Del 3
Økonomisk del

14 Fordelings- og provenyvirkninger av forslaget i Innst. S. nr. 143 (1996-97)

14.1 Innledning

I behandlingen av St.meld. nr. 45 (1995-96) om boligtaksering og prinsipper for boligbeskatning foreslo flertallet i finanskomiteen konkrete satser og bunnfradrag i boligbeskatningen i tillegg til selve takseringsreglene. Komiteflertallet la til grunn at det skulle innhentes data og foretas analyser av fordelings- og inntektsvirkningene av boligtakserings- og skattesystemet, jf. s. 26 i Innst. S. nr. 143 (1996-97):

«Det må innhentes data og foretas analyser av fordelings- og inntektsvirkningene av dette boligtakserings- og skattesystem. På denne bakgrunn må Regjeringen fremme en lovproposisjon.»

I dette kapitlet presenteres analysen som departementet har foretatt. Beregningene er basert på tallmateriale innhentet i forbindelse med Statistisk sentralbyrås levekårsundersøkelse 1997. Det vises til avsnitt 5.2 for en oversikt over detaljene i finanskomiteens takseringsløsning.

Avsnitt 14.2 gjør rede for komiteflertallets skisse til kvadratmetersatser, bunnfradrag og satsstruktur, og forutsetningene som er lagt til grunn for framskrivningen til 2001-nivå. I avsnitt 14.3 omtales datagrunnlaget og metoden for beregningene. Avsnitt 14.4 viser provenyvirkningene av komiteflertallets skisse, mens avsnitt 14.5 omtaler fordelingsvirkningene. I avsnitt 14.6 ser en nærmere på virkninger av enkeltelementer i komiteflertallets forslag til takseringsopplegg. Til sist i avsnitt 14.7 gis en samlet vurdering av skissen på bakgrunn av de beregningene som er foretatt.

14.2 Satser og bunnfradrag mv. i komiteflertallets skisse

I tråd med komiteflertallets retningslinjer er kvadratmetersatsen i takseringsmodellen oppjustert til 2001-nivå. Komiteflertallet forutsatte at kvadratmetersatsene skulle justeres i forhold til endringer i byggekostnadsindeksen, jf. Innst. S. nr. 143 (1996-97), s. 15:

«Kvadratmeterpris settes til en andel av produksjonskostnadene. (...) Dette kronebeløp skal justeres med jevne mellomrom i forhold til endringer i byggekostnadsindeksen. (...) Bunnfradraget skal automatisk og ved enhver endring av kvadratmeterprisen og ved endring av gamle takster justeres tilsvarende for å sikre at en bolig med beregnet areal på 150 kvadratmeter uansett blir fritatt skattlegging. Kvadratmeterpris fastsettes separat for enebolig og fritidseiendommer, rekkehus/flermannsbolig og blokkleiligheter.(...) For 1997 settes kvadratmeterprisen til kr 7 000 for eneboliger, kr 7 000 for rekkehus, kr 9 000 for blokkleiligheter og kr 5 000 for fritidshus.»

Veksten i byggekostnader har vært på om lag 11,5 prosent for leiligheter og 12 prosent for eneboliger fra desember 1997 til desember 2000, ifølge Statistisk sentralbyrås byggekostnadsindeks for boliger. I beregningene fremskrives kvadratmeterprisene i tråd med dette. Det gir kvadratmeterpriser på 7 800 kroner for eneboliger og rekkehus mv. og 10 100 kroner for blokkleiligheter. Kvadratmeterprisen for fritidseiendommer fremskrives med veksten i byggekostnader for eneboliger. Det gir en kvadratmeterpris på 5 600 kroner.

I St.meld. nr. 45 (1995-96) om boligtaksering og prinsipper for boligbeskatning ble det lagt opp til å behandle takseringssystem og skattenivå separat. I meldingen ble nivået på bunnfradraget og en mulig satsstruktur i fordelsbeskatningen antydet, men det ble lagt til grunn at et endelig forslag skulle legges frem for Stortinget senere. Flertallet i finanskomiteen kom likevel med konkrete forslag til satser og bunnfradrag i inntekts- og formuesskatten på bolig, jf. Innst. S. nr. 143 (1996-97), s. 23:

«Komiteens flertall, medlemmene fra Arbeiderpartiet og Senterpartiet, legger til grunn at satsene for beregning av inntekt for inntektsskatten skal være 2 prosent av de første kr 600 000 utover bunnfradraget og 4 prosent for det overskytende, i samsvar med Regjeringens opplegg i St.meld. nr. 45 (1996-97). Disse satsene skal gjelde enebolig, rekkehus og blokkleiligheter. For fritidseiendommer beregnes inntekten for inntektsskatten med 2 prosent av de første kr 275 000 utover bunnfradraget og med 4 prosent for det overskytende, også i samsvar med Regjeringens opplegg.»

Komiteens flertall gikk videre inn for at bunnfradragene skulle settes slik at boliger under en viss størrelse, målt ved beregnet areal, ikke ble skattlagt, jf. Innst. S. nr. 143 (1996-97), side 21:

«Bolig med inntil 150 kvadratmeter beregnet areal (utvendig målt) og blokkleiligheter med inntil 117 kvadratmeter beregnet areal (innvendig målt) skal ikke skattlegges. Med en kvadratmeterpris på kr 7 000 for enebolig og rekkehus og kr 9 000 for blokkleiligheter gir dette et bunnfradrag på kr 1 050 000. (...) For fritidseiendom fastsettes et bunnfradrag som tilsvarer et beregnet areal på 60 kvadratmeter (utvendig målt). Med en kvadratmeterpris på kr 5 000 gir dette et bunnfradrag på kr 300 000.»

På grunn av komiteens arealbegrep med arealreduksjon for blant annet alder og etasjer, kan en bolig være vesentlig større enn arealgrensene ovenfor (hhv. 150 kvm., 117 kvm. og 60 kvm. for enebolig og rekkehus, leiligheter og fritidshus) før den blir skattlagt. Med fullt aldersfradrag (dvs. mer enn 60 år gammel), kan en enebolig over ett plan være opptil 375 kvadratmeter og en leilighet opptil 290 kvadratmeter før taksten overstiger bunnfradraget. En fritidsbolig med fullt aldersfradrag vil ikke bli skattlagt for areal under 150 kvm. Boliger og fritidsboliger over flere plan vil kunne være vesentlig større.

For at boliger med tilsvarende beregnet areal som i komiteflertallets skisse ikke skal få skatt med oppjusterte kvadratmetersatser, har departementet oppjustert bunnfradragene i disse beregningene til 1 170 000 kroner for helårsboliger og 340 000 kroner for fritidsboliger.

14.3 Datagrunnlag og metode

Proveny- og fordelingsvirkningene av det foreslåtte takserings- og boligskattesystemet er beregnet på bakgrunn av Levekårsundersøkelsen 1997 og Statistisk sentralbyrås skattemodell LOTTE. Koblingen av den utvidete levekårsundersøkelsen mot LOTTE-modellen gir et langt bedre grunnlag for å beregne virkninger av boligskattealternativer enn den ordinære LOTTE-modellen.

Levekårsundersøkelsen 1997 er basert på et representativt utvalg på 3 363 husholdninger. Finansdepartementet deltok med en rekke spørsmål om bolig i denne undersøkelsen, jf. boks 14.1. Boligopplysningene i Levekårsundersøkelsen 1997 er koblet mot selvangivelsesstatistikk for 1997 (grunnlaget for den ordinære LOTTE-modellen). Datagrunnlaget er deretter fremskrevet til 2001. Beregningene er usikre, blant annet fordi det er basert på et representativt utvalg og fordi det er usikkerhet knyttet til svarene i levekårsundersøkelsen. Boks 14.2 går nærmere inn på kildene til usikkerhet i beregningene.

Fordelingstabellene i kapitlet er på husholdningsnivå. For å gi et mest mulig riktig bilde av husholdningenes økonomiske velferd, har en valgt et bredest mulig inntektsbegrep, samlet inntekt før skatt. I dette inntektsbegrepet inngår lønns- og pensjonsinntekt, kapitalinntekter, ulike overføringer og barnetrygd mens gjeldsrenter trekkes fra. Den skattemessige prosentinntekten av egen bolig erstattes med en korrigert verdi av boligtjenestene (som skal gjenspeile den økonomiske verdien). Ettersom deltakerne i levekårsundersøkelsen ble bedt om å anslå markedsverdien på sin egen bolig, er det tatt utgangspunkt i denne anslåtte markedsverdien for å beregne verdien av boligtjenestene. I boks 14.3 gjøres det nærmere rede for valg av inntektsbegrep, og hvilke inntekter og utgifter som inngår.

14.4 Provenyvirkninger

Beregningene viser at komiteflertallets skisse til takserings- og skattesystem for bolig- og fritidseiendom innebærer et provenytap på nærmere 3,7 mrd. kroner i 2001. Provenyet fra inntekts- og formuesskatt på bolig med gjeldende regler er beregnet til om lag 4,2 mrd. kroner i 2001. Dette anslaget er beregnet ved å fjerne ligningsverdien av bolig og fritidseiendom fra de aktuelle inntekts- og formuespostene i Statistisk sentralbyrås skattemodell LOTTE. Ettersom både inntekts- og formuesskatten er progressiv, må dette anslaget tolkes som et maksimumsanslag, jf. boks 15.1.

