3 Høve for liknings- og avgiftsstyresmaktene til å krevje kontrollopplysningar frå bankar m.m.

3.1 Innleiing

Finansdepartementet legg med dette fram eit forslag om endringar i likningslova § 6-4 og meirverdiavgiftslova § 48 om det høvet liknings- og avgiftsstyresmaktene har til å krevje kontrollopplysningar frå bankar m.m.

Det er eit hovudmål for skatteetaten at skattar og avgifter blir fastsette korrekt, og at beløp som ikkje er oppgitt, blir avdekte. Innhenting av kontrollopplysningar frå mellom anna bankane er viktig i dette arbeidet. Forslaget tek sikte på å gi ei klarare avgrensing av kva slags opplysningar liknings- og avgiftsstyresmaktene kan krevje frå bankane og andre tilsvarande verksemder. Samtidig føreslår departementet ei omredigering av likningslova § 6-4.

3.2 Bakgrunn for saka

Likningslova byggjer på eit såkalla sjølvmeldingsprinsipp. Dette prinsippet går ut på at kvar einskild skattytar har ei plikt til uoppfordra å gi eller stadfeste nærmare opplysningar til likningsstyresmaktene. Dei opplysningane ein skattytar gir i sjølvmeldinga eller i vedlegg til sjølvmeldinga, gir ikkje alltid tilstrekkeleg grunnlag for korrekt fastsetjing av formuen og inntekta til vedkomande. For å sikre korrekt fastsetjing av skatt og folketrygdavgift er det nødvendig at likningsstyresmaktene får tilgang til opplysningar frå andre enn skattytaren sjølv. Innhenting av kontrolloppgåver og kontrollundersøking av utbetalt lønn og anna mellomvære med forretningskontaktar er viktige ledd i dette kontrollarbeidet. Reglane om kva høve likningsstyresmaktene har til å innhente kontrollopplysningar og likningsoppgåver frå tredjemenn, er samla i likningslova kapittel 6.

Dei opplysningane likningsstyresmaktene har behov for frå bankar, gjeld i første rekkje saldo per 1. januar og renter for det siste året. Den automatiske meldingsordninga for alle innskots- og lånekonti sikrar at ein får slike opplysningar. Denne meldingsordninga er fastsett i forskrift 22. desember 1992 nr. 1190, med heimel i likningslova § 6-4 og § 6-16 bokstav c.

I ein del saker har likningsstyresmaktene også behov for å innhente meir utfyllande opplysningar frå bankar som skattytaren nyttar. Slike opplysningar blir innhenta med heimel i likningslova § 6-4 nr. 2. Når likningsstyresmaktene liknar ein bestemt skattytar, kan dei ha behov for opplysningar om kva for beløp som har gått inn og ut av konto, tidspunkt for transaksjonar, identiteten til den andre parten i ein transaksjon og underlagsmaterialet for kvar einskild transaksjon.

Likningslova § 6-4 omhandlar det høvet likningsstyresmaktene har til å krevje opplysningar om fordringar og gjeld mv. Etter § 6-4 nr. 1 pliktar ein skyldnar eller fordringshavar å gi opplysningar om tilgodehavande og gjeld som ein namngitt person har, og om renter, provisjonar m.m. som knyter seg til fordringa eller gjelda. Etter likningslova § 6-4 nr. 2 pliktar bankar m.m. etter krav frå likningsstyresmaktene å gi opplysningar om midlar som dei har til forvaltning for ein namngitt person. Dei pliktar òg å opplyse om innskots- og gjeldskonti, deposita, formidling og andre mellomvære.

Den opplysningsplikta bankane har etter likningslova § 6-4 nr. 2, omfattar «midler som de har til forvaltning» for den aktuelle skattytaren og «avkastning av midlene». Dei har også plikt til å gi opplysningar om «innskudds- og gjeldskonti», «deposita» og «andre mellomværender». Saldo på konto og beløp som går inn og ut av konto, vil etter ordlyden vere omfatta av opplysningsplikta.

Ordlyden i lova trekkjer opp ramma for den personkrinsen som er omfatta av opplysningsplikta. Førespurnader frå likningsstyresmaktene må vere knytte til «navngitt person, bo, selskap eller innretning», som må vere eigaren av den kontoen ein ber om innsyn i.

Slik § 6-4 nr. 2 er utforma, gir han ikkje eit klart svar på om opplysningsplikta omfattar opplysningar om transaksjonar til og frå skattytaren sin konto og opplysningar som finst i underlagsmaterialet for kvar einskild transaksjon, til dømes kven som er part i transaksjonen.

Siktemålet med føresegnene i likningslova kapittel 6 er å gi likningsstyresmaktene høve til å kontrollere om skattytaren har oppfylt si eiga opplysningsplikt overfor likningsstyresmaktene etter reglane i likningslova kapittel 4. At likningsstyresmaktene har høve til å føre ein effektiv kontroll med sjølvmeldingar og oppgåver frå skattytarane, er avgjerande for å få til ei korrekt likning av skattytarane.

I førearbeida til likningslova, Ot.prp. nr. 29 for 1978-79 (s. 86), står det mellom anna dette om likningslova kapittel 6 og høvet til å krevje opplysningar:

«De opplysninger ligningsmyndighetene kan kreve fra tredjemann, skal tjene til kontroll av ligningen. Dette gir rammen for arten og omfanget av de opplysninger som kan kreves. De må ha betydning for kontrollen med at ligningen er riktig. Personlige forhold av ikke-økonomisk karakter vil det derfor ikke kunne kreves opplysninger om, med mindre de belyser eller underbygger påstander i selvangivelsen mv.»

Sett i samanheng med ordlyden i lova gir dette utgangspunktet for å klargjere omfanget av opplysningsplikta. Opplysningane skal vere relevante for likninga av den namngitte skattytaren kontrollen gjeld. Sitatet frå førearbeida gir derimot inga nærmare spesifisering av kva slags opplysningar det er som skal vere relevante i samband med kontrollen av likninga til ein skattytar. Forhistoria til føresegna gir heller inga nærmare rettleiing når det gjeld kor omfattande opplysningsplikta skal vere.

