5 Departementets vurderinger og forslag

5.1 Generelt om grunnrenteskatt

Betydelige skatte- og avgiftsinntekter er nødvendig for å finansiere offentlige utgifter. Inntekter til fellesskapet kan hentes inn på forskjellige måter, som vil ha ulike virkninger på selskapenes beslutninger og ressursutnyttelsen i økonomien. Et viktig hensyn ved utformingen av skattesystemet er at det samfunnsøkonomiske tapet som følge av vridninger i ressursbruken blir lavest mulig. Nøytrale skatter reduserer behovet for å innhente proveny fra andre skatter, for eksempel bruttoskatter som skaper uønskede vridninger i aktørenes beslutninger. Dermed kan inntekter fra nøytrale grunnrenteskatter bidra til at skattesystemet som helhet blir mindre hemmende for verdiskapingen i økonomien.

Naturgitte fortrinn kan gi opphav til såkalt grunnrente eller renprofitt. I økonomiske fagmiljøer er det bred enighet om at grunnrente er et godt skattegrunnlag fordi virksomheten i prinsippet kan skattlegges uten at det påvirker aktørenes adferd. Eksempel på slike naturgitte fortrinn er vannkraft- og petroleumsressursene. For disse næringene har grunnrenteskatter vært benyttet i mange år. Utnyttelsen av ressursene er stedbunden til Norge, og en korrekt utformet grunnrenteskatt vil da heller ikke påvirke selskapenes lokaliseringsbeslutninger. Hvis et selskap ønsker å flytte aktivitet til utlandet eller til andre næringer, vil selskapet miste tilgangen til ressursene, og en annen aktør kan komme inn og ta dem i bruk. Fordelene ved grunnrenteskatter er pekt på i flere offentlige utredninger, senest av Skatteutvalget (NOU 2022: 20).

Målet med en grunnrenteskatt er å beskatte grunnrenten i næringen, som er en teoretisk, økonomisk størrelse som reflekterer verdien av naturressursen. En grunnrenteskatt er derfor en separat skatt bygget på sine egne prinsipper, og er ikke direkte sammenlignbar med andre skatter. Skattegrunnlaget for grunnrente vil dermed kunne avvike fra bedriftsøkonomisk resultat og skattegrunnlaget i den ordinære selskapsskatten. Prinsipper for grunnrentebeskatning er godt beskrevet i ulike offentlige utredninger, bl.a. av Skatteutvalget. En riktig utformet grunnrenteskatt vil ha samme egenskaper som om staten var en passiv partner i selskapenes fremtidige investeringer. Gjennom fradrag for investeringskostnader dekker staten en andel av investeringskostnaden tilsvarende skattesatsen. Samtidig trekker staten inn en tilsvarende andel av de fremtidige nettoinntektene fra investeringen. Dermed reduseres den absolutte størrelsen på selskapenes kostnader og inntekter med den samme andelen. Selskapenes prosentvise avkastning etter skatt, altså per krone investert, vil derimot ikke endres. Når staten tar samme andel av kostnader og inntekter uavhengig av lønnsomheten i investeringen, tar staten også en tilsvarende del av investeringsrisikoen. Det er denne egenskapen som gjør at skattesatsen i prinsippet kan settes høyt uten at insentivet til investeringer svekkes. En rasjonell investor vil dermed fortsatt ha insentiv til å investere etter innføring av en riktig utformet grunnrenteskatt. Det sies da gjerne at skatten virker nøytralt på investeringsinsentivene. I denne sammenhengen knytter altså begrepet nøytralitet seg til virkningen av skatten på fremtidige investeringer. Ved innføring av grunnrenteskatt er det også et spørsmål hvordan tidligere foretatte investeringer skal behandles. For det konkrete forslaget som fremmes i denne proposisjonen, er dette spørsmålet nærmere behandlet i punkt 5.4.

Formålet med grunnrenteskatter er å sikre fellesskapet en høyere andel av den ekstraordinære avkastningen i virksomheter der det over tid forventes grunnrente. Grunnrenteskatt bør forbeholdes næringer der det over tid forventes grunnrente. En grunnrenteskatt ville likevel fungert nøytralt på investeringsinsentivene selv om lønnsomheten i perioder eller for enkelte virksomheter er svak, eller det bare forventes ordinær avkastning.

5.2 Grunnrente i vindkraftnæringen

Vindkraftnæringen har, på tilsvarende måte som petroleums-, vannkraft- og havbruksnæringen, eksklusiv tilgang til verdifulle arealer for næringsvirksomhet. Ved å utnytte en stedbunden naturressurs kan vindkraftnæringen oppnå grunnrente, dels på grunn av at vindforholdene i Norge er gunstige, dels fordi ressurstilgangen er begrenset av konsesjonssystemet. Ifølge Norges vassdrags- og energidirektorat (NVE) er vindkraftressursene i Norge blant de beste i Europa, og deres analyser indikerer at landbasert vindkraft i gjennomsnitt er blant de mest kostnadseffektive teknologiene for utbygging av ny kraft.

Regjeringen mener tiden nå er inne for å innføre grunnrenteskatt på landbasert vindkraft. Det er forventet at kraftprisene på sikt vil ligge over anslått levetidskostnad for landbasert vindkraft. Dette gjelder særlig for vindkraftanlegg i Sør-Norge, men også for anlegg i Nord-Norge. Grunnrenteskatt er en skatteform som vil tilpasses lønnsomheten i det aktuelle vindkraftanlegget, og som ikke svekker insentivene til å investere i nye vindkraftanlegg.

En grunnrenteskatt bidrar til at fellesskapet mottar en høyere andel av inntektene fra vindkraft, både fra anlegg eid av norske og utenlandske investorer.

Flere offentlige utvalg har de siste årene gitt råd om vurdering eller innføring av grunnrenteskatt på landbasert vindkraft, bl.a. Kraftskatteutvalget (NOU 2019: 16) og Skatteutvalget (NOU 2022: 20).

Regjeringen sendte den 16. desember 2022 på høring et forslag om grunnrenteskatt på landbasert vindkraft. En viktig del av regjeringens forslag er at kommunene skal få minst halvparten av provenyet fra grunnrenteskatten gjennom produksjonsavgift og ekstra bevilgning til kommunene i år med høy grunnrente.

I høringen har flere instanser, blant annet flere næringsaktører og enkelte advokatfirmaer, stilt spørsmål ved grunnlaget for å innføre grunnrenteskatt. Flere høringsinstanser, blant annet Advokatfirmaet Haavind AS, Advokatforeningen, Finnmark Kraft AS, Fornybar Norge, Fosen Vind DA, Fred. Olsen Renewables AS, Hamnefjell Vindkraft AS, Sogn og Fjordane Energi AS, Statkraft AS, Tonstad Vindpark AS og Varanger Kraft AS mener det ikke har vært grunnrente i landbasert vindkraft, og at det er usikkert om eksisterende vindkraftverk vil generere grunnrente i årene fremover. Det vises blant annet til at eksisterende vindkraftanlegg kan ha lave inntekter fra kraftsalg fordi de ligger i nordlige prisområder, har inngått fastpriskontrakter på moderat prisnivå, eller produserer mest i lavpristimer. Enkelte av disse høringsinstansene viser til at forventninger om fremtidige kostnadsreduksjoner ikke er relevante for eksisterende anlegg som allerede er utbygget, og at høringsforslaget vil føre til høyere strømpris som følge av høyere LCOE (Levelized Cost of Energy), og redusert tilbud av fornybar kraft i markedet som et resultat av lavere investeringsaktivitet. Også Alcoa Norway AS, Alta Kraftlag SA, Aneo AS,BlackRock Inc, Buheii Vindkraft AS, Luxcara, Samfunnsbedriftene Energi, Samlet kraftbransje nord for Dovre, og Tysvær Vindpark AS viser til flere av de samme momentene i sine høringssvar.