Mesteparten av provenyet fra inntekts- og formuesskatten vil altså falle bort ved en iverksettelse av komiteflertallets skisse. Tabell 14.1 gir en oversikt over provenyet fra boligbeskatningen med gjeldende regler og med komiteflertallets skisse fordelt på inntekts- og formuesskatt. Både i inntekts- og formuesskatten reduseres provenyet med i underkant av 90 prosent.

Det kraftige provenytapet skyldes først og fremst de store bunnfradragene i komiteflertallets skisse, men også at satsene for inntektsberegningen reduseres i forhold til gjeldende regler. Tabell 14.2 viser hvor stor andel av hhv. eneboliger og rekkehus mv., leiligheter og fritidsboliger som anslås å få beregnet prosentinntekt med komiteflertallets skisse.

Samlet sett vil kun om lag 9 prosent av alle helårsboliger og om lag 10 prosent av alle fritidseiendommer få beregnet prosentinntekt. Til sammenligning anslås det at om lag 90 prosent av alle helårsboliger får beregnet prosentinntekt med gjeldende regler. Datamaterialet gir ikke grunnlag for å anslå andelen fritidsboliger som får beregnet prosentinntekt med gjeldende regler, blant annet fordi disse anslagene må baseres på opplysninger i selvangivelsen, der det ikke framkommer om skattyteren eier flere fritidsboliger eller kun en andel av en fritidsbolig. Det gis imidlertid ikke bunnfradrag for fritidsbolig med gjeldende regler, slik at alle fritidsboliger som er gjenstand for prosentligning i prinsippet vil få beregnet prosentinntekt.

Komiteflertallet gikk inn for at de nye takseringsreglene også skal legges til grunn for eiendomsskatten. Komiteen tok ikke stilling til utformingen av satser mv. i eiendomsskatten, men anførte at de samme bunnfradragene av fordelingsmessige hensyn skal gjelde for eiendomsskatten som for inntekts- og formuesskatten. Med gjeldende satsstruktur vil det trolig medføre at kommunene vil miste store deler av inntektene fra eiendomsskatt på boligeiendom, fordi den alt overveiende del av boligmassen som ville bli fritatt for inntekts- og formuesskatt trolig også ville bli fritatt for eiendomsskatt.

Zimmer-utvalget (NOU 1996:20) anslo at eiendomsskatt på bolig sto for om lag 1/3 av det samlede provenyet fra eiendomsskatten, dvs. om lag 1 mrd. kroner. Dersom de samme bunnfradragene legges til grunn i eiendomsskatten, vil altså provenytapet kunne øke betydelig utover det som framkommer i tabell 14.1 ovenfor. Et flertall i Zimmer-utvalget frarådet imidlertid anvendelse av bunnfradrag i eiendomsskatten fordi de mente at skatten var lite egnet som et fordelingspolitisk virkemiddel.

14.5 Fordelingsvirkninger

De aller fleste husholdninger som eier bolig vil få redusert boligskatt med komiteflertallets skisse. Dette framgår av tabell 14.3 som viser hvordan husholdningene som eier bolig eller fritidsbolig fordeler seg etter nivået på skatteendringen. For nærmere 1/3 av husholdningene vil skatteletten utgjøre mer enn 3 000 kroner. Dette er husholdninger med høye gjennomsnittsinntekter, og som betaler relativt mye i inntekts- og formuesskatt på bolig i dag. Med komiteflertallets skisse vil disse husholdningene i gjennomsnitt få knappe 200-300 kroner i samlet boligskatt. Om lag 3 prosent av husholdningene vil få en viss økning i boligskatten. Den ene prosenten av boligeierne som anslås å få en økning på mer enn 3 000 kroner, har langt høyere inntekt enn gjennomsnittet.

Tabell 14.4 viser gjennomsnittlig endring i skatt for husholdninger som eier bolig eller fritidsbolig fordelt etter samlet inntekt før skatt. Tabellen viser at samtlige inntektsgrupper i gjennomsnitt får en reduksjon i boligskatten. Samlet sett får husholdninger som eier bolig eller fritidsbolig en gjennomsnittlig reduksjon i skatt på om lag 2 350 kroner. Av dette beløpet utgjør lettelsen i inntektsbeskatningen om lag 1 450 kroner, mens resten er redusert formuesskatt.

Tabellen illustrerer at de med høye inntekter får størst skattelette. For eksempel vil de 6 prosentene av boligeierne med de høyeste inntektene få en gjennomsnittlig skattelette på nærmere 4 000 kroner. Dette skyldes blant annet at høyinntektsgruppene i gjennomsnitt betaler mest skatt på bolig med gjeldende regler, blant annet fordi de har høye nettoformuer.

Kolonnene lengst til høyre viser andelen av husholdningene innenfor hver inntektsgruppe som er i formuesskatteposisjon med gjeldende regler og med komiteflertallets skisse. I alle inntektsgruppene reduseres andelene i formuesskatteposisjon betydelig. Samlet sett går andelen husholdninger med egen bolig eller fritidsbolig i formuesskatteposisjon ned med 14 prosentpoeng, til om lag 35 prosent.

Den geografiske fordelingen av boliger som får skatt

Tabell 14.5 indikerer fordelingen av boligskatten med komitefleratllets skisse etter bostedstype. Boks 14.4 gjør rede for den definisjonen av bostedstype som ligger til grunn for inndelingen. Tabellen viser at andelen boliger som får beregnet prosentinntekt er klart lavest i byer med over 100 000 innbyggere. 1 Den lave andelen boliger som får beregnet prosentinntekt i de store byene gjenspeiler til dels at boligmassen i byene relativt sett består av flere leiligheter enn i distriktene. Leiligheter får generelt lave takster, og kun 2 prosent av leilighetene anslås å få beregnet prosentinntekt, jf. tabell 14.2. Det gjenspeiler imidlertid også at både etasjefaktoren og aldersfaktoren slår sterkere ut i byene enn i landet for øvrig, jf. avsnitt 14.6.

14.6 Betydningen av de enkelte takseringsfaktorene

Beregningene viser at komiteflertallets skisse gir de største skattelettelsene til veletablerte husholdninger og husholdninger med høye inntekter. Nedenfor pekes det på noen enkeltelementer i finanskomiteens takseringsopplegg som i særlig grad bidrar til dette.

Aldersfaktoren

Aldersfradraget bidrar til at andelen boliger som får skatt er større i spredtbygde strøk enn i byene. Som vist i tabell 14.6, er boliger i byene i gjennomsnitt eldre enn i resten av landet. Gjennomsnittsalderen på boliger i byer med over 100 000 innbyggere er 45 år, 11 år mer enn gjennomsnittet for boliger i resten av landet. Andelen boliger med maksimalt aldersfradrag i store og mellomstore byer ligger derfor langt over den samme andelen ellers i landet. Videre er andelen leiligheter som får maksimalt aldersfradrag betydelig større enn den samme andelen for eneboliger/rekkehus. Nesten halvparten av leilighetene med anslåtte markedsverdier over 1,5 mill. kroner får maksimalt aldersfradrag, dvs. 60 prosent reduksjon i bruttotaksten. Dette skyldes at en relativt stor andel av leilighetene med høy markedsverdi i byene er eldre leiligheter.

Etasjefaktorene

Etasjefaktorene bidrar i likhet med aldersfaktoren til at skattebyrden forskyves fra byområder til mer spredtbygde strøk. Tabell 14.7 viser andelen av boligene, eksklusive leiligheter, som bare har ett plan i hhv. byer med over 20 000 innbyggere og i landet for øvrig, rangert etter anslått markedsverdi. Tabellen viser at andelen boliger på ett plan synker i forhold til anslått markedsverdi. Tabellen illustrerer også at boliger i store og mellomstore byer i mindre grad enn boliger i mer spredtbygde strøk er bygd på ett plan. Tabell 14.7 indikerer med andre ord at etasjefaktoren isolert sett gir en større rabatt i byene enn i mer spredtbygde strøk.

14.7 Regjeringens vurdering av komiteflertallets skisse

Komiteflertallets skisse til takseringssystem og skatteregler for bolig- og fritidseiendom gir et provenytap på nesten 3,7 mrd kroner. Maksimalt om lag 9 prosent av alle boliger og om lag 10 prosent av alle fritidshus vil bli skattlagt. Analysen viser at om lag 85 prosent av husholdningene som eier bolig vil få redusert skatt med komiteflertallets skisse. Om lag 12 prosent av boligeierne vil få tilnærmet uendret skatt, mens kun om lag 3 prosent vil få en viss skatteskjerpelse.

