4 Endring av reglene om beskatning ved realisasjon og uttak mv

4.1 Innledning

I Nasjonalbudsjettet for 1997 varslet departementet at det er et behov for en nærmere gjennomgang av hvordan gjeldende petroleumsskattelov virker i forhold til flyttbare innretninger, og det ble spesielt nevnt at det er behov for å se på reglene for uttaks- og realisasjonsbeskatningen. I salderingsproposisjonen for 1997 utdypet departementet dette, og viste til at gjeldende regler for realisasjonsbeskatningen ikke er tilpasset de særskilte reglene for avskrivninger og friinntekt i petroleumsskattesystemet.

Disse svakhetene har foreløpig i liten grad gitt seg utslag i praksis fordi selskapene i stor grad har valgt faste installasjoner. Slike installasjoner har normalt blitt overdratt sammen med en utvinningstillatelse, slik at overdragelsen er blitt underlagt en såkalt § 10-behandling, jf avsnitt 2.2.3.1. Etter petroleumsskatteloven § 10 må Finansdepartementet som nevnt samtykke i de skattemessige virkningene av overdragelsen. I praksis har det medført at de generelle reglene for beskatning ved realisasjon er satt til side, og departementet har isteden i samtykket til overdragelsen satt vilkår som tar sikte på provenynøytralitet. Etter § 10-12 i den nye petroleumsloven vil derimot flyttbare innretninger uten tilhørende utvinningstillatelse kunne overdras uten at det kreves samtykke etter petroleumsskatteloven § 10.

Det er mye som tyder på at den teknologiske utviklingen og kostnadshensyn vil føre til at oljeselskapene i økende grad vil velge flyttbare produksjonsinnretninger framfor faste på norsk sokkel. Ved dagens generelle regler for beskatning ved realisasjon av driftsmidler, kan det imidlertid som nevnt i tillegg oppstå skattemessige motiver til å velge flyttbare produksjonsløsninger, ved at det blir mulig å oppnå et større samlet fradrag for avskrivninger og friinntekt enn hva en ville fått ved faste installasjoner. Det skyldes at gjeldende regler kan gi opphav til skattemotiverte kjøp og salg av driftsmidler. Dette kan føre til at selskapene av skattemessige årsaker ikke velger den mest effektive produksjonsløsningen, samtidig som kjøp og salg av driftsmidler i seg selv kan bidra til å undergrave skattegrunnlaget.

I avsnitt 4.2 redegjør departementet nærmere for svakhetene i de gjeldende reglene for realisasjonsbeskatning og for hovedtrekkene i departementets forslag til løsning. I avsnitt 4.3 gis en nærmere beskrivelse av utformingen av forslagene.

4.2 Departementets vurderinger og forslag

4.2.1 Svakhetene ved gjeldende regler

Som nevnt i avsnitt 2.2.2, gis det etter gjeldende regler i petroleumsskatteloven fradrag for avskrivninger og friinntekt i løpet av en seksårsperiode for produksjonsanlegg og rørledninger. Kostprisen for slike driftsmidler avskrives mao lineært med 16 2/3 pst av kostprisen årlig hvert år i seks år, dvs med et fast årlig beløp. Avskrivningene kommer til fradrag både mot skatt på alminnelig inntekt (28 pst) og særskatten (50 pst), til sammen 78 pst. I tillegg får oljeselskapene fradrag for en friinntekt som beregnes som 5 pst av kostprisen årlig i seks år, men dette fradraget gis kun mot særskatten på 50 pst. Dette innebærer at oljeselskapene kan få fradrag for til sammen 130 pst av kostprisen av en investering mot særskatten. Begrunnelsen for å gi et slikt ekstra fradrag for friinntekt er å skjerme normalavkastningen på investeringer på sokkelen fra særskatt. På denne måten skal en sikre at særskatten ikke bidrar til at samfunnsøkonomisk lønnsomme utbygginger blir bedriftsøkonomisk ulønnsomme.