Det har vore reist spørsmål om kor langt opplysningsplikta til bankane går i medhald av likningslova § 6-4 nr. 2. Sivilombodsmannen har behandla klagesakar der dette spørsmålet har vore til vurdering.

I den eine saka hadde likningskontoret i samband med likninga av ein skattytar bede om å få opplysningar frå banken om alle rørsler for eit bestemt inntektsår på ein annan konto der eigaren ikkje var namngitt. Det var og bede om namnet til eigaren av den andre kontoen, eventuelt kven som disponerte over den. I ein annan sak hadde likningskontoret retta ein førespurnad til banken og bede om å få tilsendt underbilag for overførslar til og frå ein annan konto, eventuelt å få opplyst til kva konto eller til kven aktuelle beløp var overførte. I fråsegna frå ombodsmannen av 2. juli 1999 (teken inn i årsmeldinga frå Sivilombodsmannen for 1999 s. 250, jf. også årsmeldinga for 2000 s. 47) blei det konkludert med at likningslova § 6-4 nr. 2 ikkje gav likningsstyresmaktene heimel til også å krevje opplysningar om ein annan namngitt skattytar (B) i samband med likningskontrollen av ein namngitt skattytar (A).

Ombodsmannen skilde mellom kven bankane har opplysningsplikt om, og kva opplysningsplikta gjeld. Ombodsmannen vurderte det slik at det følgjer av legalitetsprinsippet at den opplysningsplikta bankane har overfor likningsstyresmaktene med omsyn til kven det skal givast opplysningar om, må ha klar heimel i lov.

Det blei vidare halde fram at også omsynet til den lovbestemte teieplikta bankane er underlagde, set særlege krav til heimelen som regulerer kven bankane har plikt til å gi likningsstyresmaktene opplysningar om. Det blei vidare hevda at identiteten til tredjemenn som ein bankkunde overfører pengar til, eller får overført pengar frå, fell utanfor opplysningsplikta til banken, sjølv om overførselen skjer mellom to konti i same bank. Sjølv om opplysningane er relevante for likningsarbeidet, gir ikkje likningslova § 6-4 nr. 2 likningsstyresmaktene noka generell fullmakt til å påleggje bankane å gi opplysningar om ein namngitt skattytar uavhengig av om kravet er sett fram i samband med likninga av denne skattytaren eller i samband med likninga av ein annan skattytar.

Ombodsmannen uttalte vidare at det ikkje kan vere tvil om at det primære formålet med den opplysningsplikta som tredjemenn har overfor likningsstyresmaktene, er at likningsstyresmaktene skal kunne kontrollere om skattytaren har oppfylt si eiga opplysningsplikt overfor likningsstyresmaktene. Slik ombodsmannen ser det, krevst det klar heimel for å påleggje ein tredjemann ei meir vidtgåande opplysningsplikt. Det synet at opplysningsplikta skal gjelde heilt generelt for det arbeidet likningsstyresmaktene utfører med å fastsetje likninga, og ikkje vere avgrensa til opplysningar om den skattytaren likningskontrollen gjeld, opnar for ein omfattande og generell kontroll som reiser spørsmål knytte til rettstryggleiken og personvernet. Ombodsmannen vurderer det slik at det må finnast ein klar lovheimel for dette.

Etter dette bad Finansdepartementet, ved brev datert 25. oktober 1999 til Skattedirektoratet, om at den gjeldande praksisen blei endra, og at fråsegna frå Sivilombodsmannen inntil vidare måtte leggjast til grunn når skatteetaten gjorde bruk av likningslova § 6-4 nr. 2.

Etter at Finansdepartementet deretter tok saka opp med Sivilombodsmannen, uttalte ombodsmannen ved brev til departementet av 2. oktober 2000 at likningslova § 6-4 nr. 2 reiser kompliserte avgrensingsspørsmål, og at det kunne synast tenleg med ei nærmare avklaring av rettstilstanden i lov eller forskrift.

Meirverdiavgiftslova 19. juni 1969 nr. 66 § 48 har ei tilsvarande føresegn som likningslova § 6-4 om høvet til å innhente kontrollopplysningar frå mellom anna bankane. Etter meirverdiavgiftslova § 48 har bankar, forsikringsselskap, spareforeiningar osv. etter krav frå likningsstyresmaktene plikt til å opplyse om dei midlane ein har til forvaring for ein namngitt næringsdrivande, og om avkastning av desse midlane. Opplysningsplikta gjeld innskots- og gjeldskonti, deposita og andre økonomiske mellomvære med ein namngitt næringsdrivande. Ordlyden i føresegna er i stor grad samanfallande med ordlyden i likningslova § 6-4, og dei same omsyna ligg til grunn for begge føresegnene.

Også på meirverdiavgiftsområdet er det såleis eit behov for avklaring av innsynsretten for avgiftsstyresmaktene, tilsvarande det behovet for avklaring ein har på likningsområdet.

3.3 Høyring

Departementet sende ved brev av 9. juli 2003 ut eit høyringsnotat med forslag til endring av likningslova § 6-4 og meirverdiavgiftslova § 48, med frist for å kome med fråsegn sett til 15. oktober 2003.

Forslaget tok sikte på å gjere det tydelegare kva slags opplysningar liknings- og avgiftsstyresmaktene kan krevje frå bankane og andre tilsvarande verksemder. Samtidig blei det føreslått ei omredigering av likningslova § 6-4. I høyringsnotatet føreslår departementet at skatte- og avgiftsstyresmaktene skal kunne krevje opplysningar frå bankar m.m. om underbilag og annan dokumentasjon for transaksjonane, medrekna kven som er partar i transaksjonane. Det er viktig at styresmaktene kan innhente fullstendige kontrollopplysningar for å sikre korrekt fastsetjing av skattar og avgifter. Også i samband med kampen mot økonomisk kriminalitet, medrekna skatte- og avgiftsunndraging og kvitvasking, er det svært viktig å kunne følgje pengestraumen. Det er derfor nødvendig å ha opplysningar om begge partane i ein transaksjon.

Utdannings- og forskingsdepartementet, Helsedepartementet, Sosialdepartementet, Utanriksdepartementet, Arbeids- og administrasjonsdepartementet, Fiskeridepartementet, Konkurransetilsynet, Likningsutvalet, Sentralskattekontoret for storbedrifter, Den norske Revisorforening og Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening hadde ingen merknader til forslaget.