Etter Regjeringens syn er det ikke ønskelig med en så kraftig reduksjon i skatteinntektene fra bolig- og fritidseiendom, blant annet fordi en i så fall vil måtte øke andre skatter for å unngå kutt i ulike offentlige velferdsordninger mv. Skatteendringen har dessuten en fordelingsprofil som etter Regjeringens syn er lite ønskelig, ved at de største skattelettelsene gjennomgående går til veletablerte husholdninger med høye inntekter og formue. De øvrige husholdningene vil dessuten kunne komme relativt mindre heldig ut enn hva som fremkommer i disse beregningene ettersom de må bidra til inndekningen av provenybortfallet gjennom skatteskjerpelser på andre områder.

At veletablerte husholdninger får de største skattelettelsene har blant annet sammenheng med forholdet mellom livsløp og formue. Disse har i gjennomsnitt høyere nettoformue enn nyetablerte husholdninger, og eier oftere bolig framfor å leie. Det medfører at de i større grad betaler formuesskatt på bolig med gjeldende regler. En reduksjon av skattepliktig verdi på boligen slår sterkest ut for husholdninger i formuesskatteposisjon siden både formuesskatten og inntektsskatten vil bli redusert.

Enkelte elementer i komiteflertallets takseringsopplegg bidrar isolert sett til å svekke fordelingsegenskapene ved boligbeskatningen. De endringene Regjeringen foreslår vil bidra til å forbedre fordelingsegenskapene av takserings- og boligskattesystemet, både i forhold til komiteflertallets skisse og i forhold til gjeldende regler.

15 Virkninger av Regjeringens takseringsforslag og skisse til bunnfradrag og satser

15.1 Innledning

Finanskomiteens flertall, medlemmene fra Senterpartiet og Arbeiderpartiet, la fram skisse til bunnfradrag og satser i boligbeskatningen i tillegg til de tekniske takseringsreglene. Departementet fremmer ikke nå formelt forslag til vedtak om bunnfradrag, reduksjonsfaktorer og satser i boligbeskatningen siden de nye takstene først skal benyttes ved ligningen for inntektsåret 2005.

Regjeringen foreslår at beskatningen av bolig, når de nye takstene foreligger, innrettes etter følgende retningslinjer:

Boligbeskatningen skal fortsatt være moderat.Siden de nye takseringsreglene kan gi betydelig høyere bruttotakster enn i dag, kan en fortsatt moderat boligbeskatning oppnås gjennom høyere bunnfradrag, reduksjonsfaktorer og reduserte satser for beregning av prosentinntekt. Det legges opp til at det ved innføringen av nye takster gis en samlet lettelse i boligbeskatningen. Av fordelingshensyn bør de største lettelsene gis i inntektsskatten på egen bolig og ikke i formuesskatten. Det bør i gjennomsnitt også gis større lettelser i beskatningen av helårsbolig enn i beskatningen av fritidsbolig.

Boligbeskatningen skal ha gode fordelingsvirkninger.Regjeringens forslag til nye takseringsregler vil gi et vesentlig mer rettferdig grunnlag for boligbeskatningen enn i dag. En har dermed et godt utgangspunkt for å ivareta fordelingshensynet i utformingen av boligskattereglene. Regjeringen foreslår en progressiv beskatning av boliger, med relativt høye bunnfradrag som benyttes både i inntekts- og formuesskatten. Bunnfradraget settes slik at mindre boliger fritas helt for skatt. Det foreslås videre at innslagspunktet for høy sats for beregning av prosentinntekt settes høyt, og slik at kun de aller største boligene får beregnet prosentinntekt med høy sats. På denne måten vil mindre boliger få lav eller ingen skatt ved overgangen til nye takserings- og skatteregler for bolig.

Tilsvarende som for fast bolig foreslår Regjeringen å innføre et bunnfradrag for fritidseiendommer som benyttes både i inntekts- og formuesskatten. Fordelingsargumentet for en lempelig beskatning av mindre fritidseiendommer er likevel svakere enn for mindre boliger. Bunnfradraget for fritidseiendommer foreslås derfor satt lavere enn for bolig, og slik at en fritidsbolig med gjennomsnittlig areal får en moderat beskatning. Det foreslås også relativt lavere innslagspunkt for høy sats for beregning av prosentinntekt.

Den konkrete fastsettelsen av satser og bunnfradrag mv. i tråd med disse intensjonene kan først gjøres når det nye takstgrunnlaget er nærmere klarlagt. I dette kapitlet presenteres en skisse til bunnfradrag og satsstruktur mv. med utgangspunkt i departementets beregningsgrunnlag og 2001-regler.

I beregningene har en ikke tatt hensyn til at tomt over 1,2 mål skal verdsettes for seg og inngå i formuesskattegrunnlaget. En har heller ikke fått tatt hensyn til individuelle korreksjoner av takstene i tilfeller der boligen har særlige mangler (særskilt lavstandardfradrag) eller der markedsverdien er lavere enn takst etter bunnfradrag (sikkerhetsventilen). I beregningene er det imidlertid tatt hensyn til de sjablonmessige lavstandardsfradragene. I boks 15.1 gjøres det nærmere rede for forutsetningene for beregningene. Forslaget om skjermingstiltak knyttet til skattebegrensningsregelen, jf. kapittel 18, er inkludert i beregningene. Det er ikke tatt hensyn til virkningene i inntektsskatten av at også bruttotakstene for regnskapslignede boliger vil endres ved overgangen til nye takseringsregler.

15.2 Skattenivå

Som beskrevet i kapittel 2 er bolig svært lempelig beskattet sammenlignet med annen kapital. Samlet proveny fra inntekts- og formuesbeskatningen av bolig og fritidseiendom er anslått til om lag 4,2 mrd. kroner i 2001. En iverksettelse av komiteflertallets skisse til takserings- og skattesystem for bolig og fritidseiendom ville innebære et provenytap på nærmere 3,7 mrd. kroner i forhold til 2001. Som vist i kapittel 14 vil dette være til særlig fordel for etablerte husholdninger med høye inntekter. Dette skyldes blant annet at andelene som eier bolig og fritidsbolig og andelene i formuesskatteposisjon er størst i grupper med høy inntekt, jf. boks 15.2. Etter departementets vurdering bør det ikke legges opp til endringer som innebærer at størstedelen av boligene og fritidsboligene unntas fra beskatning.

Regjeringen legger vekt på at boligbeskatningen fortsatt skal være moderat og legger derfor opp til en samlet lettelse i inntekts- og formuesbeskatningen av bolig på om lag 1 mrd. kroner i forhold til 2001-nivå. Tabell 15.1 viser fordelingen av provenyet på inntekts- og formuesskatt ved overgangen til nye takseringsregler. Det fremkommer av tabellen at de største lettelsene gis i inntektsskatten. Provenytapet av forslaget til endringer i skattebegrensningsregelen, jf. kapittel 18, beregnes isolert sett til om lag 60 mill. kroner og inngår i beregningene av inntektsskatt på bolig.

15.3 Skisse til satser og bunnfradrag i boligbeskatningen

I fastsettelsen av bunnfradrag og satser mv. legger Regjeringen vekt på at boligbeskatningen skal ha gode fordelingsvirkninger og at mindre boliger skal ha lav eller ingen boligskatt.

Kombinasjonen av kvadratmetersats (etter sjablonmessig reduksjon) og bunnfradrag vil for et gitt proveny (og et gitt takstgrunnlag) være med på å bestemme fordelingsvirkningene av boligskatten. En reduksjon i kvadratmetersatsen vil isolert sett svekke den progressive effekten i boligbeskatningen, ved at taksten blir redusert forholdsmessig like mye for alle boliger. Et større bunnfradrag reduserer skatten mest for mindre og middels store boliger. Høye kvadratmetersatser kombinert med høyt bunnfradrag vil dermed gi større omfordeling i forhold til inntekt enn et opplegg med lavere kvadratmetersatser og lavere bunnfradrag. Dette skyldes at høyinntektsgrupper i gjennomsnitt har større boliger enn lavinntektsgrupper, og at det er større hyppighet av boligeiere i høyinntektsgruppene. Ut fra hensynet til en effektiv kapitalanvendelse, kan kombinasjonen av relativt høyt bunnfradrag og høye kvadratmetersatser også være gunstig ved at dette bidrar til at investeringer i store boliger i større grad blir skattemessig likebehandlet med andre investeringer.

Fordelingshensynet og hensynet til en beskatning av bolig som er mer nøytral i forhold til andre investeringer må imidlertid avveies mot et ønske om å unngå svært høy boligskatt for enkelte skattytere. Med en flatere struktur på boligbeskatningen, vil det trolig være færre enkelttilfeller der personer med lav inntekt og store hus får betalingsproblemer i forhold til boligskatten. Det vises til kapittel 18 for en nærmere drøfting av denne problemstillingen. Fordelings- og effektivitetsargumentene for en svært progressiv boligbeskatning vil også være noe svakere når grunnlaget som blir ført til beskatning ikke er basert på markedsverdi, men på bygningens produksjonsverdi uten hensyn til faktisk tomteverdi. Det skyldes at det ikke nødvendigvis vil være samsvar mellom takster og markedsverdier, slik at en stor bolig med lav markedsverdi kan få høyere boligskatt enn en mindre bolig med høyere markedsverdi, jf. for eksempel en stor enebolig sett i forhold til en mindre leilighet i et attraktivt område. Slike utslag kan dempes ved et mindre progressivt system der boligskatten spres på flere boliger, det vil si med lavere bunnfradrag kombinert med lavere kvadratmetersatser.