Den økonomiske levetiden for produksjonsanlegg og driftsmidler er normalt vesentlig lenger enn seks år, og de gjeldende reglene for avskrivninger og friinntekt skaper dermed en betydelig skattekreditt for eieren. Dersom et driftsmiddel selges etter f eks seks år, vil det følgelig oppstå en betydelig skattemessig gevinst på selgers hånd, ved at markedsverdien på innretningen er vesentlig høyere enn den skattemessige verdien (som ved salg etter seks år vil være lik null). I tillegg vil den nye eieren etter de generelle reglene kunne avskrive og få beregnet friinntekt basert på kjøpesummen. For å unngå at det dermed oppstår sterke skattemessige motiver til å selge driftsmidler, og at samlede fradrag for avskrivninger og friinntekt blir for høye, må det beregnes en skattepliktig gevinst på selgerens hånd som motsvarer avskrivningene og friinntekten som kjøperen av driftsmidlet kan oppnå.

Problemet med de gjeldende gevinstbeskatningsreglene er at de ikke er tilpasset de særskilte reglene for avskrivninger og friinntekt på sokkelen, men at de isteden følger reglene i det ordinære skatteregimet som gjelder for landbasert virksomhet. Etter gjeldende regler skjer det en gevinstbeskatning ved salg av driftmidler etter en saldometode. Nærmere bestemt må gevinster overføres til en gevinst- og tapskonto, der minst 20 pst av gjenværende beløp (saldo) på denne kontoen må inntektsføres årlig. Denne inntektsføringen er imidlertid ikke fullt ut et speilbilde av de lineære avskrivningsreglene i petroleumsskattesystemet (16 2/3 pst av kostprisen årlig). Videre skjer det overhodet ingen inntektsføring av friinntekt av eventuelle gevinster ved salg. Disse reglene innebærer at det rent skattemessig vil lønne seg for oljeselskapene å bytte ut driftsmidler med nye hvert sjette år for å maksimere det samlede fradraget for avskrivninger og friinntekt.

Denne virkningen av de gjeldende reglene kan illustreres ved hjelp av et enkelt eksempel, jf tabell 4.1. Anta at et oljeselskap kjøper et produksjonsskip til 1 000 mill kroner for bruk til oljeutvinning på et felt på norsk sokkel. Etter seks år selger oljeselskapet produksjonsskipet for 700 mill kroner, dvs at det er antatt at det årlige økonomiske verdifallet er på 5 pst av kostprisen. Samtidig kjøper oljeselskapet et tilsvarende produksjonsskip til samme pris, dvs 700 mill kroner. Dersom skattesystemet hadde virket fullt ut nøytralt, ville ikke betalt skatt blitt påvirket av dette byttet.

Av tabell 4.1 går det imidlertid fram at oljeselskapet i dette eksemplet vil kunne oppnå økte fradrag på flere hundre mill kroner gjennom å bytte ut produksjonsskipet etter seks år ved gjeldende gevinstbeskatningsregler. Dette skyldes at det samlede fradraget for avskrivninger og friinntekt på det nyanskaffede produksjonsskipet er vesentlig høyere enn det oljeselskapet må inntektsføre av gevinsten ved salg av det opprinnelige produksjonsskipet. Ved å bytte ut produksjonsskipet med et tilsvarende driftsmiddel enda en gang etter tolv år, vil oljeselskapet igjen oppnå en skattemessig gevinst sammenlignet med ikke å bytte ut driftsmidlet. Dette eksemplet illustrerer at det er sterke skattemessige motiver til å bytte ut driftsmidler, særlig for oljeselskap i særskatteposisjon.

I et nøytralt skattesystem skal som nevnt ikke aktørenes beslutninger om kjøp og salg av driftsmidler påvirkes av skattemessige årsaker. Det er et viktig siktemål med petroleumsskattesystemet at det skal virke mest mulig nøytralt også i dette henseende. Det er dermed ikke en tilsiktet virkning av gjeldende regler for realisasjonsbeskatning at skattesystemet skal gi incentiver til å kjøpe og selge driftsmidler, for på den måten å redusere skatten. Et nøytralt skattesystem skal imidlertid heller ikke hemme kjøp og salg av driftsmidler.