Noregs Bank er samd i forslaget, men uttaler at opplistinga i likningslova § 6-4 nr. 2 over kva slags føretak i finansiell sektor som har oppgåveplikt, ikkje er heilt i tråd med dei nemningane som blir nytta i finans- og verdipapirlovgivinga i dag.

Justisdepartementeter samd i at det i regelverket trengst ei presisering av det høvet liknings- og avgiftsstyresmaktene har til å krevje kontrollopplysningar frå finansinstitusjonar m.m., og av høvet for å kunne krevje kontrollopplysningar som vedrører tredjemenn. Justisdepartementet uttaler vidare:

«Det prinsipielle spørsmål er om en adgang til å innhente kontrollopplysninger som foreslått kommer i konflikt med hensynet til fortrolighet. Med de begrensninger som legges på hvilken typeopplysninger som kan kreves - og hvordan de kan brukes - kan det ikke ses at hensynet til personvern eller andre beskyttelsesverdige interesser krenkes. En opprettholdelse av dagens rettstilstand vil innebære en mulighet for illojale skatte- og avgiftspliktige til å unndra seg kontroll og vanskeliggjøre skatte- og avgiftsmyndighetenes oppgaveløsning. En innsynsrett vil i forhold til denne gruppen etablere både en reell, og formodentlig opplevd, oppdagelsesrisiko, som bidrar til å sikre etterlevelse av oppgavepliktene.»

Datatilsynet er kritisk til forslaget og reiser spørsmål ved om liknings- og avgiftsstyresmaktene bør ha eit slik vidt høve til å krevje opplysningar om andre enn dei som sjølve er objekt for kontrollen. Datatilsynet ber departementet om å vurdere ei ordning med notifikasjon til tredjemann som eit middel for å sikre at det utvida høvet til kontroll ikkje blir nytta i utrengsmål.

Handels- og Servicenæringens Hovedorganisasjon (HSH)er i utgangspunktet samd i forslaget, men peikar på at forslaget gir liknings- og avgiftsstyresmaktene eit vidt høve til å krevje opplysningar frå andre enn den som er objektet for sjølve kontrollen. HSH er samd med Datatilsynet i at det bør etablerast ei ordning med notifikasjon til tredjemann.

NTL-Skatt er samd i forslaget, men uttaler vidare:

«Det er særlig aktuelt å innhente kontrollopplysninger uten at skattyter er informert når vi har indikasjoner på at skattytere driver næringsvirksomhet uten at dette er registrert i våre registre.»

Toll- og avgiftsdirektorateter samd i forslaget og peikar på at forslaget også omfattar Tollvesenet.

Norsk Øko-forumer samd i forslaget og peikar vidare på:

«Det er i dag et stort problem at økokriminelle søker å unndra seg kontroll ved at regnskapsmateriale kastes eller skjules for kontrollmyndighetene. Kontrollmyndighetene er da helt avhengige av å innhente opplysninger direkte fra banker og andre tredjemenn. Etter vår oppfatning vil bestemmelsene i lignl. § 6-4 og mval. § 48 primært være et verktøy for å avdekke og forebygge unndragelser hos de mest illojale skatte- og avgiftspliktige.»

Finansnæringens Hovedorganisasjon (FNH)og Sparebankforeningen peikar på at det er opplysningsplikta til den einskilde som er det sentrale, og uttaler vidare:

«Bare der det ikke er mulig å innhente sikre og fullstendige opplysninger fra ham, bør det være aktuelt å innhente opplysninger fra bankene. Dette er det gitt uttrykk for også i høringsnotatet, om enn i forsiktige ordelag. Dette utgangspunktet må komme til uttrykk også i loven, i selve lovteksten.

(...)

Vi foreslår derfor at plikten til vederlagsfri fremlegging begrenses til kontoutskrifter, mens bankene bør kunne ta ren kostnadsdekning av ligningsmyndighetene ved fremlegging av kopier av bilag.»

Økokrim er samd i forslaget og peikar på at gjeldande praksis set for snevre rammer for opplysningsplikta. Det blir særleg framheva at forslaget er i samsvar med tilrådingane frå OECD i rapporten DAFFE/CFA (2000) 4: «Improving access to bank information for tax purposes». Økokrim meiner vidare at verken omsyn til rettstryggleiken eller omsyn til personvernet taler sterkt imot forslaget frå departementet.

Kredittilsynet peikar på at når likningslova § 6-4 nr. 2 gjeld innskotskonti, vil eit føretak ikkje ha oppgåveplikt knytt til eventuelle obligasjonar eller sertifikat som føretaket måtte ha utferda for sal på marknaden. Når det gjeld opprekninga i § 6-4 nr. 2, uttaler tilsynet at «forvaltningsselskap for verdipapirfond, inkassoforetak og eiendomsmeglerforetak ikke er spesielt nevnt i oppregningen. Det er mulig at slik virksomhet vil fanges opp av ordlyden «andre som har penger til forvaltning» eller som «driver utlånsvirksomhet»».

Kredittilsynet legg til grunn at likningslova § 6-4 nr. 2 omfattar finansielle instrument som er nemnde i verdipapirhandellova § 1-2 andre ledd. Tilsynet reiser spørsmål ved om dette har vore tilsikta. Tilsynet stiller også spørsmål ved om gjenstandar som blir oppbevarte, er å rekne som «deposita», eller om det berre er pengar og eventuelle finansielle instrument som skal reknast som deposita etter lova.

Skattedirektoratet stiller i sine merknader mellom anna spørsmål ved om forslaget går langt nok med omsyn til dei behova skatte- og avgiftsstyresmaktene har.

3.4 Vurderingar og forslag frå departementet si side

3.4.1 Kontrollbehovet

Undersøking av finansielle forhold får ei stadig meir sentral rolle i likningsarbeidet og i samband med avdekking av moglege skatte- og avgiftsunndragingar. Det å kunne følgje pengestraumen er eit svært viktig verktøy for å kunne avdekkje unndraging. Dersom likningsstyresmaktene får oversendt sladda kontoutskrifter frå bankane, vil viktig kontrollinformasjon vere utelaten. Får kontrollorgana derimot fullstendige opplysningar frå bankane, vil dei til dømes kunne sjå om skattytaren har overført pengar til ein entreprenør eller annan tenesteytar. Dersom det ikkje finst korresponderande rekneskapsbilag, vil dette kunne indikere skatte- eller avgiftsunndraging og gi grunn til ytterlegare undersøking hos denne skattytaren.