Flere høringsinstanser trekker frem en rapport fra KPMG vedlagt Fornybar Norges høringssvar, «Konsekvenser ved innføring av grunnrentebeskatning for landbasert vindkraft». Rapporten viser til at Norge er blant de europeiske landene med best tilgang til vindressurser. KPMG mener likevel at det ikke er belegg for den antatte superprofitten for landbasert vindkraft. Det vises til at 7 av de 8 prosjektene de har gjennomgått, har en avkastning under gjennomsnittlig årlig avkastning på Oslo Børs i perioden 2012 til 2022. Videre vises det til at mer enn 50 pst. av eksisterende prosjekter er finansiert gjennom langsiktige kraftavtaler (PPA). KPMG peker på at analysene blant annet indikerer en betydelig negativ effekt på egenkapitalen for eksisterende vindparker, med klar risiko for mislighold av låneforpliktelser for flere vindparker.

Statkraft uttaler i sitt høringsinnspill at vindkraft benytter seg av fellesskapets begrensede naturressurser, og mener derfor at skatt på grunnrente kan bli relevant også for vindkraft. De mener imidlertid at det per nå ikke er utsikter til grunnrente verken for eksisterende eller ny landbasert vindkraft.

Departementet viser til omtalen av pris- og kostnadsnivå og anslått grunnrente i kapittel 2. Der fremgår det at landbasert vindkraft kan antas å være blant de økonomisk rimeligste kildene til ny kraftproduksjon. Etter departementets syn indikerer fremtidsutsiktene for oppnådde priser og kostnader at det over tid kan forventes grunnrente i vindkraft på land, og at disse forventningene begrunner innføring av en grunnrenteskatt.

Avkastningen i vindkraftanlegg vil variere for eksempel på grunn av prisområdet kraften selges i, eller om det er inngått langsiktige kraftavtaler, se punkt 2.3. At en andel av vindkraften selges på langsiktige kontrakter til moderate priser, er i seg selv ikke et argument for at det ikke er grunnrente i vindkraftvirksomheten. Det innebærer imidlertid at det ikke nødvendigvis er eieren av vindkraftanlegget som realiserer hele grunnrenten, men at også kjøperne av kraften eller eventuelt tidligere prosjektutvikler/utbygger henter ut deler av grunnrenten.

5.3 Valg av modell og skattesats

Det er to hovedmodeller for nøytral grunnrenteskatt. Den ene er en kontantstrømskattemodell der selskapene gis umiddelbart fradrag for investeringskostnader på samme måte som driftskostnader. Den andre er en modell med periodiserte investeringsfradrag med avskrivninger og friinntekt fordelt over driftsmidlenes levetid. Friinntekten kompenserer da for ulempen ved å måtte vente på fradrag gjennom avskrivninger, slik at nåverdien av avskrivninger og friinntekt til sammen tilsvarer investeringskostnaden. Forutsatt uendret skattesats vil de to hovedmodellene gi samme proveny over tid målt som nåverdi, men periodiseringen av provenyet vil være ulik. I kontantstrømskattemodellen, der investeringskostnadene kommer til fradrag umiddelbart og ikke i takt med driftsmidlenes økonomiske verdifall, må skattesatsen holdes uendret over investeringens levetid for at grunnrenteskatten skal virke helt nøytralt.

De etablerte grunnrenteskattene, både på vannkraft og havbruk og særskatten for petroleumsvirksomhet, er i dag utformet som kontantstrømskatter. I høringsnotatet foreslo departementet at også grunnrenteskatten på landbasert vindkraft skulle utformes som en kontantstrømskatt. Det ble foreslått en effektiv skattesats på 40 pst.

Flere høringsinstanser uttaler seg positivt om den foreslåtte skattemodellen, gitt at Stortinget ønsker å innføre en grunnrenteskatt på næringen.

En rekke høringsinstanser mener høringsforslaget ikke er utformet som en nøytral kontantstrømskatt. Flere viser til rapporten fra KPMG vedlagt Fornybar Norges høringssvar, som beskriver at forslaget vil medføre en betydelig økt skattekostnad for landbasert vindkraft med normalavkastning, sammenliknet med andre industrier. Det vises til at den samlede skattesatsen vil være 85 pst. når selskapsskatt og høyprisbidrag medregnes. Det hevdes videre at dette vil ha en betydelig negativ effekt på egenkapitalen for eksisterende vindparker, med klar risiko for mislighold av låneforpliktelser for flere vindparker. En følge vil kunne være at Norges energioverskudd blir redusert, en balanse som allerede beveger seg mot et underskudd i 2027. Dette vil kunne medføre høyere priser på elektrisitet i Norge. Videre pekes det på at forslaget vil svekke norsk konkurranseevne, og vil kunne forsinke eller hindre fremtidige investeringer i fornybar energi.

Buheii Vindkraft AS, Finnmark Kraft AS, Hamnefjell Vindkraft AS, og Tysvær Vindpark AS mener nivået på grunnrenteskatten må utredes, og at det må gjøres en vurdering av skattetrykket for næringen samlet, men også for de ulike prisområdene. Også Norgesgruppen ASA bemerker at man må se på det samlede skatte- og avgiftstrykket for næringen, og viser til at den særegne produksjonsavgiften for vindkraftverk vil miste mye av sin begrunnelse etter innføring av grunnrenteskatt og må revurderes.

Samfunnsbedriftene Energi finner det dårlig dokumentert hvorfor en skattesats på 40 pst. er valgt, og er kritisk til sammenligningen med havbruk, da dette er svært ulike næringer i både art og modenhet. Det vises videre til at det er usikkert hvorvidt det er positiv grunnrente for landbasert vindkraft. Dette tilsier at skattesatsen bør introduseres på et lavt nivå, for eksempel i området 10-15 pst. Tilsvarende viser Fosen Vind DA og Statkraft AS til at usikkerheten om grunnrenten i landbasert vindkraft tilsier en lavere sats. Under enhver omstendighet mener disse at satsvalget fortjener en mer prinsipiell og faglig fundert vurdering.

DNB Bank ASA viser til at Norge har gode vindressurser, men at dette ikke er det eneste som avgjør om vindkraft blir bygget. Offentlige reguleringer, miljøhensyn, tilgang på og nærhet til nett, kraftpris, byggekostnader, samlet beskatning og forutsigbarhet er andre viktige faktorer. Etter DNB sin vurdering medfører forslaget en vesentlig risiko for at Norge blir mindre konkurransedyktig enn våre naboland. De hevder at det fremlagte forslaget om økning av skatt fra 22 pst. til 62 pst., kombinert med de andre reglene for grunnrenteskatt, kan medføre konkurser for vindkraftprosjekter. Odal Vindkraftverk AS mener en vesentlig reduksjon av skattesatsen vil være helt nødvendig for å redusere risikoen for mislighold av inngåtte låneavtaler. Raudfjell Vind AS og Tromsø Vind AS mener at realiteten med innføringen av forslaget er at selskapene vil komme i brudd med vilkårene for gjeldsfinansieringen, og vil stå i reell fare for å gå konkurs.

Norsk Hydro ASA viser til at et grunnleggende vilkår for å sikre grunnrenteskattens nøytrale egenskaper er at skattesatsen holdes stabil og ikke endres i takt med varierende kraftpriser. For å sikre investeringsnøytralitet i en kontantstrømskatt er det spesielt viktig at satsen ligger fast, og forventes å ligge fast over investeringenes levetid.

Departementet understreker at skattesatsen i seg selv ikke påvirker grunnrenteskattens nøytralitetsegenskaper for nye investeringer. Som påpekt av blant annet Norsk Hydro må skattesatsen ligge stabilt over investeringenes levetid i en kontantstrømskatt for at grunnrenteskatten skal virke helt nøytralt på investeringene.

Vurdering av skattesats er først og fremst et spørsmål om hvor stor andel av verdiene fra vindkraftproduksjon som skal tilfalle henholdsvis investorer og fellesskapet. I Hurdalsplattformen er regjeringen tydelig på at lokalsamfunn og fellesskapet bør få en rettferdig andel av verdien som skapes ved å utnytte fellesskapets naturressurser.

På bakgrunn av egenskapene til en kontantstrømskatt og den erfaring man nå har tilegnet seg gjennom de øvrige grunnrenteskattene, fastholder departementet forslaget om at grunnrenteskatten på landbasert vindkraft også utformes som en kontantstrømskatt. Departementet foreslår at den effektive skattesatsen i grunnrenteskatten for vindkraft settes til 35 pst., som er noe lavere enn i høringsforslaget. Siden det foreslås et fradrag for grunnrenterelatert selskapsskatt i grunnrenteinntekten, se punkt 5.9, blir den formelle skattesatsen 44,9 pst.