Som nevnt i avsnitt 4.1, har dette foreløpig ikke vært noe særlig stort problem i praksis, da en i petroleumsskatteloven § 10 har en særskilt regel som innebærer at de ordinære gevinstbeskatningsreglene i stor grad har blitt tilsidesatt ved kjøp og salg av faste installasjoner. I disse tilfellene fastsetter Finansdepartementet vilkår som innebærer at overdragelser i liten grad påvirker selskapenes skattebetalinger. Som tidligere nevnt, er det imidlertid grunn til å vente at det blir økt bruk av flyttbare innretninger på norsk sokkel i tiden framover, og slike innretninger kan overdras uten at det kreves slikt samtykke. Det er følgelig sannsynlig at svakhetene som følge av at de gjeldende alminnelige gevinstbeskatningsreglene ikke virker nøytralt, i økende grad vil kunne gi seg utslag i praksis.

4.2.2 Departementets vurderinger av forslag til løsning

Departementet vil foreslå å endre petroleumsskattereglene, slik at skattesystemet virker mer nøytralt på oljeselskapenes beslutninger om å kjøpe og selge driftsmidler. Dermed kan en motvirke at selskapenes disposisjoner undergraver skattegrunnlaget. Det innebærer bl a at det må være symmetri mellom reglene for beregning av avskrivninger og friinntekt, og reglene for inntektsføring av skattemessige gevinster.

I høringsnotatet ble det foreslått å innføre saldoavskrivninger med en avskrivningssats på 20 pst, og en saldobasert metode for beregning av friinntekt med en friinntektssats på 7,5 pst. I tillegg ble det foreslått å innføre en saldobasert inntektsføring (fradragsføring) av friinntekt på eventuelle skattemessige gevinster (tap) med en sats på 7,5 pst i tillegg til den ordinære inntektsføringen (fradragsføringen) på minst (maksimalt) 20 pst av saldoen på gevinst- og tapskonto.

Departementets forslag om å innføre saldoavskrivninger var begrunnet med at dette gir skattemessig nøytralitet ved kjøp og salg av driftsmidler helt uavhengig av tidspunktet for kjøp og salg. Videre ble det pekt på at saldoavskrivninger har enkelte praktiske fordeler både for skattyterne og for ligningsmyndighetene. Dette gjelder f eks for flerbruksskip som kan brukes i særskattepliktig virksomhet (f eks utvinning), i særskattepliktig virksomhet uten å kvalifisere til friinntekt (f eks leteboring) og/eller til virksomhet som faller utenfor sokkelregimet (f eks transport av olje). Ved gjeldende regler vil dette føre til skifte av avskrivningssystem hver gang driftsmidlet flyttes fra en virksomhet til en annen. Disse forholdene kan tilsi at et saldosystem er hensiktsmessig for å oppnå et mest mulig nøytralt og administrativt enkelt petroleumsskattesystem.

Flere av høringsinstansene var negative til overgang til en saldometode. Dette hadde bl a sammenheng med at den foreslåtte overgangen til et saldosystem ville innebære en viss skatteskjerpelse for selskaper som ikke er i skatteposisjon. I tillegg ville eventuelle endringer i skattebelastningen generelt avhenge av hvilken diskonteringsrente selskapene benytter. Departementet har lagt vekt på at de foreslåtte endringene i petroleumsskattesystemet gjelder et begrenset område, og at disse endringene bør være fullt ut provenynøytrale. Departementet går derfor etter en samlet vurdering inn for at det nåværende lineære system for avskrivning og friinntekt beholdes.

For å oppnå en sterkere grad av skattemessig nøytralitet mht kjøp og salg av driftsmidler, foreslås det å endre uttaks- og realisasjonsbeskatningen slik at det skjer en inntektsføring av gevinst og friinntekt på gevinst etter samme metode som benyttes ved beregninger av avskrivninger og friinntekt. I et slikt system, hvor det er symmetri mellom avskrivnings- og friinntektsreglene og reglene for uttaks- og realisasjonsbeskatning, vil en ikke kunne redusere skatten ved å bytte ut driftsmidler som illustrert i tabell 4.1.

