2 BEMERKNINGER TIL DE ENKELTE ARTIKLER I PROTOKOLLEN

Til de enkelte materielle bestemmelser i protokollen bemerkes:

Artikkel I

Etter skatteavtalen av 1989 har skipets flaggstat beskatningsretten til lønnsinntekt for arbeid utført om bord på nordiske skip uansett om skipet seiler i lokalfart eller internasjonal fart. Dette ønsket flere land, herunder Norge, å få endret dersom skipet seilet utelukkende i nasjonal fart i et land. Den nye avtalen artikkel 15 punkt 3 fastslår derfor at flaggstatsprinsippet bare gjelder dersom skipet seiler i internasjonal fart. Sjøfolk ansatt på skip som seiler i annen fart omfattes av den ordinære bestemmelsen om lønnsinntekt i artikkel 15 punkt 1 og 2, som innebærer beskatning i den stat hvor vedkommende person er bosatt eller, på nærmere vilkår, i den stat der arbeidet utføres.

Etter at denne avtalen var undertegnet, ble det oppdaget at avtalens artikkel 15 punkt 3 anvendt sammen med definisjonen av «internasjonal fart» i artikkel 3 punkt 1 h) utilsiktet har gitt beskatningsretten til skipets flaggstat også hvor en reder som har sitt skip registrert i et annet nordisk land seiler utelukkende i fart mellom havner i rederens hjemland. Som eksempel kan nevnes: Hvis en norsk reder seiler i norsk farvann med et danskregistrert skip, fører avtalen til at Danmark kan beskatte sjømennene. Dette har aldri vært hensikten. Hensikten med endringen av den gjeldende avtale av 1989 var å sikre at kyststaten alltid har rett til å beskatte hyren til de sjøfolk som er bosatt i kyststaten, samt under visse betingelser å beskatte utenlandske sjøfolk. Avtalen er imidlertid riktig formulert dersom rederen går i utelukkende nasjonal fart i et annet land. Hvis således en dansk reder seiler i norsk farvann med et danskregistrert skip, kan Norge beskatte sjømennene.

Bakgrunnen for denne utilsiktede virkningen er å finne i utformingen av definisjonen av «internasjonal trafikk» i artikkel 3 punkt 1 h), som lyder som følger:

«internasjonal fart» betyr transport med skip eller luftfartøy som drives av en person hjemmehørende i en kontraherende stat, unntatt når skipet eller luftfartøyet går i fart utelukkende mellom steder i en annen kontraherende stat;

Begrepet «internasjonal fart» er i den nye avtalen av 1996 definert i overensstemmelse med OECDs mønsteravtale. Mønsterdefinisjonen er imidlertid utformet med tanke på bilaterale avtaler, og vil i en multilateral avtale kunne leses slik at den omfatter fart i egne farvann. Gjennom definisjonen av internasjonal fart og utformingen av bestemmelsene som gjelder beskatning av sjømenn oppnår OECDs mønsteravtale at beskatningen av disse sjømennene alltid foretas i rederens hjemstat. Når den någjeldende nordiske avtalen gir beskatningsretten til flaggstaten blir derfor resultatet delvis galt.

Ved protokollen rettes dette opp ved en ny og snevrere definisjon av «internasjonal fart» slik at internasjonal fart heretter bare vil finne sted ved fart mellom to eller flere stater. Dette skjer ved å slette ordet «annen» fra definisjonen. Det blir derfor klart at nasjonal fart i den stat der personen som driver skipet eller luftfartøyet er hjemmehørende, ikke utgjør «internasjonal fart».

I forbindelse med den pågående revisjon av OECDs mønsteravtale for unngåelse av dobbeltbeskatning, har det fra enkelte lands side vært reist spørsmål om forståelsen av bestemmelsen om gevinstbeskatning ved avhendelse av skip og fly som anvendes i internasjonal fart.

Etter OECD-mønsteret har det land hvor foretaket har sin virkelige ledelse eksklusiv rett til å beskatte gevinsten. Da definisjonen av «internasjonal fart» har en passus om at skipet (eller flyet) «drives av en person hjemmehørende....» hevder enkelte land at gevinstbeskatningsbestemmelsen, som gir en eksklusiv beskatningsrett til rederens/eierens hjemstat, ikke kommer til anvendelse hvis skipet eller flyet ikke blir drevet av eieren, men utleiet på bare-boat basis til et annet rederi eller selskap. Selv om den nordiske avtalen her avviker fra OECD-modellen og gir slik eksklusiv beskatningsrett til eierens hjemstat, jf artikkel 13 punkt 4, blir problemstillingen den samme. Ingen av de nordiske land har foreløpig hatt denne forståelse av bestemmelsen, men en har funnet det riktig å benytte anledningen til å klargjøre at eierens hjemstat har eksklusiv beskatningsrett også hvor skipet er bortbefraktet på bare-boat basis, eller flyet er utleiet. Dette gjøres ved å endre definisjonen av internasjonal fart ved å slette henvisningen til «drives av en person hjemmehørende».