Etter en samlet vurdering og gitt forutsetningene om proveny i avsnitt 15.2 ovenfor, legger Regjeringen opp til en kombinasjon av bunnfradrag og kvadratmetersatser som gir en moderat progressiv beskatning av bolig. Nedenfor skisseres konkrete kvadratmetersatser og bunnfradrag. Disse legges til grunn i beregningene av fordelingsvirkninger mv. i avsnitt 15.4.

Kvadratmetersatser/reduksjonsfaktorer

Tabell 15.2 gir en oversikt over skissen til reduksjonsfaktorer og hvilke kvadratmetersatser det tilsvarer i 2001. For å dempe progressiviteten i boligbeskatningen legges det opp til å benytte reduksjonsfaktor også i normalsonen. Kvadratmetersatsen for helårsbolig i normalsonen settes til 80 prosent av produksjonskostnadene. Produksjonskostnadene er beregnet til 8 000 kroner pr. kvm i 2001. For 2001 gir det en kvadratmetersats i normalsonen på 6 400 kroner. Kvadratmetersatsen settes til 65 prosent av produksjonskostnadene i fradragssone 1 og til 50 pst. av produksjonskostnadene i fradragssone 2, tilsvarende satser på hhv. 5 200 kroner og 4 000 kroner i 2001. For fritidseiendom benyttes samme sats som for helårsbolig i normalsonen.

Bunnfradrag for helårsbolig

Med de kvadratmetersatsene som legges til grunn, vil bruttotakstene (takst før bunnfradrag) bli vesentlig høyere enn i dag. Det tilsier at bunnfradragene bør økes betydelig. I departementets skisse settes bunnfradraget for helårsbolig til 540 000 kroner. Det foreslås at dette bunnfradraget også legges til grunn i formuesskatten for å gi en fortsatt moderat formuesbeskatning av bolig. Tabell 15.3 gir en oversikt over hvor store boliger med ulik alder og soneplassering kan være før de blir ilagt skatt. En ny bolig i normalsonen kan være inntil 85 kvm før den blir ilagt inntektsskatt og eventuell formuesskatt. En bolig med gjennomsnittlig alder (33 år) i normalsonen kan være inntil 102 kvm før den får skatt. En bolig med maksimalt aldersfradrag i fradragssone 2 kan være opptil 193 kvm før den blir ilagt eventuell inntektsskatt og formuesskatt.

For å illustrere hvor mange boliger som kan få skatt med dette opplegget, kan en se på andelen som vil få beregnet prosentinntekt av egen bolig. Boliger med takst over bunnfradraget vil få beregnet prosentinntekt (gitt at de prosentlignes), og inntektsbeskattes gitt at boligeieren er i skatteposisjon. Tabell 15.4 viser andeler av husholdningene som eier eneboliger eller leiligheter som får beregnet prosentinntekt med forslaget sammenlignet med i dag. Det gjøres oppmerksom på at disse anslagene er særlig usikre, blant annet fordi opplysninger om boligtype fra Levekårsundersøkelsen er koblet med opplysninger om beregnet prosentinntekt fra selvangivelsesstatistikken. I boks 14.2 gjøres det nærmere rede for usikkerheten ved beregningene.

Det framgår av tabell 15.4 at bare 58 prosent av helårsboligene anslås å få beregnet prosentinntekt med skissen til bunnfradrag og kvadratmetersatser mot hele 90 prosent med gjeldende regler. For eneboliger mv. reduseres andelen som får beregnet prosentinntekt fra 93 prosent til 67 prosent og for blokkleiligheter helt fra 83 prosent til 18 prosent. Overgangen til et takserings- og skattesystem for bolig som er mer progressivt i forhold til areal, innebærer altså at andelen eneboliger som får skatt blir relativt høyere enn tilsvarende andel for leiligheter. Dette følger av at eneboliger i gjennomsnitt er større enn leiligheter.

Bunnfradrag for fritidsbolig

Begrunnelsen for bunnfradrag i boligbeskatningen er å skjerme et moderat boligkonsum fra boligskatt. Det foreligger ikke like sterke hensyn for å skjerme mindre fritidsboliger fra skatt. Fordi en overvekt av fritidsboligene eies av personer i de øvre inntektsgruppene, er også fordelingsargumentet langt svakere når det gjelder fritidsboliger. Dette illustreres av at gjennomsnittlig husholdningsinntekt før skatt er 630 000 kroner for husholdninger som eier fritidsbolig, og 380 000 kroner for dem som ikke eier fritidsbolig. På den annen side innebærer overgangen til nye takseringsregler at også bruttotakstene for fritidsboliger vil bli vesentlig høyere enn i dag. Det kan derfor være behov for en viss skjerming av fritidsboliger.

På denne bakgrunn foreslår departementet at det innføres bunnfradrag også i beskatningen av fritidseiendommer. I departementets skisse settes dette til 200 000 kroner. Det innebærer at det ilegges skatt på areal utover 32 kvm for en ny fritidsbolig. En fritidsbolig med fullt aldersfradrag vil få skatt på areal utover 45 kvm. Tabell 15.5 viser hvor store fritidsboliger med ulik alder kan være før de blir ilagt skatt. Det skattefrie arealet vil for en gitt alder kunne være vesentlig høyere dersom fritidsboligen har lav standard. For eksempel vil en fritidsbolig over 60 år uten innlagt vann og strøm og med utedo kunne være 75 kvm før den blir ilagt skatt.

Det anslås at om lag 77 prosent av fritidsboligene vil få takst over bunnfradrag med dette forslaget. I praksis vil nok denne andelen bli noe lavere som følge av sikkerhetsventilen og eventuelt særskilt lavstandardfradrag ved individuell korreksjon. Ettersom det ikke tas systematisk hensyn til lave markedsverdier gjennom fradragssoner for fritidsboliger, jf. kapittel 8, kan en trolig forvente noe hyppigere bruk av sikkerhetsventilen for fritidsboliger enn for helårsboliger.

Satsstruktur i fordelsbeskatningen

Både i Brundtland-regjeringens melding om takseringssystemet og prinsipper for boligbeskatning (St.meld. nr. 45 (1995-96)) og i finanskomiteens innstilling til denne (Innst.S. nr. 143 (1996-97)), ble det lagt til grunn at satsene for beregning av inntekt reduseres fra dagens 2,5 prosent og 5 prosent til hhv. 2 prosent og 4 prosent. Denne satsstrukturen legges også til grunn her. Både med gjeldende satsstruktur og med forslaget til satsreduksjon ligger satsene for beregning av inntekt under den skattemessige avkastningen ved alternative plasseringer av kapitalen. Dette innebærer isolert sett at bolig skattlegges mer lempelig enn annen kapital, selv hvis en hadde hatt et system der boligens skattemessige verdi gjenspeilte markedsverdien.

Det foreslås at innslagspunktet for 4 prosentsats settes høyt for helårsbolig. I tabell 15.6 skisseres et innslagspunkt på 1 500 000 kroner. Det innebærer at en ny bolig i normalsonen vil få beregnet prosentinntekt med høy sats på areal utover 234 kvm. En tilsvarende bolig med fullt aldersfradrag vil få beregnet prosentinntekt med høy sats på areal utover 334 kvm. For fritidsbolig bør innslagspunktet for høy sats settes lavere, både fordi begrunnelsene for lempninger i beskatningen av fritidsbolig er svakere enn for helårsbolig, og fordi fritidsboliger i gjennomsnitt er vesentlig mindre enn helårsboliger. I tabell 15.6 skisseres et innslagspunkt for 4 prosentsats på 600 000 kroner. Det innebærer at en ny fritidsbolig vil få beregnet prosentinntekt med høy sats fra 94 kvm. Tilsvarende vil en fritidsbolig med fullt aldersfradrag få beregnet prosentinntekt med høy sats fra 134 kvm.

For boliger i fradragssonene, og for bolig- og fritidseiendommer med fradrag for lav standard, vil boligene isolert sett være enda større før det blir beregnet skatt etter høy sats.

Boks 15.3 viser noen eksempler på beregning av nye skattetakster og inntektsskatt på bolig- og fritidseiendommer med skissen til satsstruktur i fordelsbeskatningen.

15.4 Fordelingsvirkninger av departementets skisse

I dette avsnittet presenteres fordelingsvirkningene av departementets skisse til bunnfradrag og kvadratmetersatser.

Tabell 15.7 viser husholdningene som eier bolig eller fritidsbolig fordelt etter endringen i samlet skatt på bolig. Nesten 80 prosent av boligeierne får uendret eller redusert skatt med forslaget. I overkant av 20 prosent får økt boligskatt. Tabellen viser at gjennomsnittlig husholdningsinntekt stiger med nivået på skatteøkningen. De 4 prosent av boligeierne som får en skatteøkning på over 5 000 kroner har for eksempel en gjennomsnittlig husholdningsinntekt før skatt på nærmere 1 mill. kroner.