Etter gjeldende regler må en gevinst ved salg overføres til gevinst- og tapskonto, og minst 20 pst av gjenværende saldo på denne kontoen må inntektsføres årlig, jf petroleumsskatteloven § 3 f. Dersom driftsmidlet selges med tap, skal tapet på tilsvarende måte overføres gevinst- og tapskonto, og maksimalt 20 pst av en eventuell negativ saldo på denne kontoen kan komme til fradrag i skattepliktig inntekt hvert år. Departementet foreslår å endre disse reglene slik at det skjer en lineær inntektsføring av gevinst og fradragsføring av tap ved realisasjon av driftsmidler på samme måte som for avskrivninger. Dersom et driftsmiddel selges med en gevinst på f eks 700 mill kroner, må selskapet inntektsføre 16 2/3 pst, eller 117 mill kroner, hvert år i seks år.

Departementet foreslår som nevnt at en i tillegg til dagens inntektsføring av gevinst også må inntektsføre friinntekt av eventuelle gevinster ved salg, og at en tilsvarende får et ekstra fradrag for friinntekt for eventuelle tap. Dersom et driftsmiddel selges med en gevinst på 700 mill kroner, må selskapet inntektsføre 5 pst, eller 35 mill kroner, hvert år i seks år.

Virkningen av departementets forslag kan illustreres med utgangspunkt i samme enkle eksempel som i tabell 4.1. I tabell 4.2 vises den skattemessige virkningen ved departementets forslag av at et oljeselskap bytter ut et produksjonsskip etter seks år med et tilsvarende produksjonsskip.

Tabellen illustrerer at det ikke er noen skattemessig virkning av å bytte ut driftsmidlet etter seks år når en tar hensyn til de samlede virkningene av fradraget som oljeselskapet får for avskrivninger og friinntekt på det nyanskaffede produksjonsskipet, og den inntektsføringen selskapet må foreta av gevinsten ved salg av det opprinnelige produksjonsskipet. Med et slikt system, der reglene for inntektsføring av eventuelle gevinster ved salg er et speilbilde av avskrivnings- og friinntektsreglene, oppstår det mao ingen skattemessige motiver til å kjøpe og selge driftsmidler etter seks år.

I et lineært system blir imidlertid nåverdien av netto skattefradrag lavere dersom driftsmidlet selges før det er helt avskrevet. Skattesystemet vil dermed gi incentiver til ikke å selge innretningen i løpet av avskrivningsperioden. I et nøytralt skattesystem vil det ikke være slike incentiver til å vente med å selge dersom dette hadde vært lønnsomt før skatt. I et saldosystem er netto nåverdi uavhengig av salgstidspunktet, mens det i et lineært system oppstår en liten innelåsingseffekt fram til driftsmidlet er avskrevet. Det er imidlertid tvilsomt om en slik innelåsingseffekt vil ha vesentlig betydning i praksis, og departementet har derfor tillagt andre hensyn større vekt.

Det kan fortsatt være skattemessige motiver til å kjøpe og selge driftsmidler for å utnytte at oljeselskapene er i ulik skatteposisjon, f eks at et oljeselskap er i særskatteposisjon (betaler 78 pst skatt), mens et annet oljeselskap er utenfor eller bare i alminnelig skatteposisjon (betaler 0 eller 28 pst skatt). Slike motiver kan også oppstå i landbasert virksomhet, men de skattemessige motivene blir sterkere i sokkelvirksomheten som følge av særskatten på 50 pst. Etter departementets vurdering er det imidlertid ikke hensiktsmessig å utforme de generelle reglene i petroleumsskattesystemet for beskatning ved realisasjon og uttak av driftsmidler for å ta hensyn til slike effekter. Ved overdragelse av (andel i) utvinningstillatelser (med tilhørende andel i fast installasjon), tar derimot departementet også hensyn til eventuelle forskjeller i skatteposisjon mellom selger og kjøper når departementet skal gi samtykke til de skattemessige virkningene av overdragelsen etter petroleumsskatteloven § 10. Departementets forslag til endringer i avskrivnings- og realisasjonsbeskatningsreglene kan imidlertid gi grunnlag for en forenkling av § 10-behandlingen, spesielt ved overdragelser mellom oljeselskaper som forventes å være i tilnærmet samme skatteposisjon.