Flere høringsinstanser tar til orde for lavere skattesats av hensyn til eksisterende anlegg, jf. ovenfor. En lavere skattesats enn i høringsnotatet ville redusere skattebelastningen for eksisterende og nye vindkraftanlegg. Departementet vil bemerke at også andre regler påvirker hvordan eksisterende anlegg skattlegges, bl.a. vil romslige overgangsordninger redusere skattebelastningen. Behandlingen av eksisterende anlegg er nærmere drøftet i punkt 5.4.

Departementet viser til forslag til skatteloven § 18-10 første ledd og Stortingets skattevedtak for inntektsåret 2024 § 3-4.

5.4 Behandling av eksisterende vindkraftanlegg

Et viktig spørsmål ved innføringen av grunnrenteskatt er hvordan eksisterende anlegg skal behandles.

Flere høringsinstanser som representerer næringen, har tatt til orde for å unnta eksisterende anlegg fra grunnrenteskatten. Dette gjelder bl.a. Alcoa Norway AS, Aneo, Aquila Clean Energy Norway AS, Buheii Vindkraft AS, Fornybar Norge, Fosen Vind DA, Fred. Olsen Renewables AS, Hafslund, Mo Industripark AS, Nordic Wind Power DA, Norsk Hydro ASA, Norsk Industri, Næringsalliansen for Trøndelag, Odal Vindkraftverk AS, Sogn og Fjordane Energi AS, Solvind prosjekt AS, Statkraft AS, Tonstad Vindpark AS, Troms Kraft AS, og Varanger Kraft AS. Blant annet Statkraft har fremhevet i sitt høringssvar at dersom eksisterende vindkraftverk ikke unntas, bør det innføres overgangsordninger som sikrer at skattemessig verdi av eksisterende vindkraftverk minst tilsvarer økonomisk verdi, og at denne fradragsføres umiddelbart for grunnrenteskatteformål.

Etter departementets vurdering ville et unntak for eksisterende anlegg være problematisk, da det kunne innebære brudd på EØS-rettens forbud mot statsstøtte. Å unnta eksisterende vindkraftanlegg for grunnrenteskatt kan utgjøre en økonomisk fordel og være et selektivt tiltak, og dermed i utgangspunktet være i strid med statsstøttereglene.

Formålet med en grunnrenteskatt er å fordele en høyere andel av grunnrenten i en næring til fellesskapet. Vindkraftanlegg har lang levetid, og eksisterende og nye anlegg vil derfor produsere kraft parallelt i tid i mange år fremover. Et unntak ville innebåret at skattemyndighetene på varig basis måtte skille mellom nye og eksisterende vindkraftanlegg. Et slikt varig skille ut fra utbyggingsår ville komplisert skattesystemet. Departementet mener at eksisterende anlegg bør og sannsynligvis må omfattes av grunnrenteskatten dersom den skal innføres. Det vises til at det foreslås romslige overgangsordninger. Departementet viser til at også ved innføringen av grunnrenteskatt på petroleum, vannkraft og havbruk ble eksisterende anlegg omfattet.

Samtidig som departementet mener at eksisterende anlegg bør omfattes av grunnrenteskatten, erkjenner departementet at det i overgangen til grunnrenteskatt er en utfordring at investeringer er foretatt, finansiering strukturert og avtaler er inngått uten at aktørene har kunnet ta grunnrenteskatten i betraktning. Ved innføring av grunnrenteskatt vil det oppstå ulikheter i behandlingen av eksisterende og nye anlegg når levetiden ses under ett. Kostnader og inntekter kan være ujevnt fordelt over levetiden. Ulikheter kan også knytte seg til fordeler som har kommet eldre prosjekter til gode, men som er avviklet. Ved innføringen av en grunnrenteskatt må det derfor tas stilling til hvordan historiske investeringer og tidligere inngåtte salgsavtaler mv. skal behandles. For eiere av eksisterende vindkraftanlegg kan det oppleves urimelig hvis historiske investeringer og inngåtte salgsavtaler mv. ikke tas hensyn til. Å ta hensyn til slike forhold kan videre bidra til likere behandling av eksisterende og nye vindkraftanlegg. Full likebehandling mellom eksisterende og nye vindkraftanlegg kan ikke oppnås. Skatteutvalget (NOU 2022: 20) anbefalte overgangsordninger for allerede gjennomførte investeringer.

Flere hensyn bør samtidig avveies ved utforming av slike overgangsordninger. Det er viktig at de er klart tidsavgrensede, og at de ikke påvirker insentivene til nye vindkraftinvesteringer. Hvordan overgangsordninger utformes, kan også påvirke forventninger og risikovurderinger for investorer i andre næringer der det senere kan bli aktuelt å innføre grunnrenteskatt. Overgangsordninger bør også være utformet innenfor rammen av anerkjente prinsipper for grunnrentebeskatning. Skatteevne er et av flere hensyn som må vurderes, sammen med administrative hensyn og hensynet til å unngå uthuling av skattefundamentet, blant annet gjennom tilpasninger. I totalvurderingen må man også ta hensyn til provenyvirkningene. For denne næringen kan det være relevant å trekke inn at den i flere år har hatt gunstige særordninger, som elsertifikater og raske avskrivninger. Vindkraftanlegg kan ha realisert grunnrente i årene før grunnrenteskatten innføres, særlig i perioden med svært høye kraftpriser.

I høringsnotatet ble det foreslått flere overgangsordninger for både historiske investeringer og inngåtte prissikringsavtaler:

• For fastsettelsen av bruttoinntekten ble det foreslått et unntak fra hovedregelen om spotmarkedspriser for prissikringsavtaler inngått før 28. september 2022. Inntekten fra disse avtalene skulle i stedet verdsettes til kontraktsprisen. Slike avtaler ble inngått før forslaget om grunnrenteskatt var kjent, og aktørene kunne dermed ikke ta hensyn til innføring av grunnrenteskatt ved utforming av salgsavtalene.

• For historiske investeringer ble det i høringsnotatet foreslått at skattemessig gjenstående verdi skulle komme til fradrag i grunnrenteinntekten ved saldoavskrivninger. Det ble også bedt om innspill til en mulig lempeligere løsning for investeringer omfattet av raske lineære avskrivninger, der inngangsverdien ble beregnet etter ordinære saldoavskrivningsregler.

Regjeringen mener disse ordningene avveier de omtalte hensynene på en balansert måte. For historiske investeringer foreslår regjeringen den lempeligere løsningen omtalt i høringsnotatet. Regjeringen foreslår i tillegg at selskapene kompenseres for at gjenstående verdi av driftsmidlene avskrives over tid. Det foreslås derfor et fradrag for en venterente, se punkt 5.7.3.

De økonomiske effektene av de foreslåtte overgangsordningene er omtalt i punkt 7.2.

Videre foreslår regjeringen, blant annet på bakgrunn av høringsinnspill, en unntaksregel for avtaler om fysisk levering knyttet til prosjekter som etableres i perioden 2024–2030, se punkt 5.6.1.

5.5 Virkeområde mv.

5.5.1 Virkeområde, skattesubjekt og beregningsenhet

I høringsnotatet foreslo departementet at grunnrenteskatten for landbasert vindkraft skal gjelde for eksisterende og nye vindkraftanlegg på land i Norge, som er konsesjonspliktige etter energilovforskriften § 3-1. Etter forslaget vil det enkelte vindkraftanlegg være beregningsenhet for skatten, slik at en grunnrenteskattepliktig kan være skattesubjekt for inntekter fra flere vindkraftanlegg.

Advokatfirmaet PricewaterhouseCoopers AS har i sitt høringsinnspill vist til reglene om produksjonsfellesskap for vannkraft i skatteloven § 10-40, og ber om at forholdet til disse reglene klargjøres også i grunnrenteskattereglene for vindkraft.