Departementet vil understreke at den sentrale rolla bankane speler som kapitalforvaltarar, långivarar og betalingsformidlarar, gjer dei til svært viktige opplysningskjelder for skatte- og avgiftskontroll. Dette gjeld i første rekkje saldo- og renteopplysningar, som bankar m.m. rapporterer gjennom den automatiske meldingsordninga for innskots- og lånekonti, jf. likningslova § 6-4 nr. 2, jf. § 6-16 bokstav c. Men kontrollbehovet går lenger enn dette. Det kan også gjelde opplysningar om rørsler på ein konto, beløp og tidspunkt for transaksjonar og kven som er den andre parten i einskildtransaksjonar. Fleire av desse opplysningane går ikkje alltid fram av sjølve kontoutskrifta, men finst i underbilag til transaksjonane. Dette er opplysningar som det er viktig at likningsstyresmaktene får for å kunne gjennomføre kontroll av inntekts- og frådragspostane til skattytaren i samband med likninga og kome fram til korrekt likning. Også anna underlagsmateriale, til dømes fakturakopiar og attestasjonar, kan ha interesse i samband med kontrollen. For å kunne bedømme kva ei betaling kan ha å seie for likninga, t.d. kva beløpet gjeld, må ein ha kjennskap til den nærmare bakgrunnen for transaksjonen. Ei avgrensing av opplysningsplikta til einskilde element i ein transaksjon gir eit ufullstendig bilete for kontrolletaten.

Opplysningar frå ein bank kan både stadfeste og avkrefte ein mistanke om eventuelle skatte- og avgiftsunndragingar. Siktemålet med å innhente slike opplysningar kan vere å få best mogleg oversikt over brutto inntekt/omsetning for kontohavaren, avklare om kontohavaren har fakturert med meirverdiavgift, og dessutan å skaffe fram bevis ved mistanke om straffbart brot på skatte- og avgiftslovgivinga. Skattestyresmaktene har såleis behov for fullstendige opplysningar om alle transaksjonar på ein bankkonto, slik at det blir mogleg å følgje pengestraumen.

Dersom ein skattytar ikkje har levert sjølvmelding, eller dersom sjølvmeldinga er mangelfull, må det lagast overslag basert på skjønn. Opplysningar om rørsler på bankkontoen til skattytaren er vesentlege i samband med dette. I saker der likningsstyresmaktene har mistanke om at skattytaren har ei høgare inntekt enn oppgitt i sjølvmeldinga, er overslag over det private forbruket viktig. Utbetalingar frå kontoen til skattytaren vil vere ein del av grunnlaget for slike overslag. Det vil vere vanskeleg å gjere overslag over det private forbruket dersom likningsstyresmaktene ikkje får innsyn i kva transaksjonane gjeld. Fullstendige kontoopplysningar vil såleis gi eit betre grunnlag for skjønnslikning.

Kontohavaren si eiga framlegging av kontoutskrifter og underlagsmateriale vil ofte vere tilstrekkeleg for skatte- og avgiftsstyresmaktene. Oppgåver direkte frå banken, i medhald av likningslova § 6-4 nr. 2, blir viktigast i tilfelle der kontohavaren sjølv ikkje kan eller vil skaffe fram tilstrekkeleg dokumentasjon av kontorørsler osv. Dersom kontohavaren sjølv ikkje kan eller vil leggje fram opplysningar om eigne konti, vil det i seg sjølv gjere det meir interessant - med tanke på kontrollen - å få opplysningar om slike konti direkte frå banken. Utvalde kontrollobjekt er ofte kjenneteikna ved at dei ikkje svarer på førespurnader frå likningsstyresmaktene og/eller ikkje er motiverte for å hjelpe etaten i samband med kontrollen.

Identiteten til kontohavaren vil ikkje vere noko tema når det er kontohavaren sine eigne skatteforhold som skal granskast, og kontiane til vedkomande er kjende. Men når skattestyresmaktene under ei gransking av A ser at han eller ho har eit samband til ein annan konto som ikkje er identifisert som kontoen til A, vil også dette kunne vere interessant med tanke på kontrollen av A si likning. For det første vil det vere vesentleg å få avklart om kontoen tilhøyrer A, eller om han tilhøyrer ein annan. For det andre - dersom kontoen tilhøyrer ein annan - kan det vere av interesse å vite kva rørsler på kontoen som har noko med A å gjere. I praksis vil dette gjelde kva transaksjonar (beløp, tidspunkt og art) A har hatt med innehavaren av kontoen (B), transaksjonar som kan oppklare dei skatte- og avgiftsmessige tilhøva til A.

Når skattestyresmaktene får opplyst identiteten til B, vil vidare kontroll av A sine mellomvære med B i visse tilfelle kunne gjennomførast ved at likningsstyresmaktene vender seg til B og ber om fullstendige oppgåver over mellomværet mellom A og B, til dømes med heimel i likningslova § 6-10. På grunnlag av desse opplysningane blir det mogleg å byggje opp eit grunnlag for å fastsetje den skattepliktige inntekta til A ut frå skjønn, og eventuelt for å rekne ut meirverdiavgift i etterhand.

Behovet for å få opplyst identiteten til den andre parten i ein transaksjon er også viktig i samband med mistanke om kvitvasking av pengar. Liknings- og avgiftsstyresmaktene vil gjennom arbeidet sitt kunne avdekkje forhold som gir grunn til mistanke om kvitvasking, og det er i denne samanhengen avgjerande å få opplysningar om kven pengane er sende til, eller kven dei har kome frå. Noreg deltek aktivt i kampen mot kvitvasking, mellom anna gjennom arbeid i Financial Action Task Force on Money Laundering (FATF). Bankane (og andre finansinstitusjonar) har etter finansieringsverksemdslova § 2-17 ei sjølvstendig plikt til å undersøkje og rapportere mistanke om kvitvasking. I Ot.prp. nr. 72 (2002-2003) er det føreslått ei eiga lov om tiltak mot kvitvasking av utbytte frå straffbare handlingar m.m. (kvitvaskingslova). Det blir her mellom anna føreslått å utvide krinsen av rapporteringspliktige.