Dersom departementets forslag til endringer blir vedtatt, vil departementet over tid også vurdere om det er grunnlag for å oppheve § 10-ordningen. Dette systemet krever i dag en betydelig ressursinnsats både av myndighetene og av skattyterne.

Departementet foreslår at reglene om inntektsføring (fradragsføring) av friinntekt av gevinst (tap) innføres med virkning fra og med inntektsåret 1998, med virkning for alle salg av driftsmidler etter 1. januar 1998.

Hensynet til konsekvens i petroleumsbeskatningen og til å unngå omgåelser av plikten til å betale særskatt, tilsier at det foretas uttaksbeskatning med virkning for særskattegrunnlaget når et driftsmiddel tas ut av særskattepliktig virksomhet på norsk kontinentalsokkel. Dette er bl a nødvendig for å hindre at det er mulig å omgå de ordinære gevinstbeskatningsreglene i petroleumsbeskatningen gjennom først å overføre driftsmidlet til virksomhet på land. Departementet foreslår derfor at det innføres en uttrykkelig hjemmel i petroleumsskatteloven som innebærer at uttak av driftsmidler fra særskattepliktig virksomhet i skattemessig forstand behandles på en tilsvarende måte som ved realisasjon av driftsmidler, jf avsnitt 4.3.3. Regelen foreslås innført med virkning fra og med inntektsåret 1998.

4.3 Nærmere om departementets forslag

4.3.1 Skattlegging av gevinst og tap ved realisasjon og uttak

Som omtalt ovenfor under avsnitt 4.2, er det departementets oppfatning at gevinst på selgers hånd ved realisasjon av driftsmiddel som avskrives etter § 3 b, bør inntektsføres etter samme metode og sats som kjøper får fradrag for avskrivninger.

Etter petroleumsskatteloven § 3 f skal gevinst og tap ved realisasjon av driftsmiddel som avskrives etter petroleumsskatteloven § 3 b, føres på gevinst- og tapskonto, jf skatteloven § 44 A-7, og inntektsføres eller utgiftsføres med 20 pst av positiv eller negativ saldo. For å oppnå en symmetrisk behandling av hhv fradrag for avskrivninger og inntektsføring (fradragsføring) av gevinst (tap), foreslår departementet at bestemmelsen endres. Det foreslås at gevinst og tap ved realisasjon av driftsmiddel som avskrives etter petroleumsskatteloven § 3 b, inntekts- og fradragsføres etter en lineær metode. Gevinster skal etter forslaget inntektsføres med minst 16 2/3 pst pr år, mens tap kan fradragsføres med inntil 16 2/3 pst pr år. Det vises til forslag til § 3 f annet ledd i petroleumsskatteloven.

I avsnitt 4.3.3 nedenfor foreslår departementet at det gis en uttrykkelig hjemmel for beskatning ved uttak av driftsmiddel fra særskattepliktig virksomhet på norsk sokkel. Etter departementets oppfatning bør realisasjon og uttak av driftsmiddel fra særskattepliktig virksomhet skattemessig behandles på samme måte. Det foreslås derfor at de reglene som gjelder for realisasjon av driftsmiddel som avskrives etter petroleumsskatteloven § 3 b, får tilsvarende anvendelse ved uttak av slikt driftsmiddel. Det vises til forslag til § 3 f nytt fjerde ledd i petroleumsskatteloven.