Skattedirektoratet har i høringsinnspillet bemerket at forslaget til skatteloven § 18-1 annet ledd ny bokstav e gir liten veiledning i vurderingen av hva som anses som ett og samme vindkraftanlegg, og har foreslått at hvert vindkraftanlegg får tildelt løpenummer fra NVE ved byggestart, på samme måte som for vannkraftverk.

Taalari Energia Funds Management mener innføringen av grunnrenteskatten vil være i strid med forbudet mot diskriminering i Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) artikkel 14, og viser til at grunnrenteskatten er utformet med hensikt om å treffe utenlandske private investorer.

Departementet fastholder forslaget om at grunnrenteskatten for landbasert vindkraft skal gjelde for eiere av eksisterende og nye vindkraftanlegg på land i Norge. Departementet fastholder videre at beregningsenheten for skatten skal være det enkelte vindkraftanlegg. Som redegjort for i høringsnotatet, er det ved vurderingen av hva som anses som ett og samme vindkraftanlegg, naturlig å se hen til de samme momentene som ved vurderingen av om anlegget kommer over eller under konsesjonsgrensen, slik den fremgår av energilovforskriften § 3-1. NVEs nåværende veileder for mindre vindkraftanlegg gir anvisning på denne vurderingen. Departementet legger til grunn at tilsvarende momenter vil være sentrale i vurderingen for grunnrenteskatteformål. Ved tvil om man står overfor ett eller flere anlegg, må det gjøres en konkret vurdering. Det skal blant annet tas hensyn til om de aktuelle områdene naturlig danner ett planområde og om det vil være felles infrastruktur, veier og nett. Det kan også være relevant å vurdere eierskapsforholdene, men dette er ikke avgjørende. Som Skattedirektoratet påpeker, er ikke disse momentene foreslått inntatt i forslaget til skatteloven § 18-1 annet ledd bokstav e. Departementet vil likevel se på om vurderingen av hva som er ett og samme vindkraftanlegg, skal konkretiseres ytterligere i forskrift til skatteloven.

Forslaget fra Skattedirektoratet om tildeling av løpenummer for vindkraftanlegg vil bli vurdert nærmere i forbindelse med implementeringen av grunnrenteskatten.

For vindkraftanlegg som er eid gjennom selskap med deltakerfastsetting (ansvarlige selskap, kommandittselskap mv.), skal skatten fastsettes etter nettometoden. Det innebærer at grunnrenteinntekten først fastsettes på selskapets hånd. Deretter fordeles grunnrenteinntekten for hvert kraftanlegg på deltakerne. Dette er den samme metoden som i utgangspunktet brukes i grunnrenteskatten for vannkraftverk. For vannkraftverk gjelder det et unntak fra dette i skatteloven § 10-40 annet ledd annet punktum, som også påpekt i høringssvaret fra Advokatfirmaet PricewaterhouseCoopers. For «selskaper og sameier som driver produksjon av vannkraft» fastsettes skatten etter en bruttometode «når deltakerne selger det vesentlige av kraftproduksjonen på selvstendig basis». Departementet antar ikke at det er behov for et slikt unntak i grunnrenteskatten for landbasert vindkraft.

Ved overdragelse av vindkraftanlegg i løpet av inntektsåret skal det fastsettes grunnrenteskatt for både selger og kjøper, se punkt 5.6.3.

Når det gjelder høringsinnspillet om diskriminering av utenlandske private investorer, understreker departementet at grunnrenteskatteplikten gjelder uavhengig av om vindkraftanlegget er eid av norske eller utenlandske eiere. Formålet med innretningen er å fange opp en andel av verdiskapingen i vindkraftnæringen til beskatning uavhengig av eierforhold.

Departementet viser til forslag til skatteloven § 18-1 annet ledd ny bokstav e og § 18-10 første ledd.

5.5.2 Nedre grense for grunnrenteskatteplikt

I høringsnotatet foreslo departementet en nedre grense for fastsettelse av grunnrenteinntekt, slik at produksjon i vindkraftanlegg med generatorer som i inntektsåret har en samlet effekt under 1 MW, unntas. Vindkraftanlegg med mer enn fem turbiner skal etter høringsforslaget likevel omfattes av grunnrenteskatteplikten, uavhengig av effekt. Dette er det samme som grensen for konsesjonsplikt etter energilovforskriften § 3-1 og grensen som gjelder for produksjonsavgiften på landbasert vindkraft.

Enkelte høringsinstanser fra næringen, herunder Cloudberry Clean Energy ASA, Fornybar Norge og Industri Energi, samt Zero, mener at innslagspunktet for grunnrenteskatteplikten bør settes til 10 MW, som for vannkraft. Distriktsenergi deler dette synspunktet, og mener i tillegg at en, for å forhindre «tapt kraftproduksjon», bør vurdere en gradvis overgang til full grunnrenteskatt fra et innslagspunkt på 10 MW.

Enkelte høringsinstanser peker også på skillet mellom store vindkraftanlegg, mindre vindkraftanlegg tilknyttet industriområder og såkalte nærvindanlegg. LO viser til at et innslagspunkt så lavt som 1 MW vil gjøre det mindre lønnsomt å investere i slike mindre anlegg. LO peker på at mindre anlegg, i tilknytning til industri og andre utbygde områder, vil utgjøre mindre naturinngrep enn større anlegg, og mener det bør utredes nærmere om det foreslåtte innslagspunktet kan føre til en overinvestering i svært store vindkraftanlegg på bekostning av mindre nærvindanlegg.

Motvind Norge mener i sitt høringssvar at grensen for grunnrenteskatt må settes lavere enn foreslått. Det vises til at aktører vil kunne tilpasse seg grensen og dimensjonere anlegg for å unngå skatt, og likevel beslaglegge betydelige områder og påvirke omgivelsene. Motvind Norge foreslår derfor en grense for grunnrenteskatt på 0,5 MW. Statistisk sentralbyrå (SSB) stiller også spørsmål ved om den foreslåtte nedre grense på 1 MW for grunnrenteskatteplikt er satt for høyt, og viser til Energikommisjonens omtale av nærvind. SSB peker videre på at det i høringsnotatet ikke gis noen forklaring på hvorfor den nedre grensen bør sammenfalle med den nedre grensen for konsesjonsplikt, eller hvilke administrative hensyn som tilsier at det ikke bør ilegges grunnrenteskatt på vindkraftanlegg under den foreslåtte nedre grensen.

Skattedirektoratet har foreslått enkelte justeringer i lovforslagets ordlyd, blant annet for å tydeliggjøre at konsesjon etter energilovforskriften § 3-1 ikke er et tilleggsvilkår for grunnrenteskatteplikt.

Vaenso AS viser til at det er viktig å skille mellom vindparker og nærvind/industrivind, som ofte er en mindre enkeltturbin. Vaenso peker på at industrivind ikke har samme lønnsomhet og heller trenger subsidier enn en ekstra skatte- og avgiftsbyrde. Vaenso mener at den nedre grensen bør økes, eventuelt at den innrettes med en forenklet modell for vindkraftverk under 10 MW. Videre mener Vaenso at industrivind bør unntas grunnrenteskatt og defineres som noe annet enn turbiner med samlet effekt på maks 1 MW.

Departementet peker på at det er et mål å fange opp hele grunnrenten til beskatning, og unngå samfunnsøkonomiske tap ved tilpasning. En nøytralt utformet grunnrenteskatt tilpasser seg lønnsomheten i et vindkraftanlegg, uavhengig av størrelsen. Som blant annet høringsinstansen Vaenso påpeker, er det av administrative hensyn likevel grunn til å unnta svært små vindkraftanlegg fra grunnrenteskatt. Det må etter departementets syn være en viss skatt å hente fra det enkelte anlegget for å forsvare kostnadene ved å oppfylle skatteplikten, både for den skattepliktige og for Skatteetaten.

