. Den nedre grensen for å betale trygdeavgift ble foreslått økt fra 23 000 kroner til 29 600 kroner. Forslaget ble vedtatt i Stortinget.

I Innst. O. nr. 10 (2004-2005) ble beløpet i annet punktum i folketrygdloven § 23-3 fjerde ledd, satt til 29 000 kroner, mens det ble korrekt satt til 29 600 kroner i bestemmelsens første punktum. Annet punktum setter et tak for folketrygdavgiften på den del av pensjonsgivende inntekt som overstiger den nedre grensen for trygdeavgift. Departementet antar at det ikke er tilsiktet å fastsette en annen beløpsgrense i annet punktum enn første punktum, og foreslår derfor at annet punktum endres slik at beløpet også der settes til 29 600 kroner. Det vises til vedlagt forslag til lovendring som foreslås å tre i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 2005. Feilen vil da ikke få realitetsvirkning.

20.7 Folketrygdloven § 24-3

Ved lov 10. desember 2004 nr. 77 ble ligningsloven kapittel 3A endret slik at også ligningskontorene skal kunne avgi bindende forhåndsuttalelser i skattesaker. Ligningskontorene skal således ha adgang til å avgi forhåndsuttalelser i saker om inntekts- og formuesskatt etter lov 26. mars 1999 nr. 14 om skatt av formue og inntekt (skatteloven) og i saker om arbeidsgiveravgift og trygdeavgift etter lov 28. februar 1997 nr. 19 om folketrygd (folketrygdloven) § 23-2 og § 23-3, som ligger innenfor skattemyndighetenes kompetanseområde. Endringene i ligningsloven kapittel 3A trer først i kraft fra den tid departementet bestemmer. Departementet tar sikte på at endringene skal tre i kraft fra 1. august 2005.

Folketrygdloven § 24-3 har regler om arbeidsgivers plikter. Femte ledd i bestemmelsen fastsetter at arbeidsgiver kan anmode Skattedirektoratet om å avgi bindende forhåndsuttalelse i saker som gjelder arbeidsgiveravgift. Det foreslås at bestemmelsen endres slik at arbeidsgiver også kan anmode ligningskontoret om en slik uttalelse. Det vises til vedlagte forslag til endring i folketrygdloven § 24-3 femte ledd første punktum. Det foreslås at endringen trer i kraft fra den tid departementet bestemmer. Det tas sikte på ikrafttredelse fra 1. august 2005, det samme som for endringene i ligningsloven kapittel 3A.

20.8 Svalbardskatteloven § 4-3

Ved lov 10. desember 2004 nr. 77 ble ligningsloven kapittel 3A endret slik at også ligningskontorene skal kunne avgi bindende forhåndsuttalelser i skattesaker. Endringene i ligningsloven kapittel 3A trer først i kraft fra den tid departementet bestemmer. Departementet tar sikte på at endringene skal tre i kraft fra 1. august 2005.

Når nå ligningskontorene får myndighet til å avgi bindende forhåndsuttalelser, vil dette også omfatte ligningskontoret på Svalbard. I svalbard­skatteloven kapittel 4 er det regler om ligningsforvaltningen. I svalbardskatteloven § 4-1 er det fastsatt at kapitlet gjelder utligning av skatt og trygdeavgift til Svalbard. I § 4-3 er det bestemt at ligningsloven kapittel 3 til 12 gjelder for gjennomføring av ligning med mindre annet er særskilt bestemt. Reglene om bindende forhåndsuttalelser er nedfelt i ligningsloven kapittel 3A, og omfattes i og for seg av oppregningen i svalbardskatteloven § 4-3. Svalbardskatteloven § 4-3 fastsetter imidlertid uttrykkelig at ligningsloven kapittel 3 til 12 gjelder for gjennomføring av ligning. Ordningen med bindende forhåndsuttalelser er ikke en del av gjennomføringen av ligning, og det er derfor nødvendig å foreta en endring i bestemmelsen. Departementet foreslår på denne bakgrunn at svalbardskatteloven § 4-3 endres slik at det fremgår av bestemmelsen at reglene i ligningsloven kapittel 3A med forskrifter får anvendelse på bindende forhåndsuttalelser avgitt av ligningskontoret på Svalbard. Det vises til vedlagte forslag til endring i § 4-3 første ledd første punktum i svalbardskatteloven. Det foreslås at endringen trer i kraft fra den tid departementet bestemmer. Det tas sikte på ikrafttredelse fra 1. august 2005, det samme som for endringene i ligningsloven kapittel 3A.

20.9 Ligningsloven § 6-4 nr. 5

I Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) ble det foreslått å tilføye et nytt nr. 5 til ligningsloven § 6-4. Forslaget ble vedtatt ved lov av 10. desember 2004 nr. 77, og endringen trer i kraft fra og med inntektsåret 2006. Ved en inkurie ble endringen gitt nr. 5 i ligningsloven § 6-4. Det var ikke meningen å erstatte gjeldende nr. 5 med et nytt nr. 5 fra 1. januar 2006. Regjeringen foreslår derfor at ligningsloven § 6-4 nytt nr. 5 blir nytt nr. 6 med ikrafttredelse 1. januar 2006. Gjeldende § 6-4 nr. 5 i ligningsloven foreslås uendret. Det foreslås også andre endringer i denne bestemmelsen. Se nærmere om dette i kapittel 1. Det vises til forslag om endring av ligningsloven § 6-4 nr. 5 og 6.