Et driftsmiddel som avskrives etter petroleumsskatteloven § 3 b kan endre bruk slik at det ikke lenger kvalifiserer til slike avskrivninger, selv om det fortsatt benyttes i særskattepliktig virksomhet. Et eksempel er et flerfunksjonsskip som først benyttes 3 år til oljeutvinning som kvalifiserer til avskrivninger etter petroleumsskatteloven § 3 b, og deretter benyttes til leteboring eller transport der avskrivningene skjer etter de ordinære saldoreglene i skatteloven § 44 A. Det bør her skje et oppgjør tilsvarende reglene ved uttak av driftsmiddel fra særskattepliktig virksomhet dersom driftsmidlet etter bruksendringen skal følge andre avskrivningsregler. Det foreslås derfor at slik endret bruk likestilles med realisasjon etter petroleumsskatteloven § 3 f. Skattyter må inntektsføre (fradragsføre) gevinst (tap) med 16 2/3 pst etter § 3 f, samt inntektsføre friinntekt av gevinsten etter § 5 fjerde ledd, jf avsnitt 4.3.2 nedenfor. Deretter vil omsetningsverdien av driftsmidlet på bruksendringstidspunktet være gjenstand for saldoavskrivninger etter skatteloven § 44 A.

Det foreslås også en endring av petroleumsskatteloven § 3 f første ledd for å tilpasse bestemmelsen til begrepsbruken etter skattereformen. Forslaget er ikke ment å innebære noen realitetsendring. Det vises til forslag til § 3 f første ledd i petroleumsskatteloven.

Endringene i § 3 f i petroleumsskatteloven foreslås trådt i kraft med virkning fra og med inntektsåret 1998.

4.3.2 Beregning av friinntekt ved realisasjon og uttak

Etter gjeldende § 5 i petroleumsskatteforskriften skal vederlaget ved realisasjon av driftsmiddel, oppad begrenset til historisk kostpris, trekkes fra vedkommende driftsmiddels kostpris ved senere beregning av friinntekt. Departementet foreslår at bestemmelsen endres slik at friinntekt på gevinst eller tap ved realisasjon av driftsmidlet skal inntektsføres eller utgiftsføres etter samme metode og sats som benyttes ved beregning av friinntekten, dvs med 5 pst av hhv gevinsten eller tapet i 6 år. Inntekts- og fradragsføring av friinntekt på gevinst og tap får bare virkning for særskattegrunnlaget.

Ved at det innføres inntektsføring av friinntekt på gevinst, vil begrepet friinntekt også omfatte negativfriinntekt. Etter forslaget vil friinntekten kunne bli et tillegg til alminnelig inntekt, slik at særskattegrunnlaget blir høyere enn alminnelig inntekt. Ordlyden i petroleumsskatteloven § 5 tredje ledd foreslås endret i overensstemmelse med dette. Videre foreslås det enkelte redaksjonelle endringer i petroleumsskatteloven § 5, ved at bestemmelsen deles opp i flere ledd enn tidligere. Det vises til forslag til § 5 tredje til åttende ledd i petroleumsskatteloven.

Beregning av friinntekt ved uttak av driftsmiddel (overføring av driftsmiddel til bruk i annen virksomhet) reguleres i petroleumsskatteforskriften § 6. I slike tilfeller skal driftsmidlets kostpris ved beregning av friinntekt for senere år reduseres forholdsmessig etter det antall hele år som er igjen av friinntektsperioden. Departementet foreslår at bestemmelsen endres, slik at de reglene som er foreslått for beregning av friinntekt ved realisasjon, får tilsvarende anvendelse ved uttak fra særskattepliktig virksomhet. Likeledes skal de reglene som er foreslått ved realisasjon etter forslaget få tilsvarende anvendelse ved bruksendring som innebærer at driftsmidlet ikke lenger kvalifiserer til avskrivninger etter § 3 b, jf drøftelse i avsnitt 4.3.1 foran.

Bestemmelsene om beregning av friinntekt ved realisasjon og overføring til annen bruk mv, er inntatt i gjeldende petroleumsskatteforskrift. Hittil har reglene ikke vært anvendt i særlig utstrekning i praksis. Departementet foreslår at reglene nå i stedet tas inn i petroleumsskatteloven, noe som medfører at petroleumsskatteforskriften må endres i samsvar med dette ved kongelig resolusjon. Det vises til vedlagte utkast til endringer i petroleumsskatteforskriften.