Delingsmodellen i skattesystemet har aktualisert behovet for innsyn i bankkonti for å kunne avdekkje dei reelle eigarforholda i selskap. Dette vil til dømes kunne oppklarast ved kontroll av transaksjonar mellom aktive og passive aksjonærar i selskapet.

Departementet meiner at det kan påvisast eit nokså stort kontrollbehov som taler for ein heimel som sikrar liknings- og avgiftsstyresmaktene høve til å kontrollere underbilag og annan dokumentasjon. Dette gjeld opplysningar om begge partane i ein transaksjon, så lenge dei opplysningane som blir innhenta, er relevante for kontrollen av skattytaren si likning.

3.4.2 Internasjonale forpliktingar

Noreg støttar det internasjonale samarbeidet i mellom anna OECD for å få bukt med skatteunndraging. Eit viktig ledd i dette arbeidet er å sikre auka tilgang til opplysningar frå bankar. OECD har mellom anna uttalt i rapporten DAFFE/CFA(2000) 4: «Improving access to bank information for tax purposes»:

«Ideally all Member countries should permit access to bank information, directly or indirectly, for all tax purposes so that tax authorities can fully discharge their revenue raising responsibilities and engage in effective exchange of information.»(Preface, p. 2)

Økokrim har peika på at forslaget frå departementet er i samsvar med dei nemnde tilrådingane i rapporten frå OECD. Etter departementet si oppfatning er det å ha eit funksjonelt regelverk internt viktig for at Noreg skal framstå som truverdig i det internasjonale arbeidet. Det går fram av punkt 83 i den nemnde OECD-rapporten at dei fleste medlemslanda kan innhente informasjon frå ein bank om ein tredjeperson som ikkje er mistenkt for skatteunndraging, men som har økonomiske transaksjonar med ein spesifikk person som er mistenkt for skatteunndraging. I samsvar med tilrådingane gitt i rapporten bør det også i Noreg finnast eit høve til å innhente slik informasjon. Dette har også ein del å seie for dei traktatfesta forpliktingane Noreg har i skatteavtalane med omsyn til gjensidig informasjonsutveksling (mutual information exchange) med andre land.

Dei norske lovreglane om bankane si opplysningsplikt bør vere på linje med regelverket i dei fleste andre OECD-landa og gi opning for å gi opplysningar frå bankar i Noreg til skattestyresmaktene i ein annan stat (via førespurnad om bistand send til dei norske skattestyresmaktene) i same grad som regelverket i den andre staten opnar for å gi bankopplysningar til Noreg. Utveksling av informasjon mellom landa og eit godt samarbeid internasjonalt er ikkje berre viktig i den einskilde saka, men er også avgjerande i kampen mot økonomisk kriminalitet internasjonalt.

3.4.3 Legalitetsprinsippet, omsynet til personvernet og bankane si teieplikt

Det følgjer av legalitetsprinsippet at banken si opplysningsplikt overfor skattestyresmaktene når det gjeld kven det skal givast opplysningar om, må ha klar heimel i lov. Av omsyn til legalitetsprinsippet bør det heller ikkje vere tvil om lovgrunnlaget når det gjeld kva slags opplysningar bankane pliktar å gi.

Justisdepartementet har også peika på at det gjeldande regelverket treng ei presisering av det høvet liknings- og avgiftsstyresmaktene har til å krevje kontrollopplysningar som vedrører tredjemann.

Også omsynet til bankane si lovbestemte teieplikt gjer at det må setjast særlege krav til heimel når det gjeld kva slags opplysningar bankane har plikt til å gi skattestyresmaktene. Situasjonen er her slik at skattestyresmaktene sitt lovheimla krav på opplysningar går føre bankane si teieplikt, jf. sparebanklova § 21 og forretningsbanklova § 18. Det inneber at teieplikta blir utvida eller innsnevra alt etter som opplysningsplikta etter mellom anna likningslova blir gjord snevrare eller vidare. Denne samanhengen aukar behovet for ei mest mogleg klar og sikker forståing av kor langt opplysningsplikta går, men indikerer òg at samfunnspolitisk viktige kontrollomsyn må tilleggjast stor vekt i avveginga mellom opplysningsplikt og teieplikt.

Skattestyresmaktene har sjølve teieplikt når det gjeld kontrollopplysningar som dei får frå bankane. Det kan nemnast at skatteetaten i mange år har motteke store mengder bankopplysningar utan at det er registrert nemneverdige brot på den teieplikta etaten har.

Personvernomsyn tilseier at det skal vere mogleg å vite kven som har opplysningar om ein sjølv, kva opplysningane dreier seg om, og i kva for omfang desse opplysningane kan overførast til andre. Dette taler for at det bør gå klart fram av lova kva slags opplysningar som kan krevjast frå bankane.

3.4.4 Vurderingar frå departementet si side

Etter gjeldande rettsoppfatning er det lagt til grunn at likningslova § 6-4 og meirverdiavgiftslova § 48 har som sitt primære formål å gi likningsstyresmaktene høve til å kontrollere om ein skattytar har oppfylt si eiga opplysningsplikt overfor likningsstyresmaktene. Ei meir vidtgåande opplysningsplikt for tredjemann krev ein klar lovheimel.

Omsyn til skatte- og avgiftskontroll, kampen mot økonomisk kriminalitet og internasjonalt skattesamarbeid taler sterkt for at skattestyresmaktene bør ha generell innsynsrett i inn- og utbetalingar på bankkonti m.m. og i dei bilaga som bankane oppbevarer i samband med rørsler på kontiane. Særleg viktig er det å identifisere den andre parten i kontotransaksjonane (medkontrahentane til kontohavaren) og få kjennskap til kva ei inn- eller utbetaling eigentleg gjeld. Desse omsyna må vegast opp mot behovet for konfidensialitet mellom bankane og kundane deira. Konfidensialitet har sin verdi som ein tillitsskapande faktor i kundeforholda og er ein konsekvens av den generelle (men ikkje unntaksfrie) teieplikta til bankane.