En nedre grense for grunnrenteskatteplikt vil føre til at en del av grunnrenten blir unntatt fra beskatning. Selskapene vil da få insentiv til å nedjustere størrelsen på lønnsomme anlegg for å unngå grunnrenteskatten. Det vises til Kraftskatteutvalgets beskrivelse av tilpasninger til nedre grense i grunnrenteskatten for vannkraft (NOU 2019: 16 punkt 8.1.1). Utvalget pekte på en opphopning av bygging av vannkraftverk rett under den nedre grensen, både da den var 1 500 kVA (1990–2003), da den var 5 500 kVA (2004–2014) og med dagens grense på 10 000 kVA (fra 2015). Slike skattemessige tilpasninger kan føre til at det investeres i mindre anlegg enn det som er samfunnsøkonomisk lønnsomt. Lønnsom kraftproduksjon kan da gå tapt, og naturinngrepene kan bli større ved at det bygges flere kraftverk enn nødvendig. Risikoen for uheldige skattemessige tilpasninger vil bli større jo høyere den nedre grensen settes.

Departementet mener at den nedre grensen for grunnrenteskatteplikt for vindkraftanlegg av disse hensyn bør settes lavest mulig, men slik at en unntar de aktørene og installasjonene som er så små at de administrative byrdene ved grunnrenteskatten blir særlig tyngende sammenholdt med skatteinntektene.

Ved avveiningen av målet om å fange opp hele grunnrenten til beskatning og administrative hensyn finner departementet det naturlig å se hen til dagens grense for konsesjonsplikt etter energilovforskriften § 3-1. For det første vil dagens grense for konsesjonsplikt kreve en viss grad av administrative ressurser hos de relevante aktørene. For det andre kan praktiseringen av skatten bli enklere dersom grensene er på samme nivå.

Departementet fastholder forslaget fra høringsnotatet om en nedre grense for grunnrenteskatteplikt for vindkraftanlegg med samlet installert effekt under 1 MW og fem vindturbiner eller færre. Departementet understreker likevel at konsesjon ikke er et vilkår for grunnrenteskatteplikt, som også påpekt av Skattedirektoratet. Den nedre grensen for grunnrenteskatteplikt fastsettes i skatteloven og håndheves av skattemyndighetene, og vil være uavhengig av eventuelle endringer i energilovgivningen.

Den maksimale, samlede installerte effekten for et vindkraftanlegg vil i utgangspunktet fremgå av konsesjonen for anlegget. Samlet installert effekt fastsettes gjennom NVEs godkjenning av detaljplanen for anlegget, innenfor begrensningen som følger av konsesjonen (eller konsesjonene) for det enkelte kraftanlegget. Dersom det er gitt flere konsesjoner for det som etter lovforslaget er å anse som ett vindkraftanlegg, er det den samlede installerte effekten i konsesjonene som hører til anlegget, som blir avgjørende for grunnrenteskatteplikten, se punkt 5.5.1 om avgrensning av vindkraftanlegg.

Konsesjonæren kan bygge et vindkraftanlegg med lavere installert effekt enn den maksimale effekten som fremgår av konsesjonen. Departementet legger likevel til grunn at nedre grense for grunnrenteskatteplikt bør samsvare med installert effekt rapportert i forbindelse med konsesjonen eller på annen måte. Det vil si at dersom samlet, maksimal installert effekt i henhold til konsesjonen er på 1 MW eller mer, eller anlegget har mer enn fem vindturbiner, vil anlegget omfattes av grunnrenteskatteplikt. Dette selv om faktisk, samlet installert effekt er lavere enn 1 MW.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 åttende ledd.

5.6 Inntekter

5.6.1 Direkte inntekter fra kraftproduksjon

På samme måte som for grunnrenteskatten på vannkraft skal grunnrenteskatten på landbasert vindkraft, kun omfatte den delen av virksomheten som gir opphav til meravkastning ved utnyttelse av naturressursen. Det er derfor viktig at grunnrenteinntekten bare inkluderer de inntekter som knytter seg til virksomheten i selve vindkraftanlegget, og ikke inntekter fra andre kilder. Brutto grunnrenteinntekt foreslås fastsatt som netto produsert kraft i det landbaserte vindkraftanlegget multiplisert med markedsverdien av kraften, samt andre inntekter relatert til vindkraftproduksjonen. Dette er i tråd med hvordan bruttoinntekten fastsettes i grunnrenteskatten for vannkraft.

Måling av produksjon

Etter høringsforslaget skal grunnrenteinntekten beregnes som faktisk produksjon av kraft i vindkraftanlegget i det aktuelle tidsavsnittet, multiplisert med en kraftpris. Inntekten anses som innvunnet med hensyn til grunnrenteskatten ved innmating på kraftnettet.

De grunnrenteskattepliktige har etter høringsforslaget plikt til å måle faktisk kraftproduksjon time for time i hvert vindkraftanlegg. Det følger av gjeldende bestemmelse i bokføringsloven § 13 annet ledd første punktum at opplysningene må oppbevares i fem år etter inntektsårets utgang.

I høringsnotatet ble det foreslått at grunnrenteskatten skal beregnes ut fra netto produsert kraft i det enkelte vindkraftanlegg, per time. Kraft brukt til produksjon av kraft i vindkraftanlegget omfattes ikke av skatteplikten. I forskrift 11. mars 1999 nr. 301 om måling, avregning, fakturering av nettjenester og elektrisk energi, nettselskapets nøytralitet mv. (forskrift om kraftomsetning og nettjenester) § 3-4 tredje ledd er netto produksjon definert slik:

«Med netto produksjon menes brutto produksjon, referert til generatorklemme eller tilsvarende, fratrukket forbruk i eventuelt hjelpeutstyr i forbindelse med produksjon av elektrisk energi, tap i hovedtransformatoren relatert til produksjonen i kraftverket, og energi fra eventuell hjelpegenerator.»

Dette samsvarer med definisjonen av netto kraftproduksjon som ligger til grunn for beregning av produksjonsavgift på vindkraft.

Det har ikke kommet høringsinnspill om måling av produksjon. Departementet foreslår at høringsforslaget videreføres.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 første og annet ledd.

Hovedregel om verdsetting til spotmarkedspris

Departementet foreslo i høringsnotatet at verdien av kraftanleggets årlige produksjon som hovedregel skal ta utgangspunkt i spotmarkedspriser. Det ble foreslått enkelte unntak som redegjøres for under, blant annet for avtaler inngått før 28. september 2022. Spotmarkedsprisen reflekterer den løpende markedsverdien av kraften produsert i vindkraftanlegget. For at grunnrenteinntekten til det enkelte vindkraftanlegg skal reflektere markedsverdien av kraften der den blir produsert og levert inn på nettet, skal spotmarkedsprisen i prisområdet der vindkraftanlegget er lokalisert, legges til grunn. Departementet vektla også at bruk av spotmarkedspriser gir mindre mulighet for skattemotivert tilpasning enn faktiske priser. Grunnrenteskatten på vannkraft har en tilsvarende hovedregel om spotmarkedspriser ved fastsetting av grunnrenteinntekten. Ettersom vannkraftverk og vindkraftanlegg produserer samme vare, elektrisk kraft, bør hovedregelen for verdsettelse av produksjonen i grunnrenteskatten være den samme.

I høringen uttalte Advokatforeningen, Buheii Vindkraft AS, Cloudberry Clean Energy ASA, DNB Bank ASA, Kraftfylka, Nasdaq Oslo ASA, Norsk Hydro ASA,Norsk Industri, Samfunnsbedriftene Energi, og Tysvær Vindpark AS at grunnrenteskatten bør baseres på faktiske inntekter. Advokatforeningen mener også at det bør være vid adgang til å legge fastprisavtaler til grunn for beskatningen, også når disse stammer fra avtaler direkte med forbruker.

Alcoa Norway AS,Alta Kraftlag SA, Aneo AS, Distriktsenergi, Fellesforbundet, Fred. Olsen Renewables AS, Industri Energi, LO og Zero mener at vindkraft solgt på langsiktige kraftsalgsavtaler må skattlegges etter avtalt pris, ikke spotmarkedspris. Flere mener at det foreslåtte kontraktsunntaket må være en permanent ordning og ikke begrenset til avtaler inngått før 28. september 2022. LO gir i tillegg uttrykk for at grunnrenteskatten må innrettes slik at utbygging av ny vindkraft kan bidra til utviklingen av norsk industri.