Samlet sett reduseres gjennomsnittlig inntektsskatt på bolig- og fritidseiendom med 600 kroner, fra 1 650 kroner til 1 050 kroner. Gjennomsnittlig formuesskatt reduseres med 100 kroner, fra 1 050 kroner til 950 kroner.

Tabell 15.8 viser gjennomsnittlig endring i skatt for husholdninger som eier bolig eller fritidsbolig fordelt etter samlet inntekt før skatt. I gjennomsnitt får husholdninger som eier bolig eller fritidsbolig en skattelettelse på i underkant av 700 kroner. Tabellen illustrerer at lettelsene i inntektsskatten er større enn i formuesskatten. Med unntak av de 6 prosentene av boligeierne med inntekt før skatt på over 1 mill. kroner, får alle inntektsgruppene i gjennomsnitt en reduksjon i inntektsskatten. De to øverste inntektsgruppene kommer ut med en samlet skatteskjerpelse, først og fremst som følge av økt formuesskatt.

Den høye andelen i formuesskatteposisjon og at flere får økte takster i de øverste inntektsgruppene er med på å forklare den gjennomsnittlige skatteskjerpelsen for denne gruppen, jf. kolonnene lengst til høyre. I tillegg bidrar reduksjonen i satsene for beregning av prosentinntekt isolert sett til at inntektsskatten reduseres. For skattytere med høy nettoformue vil hele (eller mesteparten av) den eventuelle takstøkningen skattlegges med høyeste sats i formuesskatten som er på 1,1 prosent. Satsene for beregning av prosentinntekt i inntektsbeskatningen (2 prosent og 4 prosent) multiplisert med skattesatsen på 28 prosent gir skattesatser på hhv. 0,56 prosent og 1,1 prosent. For skattytere med høy nettoformue vil dermed gjennomsnittlig skatteprosent på en eventuell takstøkning på bolig være høyere i formuesskatten enn i inntektsskatten.

Tabell 15.9 viser beregnet endring i skatt pr. husholdning etter hovedinntektstakers alder. Tabellen illustrerer at gruppen med hovedinntektstaker over 64 år får den største skattelettelsen i gjennomsnitt. Husholdninger med hovedinntektstaker under 30 år får i gjennomsnitt små endringer i skatt. Det skyldes blant annet at det er en relativt lavere andel som eier bolig eller fritidseiendom blant yngre husholdninger. I tillegg er andelen som betaler formuesskatt lavere blant disse husholdningene.

16 Tilordning av bunnfradrag

I Innst. S. nr. 143 (1996-97) forutsetter komiteflertallet at det skal være egne bunnfradrag for bolig- og fritidseiendommer, men gir ikke direkte uttrykk for hvordan bunnfradragene skal tilordnes. Spørsmålet om tilordning av bunnfradrag er aktuelt hvor en skattyter eier flere boliger, eller hvor en bolig eies av flere sameiere.

Departementet foreslår at helårsbolig skal ha bunnfradrag når vilkårene for prosentligning er oppfylt. Som utgangspunkt er prosentligning en obligatorisk ligningsmåte når vilkårene for slik ligning er oppfylt. Bunnfradraget får da både virkning for formuesskattegrunnlaget og inntektsskattegrunnlaget. Som utgangspunkt kan en skattyter bare ha én egen fast bolig som prosentlignes, se nærmere omtale av vilkårene for prosentligning i kapittel 17. Bunnfradragene ved inntekts- og formuesligningen for fast bolig vil dermed som utgangspunkt avgrenses til denne ene boligen.

Er boligen fredet etter lov om kulturminner eller regulert til spesialområde med formål bevaring etter plan- og bygningsloven § 25 nr. 6, kan eieren kreve at reglene for prosentligning ikke skal anvendes, jf. skatteloven § 7-10 syvende ledd. Boligen skal da regnskapslignes. Bakgrunnen for denne bestemmelsen er at eiere av fredete eller bevaringsverdige eiendommer kan ha høyere vedlikeholdsutgifter enn andre boligeiere, noe som innebærer at sjablonmessig nettobeskatning ikke passer godt for slike eiendommer. For fredete og bevaringsverdige eiendommer bør det være avgjørende for bruken av bunnfradrag om boligen kan prosentlignes, ikke hvorvidt eieren faktisk har valgt regnskapsligning eller prosentligning. Departementet foreslår derfor at fredete og bevaringsverdige eiendommer som regnskapslignes skal ha bunnfradrag i formuesskattegrunnlaget, når eieren kunne ha valgt prosentligning. Om fastsettelsen av brutto inntekt i slike tilfeller vises til omtale i avsnitt 17.3.2.

Det nye takstsystemet skal også omfatte våningshus på gårdsbruk. Departementet foreslår at våningshus på gårdsbruk fortsatt skal regnskapslignes, og at våningshusets bruttotakst (det vil si takst før bunnfradrag) skal være utgangspunkt for beregning av brutto fordel ved egen bruk, jf. kapittel 17. Bruken av bunnfradrag for våningshus er imidlertid aktuelt ved formuesligningen. Våningshus på gårdsbruk verdsettes under ett med gårdsbruket for øvrig, jf. skatteloven § 4-11 første ledd. Departementet foreslår at taksten på våningshuset etter bunnfradrag skal inngå som en del av den samlede taksten på bruket.

Departementet foreslår at det også skal gis bunnfradrag i formuesskattegrunnlaget i tilfeller hvor vilkårene for prosentligning ikke er oppfylt fordi eieren kun bruker en mindre del av eiendommen selv. Dersom taksten på den delen eieren bruker selv (beregnet forholdsmessig etter boligareal) er lavere enn det fastsatte bunnfradraget, foreslår departementet at bunnfradraget begrenses til dette beløpet. En slik løsning innebærer at eget boligkonsum skjermes ved formuesbeskatningen også i de tilfeller en større del av eiendommen blir benyttet til et annet formål.

I andre tilfeller enn de som er nevnt her skal det ikke gis bunnfradrag i taksten for fast bolig, verken ved inntekts- eller formuesligningen.

Også når det gjelder fritidsboliger foreslår departementet at bunnfradragene skal knyttes til vilkårene for prosentligning. I praksis innebærer dette at alle fritidseiendommer som ikke er rene utleieeiendommer, skal ha bunnfradrag.

Utgangspunktet er at alle fritidsboliger som ikke er rene utleiehytter, skal prosentlignes. Det vil si at fritidsboligen skal prosentlignes når eieren over tid benytter den som fritidsbolig i rimelig omfang, og den ikke har fått karakter av ren utleiehytte. Også ved delvis utleie skal en fritidsbolig prosentlignes, men 85 prosent av leieinntekter over 10 000 kroner pr. år er skattepliktig inntekt, i tillegg til prosentinntekten. En skattyter kan ha flere fritidseiendommer som prosentlignes.

Dette forslaget innebærer at en skattyter med flere fritidsboliger kan få et tilsvarende antall bunnfradrag, og at den samlede verdien av bunnfradragene kan bli betydelig. Det kan reises innvendinger mot at en skattyter som har fordelt boligformuen på flere objekter oppnår et større bunnfradrag samlet sett enn skattytere med tilsvarende boligformue samlet i færre enkelteiendommer. Blant annet kan det reises fordelingsmessige innvendinger mot en slik løsning. En avgrensning av antall bunnfradrag pr. skattyter er imidlertid vanskelig å gjennomføre ligningsadministrativt. En slik avgrensning ville blant annet forutsette mekanismer for fordeling av bunnfradraget mellom hytter i forskjellige kommuner. Av forenklingshensyn foreslår departementet at det ikke skal gjelde noen begrensning med hensyn til hvor mange bunnfradrag en skattyter kan få for fritidseiendommer som ikke er rene utleieeiendommer.

Rene utleiehytter skal regnskapslignes, og bunnfradrag i inntektsskattegrunnlaget er derfor ikke aktuelt for slike eiendommer. Slike eiendommer skal heller ikke ha bunnfradrag i formuesskattegrunnlaget.

Sameie reiser særlige spørsmål om tilordning av bunnfradrag. Departementet foreslår at det gis ett bunnfradrag pr. eiendom eller seksjonert enhet, uansett hvor mange som eier eiendommen eller den seksjonerte enheten.

Departementet vil komme tilbake til Stortinget med forslag til nærmere lovbestemmelser om tilordning av bunnfradrag samtidig som det blir fremmet endelig forslag til bunnfradragets størrelse, jf. omtalen i kapittel 19.

17 Prosentligning og regnskapsligning mv.

17.1 Gjeldende rett

Fordel ved bruk av egen bolig fastsettes ved prosentligning eller regnskapsligning.

Om prosentligning

Prosentligning er en sjablonmetode for å fastsette eiendommens avkastning. Denne metoden ble utviklet gjennom ligningspraksis før den ble lovregulert i 1975. Ved prosentligning fastsettes nettofordelen direkte. Dette innebærer et avvik fra hovedprinsippet om at inntekter og fradrag skal beregnes og bedømmes brutto.