20.10 Ligningsloven § 8-10 om forhåndsligning

Ligningsloven § 8-10 gir nærmere regler om gjennomføring av forhåndsligning etter § 4-7 nr. 9 og 10. Som følge av endringer i andre lovbestemmelser og i Stortingets skattevedtak er det nødvendig å foreta enkelte opprettinger i bestemmelsen.

Ligningsloven § 8-10 nr. 2

Ligningsloven § 8-10 nr. 2 gir regler om hvilke skattesatser, skattefrie fradrag mv. som skal benyttes ved forhåndsligning. Dersom skattesatser mv. ikke er fastsatt på tidspunktet for forhåndsligningen, følger det av bestemmelsen at forhåndsligningen skal baseres på forskuddsvedtakene for inntektsåret hvis skattyteren er forskuddspliktig. For andre skattytere brukes skattevedtakene for foregående inntektsår.

Fra og med 1991 fastsetter Stortinget kun et skattevedtak i forkant av inntektsåret. Som illustrasjon vises det til Stortingets skattevedtak for inntektsåret 2004, Stortingets vedtak 26. november 2003 nr. 1437 § 1-1 hvor det fremgår at vedtaket gjelder både «forskuddsutskriving og endelig utskriving av skatt på inntekt og formue.» Det fremgår også at utskriving av skatt til kommunene og fylkeskommunene skal skje etter de satser som følger av vedtaket. Ved forhåndsligning i inntektsåret er det de endelige skattesatser som skal legges til grunn ved ligningen. Bestemmelsen i § 8-10 nr. 2 har derfor ikke lengre noen praktisk betydning, og departementet foreslår på denne bakgrunn at bestemmelsen oppheves. Departementet viser til vedlagte forslag til opphevelse av ligningsloven § 8-10 nr. 2. Departementet foreslår at endringen trer i kraft straks.

Ligningsloven § 8-10 nr. 3

Det følger av ligningsloven § 8-10 nr. 3 at forhåndsligningen skal foretas av ligningsnemnda. Bestemmelsen lyder slik:

«Kan forhåndsligningen ikke legges fram for ligningsnemnda, utføres ligningen av ligningskontoret uten hinder av 8-4 nr. 2 a».

Ved lovendring 15. desember 2000 nr. 92 ble kompetansen til å foreta ordinær ligning lagt til ligningskontorene, jf. ligningsloven § 8-4 nr. 1. Denne lovendringen omfattet imidlertid ikke de særskilte sentrale ligningsmyndigheter som angitt i § 2-4 første ledd bokstav a og b (sentralskattekontorene). Ved sentralskattekontorene er avgjørelsesmyndigheten under ordinær ligning lagt til ligningsnemndene, jf. § 8-4 nr. 2. Disse nemndene kan imidlertid delegere ligningsmyndigheten til de respektive sentralskattekontorene.

Som følge av at ligningskontorene har ligningskompetanse under ordinær ligning, er bestemmelsen i § 8-10 nr. 3 overflødig i forhold til disse kontorene. Bestemmelsen skal imidlertid fremdeles omfatte sentralskattekontorene, og bør derfor endres slik at det klart fremgår at sentralskattekontorene fortsatt har kompetanse til å utføre forhåndsligning, dersom denne ikke kan legges fram for nemnda.

Departementet viser til vedlagte forslag til endring i § 8-10 nr. 3. Departementet foreslår at endringen trer i kraft straks.

Ligningsloven § 8-10 nr. 4

Ved lovendring 12. desember 2003 nr. 105 om innføring av ny årssyklus for ligning av næringsdrivende ble ligningsloven § 4-7 endret på en rekke punkter. Som følge av disse endringene er henvisningene i ligningsloven § 8-10 nr. 4 annet punktum til § 4-7 nr. 6 og 7 feil. Riktig henvisning i § 8-10 nr. 4 annet punktum skal være til § 4-7 nr. 9 og 10.

Departementet viser til vedlagte forslag til endring i § 8-10 nr. 4 annet punktum. Departementet foreslår at endringen trer i kraft straks.

20.11 Presisering i ligningsloven § 9-8 nr. 4

Etter ligningsloven § 9-5 nr. 1 bokstav a kan ligningskontoret ta opp ethvert endringsspørsmål under den ordinære ligningen. Det følger videre av ligningsloven § 9-8 nr. 4 at ligningskontoret, etter nærmere vilkår, også i en viss utstrekning kan avgjøre endringsspørsmål som tas opp etter § 9-5 nr. l bokstav a. Vilkårene for endringskompetansen er at endringssaken må gjelde skattyter som skal levere selvangivelse etter ligningsloven § 4-7 nr. 1 og nr. 8, og at ny ligningsavgjørelse må foreligge innen ett år etter utløpet av selvangivelsesfristen i § 4-7 nr. 1.