Det foreslås at reglene også kommer til anvendelse på utgifter til erverv av driftsmidler pådratt før 1. januar 1998.

Det vises til forslag til § 5 tredje til femte ledd i petroleumsskatteloven, samt ikrafttredelsesbestemmelse.

4.3.3 Uttrykkelig hjemmel for uttaksbeskatning

Etter skatteloven § 42 første ledd skal det foretas inntektsbeskatning av fordel ved uttak til egen bruk og gaveoverføring av formuesgjenstand, vare eller tjeneste. Bestemmelsen gjelder også ved uttak som nevnt fra særskattepliktig virksomhet, jf petroleumsskatteloven §§ 2 og 8. Skatteloven § 42 første ledd er imidlertid forstått slik at den ikke kommer til anvendelse ved overføring til bruk i annen inntektsgivende aktivitet som skattyteren driver. Dette kan begrunnes med at beskatning av ulike former for næringsvirksomhet på land skjer etter samme satser og beregningsgrunnlag, med unntak av de nylig innførte særreglene for rederier.

Etter gjeldende regler er det dermed ingen uttrykkelig hjemmel for uttaksbeskatning når et selskap overfører et driftsmiddel fra særskattepliktig virksomhet til f eks annen næring som selskapet driver. Beskatningen av petroleumsvirksomheten er vesentlig høyere enn på land som følge av særskatten på 50 pst. Hensynet til konsekvens i petroleumsbeskatningen og til å unngå omgåelser av plikten til å betale særskatt, tilsier at det foretas uttaksbeskatning med virkning for særskattegrunnlaget når et driftsmiddel tas ut av særskattepliktig virksomhet på norsk kontinentalsokkel. I stedet for å selge en innretning i særskattepliktig virksomhet, kunne selskapet ellers overføre driftsmidlet til virksomhet på land før salget skjer. Uten uttaksbeskatning med virkning for særskattegrunnlaget, ville gevinsten bli unntatt fra særskatt. Departementet foreslår at det tas inn i petroleumsskatteloven en uttrykkelig hjemmel for uttaksbeskatning ved uttak av driftsmiddel fra særskattepliktig virksomhet.

Forslaget omfatter uttak både av driftsmiddel som avskrives etter petroleumsskatteloven § 3 b, og øvrige driftsmidler i særskattepliktig virksomhet. For øvrig begrenses forslaget her til uttak av driftsmidler fra særskattepliktig virksomhet. Når driftsmiddel som nevnt tas ut av særskattepliktig virksomhet, foreslår departementet at uttaksbeskatning skal skje med virkning både for særskattegrunnlaget og alminnelig inntekt. Bestemmelsen skal gjelde hvor driftsmidlet overføres til bruk i annen inntektsgivende aktivitet skattyter har på land, eller tas helt ut av norsk beskatningsområde. Bestemmelsen er bare ment å supplere den alminnelige uttaksbestemmelsen i skatteloven § 42 første ledd, som fortsatt skal gjelde på vanlig måte.

Det er antatt at den alminnelige uttaksregelen i skatteloven § 42 første ledd bare gir hjemmel for gevinstbeskatning. Uttak av driftsmiddel hvor omsetningsverdien er lavere enn den skattemessige nedskrevne verdien, gir dermed ikke fradragsrett for tap, uavhengig av om driftsmidlet avskrives etter saldoreglene i § 44 A eller på annen måte, jf bl a Lignings-ABC 1996 s 981.

Etter departementets oppfatning gjør spesielle symmetrihensyn seg gjeldende innenfor petroleumsskattesystemet. Disse hensyn tilsier at de særlige reglene om beskatning ved uttak fra særskattepliktig virksomhet bør svare til den skattemessige behandlingen ved realisasjon, og at tap derfor bør være fradragsberettiget. Departementet foreslår at selskapet gis fradragsrett for tap ved uttak av driftsmiddel fra særskattepliktig virksomhet.