I skatteloven § 7-10 er det gitt regler for i hvilke tilfeller boligeiendommer skal prosentlignes.

Etter første ledd i skatteloven § 7-10 skal prosentligning gjennomføres for selveid enebolig, boenhet i rekkehus, leilighet mv. som eieren bruker til egen bolig. I seksjonert bygg anses hver seksjon som egen eiendom ved vurderingen av om seksjonen skal prosentlignes. Likeledes skal boenhet i boligselskap prosentlignes dersom andelshaveren benytter boenheten som egen bolig, jf. skatteloven § 7-10 første ledd bokstav d.

For tomannsboligergjelder spesielle regler for prosentligning. Etter skatteloven § 7-10 første ledd bokstav b skal tomannsbolig prosentlignes når eieren bor i den ene leiligheten. Som tomannsbolig anses en boligeiendom som har to selvstendige familieleiligheter, uansett størrelsesforholdet mellom leilighetene. De spesielle reglene for tomannsbolig gjelder også for seksjonert del av bygning når seksjonen inneholder to leiligheter, men ikke om skattyteren eier to leiligheter i en større ikke-seksjonert bygning, for eksempel en firemannsbolig eller en blokk. Vilkåret for prosentligning er at eieren benytter minst halvparten av den ene leiligheten, regnet etter utleieverdien, som egen bolig.

De spesielle reglene for prosentligning av tomannsboliger har betydning først og fremst ved utleie av slike eiendommer. Reglene innebærer at leieinntektene fra den utleide leiligheten ikke skattlegges særskilt, uansett størrelsesforholdet mellom leilighetene. Heller ikke leieinntekter ved utleie av mindre enn halvparten av den leiligheten eieren bebor eller utleie av større deler av leiligheten i mindre enn halvparten av året, skattlegges særskilt. Bestemmelsen medfører dermed en svært gunstig særbehandling av eiere av tomannsbolig i forhold til eiere av andre typer boliger.

For fritidseiendom som benyttes av eieren til egen bruk, foretas prosentligning selv om eiendommen leies ut deler av året. Det samme gjelder ved delvis utleie gjennom hele året. I tillegg til prosentinntekten medtas som inntekt 85 prosent av den del av leieinntekten som overstiger 10 000 kroner. Disse reglene følger av skatteloven § 7-10 første ledd bokstav c, jf. sjette ledd, med tilhørende forskrift. Bestemmelsen gjelder ikke for rene utleiehytter.

Våningshus på gårdsbruk er unntatt fra prosentligning, jf. skatteloven § 7-10 annet ledd. Våningshuset regnskapslignes sammen med resten av gårdsbruket.

Prosentligning skal foretas selv om en mindre del av eiendommen leies ut. Utleieverdien av den utleide del må ikke være høyere enn utleieverdien av den del som eieren benytter som egen bolig, jf. skatteloven § 7-10 tredje ledd med tilhørende forskrift.

Prosentligning skal også foretas dersom hele eller en større del av eiendommen leies ut, såfremt leieperioden er kortere enn halve inntektsåret. Er utleieperioden lenger, skal eiendommen regnskapslignes for hele året. Disse reglene følger av § 7-10 fjerde ledd med forskrift.

Det følger av skatteloven § 7-10 femte ledd med tilhørende forskrift at prosentligning skal gjennomføres selv om en del av boligen blir benyttet i eierens egen ervervsvirksomhet. Utleieverdien av ervervsdelen må ikke være høyere enn utleieverdien av den del som eieren benytter til egen bolig. For ervervsbruken gis fradrag med 6,5 prosent av ligningsverdien for ervervsdelen. Etter krav fra eieren kan fradraget beregnes til 5 prosent med tillegg av faktiske driftsutgifter av den art som ikke inngår i prosentligningen. Ligningsverdien for ervervsdelen fastsettes på grunnlag av forholdet mellom utleieverdien av boligdelen og ervervsdelen.

Er en boligeiendom fredet etter lov om kulturminner eller regulert til spesialområde med formål bevaring etter plan- og bygningsloven § 25 nr. 6, kan eieren kreve at reglene om prosentligning ikke skal anvendes, jf. sktl. § 7-10 syvende ledd. Eiendommen skal da regnskapslignes.

Om regnskapsligning (direkte ligning)

Regnskapsligning medfører at faktiske inntekter i form av leie mv. inntektsføres, mens det gis fradrag for fradragsberettigete utgifter i forbindelse med eiendommen, som vedlikehold mv. Bor eieren i boligen, skal fordelen ved å benytte boenheten inntektsføres. Denne fordelen fastsettes som utgangspunkt til vanlig markedsleie for boenheten.

17.2 Innst. S. nr 143 (1996-97)

Finanskomiteens flertall gikk i Innst. S. nr. 143 (1996-97) inn for at de gjeldende reglene for hvilke boliger som prosentlignes og regnskapslignes skal videreføres.

Komiteflertallet gikk imidlertid inn for en endring i prinsippene vedrørende fastsettelse av eierens bruttoinntekt ved regnskapslignet bolig. Komiteflertallet la opp til at det ikke skal beregnes en bruttoinntekt med utgangspunkt i antatt utleieverdi. På side 17 i innstillingen uttaler komiteflertallet følgende:

«Komiteens flertall, medlemmene fra Arbeiderpartiet, Senterpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Rød Valgallianse, går inn for at prinsippene for hvilke boliger som i dag regnskapsliknes også skal gjelde i framtida. Takseringen for disse boliger skal bygge på samme prinsipper som prosentliknete boliger. Derved går en vekk fra å beregne bruttoinntekt for slike boliger med utgangspunkt i bortleieverdien. For våningshus brukes denne taksten kun til beregning av inntektsskatt. For beregning av inntektsskatt for regnskapsliknete boliger skal det ikke gis bunnfradrag. Ved beregning av brutto inntekt av egen bolig, multipliseres taksten med en fastsatt boligskattesats. Fra dette beløp trekkes vedlikeholdskostnader, forsikringspremie og avgifter som i dag. Dersom utgiftene overstiger bruttoinntekt, skal dette kunne komme til fradrag i næringsinntekt som i dag.»

Etter de satser mv. som komiteflertallet la til grunn, vil bruttofordelen dermed fastsettes til 2 prosent av taksten inntil bunnfradraget på 1 050 000 kroner tillagt 600 000, til sammen 1 650 000 kroner, og med 4 prosent av det overskytende.

17.3 Departementets vurderinger og forslag

17.3.1 Anvendelsesområdet for prosentligning og regnskapsligning

Departementet legger i tråd med komiteflertallets skisse til grunn at det ikke skal foretas endringer i anvendelsesområdet for prosentligning og regnskapsligning.

På ett punkt er reglene for prosentligning og regnskapsligning endret etter at Innst. S. nr. 143 (1996-97) ble behandlet i Stortinget. Det gjelder reglene om skattlegging av fredete og bevaringsverdige eiendommer.

Skatteloven § 7-10 syvende ledd om adgang til å velge regnskapsligning for fredete og bevaringsverdige eiendommer ble endret med virkning for inntektsåret 2000. Tidligere var det bare anledning til å velge regnskapsligning for eiendommer som er fredet etter kulturminneloven. Bestemmelsen ble utvidet til også å gjelde eiendom som er regulert til spesialområde med formål bevaring etter plan- og bygningsloven. Tidligere gjaldt det også en regel om at valg av regnskapsligning var bindende for 10 år. Denne regelen ble erstattet med de fradragsbegrensningsreglene som ellers gjelder ved overgang fra regnskapsligning til prosentligning.

Bakgrunnen for skatteloven § 7-10 syvende ledd er at det for fredete og bevaringsverdige boliger ofte er større behov for vedlikehold enn for andre boliger. Ved at boligen blir regnskapslignet vil eieren få fradrag for vedlikeholdsutgiftene.

De omtalte endringene innebærer en lempning i beskatningen av bevaringsverdige boligeiendommer, ved at eieren i større grad kan få fradrag for vedlikeholdsutgifter. Det har imidlertid vært hevdet at endringen ikke medførte en tilstrekkelig lempning. Bakgrunnen for dette er at eieren ved regnskapsligning må inntektsføre fordelen ved å bo i boligen. Etter gjeldende regler skal fordelen settes til markedsleien for boligen.

Departementet viser til at den foreslåtte sjablonberegningen ved å bo i regnskapslignet bolig, jf. avsnitt 17.3.2, vil medføre at bruttofordelen ved å bo i egen bolig normalt vil bli satt lavere enn etter dagens regler. Denne endringen vil kunne få stor praktisk betydning for enkelte eiere av fredete og bevaringsverdige eiendommer. Etter departementets syn er det ikke behov for lempninger av beskatningen av bevaringsverdige eiendommer ut over dette.

Departementet foreslår på denne bakgrunn ingen endringer i vilkårene for prosentligning av boliger.

