2 Bemerkninger til de enkelte artiklene

Artiklene I og II inneholder bestemmelser om hvilke skatter skal omfattes av skatteavtalen. Protokollens artikkel II inneholder en oppdatert opplisting av de skatter som skal omfattes, jf. artikkel 2 i skatteavtalen. Tyskland utskriver ikke formuesskatt. Siden formue ikke vil bli gjenstand for skattlegging i begge land, omfatter ikke protokollen formuesskatter. Det innebærer at Norge, uavhengig av skatteavtalens regler, vil kunne ilegge formuesskatt i henhold til skattelovens regler. Protokollens artikkel I inneholder en oversikt over de bestemmelser i gjeldende skatteavtale som berøres av at formuesskatten ikke lenger skal være omfattet av avtalen.

Artikkel III gjør endringer i skatteavtalens artikkel 7 om skattlegging av fortjeneste ved forretningsvirksomhet som et foretak hjemmehørende i en kontraherende stat utøver i den annen stat.

Etter punkt 1 kan inntekt fra slik virksomhet bare skattlegges i den annen stat dersom virksomheten utøves gjennom et fast driftssted der. Hvis foretaket utøver slik forretningsvirksomhet, kan den fortjeneste som kan tilskrives det faste driftsstedet i medhold av bestemmelsene i punkt 2, skattlegges i den annen stat.

Punkt 2 inneholder grunnregelen for fastsettelse av fortjenesten til et fast driftssted. Driftsstedet skal tilskrives den fortjeneste som det ventelig ville ha ervervet dersom det hadde vært et særskilt, selvstendig foretak som utøvet samme eller liknende virksomhet under samme eller liknende forhold («selvstendighetsfiksjonen» og «armlengde-prinsippet»).

Fordi hovedkontor og filial er ett og samme rettslige subjekt, har disposisjoner mellom et hovedkontor og dets faste driftssted i liten grad vært anerkjent ved fastsettelsen av driftsstedets inntekter og utgifter. Punkt 2 bestemmer imidlertid at det skal tas hensyn til slike disposisjoner.

Det følger av punkt 2 at ved fastsettelsen av driftsstedets inntekter skal det tas hensyn til funksjoner som utføres, eiendeler som brukes og risikoer som bæres av foretaket gjennom det faste driftsstedet og gjennom de andre delene av foretaket. I OECDs kommentarer (2010-utgaven) til artikkel 7 (og med henvisning til en tilhørende OECD-rapport) er det er gitt en detaljert beskrivelse av hvordan en filials inntekter og utgifter skal tilordnes og beregnes. Det følger av disse kommentarene at dette skal skje i to trinn: først en funksjonell og faktisk analyse av forholdet mellom hovedkontoret og dets filial. Deretter skal verdien av de enkelte disposisjoner og transaksjoner fastsettes i tråd med OECD-retningslinjene som gjelder i saker om internprising.

I punkt 3 er det gitt regler om eventuell justering av fortjenesten i den annen stat, når det oppstår spørsmål om å endre driftsstedets inntektsfastsettelse etter bestemmelsene i punkt 2.

Artikkel IV gjør endringer i skatteavtalens artikkel 9 om foretak med fast tilknytning til hverandre, dvs. mor- og datterselskaper samt selskaper under felles ledelse og kontroll. I protokollutkastet til nytt punkt 2 i artikkel 9 fremgår det at en stat har plikt til å foreta korresponderende retting hvis den andre staten har foretatt en justering av fortjenesten til et foretak i samsvar med den såkalte «armlengdestandarden». Plikten til å foreta en slik korresponderende retting er imidlertid betinget av at denne staten anser den andre statens justering som berettiget.

Det følger av artikkel V at det er gjort justeringer i bestemmelsen om utbytte i skatteavtalens artikkel 10. Justeringene er av teknisk art og medfører ingen materielle endringer av skatteavtalens artikkel 10.

Artikkel VI omhandler skattleggingen av pensjoner og trygdeytelser. Artikkelen regulerer beskatningen av både private og offentlige pensjoner.