Gevinsten (eller tapet) settes til det beløp som ville ha blitt regnet som skattepliktig inntekt ved en gjennomføring av transaksjonen til omsetningsverdi. I disse tilfellene vil det imidlertid ikke foreligge noe realisasjonsvederlag, slik at det her kan oppstå verdsettelsesproblemer i praksis. Departementet viser imidlertid til at dette problem oppstår også ved bruk av den alminnelige uttaksregelen i skatteloven § 42 første ledd, og legger til grunn at verdsettelsesproblemene i forhold til den særlige uttaksbestemmelsen i petroleumsskatteloven kan løses ved bruk av tilsvarende verdsettelsesprinsipper.

Departementets forslag på dette punkt avviker delvis fra det som følger av den alminnelige uttaksregelen i skatteloven § 42 første ledd. Det foreslås derfor at endringen trer i kraft samtidig med de øvrige endringene som er foreslått i de alminnelige reglene, dvs med virkning fra og med inntektsåret 1998.

Det vises for øvrig til at det også er foreslått at reglene om realisasjon skal komme tilsvarende til anvendelse når et driftsmiddel som har kvalifisert til avskrivninger etter petroleumsskatteloven § 3 b endrer bruk, slik at det ikke lenger oppfyller vilkårene etter nevnte bestemmelse, men uten å være tatt ut av utvinningsvirksomheten. Det vises til omtale av slike tilfeller i avsnittene 4.3.1 og 4.3.2.

Det vises til forslag til § 3 f i petroleumsskatteloven.

4.3.4 Spørsmål om hvilke driftsmidler som faller innenfor petroleumsskatteloven § 3 b

Etter petroleumsskatteloven §§ 3 b og 5 tredje ledd, jf petroleumsskatteforskriften § 1, kommer de særskilte avskrivnings- og friinntektsreglene til anvendelse på rørledninger og «produksjonsanlegg med de installasjoner som er en del av eller tilknyttet slikt anlegg».

Gjeldende regler i petroleumsskatteloven har først og fremst vært utformet med tanke på en situasjon der rettighetshaverne på feltet har stått som eiere av faste produksjonsinnretninger som bare har vært i bruk på ett felt. En utvikling på sokkelen i retning av økt bruk av flyttbare produksjonsinnretninger, herunder flerfunksjonsskip som f eks kan veksle mellom å produsere og transportere petroleum mv, medfører at det kan være behov for å avklare nærmere virkeområdet for petroleumsskatteloven § 3 b i slike tilfeller.

Departementet anser det klart at et flyttbart produksjonsskip i prinsippet kan anses som et produksjonsanlegg som kvalifiserer til avskrivninger etter petroleumsskatteloven § 3 b. Den nærmere vurderingen av om et driftsmiddel omfattes av bestemmelsen vil imidlertid avhenge av en konkret bedømmelse i det enkelte tilfellet med utgangspunkt i de retningslinjer som følger av lov og forskrift, forarbeider og ligningspraksis.

Departementet er kommet til at en nå ikke vil foreslå at det gis nærmere retningslinjer når det gjelder hvilke driftsmidler som faller innenfor petroleumsskatteloven § 3 b, men at en vil følge utviklingen framover før det eventuelt foreslås slike retningslinjer. Derimot foreslås det at formuleringen i petroleumsskatteforskriften § 1, som angir hvilke driftsmidler som avskrives etter petroleumsskatteloven § 3 b, tas direkte inn i lovteksten. Samtidig må petroleumsskatteforskriften endres tilsvarende. En slik endring vil klargjøre anvendelsesområdet for § 3 b. Departementet foreslår dessuten at formuleringen «produksjonsanlegg» endres til «produksjonsinnretning», som er mer dekkende for de driftsmidler som kan omfattes av bestemmelsen, jf f eks produksjonsskip.

Det vises til forslag til § 3 b i petroleumsskatteloven, samt vedlagte utkast til endring i petroleumsskatteforskriften.