17.3.2 Beregning av bruttoinntekt ved regnskapsligning

Når det gjelder komiteflertallets retningslinjer for fastsettelsen av bruttoinntekt fra regnskapslignet bolig, er det behov for visse presiseringer. Det fremgår ikke av komiteflertallets merknader om den sjablonmessige fastsatte bruttoinntekten bare skal gjelde eierens fordel ved å bo i boligen eller om den skal komme i stedet for faktiske leieinntekter mv. Departementet viser til at prinsippet med fastsettelse av bruttoinntekten til en prosentandel av ligningsverdi før bunnfradrag ikke kan gjelde generelt for regnskapslignede boliger. Ved utleie til en tredjeperson må det selvsagte utgangspunkt fortsatt være at faktiske leieinntekter skal være brutto inntektsgrunnlag.

Et system med sjablonmessig fastsettelse av eierens fordel ved å bo i regnskapslignet bolig innebærer en administrativ forenkling, ved at det blir unødvendig å gå inn på en mer skjønnsmessig vurdering av eiendommens utleieverdi. Denne forenklingen er særlig fremtredende for boliger som regnskapslignes uten å bli leiet ut, slik som våningshus og verneverdige boliger. I de tilfeller hvor deler av boligen blir leiet ut, innebærer ikke en sjablonfastsettelse av fordelen like store administrative forenklinger. Det vil i slike tilfeller være enklere å fastsette markedsleien for den del av boligen eieren benytter. Markedsleien kan i slike tilfeller fastsettes på bakgrunn av faktisk betalt leie for den utleide delen av boligen.

Prosentsatsene som finanskomiteens flertall legger til grunn for beregning av bruttoinntekten er lavere enn normal avkastning av eiendomsinvesteringer. Dette innebærer en lempning av beskatningen av eierens fordel ved bruk av boligen. Dette vil medføre en større grad av likebehandling ved beskatningen av fordel i form av egen bruk av regnskapslignet og prosentlignet bolig. Departementet viser til at en slik løsning innebærer at eget boligkonsum kan skjermes mot høy beskatning uansett hvordan boligeieren har innrettet seg med hensyn til utleie eller egen ervervsbruk av boligen for øvrig.

Departementet foreslår at verdien av eierens egen bruk av regnskapslignet bolig i alle tilfeller av egen bruk skal fastsettes til en prosentandel av ligningsverdien før bunnfradrag.

De deler av boligen som gir faktiske leieinntekter må holdes utenfor beregningen av den sjablonmessige fastsatte fordelen. Bare verdien av den delen av boligarealet som eieren selv bruker skal dermed multipliseres med fordelssatsen. Departementet foreslår at tilsvarende prinsipper skal legges til grunn for beregning av brutto fordel ved egen bruk av utleie av hele eiendommen mer enn halve året.

17.3.3 Underskudd fra regnskapslignet eiendom

Dersom de fradragsberettigede utgiftene overstiger den sjablonmessige fastsatte bruttoinntekten, vil det oppstå et underskudd ved driften av eiendommen. Finanskomiteens flertall uttaler at slikt underskudd skal «kunne komme til fradrag i næringsinntekt som i dag».

Departementet viser til at det i dag ikke gjelder noen generell regel om at underskudd ved regnskapslignet boligeiendom bare skal kunne komme til fradrag i næringsinntekt. Generelt kan slikt underskudd komme til fradrag ved fastsettelsen av alminnelig inntekt. Når det gjelder underskudd ved drift av våningshus, gjelder imidlertid særlige regler. Slikt underskudd kan bare komme til fradrag i inntekt av jordbruk, skogbruk eller pelsnæring, jf. skatteloven § 8-1. Det antas å være regelen for våningshus komiteflertallet sikter til med henvisningen til fradrag i næringsinntekt. Det antas imidlertid at komiteflertallets intensjon er at reglene for fradragsrett for underskudd i forbindelse med eiendom generelt skal holdes uendret. Departementet legger derfor til grunn en videreføring av dagens regler på dette punktet.

18 Skjermingstiltak for skattytere med særlig liten betalingsevne

18.1 Innledning

Fordelen av egen bolig vil normalt ikke øke eierens kontante inntekter, jf. kapittel 2. Som oftest velges en bolig som står i sammenheng med nivået på løpende inntekter og/eller annen formue. For skattytere med lave kontantinntekter og liten annen formue, men med en stor bolig, kan imidlertid beskatningen av egen bolig i enkelte tilfeller innebære likviditetsproblemer.

Gjeldende boligbeskatning er svært moderat sammenlignet med beskatningen av annen kapital. Regjeringen legger stor vekt på å skjerme et vanlig boligkonsum, slik at eiere av «normale» boliger fortsatt skal få en moderat skattebelastning. Regjeringens skisse til bunnfradrag og satsstruktur mv. gir en samlet skattelettelse på vel 1 mrd. kroner regnet i forhold til gjeldende regler (2001). I enkelte tilfeller kan det likevel være et misforhold mellom en persons boligkonsum og inntekts- og formuesforhold for øvrig, for eksempel etter endringer i livssituasjon.

Etter gjeldende rett er det ingen særskilte regler som begrenser skatt på egen bolig for personer med lav inntekt. Hensynet til denne gruppen blir ivaretatt gjennom de generelle skattebegrensningsreglene. I dette kapitlet drøfter departementet mulige løsninger for skjerming av personer med lave kontantinntekter.

Departementet foreslår å knytte skjermingstiltak i boligbeskatningen til den eksisterende skattebegrensningsregelen som gjelder for alders-, uføre- og AFP-pensjonister og enslige forsørgere med overgangsstønad. Skattebegrensningsregelen sikrer at skattytere med alminnelig inntekt under et visst nivå slipper inntektsskatt eller får skatten redusert. Forslaget må blant annet ses i sammenheng med at pensjonister som skattlegges etter skattebegrensningsregelen for en gitt takstendring vil kunne få større endring i skatt enn andre skattytere, jf. avsnitt 18.2.

18.2 Departementets vurderinger og forslag

Departementet har vurdert to løsninger for skjermingstiltak som er direkte rettet mot skatt på egen bolig. Den ene løsningen er basert på en utsettelse av skattebetalingen, den andre på en endelig nedsettelse av skatten.

Ved utsettelse av skattebetalingen vil skatten som påløper kunne utsettes til boligeieren får høyere likvide inntekter eller til boligen blir realisert. Departementet antar at skattyterne kan ha vanskelig for å akseptere at det skal opparbeides gjeld til dekning av skattekrav, og at dette taler mot en slik ordning. På den annen side legges det opp til en svært moderat beskatning av egen bolig, med generelle skjermingstiltak først og fremst i form av betydelig bunnfradrag i skattegrunnlaget. I tillegg ligger det en betydelig skjerming innbakt i selve takseringsreglene, slik at skattegrunnlaget i de aller fleste tilfellene vil være vesentlig lavere enn markedsverdien. Departementet vil likevel ikke tilrå en løsning med utsettelse av skattebetalingen. Det vises også til at et utvalg som har vurdert ulike skjermingstiltak i Sverige heller ikke ville anbefale en slik løsning, jf. avsnitt 18.3

Departementet foreslår i stedet at skjermingen skjer i form av en endelig nedsettelse av skatten. Gjeldende skattesystem inneholder en bestemmelse om skattebegrensning for skattytere med liten skatteevne, jf. skatteloven § 17-1. Boks 18.1 gjør nærmere rede for denne skattebegrensningsregelen. De største gruppene skattytere som omfattes av bestemmelsen er alders- og uførepensjonister. I tillegg omfattes skattytere som mottar nærmere angitte ytelser fra folketrygden (overgangsstønad til enslig mor/far, overgangsstønad eller pensjon til tidligere familiepleier eller til gjenlevende ektefelle) samt skattytere med avtalefestet pensjon (AFP). Etter § 17-4 kan også andre skattytere, etter en konkret vurdering av deres skatteevne, få beregnet skatten etter bestemmelsen. Om lag 55 prosent av alle pensjonister skattlegges etter denne regelen i dag. Etter departementets vurdering er det hensiktsmessig å ta utgangspunkt i denne bestemmelsen ved utforming av skjermingstiltak.

Pensjonister som skattlegges etter skattebegrensningsregelen kan for en gitt endring i boligtaksten få en større endring i skatt enn andre skattytere. Det skyldes to forhold:

• For pensjonister som har noe inntekter utover pensjonen er marginalskatten på kapitalinntekter (herunder inntekt av egen bolig) 55 prosent, mens den er 28 prosent for andre skattytere.

• For pensjonister som skattlegges etter denne regelen inntektsbeskattes 2 prosent av nettoformue over 200 000 kroner. Det kommer i tillegg til formuesskatten.

Det betyr at blant pensjonister som betaler skatt etter denne regelen, vil noen få større skattelettelser og noen få større skatteskjerpelser enn andre boligeiere (med tilsvarende takstendringer). Over 60 prosent av de samlede skattelettelsene beregnes å gå til husholdninger hvor hovedinntektstakeren er over 64 år. En kan imidlertid fortsatt ikke utelukke at enkelte med små pensjoner og store hus likevel kan få en større skatteskjerpelse.