Artikkel II

Bestemmelsen endrer artikkel 5 punkt 2 i den islandske teksten ved at ordene: «föst starfsstöd» utgår og erstattes med : «föst atvinnustöd». Dette innebærer ingen realitetsendring i forhold til Norge.

Artikkel III

Artikkel 21 omhandler virksomhet knyttet til forberedende undersøkelse, utforskning eller utnyttelse av petroleumsforekomster.

I punkt 1 slås det fast at artikkelens bestemmelser skal ha gjennomslagskraft innenfor sitt avgrensede område uansett hva som måtte følge av overenskomsten for øvrig. Protokollen endrer ordlyden i punkt 1 for å klargjøre innholdet av denne bestemmelsen. Punkt 1 skal forstås slik at hvor artikkel 21 gir spesielle bestemmelser, som for eksempel definerer begreper eller omhandler beskatningsretten til inntekt eller formue, så skal disse bestemmelsene gjelde istedenfor bestemmelser i avtalens øvrige artikler som regulerer samme forhold. Det er videre enighet om at i tilfelle artikkel 21 ikke definerer et begrep eller omtaler en inntekt eller formue, kommer de andre relevante artikler i overenskomsten til anvendelse. Henviser disse bestemmelsene til begreper som også er definert i artikkel 21, skal forståelsen i artikkel 21 legges til grunn hvis inntekten eller formuen er knyttet til en aktivitet som faller inn under artikkel 21. Som eksempel kan nevnes spørsmålet om hvilken stat som har beskatningsretten til gevinst ved avhendelse av et fast driftssted etter artikkel 21 punkt 2. Forholdet er ikke spesielt regulert i artikkel 21. Avtalen skal da forstås slik at artikkel 13 punkt 3 gjelder, men slik at begrepet fast driftssted forstås som i artikkel 21 punkt 2 bokstav a) for så vidt gjelder gevinst i relasjon til den aktivitet som faller inn under artikkel 21.

Videre endrer protokollen artikkel 21 punkt 7 c) slik at den primære beskatningsretten til lønnsinntekt for arbeid utført ombord på skip eller båt som omhandlet i artikkel 21 punkt 5 tilfaller den stat som beskatter inntekten fra skipet eller båten; det vil si den stat hvor den som anvender skipet eller båten er hjemmehørende. Endringen er en konsekvens av rettelsen av regelen om internasjonal fart som er gjort ovenfor, som sikrer at rederens hjemstat har beskatningsrett til sjøfolkenes hyreinntekter. En går således bort fra løsningen i overenskomsten som fastsetter at slik lønnsinntekt skattlegges i den stat hvis nasjonalitet skipet eller båten har (flaggstaten). Løsningen er for øvrig i tråd med de skatteavtaler Norge har inngått i de senere år. Dessuten innføres samme løsning for lønnsarbeid utført på skip og båter som for lønnsarbeid utført ombord på luftfartøy etter overenskomstens artikkel 21 punkt 7 d).

Artikkel IV

Bestemmelsen endrer artikkel 25 punkt 3 bokstav c) i den norske tekst ved at ordene: «artikkel 15» endres til: «artikkel 15 punkt 1».

Artikkel V

Bestemmelsen endrer artikkel 26 punkt 5 i den danske tekst ved at: «punkt 4 bokstav b) og c)» endres til: «punkt 4 bokstav a) og b)».

Artikkel VI

Denne protokoll trer i kraft den fjortende dag etter den dag da samtlige kontraherende stater har meddelt det finske utenriksministeriet om at overenskomsten er godkjent. Etter protokollens ikrafttredelse får dens bestemmelser anvendelse fra det tidspunkt overenskomsten får anvendelse. Dersom protokollen imidlertid trer i kraft etter den 31. desember 1997, får dens bestemmelser anvendelse fra og med den andre kalendermåned etter at protokollen trådde i kraft.