Av høyringsinstansane peika Justisdepartementet på at omsynet til personvern og andre verneverdige omsyn ikkje blir tilsidesette med forslaget frå departementet. Datatilsynetog HSH var kritiske til forslaget og bad departementet om å vurdere ei ordning med notifikasjon til tredjemann.

Departementet har vurdert særskilt om rettsvernet til skattytarane er godt nok sikra i samband med forslaget. Etter departementet si vurdering bør ikkje omsynet til konfidensialitet tilleggjast så stor vekt at det stengjer for innsynsretten til skattestyresmaktene. Det er ikkje noko aktverdig formål at pengar og pengestraumar i norske bankar skal kunne haldast løynde for skattestyresmaktene. Forslaget om innsynsrett vil etablere ein sunn risiko for å bli oppdaga. Denne risikoen vil medverke til at kontohavarane frivillig gir korrekte opplysningar, slik at behov vert redusert for konkrete krav om innsyn i det materialet bankane sit inne med. Innsynsrett vil føre til ei meir korrekt framferd og ei meir korrekt skattlegging, utan vesentleg større faktisk kontrollintensitet.

Departementet vurderer det slik at ei ordning med notifikasjon til tredjemann vil motverke effekten av forslaget. Norsk Øko-forum har peika på at liknings- og avgiftsstyresmaktene vil vere heilt avhengige av å få opplysningar om tredjemann frå bankane, ettersom rekneskapsmateriale i unndragingstilfella som hovudregel blir halde skjult for likningsstyresmaktene. Bankar og tilsvarande verksemder vil derfor vere den primære kjelda til opplysningar i arbeidet med å avdekkje og førebyggje skatte- og avgiftsunndraging. Departementet sluttar seg til dette synet og legg til grunn at det kan vere eit problem i denne typen saker at skattytarane prøver å kome seg unna kontrollar. Etter departementet si vurdering gjer dette det nødvendig å få tilgang til opplysningar utan at kontrollobjekta får høve til å områ seg og dermed får ein sjanse til å halde attende eller øydeleggje rekneskapsmateriale eller på annan måte prøve å kome seg unna kontroll.

Omsynet til konfidensialitet er eit viktig omsyn som etter departementet si oppfatning er sikra ved at skattestyresmaktene har teieplikt når det gjeld mottekne kontrollopplysningar. Vidare er det som nemnt ein føresetnad at skattestyresmaktene berre gjer bruk av innsynsretten i tilfelle der det er saklege, kontrollmessige grunnar til det.

Departementet har derfor kome til at forslaget i tilstrekkeleg grad tryggjar rettsvernet til skattytarane. I dette ligg det at departementet ikkje ser noko behov for å innføre ei ordning med notifikasjon.

Også det internasjonale skattesamarbeidet, jf. punkt 2.4.2, har ei liknande sentral målsetjing om å etablere ein oppdagingsrisiko. Innsynsretten for skattestyresmaktene i heimlandet (gjennom samarbeid med skattestyresmaktene i investeringslandet) skal medverke til at midlar plasserte i utlandet og kapitaltransaksjonar til og frå utlandet blir oppgitt korrekt i skatteoppgåvene i heimlandet. Dette reknar ein med vil føre til færre forsøk på unndraging og mindre behov for faktisk kontrollinnsats over landegrensene. Ein generell innsynsrett for norske skattestyresmakter er ein føresetnad for at Noreg skal kunne oppfylle sin del av det internasjonale skattesamarbeidet og kunne be utanlandske skattestyresmakter om bankopplysningar vedrørande norske kontohavarar m.m. Tilstrekkeleg innsynsrett i norske bankar blir såleis også ein del av grunnlaget for at det kan utviklast ein tilstrekkeleg høg oppdagingsrisiko i samband med unndraging over landegrensene.

Omsynet til bankane si arbeidsbelastning i samband med krav om innsyn kan under dei nemnde føresetnadene ikkje representere noka vesentleg innvending mot innsynsretten. Som følgje av dei praktiserte avgrensingane i innsynsretten har bankane i dag arbeid med å sladde opplysningar. Når desse avgrensingane blir tekne bort, forenklar det også det arbeidet bankane har i samband med innsynsordninga.

På bakgrunn av dette går departementet inn for at det blir etablert ein generell innsynsrett for skattestyresmaktene gjennom klar lovgiving. Heimelen for innsyn må kome inn både i likningslova og i meirverdiavgiftslova.

3.4.5 Nærmare om forslaget til endringar i likningslova § 6-4

Departementet vil føreslå ei presisering og omstrukturering av likningslova § 6-4. Det primære formålet med føresegna vil framleis vere å gi likningsstyresmaktene høve til å innhente opplysningar for å kunne kontrollere om ein skattytar har oppfylt opplysningsplikta si etter likningslova kapittel 4. Det er tale om innhenting av opplysningar som er vesentlege for likninga av den skattytaren kontrollen gjeld. Opplysningsplikta skal vere knytt til ein namngitt fysisk eller juridisk person. Oppgåver og opplysningar som blir kravde med heimel i likningslova § 6-4, blir i praksis innhenta på to ulike måtar. Ein del oppgåver skal givast uoppfordra, jf. Finansdepartementet si forskrift 22. desember 1992 nr. 1190 om levering av likningsoppgåver over innskot og lån i bankar, forsikringsselskap m.m. Forskrifta er gitt med heimel i likningslova § 6-16, jf. § 6-4. Desse opplysningane blir først og fremst nytta til førehandsutfylling av sjølvmeldinga for lønnstakarar og pensjonistar, men også til kontroll av andre skattytarar. Desse oppgåvene skal givast utan at det blir sett fram krav om det, men dette følgjer ikkje av lova. Lova taler i begge høve om opplysningar som skal givast »etter krav fra ligningsmyndighetene», jf. likningslova § 6-4 nr. 2 første punktum.