Departementet foreslår derfor endringer i skattebegrensningsregelen i skatteloven § 17-1 på to punkter, som til sammen vil innebære at fordelsbeskatningen blir redusert for skattytere med forholdsvis lav alminnelig inntekt:

Det settes et tak på beregnet prosentinntekt fra helårsbolig på 6 000 kroner for personer som kommer inn under skattebegrensningsregelen. Overskytende beregnet prosentinntekt fra egen bolig skal heller ikke inngå i den inntekten som er utgangspunktet for anvendelsen av skattebegrensningsregelen. Dette innebærer blant annet at enslige minstepensjonister (alders- og uførepensjonister mv. uten formue eller andre inntekter enn prosentinntekt fra bolig) ikke skal betale inntektsskatt på boligen - uansett hvor høy ligningstakst boligen har. Ordningen innebærer videre at en ny bolig med areal utover 131 kvm (187 kvm for en bolig med fullt aldersfradrag) vil være skattefri for en pensjonist som kommer inn under skattebegrensningsregelen. Departementet foreslår at samme beløpsgrense gjøres gjeldende både for enslige og for ektepar.

Helårsbolig tas ut ved beregning av formuestillegget i skattebegrensningsregelen. Dette innebærer en generell lettelse i inntektsskatten for alle med boligformue (og som har nettoformue over 200 000 kroner) som har rett til slik skattebegrensning.

Det er en klar fordel å knytte skjermingsregelen til den allerede eksisterende skattebegrensningsregelen framfor å utarbeide en helt ny skjermingsregel. For det første vil dette være en treffsikker ordning i forhold til de skattyterne som antas å være mest aktuelle å beskytte mot høy fordelsbeskatning av egen bolig. Ordningen vil gjelde en avgrenset gruppe skattytere, i hovedsak pensjonister, og den vil treffe skattytere med lave likvide inntekter. For det andre unngår en nye avgrensnings- og tolkningsspørsmål når en benytter en bestemmelse som allerede er kjent og innarbeidet i praksis.

De foreslåtte endringene i skattebegrensningsregelen er beregnet å gi en provenyreduksjon på anslagsvis 60 millioner kroner med det skisserte opplegget for taksering og satsstruktur mv. Departementet vil komme tilbake med forslag til endring av skatteloven § 17-1 når takseringsløsningen er vedtatt og det er grunnlag for å fremme endelig forslag til satsstruktur mv. i boligbeskatningen.

18.3 Erfaringer fra Sverige og Danmark

Sverigehar pr. i dag ingen spesielle tiltak som skjermer grupper av skattytere mot den likviditetsbelastningen skatt på egen bolig kan medføre. Det svenske finansdepartementet har imidlertid nylig fremmet et forslag om en begrensningsregel i boligbeskatningen. Hvis begrensningsregelen vedtas, skal den gjelde fra 1. januar 2001. Forslaget går i korthet ut på at en husholdning ikke skal betale mer enn 5 prosent av inntekten i eiendomsskatt på helårsbolig. Med husholdningsinntekt menes husholdningens samlede skattepliktige inntekt med tillegg av 15 prosent av husholdningens nettoformue over bunnfradraget i formuesskatten (1 mill. SEK for enslige og 1,5 mill. SEK for de som sambeskattes). Skattereduksjonen skal etter forslaget kun gjelde for boliger med takst over 230 000 SEK. For den delen av taksten som overstiger 3 mill. SEK skal videre skattyteren betale ordinær eiendomsskatt med 1,2 prosent.

Det svenske forslaget fremmes på bakgrunn av anbefalingen fra et offentlig utvalg som vurderte problemstillingen, jf. SOU 1999:59. Forslaget må ses i lys av at det generelle nivået på boligskatten er vesentlig høyere i Sverige enn i Norge og at skatten er utformet som en objektskatt, jf. avsnitt 4.3.1. Den svenske eiendomsskatten fastsettes mao. uavhengig av skattyters formues- og inntektsforhold for øvrig. Verken boliggjeld eller gjeldsrenter vil påvirke den skatten som påløper på egen bolig.

Det svenske utredningsutvalget vurderte to andre former begrensning av eiendomsskatten i tillegg til den anbefalte løsningen.

For det første ble det vurdert å foreta justeringer i eiendommenes takstgrunnlag, blant annet ved å begrense effekten av den såkalte beliggenhetsfaktoren som inngår ved takseringen av eiendommen. Utvalget fant ikke denne metoden hensiktsmessig, fordi det ikke bare er eiere av bolig med tillegg i taksten (for eksempel på grunn av beliggenhet) som vil kunne ha problemer med å betale skatten.

For det andre vurderte utvalget en metode med utsatt beskatning. Gjennom denne metoden kan skattytere med lave kontantinntekter utskyte (med renter) beskatningen til en periode med høyere kontantinntekt eller til det tidspunktet eiendommen selges. En slik ordning løser skattyters umiddelbare likviditetsproblem uten at skatteinntektene blir redusert. Utvalget peker imidlertid på en rekke hensyn som taler mot en slik løsning. Det påpekes for eksempel at skatten, akkumulert over flere år og inklusive påløpte renter, kan komme til å overstige boligens markedsverdi. Videre anføres det at mange skattytere vil vegre seg for å opparbeide gjeld til dekning av skattekrav. Utvalget kunne på denne bakgrunn ikke anbefale en slik løsning.

Danmark har lenge hatt en ordning med utsatt beskatning. Den danske beskatningen av egen bolig er vesentlig høyere enn i Norge, jf. avsnitt 4.3.2. Siden midten av 1960-tallet har det vært mulig å låne penger til å betale skatt på egen eiendom for enkelte grupper skattytere, og dermed reelt sett få utsatt skattekravet. Slik utsettelse kan gis helt frem til skattyteren dør. Skattekravet vil da inngå som en prioritert fordring i dødsboet. Formålet er at grupper med svakere økonomi, i hovedsak pensjonister, skal kunne dekke sine skatteforpliktelser på annen måte enn gjennom løpende kontantinntekter. Det stilles blant annet krav om at boligen er vedkommendes faste bolig og at låntageren har fylt 65 år eller mottar pensjon.

Adgangen til utsatt beskatning må ses i sammenheng med at pensjonister over 67 år generelt har lavere eiendomsskatt enn andre. For pensjonister over 67 år gis en særskilt reduksjon i eiendomsskatten på 4 promille av takstgrunnlaget for helårsbolig, men maksimalt 6 000 DKK. For fritidseiendom som eies av pensjonister over 67 år gis tilsvarende reduksjon, men med 2 promille av takstgrunnlaget og maksimalt 1 200 DKK.

Boks 18.1 Nærmere om skattebegrensningsregelen

Alders- og uførepensjonister 2, AFP-pensjonister og enslige forsørgere med overgangsstønad kan beskattes etter den såkalte skattebegrensningsregelen dersom dette gir lavere skatt enn de ordinære skattereglene for pensjonister. Også andre skattytere kan, etter en konkret vurdering av deres skatteevne, få beregnet skatten etter denne regelen. Skattebegrensningsregelen sikrer at minstepensjonister kan ha noe inntekt og/eller formue og likevel ikke betale skatt. Denne fordelen avtrappes gradvis ved høyere inntekter og/eller formue.

I skattebegrensningsregelen beregnes skatten av alminnelig inntekt. I tillegg kommer 2 prosent av eventuell nettoformue over 200 000 kroner (formuestillegget). Skatten fastsettes til 55 prosent av dette grunnlaget fratrukket et bunnbeløp. I 2001 er bunnbeløpet 76 800 kroner for enslige og 125 400 kroner for ektepar 3. Anslagsvis 56 prosent av pensjonistene skattlegges etter denne regelen.

Figur 18.1 viser beregnet skatt i 2001 for en enslig person med lønnsinntekt og for pensjonsinntekt med og uten skattebegrensningsregelen. Figuren illustrerer at skatten, uansett nivå på inntekten, er høyere for lønnsinntekt enn for pensjonsinntekt. Det skyldes lavere trygdeavgift på pensjonsinntekt og særfradraget for alder og uførhet i de ordinære skattereglene foruten muligheten for å bli skattlagt etter skattebegrensningsregelen.

Skattefordelen av skattebegrensningsregelen er størst for de laveste inntektene og avtrappes gradvis mot økende inntekt/formue. En enslig pensjonist (uten andre inntekter og uten formue over 200 000 kroner) kan ha opptil 98 461 kroner i pensjon uten å betale skatt. Figuren illustrerer at det (for en pensjonist med bare pensjonsinntekt og som verken har nettoformue over 200 000 kroner eller andre fradrag enn standardfradrag) vil lønne seg å bli skattlagt etter skattebegrensningsregelen dersom pensjonsinntekten er under 161 887 kroner (2001). Hvis pensjonen er høyere enn 161 887 kroner, vil det lønne seg å bli skattlagt etter de ordinære skattereglene for pensjonister.

Grensen for når skattebegrensningsregelen og de ordinære reglene gir samme skatt, vil være lavere dersom pensjonisten har andre inntekter i tillegg til pensjonen, eksempelvis kapital- og/eller lønnsinntekt. På grunn av formuestillegget, vil dette også gjelde hvis pensjonisten har nettoformue over 200 000 kroner.