Etter punkt 1 kan pensjoner og trygdeytelser som betales fra en avtalestat til en person bosatt i den annen avtalestat skattlegges både i den stat hvor inntekten skriver seg fra og i den stat hvor mottakeren er bosatt. Kildestatens beskatningsrett er begrenset til 15 prosent av bruttobeløpet. Eventuell dobbeltbeskatning avhjelpes etter reglene i protokollens artikkel VIII som gjør endringer i skatteavtalens artikkel 23 om unngåelse av dobbeltbeskatning.

Artikkel VII endrer henvisningen til to underpunkter av artikkel 7 i skatteavtalens artikkel 20 punkt 2 (Virksomhet utenfor kysten). Henvisningsendringene skyldes endringene i artikkel 7, jf. artikkel III.

Artikkel VIII gir regler om fremgangsmåten for å unngå dobbeltbeskatning. Norge benytter kreditmetoden som metode for å eliminere dobbeltbeskatning. Bestemmelsen innebærer at Norge, overfor personer bosatt i Norge, også kan skattlegge en inntekt når det av avtalens materielle bestemmelser fremgår at inntekten kan skattlegges i Tyskland. Norge må imidlertid i den utlignede norske skatten på den inntekten som kan beskattes i Tyskland, med visse begrensninger, gi fradrag for den skatt som er betalt i Tyskland på inntekten, jf. punkt 1 a).

For de inntekter som i henhold til avtalen er forbeholdt Tyskland å skattlegge skal det i Norge brukes den såkalte alternative fordelingsmetode. I punkt 1 b) er det således fastsatt at i den utstrekning en person bosatt i Norge mottar inntekter som i henhold til noen bestemmelser i avtalen er unntatt fra beskatning i Norge, så kan inntekten likevel medregnes i skattegrunnlaget, men da slik at det i den beregnede skatten gis et fradrag som tilsvarer den samlede norske skatt som faller på den tyske delen av inntekten. Fradraget i norsk skatt skal altså skje med et beregnet beløp, uavhengig om dette beløpet er høyere eller lavere enn det beløpet som faktisk er betalt i Tyskland.

Punkt 2 angir hvordan Tyskland skal eliminere dobbeltbeskatning.

Artikkel IX angir at punkt 3 tredje setning og punkt 4 annen setning i skatteavtalens artikkel 24 om ikke-diskriminering skal slettes.

Artiklene X og XI inneholder særlige bestemmelser om henholdsvis utveksling av opplysninger og administrativ bistand til innfordring av skattekrav. Disse bestemmelsene er i overensstemmelse med OECDs mønsteravtale. Å få inn oppdaterte bestemmelser om utveksling av opplysninger i tråd med ny OECD-standard samt bistand til innfordring har vært en vesentlig del av begrunnelsen for å reforhandle skatteavtalen.

Artikkel XII tilføyer en ny artikkel 29 som inneholder enkelte bestemmelser om anvendelsen av skatteavtalen i særlige tilfeller. Skatteavtalen skal for eksempel ikke være til hinder for å anvende statenes interne lovregler om forebygging av skatteunndragelse eller skatteunngåelse.

Artikkel XIII endrer henvisningene i punkt 3 underpunkt b) i protokollen til skatteavtalen. Henvisningsendringene skyldes endringene i artikkel 10, jf. artikkel V.

Artikkel XIV endrer henvisningen til to underpunkter av punkt 5 i protokollen til skatteavtalen. Henvisningsendringene skyldes endringene i artikkel 23, jf. artikkel VIII.

Artikkel XV inneholder en særskilt bestemmelse om anvendelsen av de tyske reglene om konsolidert skattlegging av selskaper. Bestemmelsen er tatt inn som følge av en tysk domsavgjørelse. Den presiserer at ikke-diskrimineringsregelen i gjeldende avtale ikke skal forstås slik at norske selskapers fortjeneste eller tap skal omfattes av de tyske konsolideringsreglene.

Artikkel XVI inneholder utfyllende bestemmelser til artikkel X om utveksling av opplysninger. Artikkelen har fokus på personvern og angir blant annet hvilke plikter de kompetente myndigheter har i den forbindelse med hensyn til den praktiske gjennomføringen av utveksling av opplysninger.

Artikkel XVII inneholder bestemmelser om ikraftsettelse og ratifikasjon av protokollen.