Den elektroniske utviklinga og innføringa av førehandsutfylt sjølvmelding har gjort det praktisk å innhente ein del opplysningar på meir generelt grunnlag. Opplysningane som skal givast uoppfordra etter forskrift 22. desember 1992 nr. 1190, skal givast om alle som har innskot eller lån i bankar, forsikringsselskap m.m. Desse opplysningane gjeld med andre ord ikkje nokon namngitt skattytar. Opplysningane har gjennom ordninga med førehandsutfylt sjølvmelding endra karakter frå å vere kontrollopplysningar til å bli grunnlagsdata som likningsetaten presenterer for skattytarane i den førehandsutfylte sjølvmeldinga.

Likningslova kapittel 6 har fleire føresegner om oppgåver som skal givast utan at det blir sett fram krav om det, og der dette går direkte fram av ordlyden i føresegna, jf. til dømes §§ 6-2, 6-5 og 6-11. For å oppnå formålet med det forslaget som blir lagt fram her, føreslår departementet at omgrepet «ukrevet» blir nytta i likningslova § 6-4 nr. 2 første punktum. Dette vil også bringe føresegna i samsvar med den tilhøyrande forskrifta og dei andre føresegnene i likningslova kapittel 6 som nyttar omgrepet «ukrevet». Ein viser til utkast til likningslova § 6-4 nr. 2 første punktum.

Likningslova § 6-4 nr. 2 første punktum inneheld både ei opprekning og generelle kategoriar av pliktsubjekt som er omfatta av føresegna. Fleire av pliktsubjekta i opprekninga kan reknast saman i generelle kategoriar, medan andre er blitt erstatta av nye omgrep i samband med endring av bakgrunnsjusen. Departementet ser det slik at dette kan gi grunn til å vurdere ei språkleg modernisering av verkeområdet for føresegna i § 6-4 nr. 2 første punktum, men tek ikkje sikte på å gjere materielle endringar. Kredittilsynet og Skattedirektoratet peika i sine høyringsmerknader på bruken av omgrepa i føresegna.

Skattedirektoratet peika på at endringar i lovgivinga for fonds- og aksjemeklarar reiser spørsmål ved om omgrepet «fonds- og aksjemeglere» er dekkjande for dei pliktsubjekta likningslova skal fange opp. Etter gjeldande rett på området, lov 19. juni 1997 nr. 79 om verdipapirhandel, er omgrepet «fonds- og aksjemeglere» erstatta av «verdipapirforetak». Verdipapirføretak er definert som føretak som yter investeringstenester, jf. verdipapirhandellova § 1-4. Omgrepet investeringstenester er definert i verdipapirhandellova § 1-2. Denne definisjonen dekkjer typiske meklarverksemder.

For å unngå tvil om rekkjevidda av likningslova § 6-4 vil departementet føreslå at omgrepa i § 6-4 nr. 2 blir endra slik at dei kjem i samsvar med omgrep nytta i verdipapirhandellova. Departementet føreslår at omgrepet «fonds- og aksjemeglere» i § 6-4 nr. 2 første punktum blir erstatta med omgrepet «verdipapirforetak». Forslaget vil formelt sett innebere ei utviding av den oppgåvepliktige personkrinsen ved at verdipapirføretak som berre driv med marknadsføring av finansielle instrument òg vert omfatta. Men denne endringa i omgrepsbruken vil neppe føre til noka reell utviding. Departementet legg vekt på at det blir nytta omgrep som er innarbeidde i bakgrunnsretten. Kredittilsynet har teke til orde for ei meir omfattande språkleg omlegging.

Likningslova § 6-4 nr. 2 første punktum reknar også opp bankar, forsikringsselskap og hypotek- og kredittforeiningar som grupper av opplysningspliktige etter denne føresegna. Bankar omfattar både sparebankar og forretningsbankar, jf. lov 24. mai 1961 nr. 1 og 2. Forsikringsselskap dekkjer skade-, liv- og kredittforsikringsselskap, jf. lov 10. juni 1988 nr. 39 § 1-2. Både bankar og forsikringsselskap er omfatta av omgrepet finansinstitusjon, jf. lov 10. juni 1988 nr. 40 om finansieringsvirksomhet og finansinstitusjoner (finansieringsverksemdslova) § 1-3. Etter departementet si oppfatning vil det såleis ikkje vere nødvendig å nytte omgrepa bankar og forsikringsselskap saman med omgrepet finansinstitusjon. Departementet føreslår derfor at omgrepa «banker» og «forsikringsselskap» blir erstatta av omgrepet «finansinstitusjoner». Etter departementet si vurdering vil ikkje denne endringa innebere nokon materielle endringar. Regelen vil etter den føreslåtte endringa bli meir i samsvar med anna lovregulering på området, samtidig som regelen får ei enklare utforming. Regelen vil òg bli meir robust i forhold til framtidige endringar i regelverket.

Kredittilsynet peika i sine merknader på at pensjonskasser og pensjonsfond ikkje er omfatta av omgrepet forsikringsselskap, men ein reknar med at pensjonskasser er omfatta av omgrepet finansinstitusjon. For ordens skuld føreslår departementet å presisere at pensjonskasser er omfatta av føresegna i likningslova § 6-4. Definisjonen av «finansinstitusjon» indikerer at ein her siktar til sjølvstendige juridiske personar. Eit pensjonsfond vil normalt ikkje vere ein slik sjølvstendig juridisk person, men ein integrert del av ein juridisk person. Opplysningsplikt om pensjonsfondet vil i slike høve vere omfatta av reglane som regulerer opplysningsplikta om eigne forhold, jf. likningslova kapittel 4.

Kredittilsynet peika vidare på at kredittforeiningar (hypotekforeiningar) er å rekne som finansieringsføretak. Omgrepet føretak vil språkleg sett dekkje juridiske personar som er organiserte både som foreiningar og aksjeselskap. I samsvar med finansieringsverksemdslova § 1-4 nr. 3, jf. § 1-3, skal eit finansieringsføretak reknast som ein finansinstitusjon. Det vil såleis vere overflødig å nemne kredittforeiningar og hypotekforeiningar ved sida av omgrepet «finansinstitusjoner» i § 6-4 nr. 2.