Advokatfirmaet PricewaterhouseCoopers AS mener at kraft solgt under PPA-er inngått før 28. september 2022 bør prises i henhold til kontraktsprisen uavhengig av om avtalen er inngått med nærstående eller uavhengig part. Alternativt bør lovbestemmelsen i forslaget endres slik at kraft solgt under PPA-er som tilfredsstiller vilkårene i skatteloven § 13-1, legges til grunn for beskatningen.

Enkelte høringsinstanser foreslår alternativer til spotmarkedspris. Eksportfinansiering Norge(EKSFIN) mener det bør utredes hvorvidt grunnrenteinntekten for landbasert vindkraft bør være de reelle inntektene som kraftprodusentene får etter at EKSFIN trer inn, og ikke spotmarkedspris. Fornybar Norge mener det bør vurderes om oppnådd pris på markedsmessige vilkår kan erstatte spotmarkedspris som hovedregel. De foreslår at kraftsalgsavtaler med lokalbefolkningen og alle andre kraftsalgsavtaler inngått på markedsmessige vilkår må kunne brukes i beregningen av grunnrenteskatten.

Motvind Norge støtter bruk av spotmarkedspris ved inntektsfastsettelsen.

Skattedirektoratet viser til at en hovedregel om spotmarkedspris gir uttrykk for den løpende markedsverdien av kraften, og følgelig gir et objektivt uttrykk for verdien av grunnrenten. Det er en lett observerbar størrelse, og gir lite rom for skattemessige tilpasninger, eksempelvis knyttet til internprising.

Etter departementets oppfatning bør utgangspunktet og hovedregelen være at spotmarkedsprisen brukes ved beregningen av grunnrenteinntekt, uavhengig av de salgsavtaler eller prissikringer selskapet eventuelt har inngått. Som redegjort for over og i høringsnotatet, reflekterer spotmarkedsprisen den løpende markedsverdien av kraften produsert i vindkraftanlegget. Det er den prisen som selskapet alternativt kunne solgt kraften til. Bruk av spotmarkedspriser reduserer dessuten mulighetene for skattemotivert tilpasning. Inntekten vil fastsettes ut fra spotmarkedsprisen i det prisområdet og i de timer vindkraftanlegget produserer kraften. Som nevnt er hovedregelen også for vannkraft at spotmarkedsprisen i tilhørende tidsavsnitt benyttes for beregning av grunnrenteinntekt.

Hovedregelen om spotmarkedspriser vil ikke hindre selskapene fra å prissikre produksjonen, for eksempel ved å inngå fastprisavtaler. Selskapene må bare tilpasse volumet som prissikres ut fra gjeldende skattevilkår. Dette er nærmere forklart i boks 5.1.

Departementet foreslår på denne bakgrunn å videreføre høringsforslaget om at beregningen av grunnrenteinntekt som hovedregel skal ta utgangspunkt i spotmarkedspriser fastsatt av Nord Pool AS, multiplisert med den faktiske produksjonen i tilhørende tidsavsnitt, det vil si per time.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 annet ledd bokstav a.

Unntak for fysisk og finansiell prissikring inngått før 28. september 2022

En andel av vindkraftproduksjonen som omsettes i Norge er tilknyttet langsiktige avtaler om fysisk levering av kraft til forhåndsbestemt pris.

Prissikring av leveranser av kraft kan også gjennomføres som finansiell sikring. Dette innebærer at fysisk kraft selges i spotmarkedet, samtidig som selskapet inngår avtale om finansiell prissikring for et tilsvarende volum.

Forslaget om innføring av grunnrenteskatt på landbasert vindkraft ble varslet 28. september 2022. Avtaler om fysisk levering av kraft til forhåndsbestemt pris eller om finansiell sikring som er inngått før denne dagen, er inngått uten kjennskap til forslaget om grunnrenteskatt.

Departementet foreslo i høringsnotatet et unntak fra hovedregelen om verdsetting til spotmarkedspris for slike avtaler når avtalene er inngått mellom uavhengige parter. Unntaket skal gjelde både ved fysiske leveranser til forhåndsbestemt pris og ved finansiell sikring. Forslaget i høringsnotatet gjelder avtaler om finansiell sikring når avtalen står i sammenheng med vindkraftanlegg og avtalen er inngått i den hensikt å prissikre volum produsert i slike anlegg. Det innebærer også at avtalene ikke har begynt å løpe før produksjonen ved vindkraftanlegg er satt i drift. Produksjonen som omfattes av unntaket, ble foreslått verdsatt til kontraktspris eller sikret pris.

Dette unntaket skal etter høringsforslaget ikke gjelde for avtaler som har vært omfattet av de gjeldende kontraktsunntakene i grunnrenteskatten for vannkraft før 28. september 2022. Unntaket vil heller ikke gjelde ved forlengelse av avtaler ut over løpetiden som var avtalt før 28. september 2022.

Som det fremgår av omtalen av måling av produksjon, mener flere av høringsinstansene at grunnrenteskatten bør baseres fullt ut på faktiske inntekter.

Fornybar Norge uttaler at alle PPA-avtaler må inngå i beregning av grunnrenteinntekt til faktisk oppnådd pris. Som et absolutt minstemål må avtaler som er inngått før investeringsbeslutning eller byggestart, kunne brukes i skatteberegningen slik at disse fortsatt kan være en del av finansieringen av vindkraft.

Fosen Vind DA og Nordic Wind Power DA mener departementet bør vurdere om kontrakter som er inngått mellom parter i interessefellesskap skal verdsettes til kontraktspris, forutsatt at de er inngått før 28. september 2022. Kontraktsprisen vil i så fall på vanlig måte kunne prøves etter armlengdeprinsippet i skatteloven § 13-1. Om en avgrenser mot alle kontrakter mellom parter i interessefellesskap, kan det være risiko for at kraften blir verdsatt til spotmarkedspris for skatteformål til tross for at det foreligger kontrakter som reelt begrenser kraftprisen produsenten kan oppnå. Statkraft AS viser til tilsvarende i sin høringsuttalelse. Fosen Vind og Statkraft mener videre at de samme kontraktsprisunntakene bør gjelde for vindkraft som for vannkraft.

NHO viser til at forslaget om at nye, lange kraftkontrakter med vindkraftprodusenter skal skattlegges til spotmarkedspris, vil svekke insentivene til å inngå slike kontrakter. Dette kan gjøre at det både blir færre nye vindkraftprosjekter og dårligere krafttilgang til store forbrukere. NHO mener det må innføres tilsvarende unntak som for vannkraft i grunnrentebeskatningen for vindkraftkontrakter på syv år eller mer og på minst 150 GWh for energiintensiv industri.

Norsk Hydro ASA mener at kontraktspris må legges til grunn i grunnrenteinntekten for alle volumer som selges på fastpriskontrakter. Dette vil være den eneste måten å sikre et effektivt marked for langsiktige kraftkontrakter til kraftintensiv industri i Norge.

Skattedirektoratet legger til grunn at kraftkjøpsavtaler kan utformes på flere ulike måter. For å sikre klarhet i regelverket anbefales det at det i lovarbeidet tas stilling til hvilke avtaler som er ment å være omfattet av unntaket for fysiske avtaler. Videre viser Skattedirektoratet til at det for finansielle avtaler kan bli svært krevende både å fastslå hva som utgjør «sikret pris» og hvilke volumer under de finansielle kontraktene som skal anses å sikre kraftproduksjonen. Skattedirektoratet mener derfor at en bør utrede andre måter å hensynta finansielle kontrakter på.

Troms Kraft AS og Varanger Kraft AS påpeker at vannkraftprodusenter kan innregne fastprisavtaler gjort med utvalgte bransjer innen kraftkrevende industri i grunnrenteinntekten, og etterlyser et tilsvarende unntak i en eventuell grunnrenteskatt på landbasert vindkraft. Varanger Kraft anbefaler også at fremtidige avtaler om finansielle prissikringer skal inngå i skattegrunnlaget, dersom de etter nærmere foreslåtte kriterier er å anse som markedspris.

Departementet opprettholder høringsforslaget om et unntak fra hovedregelen om spotmarkedspris for avtaler om fysisk levering av kraft til forhåndsbestemt pris som er inngått før 28. september 2022, og for avtaler om finansiell sikring av volum som selges i spotmarkedet og som er inngått før 28. september 2022.