For sentralskattekontorene, jf. ligningsloven § 2-4 nr. 1 bokstav a og b, er avgjørelsesmyndigheten under ligningen lagt til ligningsnemndene, jf. ligningsloven § 8-4 nr. 2. Etter samme bestemmelse kan nemndene delegere ligningskompetansen til de respektive kontorer.

Som følge av at ligningskompetansen ved sentralskattekontorene er lagt til nemndene, kan ordlyden i § 9-8 nr. 4 forstås slik at bestemmelsen griper inn i ligningsnemndenes kompetanse etter § 8-4 nr. 2. Det er imidlertid departementets klare oppfatning at § 9-8 nr. 4 må forstås med den begrensning at sentralskattekontorene bare kan utøve sin endringskompetanse på områder hvor kontoret også har avgjørelseskompetanse under ordinær ligning etter ligningsloven kapittel 8. Dette betyr i praksis at en begrenset delegasjon til sentralskattekontorene etter § 8-4 nr. 2 også innebærer en tilsvarende begrenset endringskompetanse etter § 9-8 nr. 4.

Etter departementets oppfatning har det ikke vært meningen at § 9-8 nr. 4 skal forstås slik at sentralskattekontorene kan ha større kompetanse etter utlegg av ligningen enn det kontorene har før utlegg. Etter departementets vurdering følger denne forståelsen av de gjeldende bestemmelser i § 9-8 nr. 4 sammenholdt med § 8-4 nr. 2. Det er likevel ønskelig at dette kommer klarere fram i loven, og departementet foreslår derfor at det i § 9-8 nr. 4 klargjøres at sentralskattekontorenes avgjørelsesmyndighet er begrenset tilsvarende den myndighet de er tildelegert etter § 8-4 nr. 2.

Departementet viser til vedlagte forslag til endring i § 9-8 nr. 4. Departementet foreslår at endringen trer i kraft straks.

21 Omtale av fradragsrett for kostnader tilknyttet aksjeinntekter mv. som er skattefrie under fritaksmetoden

Fritaksmetoden for beskatning av aksjeinntekter mv. i selskapssektoren, som ble innført med virkning fra og med 26. mars 2004, innebærer at kostnader tilknyttet aksjeinntekter mv. som er skattefrie under metoden ikke kan føres til fradrag. Dette følger av at den generelle fradragsbestemmelsen i skatteloven § 6-1 første ledd ikke omfatter kostnader med tilknytning til skattefrie inntekter. Departementet har mottatt henvendelser med anmodning om å innføre rett til fradrag for kostnader som nevnt. På denne bakgrunn vil departementet vurdere spørsmålet, og eventuelt komme tilbake til dette i forbindelse med statsbudsjettet for 2006.

22 Omtale av ordningen med betinget skattefritak ved innløsning av festet tomt og ved vern av barskog

Med hjemmel i skatteloven § 14-70 kan gevinst ved ufrivillig realisasjon av formuesobjekt som følge av brann eller annen ulykke, ekspropriasjon eller innløsning av festet tomt, fritas for inntektsskatt. Fritaket er betinget av at vederlaget, innen utløpet av året etter realisasjonsåret, er benyttet til å erverve nytt objekt av samme art.

Gevinst som skyldes realisasjon av bortfestet tomt, kan bare kreves avsatt betinget skattefritt dersom festeren faktisk har krevd tvungen innløsning etter lov om tomtefeste. Frivillig realisasjon av festetomt fra bortfester til fester faller ikke inn under reglene om betinget skattefritak, selv om festeren kunne ha krevd tvungen innløsning. Erstatning for barskogvern faller utenfor det gjeldende området for betinget skattefritak, fordi slikt vern ikke medfører realisasjon av eiendomsretten, bare en båndleggelse av bruken av eiendommen.

Det kan anføres flere argumenter for betinget skattefritak ved «frivillig» realisasjon av festetomt der festeren ville kunne krevd innløsning. Blant annet vil dette bringe reglene om tomtefeste i samsvar med regelen om betinget skattefritak ved ekspropriasjon, jf skatteloven § 14-70 første ledd bokstav b, som også omfatter tilfeller der det eksproprierte formuesobjektet er «solgt til erverver som kunne krevd det ekspropriert». Det kan også argumenteres for betinget skattefritak ved barskogvern, bl. a. med at det ville bedre insentivene for frivillig vern.

Departementet ser behov for at regelverket om betinget skattefritak også bør omfatte realisasjon av festetomt der festeren kunne krevd innløsning. Det legges også opp til å utvide området for betinget skattefritak til å omfatte gevinst i forbindelse med erstatning for frivillig barskogvern. Gjeldende krav til reinvestering i objekt «av samme art» skaper i en del tilfeller problemer, fordi slike objekter ikke er tilgjengelig i tilstrekkelig nærhet. Departementet ser derfor behov for å foreta lempninger i dette kravet. Departementet vil komme tilbake til Stortinget med forslag til endringer i regelverket når avgrensningsspørsmål og provenykonsekvenser er nærmere vurdert.