Samvirkelag og samvirkeføretak som yter lån, må ha konsesjon etter finansieringsverksemdslova og vil vere omfatta av omgrepet finansinstitusjon. Samvirkeføretak som ikkje driv utlån men som har midler til forvaring (innskott) frå sine medlemmar vil ikkje vere omfatta av omgrepet finansinstitusjon, men vil vere dekka av omgrepet « og andre som har penger til forvaltning». Denne formuleringa vert vidareført i forslaget her.

Den som driv utlånsverksemd eller låneformidling som næring, er konsesjonspliktig etter finansieringsverksemdslova og dermed omfatta av omgrepet finansinstitusjon. Det kan og tenkast institusjonar som driv med utlån for eiga rekning men som ikkje tek imot midlar til forvaltning og som ikkje er omfatta av finansieringsverksemdslova. For disse subjekta vert det nødvendig å nytte omgrepet « og andre som driver utlånsvirksomhet eller låneformidling som næring». Denne formuleringa vert difor vidareført i forslaget her.

Departementet legg til grunn at advokatar og spareforeiningar etter omstenda enten vil ha pengar til forvaltning eller drive med utlån, og vil såleis vere omfatta av dei generelle omgrepa som er føreslått.

Endringsforslaga her inneberer at bestemminga vert enklare utforma. Departementet har lagt vekt på at det vert nytta generelle innarbeida omgrep for dei pliktsubjekta som skal vere omfatta av lova, i staden for meir spesielle opprekningar. Etter departementet si vurdering vil ei slik endring ikkje innebere nokon materiell endring av bestemminga. Dette skuldast at ein må tolke omgrepa i lys av det spesielle lovverket som gjeld for dei ulike pliktsubjekta, jamvel om lova nyttar generelle kategoriar eller ein meir kasuistisk opprekning. Ein viser til utkast til likningslova § 6-4 nr. 2 første punktum.

Som nemnt har Norsk Øko-forum peika på at bankar m.m. ofte vil vere den primære kjelda for opplysningar som kan avdekkje og førebyggje skatte- og avgiftsunndraging. Eit døme på dette har vi når skattytar A er part i ein betalingstransaksjon med B gjennom bankkontiane til den eine eller begge. Nærmare opplysningar frå banken kan da ha stor interesse for likninga av A. Det gjeld også om spørsmålet i saka er kven B er, eller kva som elles ligg under betalingstransaksjonen (det økonomiske fellesskapet mellom A og B).

Så lenge det reelt dreier seg om kontroll av A si eiga likning, vil bankane si opplysningsplikt om konti tilhøyrande kontohavaren (A) etter forslaget ikkje vere avgrensa til dei reine talrørslene og dateringane på kontoen. Opplysningsplikta vil også omfatte identiteten til den andre parten i kvar transaksjon, arten av transaksjonen og eventuelt underlagsmateriale for han.

I samband med kontroll av A vil likningsstyresmaktene etter forslaget her få innsynsrett i dei delane av B sin konto som A er part i, så framt innsynet kan kaste lys over A sine skatteforhold. Men visse betalingstransaksjonar mellom A og B over kontoen til B vil ikkje gi generell innsynsrett i kontoen til B. Den retten likningsstyresmaktene har til innsyn i bankkontiane til B, grunngitt i kontroll av A, må avgrensast til dei transaksjonane A er part i, og som kan ha noko å seie for kontrollen av A. Først dersom B sjølv blir kontrollert, vil skattestyresmaktene få generell tilgang til alle transaksjonar på kontiane til B.

Departementet føreslår derfor at det blir klargjort at bankar m.m. har plikt til å gi opplysningar om underbilag og annan dokumentasjon knytt til transaksjonane, medrekna opplysningar om kven som er partar i transaksjonane. Ein føreslår at § 6-4 blir endra slik at det kjem klart fram av lovteksten kva slags oppgåver som skal givast utan at det blir kravd. Dette vil gi betre samanheng mellom lovteksten og føresegnene i den tilhøyrande forskrifta. Ein syner til utkast til likningslova § 6-4 nr. 2 andre ledd.

I samband med dette blir det føreslått ei lovteknisk omstrukturering slik at gjeldande andre punktum i § 6-4 nr. 2 blir nytt andre punktum i nr. 3. Departementet vurderer det slik at dette vil gi ein betre samanheng i reglane.

I samband med forslaga ovanfor blir det også nødvendig å gjere ein del andre justeringar i føresegna. Ein viser til utkast til likningslova § 6-4 nr. 4 og 5.

3.4.6 Nærmare om forslaget til endring i meirverdiavgiftslova § 48

Departementet føreslår at det blir gjort tilsvarande endringar i lov 19. juni 1969 nr. 66 om merverdiavgift (meirverdiavgiftslova) § 48. Meirverdiavgiftslova § 48 første ledd svarer til likningslova § 6-4 nr. 2. Likningsforvaltninga og avgiftsforvaltninga er nærskylde forvaltningsorgan, og dei same omsyna som taler for å endre reglane i likningslova om innhenting av kontrollopplysningar, gjeld også på meirverdiavgiftsområdet. Ein viser derfor til det som er omtalt ovanfor, og til utkastet til meirverdiavgiftslova § 48 første ledd.

3.5 Økonomiske og administrative konsekvensar

Forslaget får som følgje at likningsstyresmaktene vil ta imot meir utfyllande kontrollopplysningar enn i dag. Dette er ein tilsikta verknad av forslaget og vil kunne medverke til at skatte- og avgiftsunndraging blir avdekt. Dette vil kunne føre til meirarbeid for likningsstyresmaktene, men på den andre sida vil forslaget kunne føre til at opplysningane kan framskaffast med mindre ressursbruk. På bakgrunn av dette reknar ein ikkje med at dei administrative konsekvensane for likningsstyresmaktene vil få noko særleg omfang.

Det er grunn til å tru at bankane vil bli påførte ei viss arbeidsbelastning i samband med behandling av krav om innsyn. I dag har bankane arbeid med å sladde opplysningar som følgje av avgrensinga i innsynsretten etter gjeldande rett. Dei føreslåtte lovendringane vil føre til at arbeidet i bankane bli forenkla. Ein reknar derfor med at bankane ikkje vil bli påførte noka vesentleg meirbelastning som følgje av forslaget.

3.6 Når endringane tek til å gjelde

Departementet føreslår at endringane tek til å gjelde straks.