Som i høringsforslaget skal unntaket ikke gjelde for avtaler som har vært omfattet av de gjeldende kontraktsunntakene i grunnrenteskatten for vannkraft før 28. september 2022. Unntaket vil heller ikke gjelde ved forlengelse av avtaler ut over løpetiden som var avtalt før 28. september 2022, fordi partene ved en forlengelse vil kunne ta hensyn til grunnrenteskatten.

Ved oppgjør av avtale om fysisk levering innebærer forslaget at gevinst eller tap ved oppgjøret vil inngå i grunnrenteinntekten.

Forslaget i høringsnotatet om unntak for eksisterende avtaler om finansiell sikring per 28. september 2022 gjelder sikringsavtaler som står i sammenheng med vindkraftanlegg, og som er inngått i den hensikt å prissikre volum produsert i slike anlegg. Det innebærer også at avtalene ikke kan ha begynt å løpe før produksjonen ved vindkraftanlegg er satt i drift. Dette er likevel ikke til hinder for at avtalene kan være inngått før produksjonen er satt i drift, jf. innvendingen til Fornybar Norge på dette punktet.

Unntaket for prissikring gjennom fysiske eller finansielle avtaler skal etter høringsforslaget bare gjelde for avtaler mellom uavhengige parter. Som uttalt av Fosen Vind og Statkraft kan dette innebære en risiko for at unntaket ikke vil gjelde i alle tilfeller der det foreligger kontrakter som reelt begrenser den kraftprisen produsenten kan oppnå.

Etter departementets oppfatning er det viktig at unntaket for eksisterende avtaler om fysisk eller finansiell sikring som er inngått før 28. september 2022, bare omfatter avtaler som er inngått på markedsmessige vilkår. I motsatt fall vil grunnrenteskatten kunne uthules. Unntaket bør bare omfatte tilfeller der kontraktsprisen reflekterer en markedsmessig pris på tidspunktet for avtaleinngåelsen. Departementet foreslår imidlertid å justere kravet om uavhengige parter, slik at det ved videresalg bare skal gjelde et krav om at det et sted i salgskjeden må foreligge uavhengige parter. Prisen som inngår ved beregningen av grunnrenteinntekt, skal da være prisen ved salget til den uavhengige parten. Det er bare det volumet som videreselges til den uavhengige parten som inngår i unntaket. Dette samsvarer med et av forslagene i høringsinnspillene fra Fosen Vind og Statkraft:

«Dersom departementet likevel ikke ønsker en slik overgangsregel for grunnrenteskatten, bør det i stedet implementeres en overgangsregel som sikrer at også kraft som selges til eiere, andre konsernselskaper mv. i ett eller flere ledd, og som deretter videreselges av disse til tredjeparter på PPAer inngått før 28. september 2022, også verdsettes basert på sistnevnte PPA-priser.»

Som gjengitt ovenfor la Skattedirektoratet i sin høringsuttalelse til grunn at kraftkjøpsavtaler kan utformes på flere ulike måter. For å sikre klarhet i regelverket anbefalte direktoratet at det i lovarbeidet tas stilling til hvilke avtaler som er ment å være omfattet av unntaket for fysiske avtaler. Etter departementets vurdering bør unntaket for fysiske avtaler bare omfatte avtaler der selger har forpliktet seg til fysisk levering av kraft til kjøper. Dette kan gjennomføres på tre måter: Gjennom overføring via sentralnettet, gjennom en direkte kraftlinje fra selger til kjøper, eller gjennom dekningskjøp i tilfeller der kraftprodusent og kjøper befinner seg i ulike prisområder.

Departementet foreslo i høringsnotatet ikke å innføre andre spesielle unntak i grunnrenteskatten for nærmere definerte langsiktige avtaler, ut over det midlertidige unntaket knyttet til standard fastprisavtaler til sluttbrukere, som omtales nedenfor. Det er spotmarkedsprisen som gir uttrykk for den løpende verdien av kraften, og bruk av spotmarkedspriser reduserer dessuten risikoen for tap av skatteinntekter som følge av skattemotivert tilpasning. I motsetning til langsiktige avtaler inngått før 28. september 2022, har kraftprodusentene etter denne datoen hatt kjennskap til grunnrenteskatteforslaget og har kunnet ta hensyn til framtidige skatteeffekter ved utforming av prissikringsavtaler. Videre ville et unntak for framtidige avtaler til industrien eller utvalgte næringer måtte basere seg på markedsmessige vilkår, noe som dermed ikke ville gitt prisfordeler for kjøperne.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 annet ledd bokstav a nr. 1.

Nærmere om finansiell sikring inngått før 28. september 2022

Det fremgår av høringsnotatet at det med finansiell sikring menes reell sikring mot spotmarkedsprisen for kraft i området der kraften er levert, eller mot den nordiske systemprisen for kraft.

Dersom et kraftkonsern har organisert seg slik at kraftproduksjonen ligger i ett selskap og sikringen i et annet, fordeles det sikrede volumet forholdsmessig på produksjonen i vindkraftanleggene i de enkelte konsernforbundne selskapene, se høringsnotatet punkt 4.4.4. Dette gjelder også når sikringsavtaler er inngått i et selskap med produksjon og konsernet har flere selskaper med produksjon. Med konsern menes selskaper som nevnt i skatteloven § 10-4.

I enkelte tilfeller kan sikringen ikke knyttes til et bestemt vindkraftanlegg, men er inngått for å sikre vindkraft og vannkraft i konsernet generelt. Departementet la i høringsnotatet til grunn at en andel av sikret volum vil inngå i unntaket, tilsvarende vindkraftproduksjonens andel av samlet årsproduksjon.

Dersom volumet i flere avtaler om finansiell sikring til sammen overstiger volumet som leveres til spotmarkedspris, skal det gjennomføres en fordeling av det sikrede volumet i samsvar med et volumvektet gjennomsnitt av prisene på kontraktene.

Skattedirektoratet uttalte i høringsrunden at det kan bli krevende både å fastslå hva som er relevant sikring og hvilke volumer under de finansielle kontraktene som skal anses å sikre kraftproduksjonen. Direktoratets forståelse er at prissikring kan gjøres ved å kombinere flere finansielle kontrakter som hver for seg har en sikret pris og et underliggende volum, men hvor det er kontraktene sett under ett som utgjør sikringen. Kontraktene kan også ha ulik varighet. De foreslåtte reglene slik de er utformet, løser etter direktoratets syn ikke disse spørsmålene. Som eksempel vises det til kombinasjon av kjøp og salg av EPAD (Electricity Price Area Differencial – områdeprisdifferansekontrakt) i to ulike prisområder som kan gi sikring av prisdifferanse mellom budområder. Kompleksiteten vil videre kunne utgjøre en kontrollmessig utfordring for Skatteetaten.

Departementet bemerker at kravet om reell sikring beror på en vurdering av den aktuelle formen for sikring. Det tilligger den skattepliktige og Skatteetaten å vurdere konkrete tilfeller av sikring opp mot kravet. Departementet er enig med direktoratet i at vurderingen i enkelttilfeller kan være krevende og utgjøre en kontrollmessig utfordring for Skatteetaten. Det er likevel vanskelig å etablere en annen løsning, for eksempel i form av en mer konkret oppregning av typetilfeller. Departementet viderefører derfor høringsforslagets krav om «reell sikring».

For sikringsavtaler som omfattes av unntaket for finansiell sikring inngått før 28. september 2022, innebærer forslaget i denne proposisjonen at det må gjennomføres et årlig oppgjør av gevinst eller tap ved utgangen av inntektsåret. Det er gevinst eller tap som er knyttet til markedsutviklingen på elektrisk kraft i løpet av det aktuelle inntektsåret, som skal medtas. Gevinst eller tap som skyldes forventninger om fremtidig markedsutvikling, skal ikke hensyntas. Gevinsten eller tapet inngår i grunnrenteinntekten. Ved utløp eller førtidig oppgjør av sikringsinstrumentet skal årets gevinst eller tap inngå i grunnrenteinntekten.

Om fordeling av gevinst eller tap på ulike vindkraftanlegg ved sikring, vises det til punkt 5.6.4.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 annet ledd bokstav a nr. 1.

Unntak for langsiktige, fysiske leveringsavtaler inngått fra og med 28. september 2022

I høringsnotatet ble det foreslått to unntak fra regelen om at spotmarkedspriser skal legges til grunn for verdsettelse av kraftvolum i grunnrenteskatten: Ett unntak for fysisk og finansiell sikring etablert før 28. september 2022 og ett midlertidig unntak knyttet til standard fastprisavtaler.

Flere høringsinstanser har tatt til orde for at avtaler om sikring inngått fra og med 28. september 2022 bør få betydning for verdsettelsen av kraftvolum som skal inngå ved fastsetting av grunnrenteinntekten. Det vises til omtalen av høringsuttalelsene ovenfor.

Departementet bemerker at for kraftselskapene vil hovedregelen om spotmarkedspriser i grunnrenteskatten ikke være til hinder for å prissikre produksjonen, se boks 5.1. Selskapene kan tilpasse volumet som prissikres etter de gjeldende skattevilkårene. Selskapene kan fortsatt oppnå en fast inntekt etter skatt dersom de ønsker det. I utgangspunktet er det derfor ikke strengt nødvendig med en unntaksregel for fremtidige PPA-avtaler eller annen prissikring.

I høringsnotatet ble det, som det fremgår ovenfor, likevel foreslått en unntaksregel for historisk prissikring, i tillegg til et midlertidig unntak for standard fastprisavtaler (tilsvarende som i grunnrenteskatten for vannkraft).

Departementet ønsker å komme næringen i møte, og foreslår derfor et tidsbegrenset unntak for årene 2024–2030. Unntaket innebærer en overgangsordning slik at inntekt fra fremtidige langsiktige, fysiske fastprisavtaler mellom uavhengige parter for prosjekter som etableres i denne tidsperioden, beregnes etter avtalt pris.

Med prosjekter som er etablert i perioden 2024–2030 menes det prosjekter der det er inngått en langsiktig fastprisavtale, og der det er tatt en investeringsbeslutning som gjør at eieren av vindkraftanlegget kommer inn under bestemmelsene om grunnrenteskatt.

Som for industrikraftunntaket i grunnrenteskatten på vannkraft forutsettes det at unntaket for langsiktige fastpriskontrakter i 2024–2030 skal gjelde kontrakter mellom uavhengige parter. For at en fastprisavtale skal gi vindkraftselskapet den ønskede sikkerhet for salgsinntektene, må prissikring inngås med en uavhengig part. Videre er kravet om uavhengige parter viktig for å unngå tilpasninger som kan redusere grunnrenteskatten. Et kontraktsunntak fremover i tid for parter som ikke er uavhengige, kan gi sterke insentiver til å uthule grunnrenteskatten ved å flytte kraftoverskudd til virksomhet som kun ilegges selskapsskatt, eller eventuelt ikke betaler skatt. Et slikt unntak kan derfor også påvirke næringsstrukturen ved at det kan bli mer lønnsomt å bygge ut vindkraft for aktører som driver blandet virksomhet.

Departementet legger til grunn at det bør stilles krav om en viss varighet for langsiktige leveringsavtaler som omfattes av unntaket, og at minstetiden bør settes til tre år. Dette svarer til minstetiden i forslaget til endring i industrikraftunntaket for vannkraft, jf. Prop. 1 LS (2023–2024) punkt 5.10.

For vannkraftverk gjelder et unntak for «egenkraft». Dette er kraft som forbrukes i skattyters egen produksjonsvirksomhet, eller i selskap i samme konsern. I dette unntaket legges ikke avtaleprisen til grunn, men i stedet en sjablongmessig fastsatt markedspris. Bruk av kraft i egen produksjonsvirksomhet har etter det departementet er kjent med ikke vært aktuelt ved vindkraftutbygginger til nå, og temaet er ikke vurdert i høringen av grunnrenteskatt på vindkraft. Dersom det skulle avdekkes behov for et unntak for egenkraft senere, vil regjeringen gjøre en vurdering av dette.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-11 annet ledd bokstav a nr. 3.

Unntak for kraft levert til standard fastprisavtaler i sluttbrukermarkedet

Ved behandlingen av statsbudsjettet for 2023 vedtok Stortinget et nytt kontraktsunntak i grunnrenteskatten på vannkraft knyttet til fastprisavtaler i sluttbrukerleddet, se Prop. 1 LS (2022–2023) punkt 5.2.3 og Prop. 1 S Tillegg 2 (2022–2023). Det vises også til Finansdepartementets brev av 15. november 2022 til Energi Norge.1 Det fremgår av Prop. 1 LS (2022–2023) punkt 5.4 at et tilsvarende unntak vil vurderes også i grunnrenteskatten på landbasert vindkraft.

Bestemmelser om unntaket ble fastsatt av Finansdepartementet ved forskrift 21. desember 2022 nr. 2457. Unntaket skal gjelde fra og med inntektsåret 2023 og i første omgang være tidsavgrenset til avtaler inngått innen utgangen av 2024.

Departementet foreslo i høringsnotatet et tilsvarende kontraktsunntak i grunnrenteskatten på landbasert vindkraft. Enkelte utkast til forskriftsbestemmelser var vedlagt høringsnotatet, men utkastet var ikke fullstendig på dette punktet.

Motvind Norge mente i høringsrunden at det ikke bør gis kontraktsunntak i grunnrenteskatten på landbasert vindkraft for fastpriser i sluttbrukerleddet. De viste til at dette vil gjøre det mer gunstig med lokale sluttbrukeravtaler og derved kunne brukes som argument for nedbygging av natur i kommunen. Flere høringsinstanser har vært positive til unntak for fastpriskontrakter, som gjengitt over.

Departementet viderefører forslaget i høringsnotatet om å innføre et kontraktsunntak i grunnrenteskatten knyttet til fastprisavtaler i sluttbrukerleddet, tilsvarende unntaket i grunnrenteskatten på vannkraft. Som i grunnrenteskatten på vannkraft vil unntaket i grunnrenteskatten for landbasert vindkraft forutsette at avtaler om strøm inngås på forretningsmessig grunnlag.

Forslaget innebærer at det må gjennomføres endringer i skattelovforskriften for å innpasse et unntak også for landbasert vindkraft. Dette gjelder blant annet bestemmelser om tilordning av volumer til vindkraftanlegg og vannkraftverk, se punkt 5.6.4.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 annet ledd bokstav a nr. 2.

Dekningskjøp

Som omtalt i høringsnotatet kan samlede kraftleveranser som unntaksvis skal verdsettes til annet enn spotmarkedspris, og som skal tilordnes et kraftanlegg i et tidsavsnitt, overstige faktisk produksjon ved dette kraftanlegget i samme tidsavsnitt. I slike tilfeller skal differansen, som foreslått i høringen, anses dekket ved kraftkjøp til tilhørende spotmarkedspris og komme til fradrag ved verdsettingen. Dette gjelder likevel ikke i den grad differansen skyldes avtaler om finansiell sikring, se ovenfor og punkt 5.6.4 nedenfor.

5.6.2 Indirekte inntekter fra kraftproduksjon

I tillegg til de direkte inntektene fra kraftproduksjonen kan kraftprodusenter få inntekter fra salg av elsertifikater og opprinnelsesgarantier, se punkt 2.3.4. Fra og med inntektsåret 2023 er inntekter fra opprinnelsesgarantier solgt i forbindelse med produksjon av vannkraft inkludert i grunnrenteskatten på vannkraft, se Prop. 1 LS (2022–2023) punkt 5.2.4.

For at grunnrenteskatten skal virke nøytralt, må alle inntekter og kostnader relatert til grunnrentevirksomheten skattlegges med samme sats. Derfor bør inntekter fra opprinnelsesgarantier og elsertifikater inkluderes i grunnrenteinntekten, også for landbasert vindkraft. Dette ble foreslått i høringsnotatet, og høringsinstansene har ikke hatt innspill på dette punktet.

Departementet foreslår, i tråd med omtalen i Prop. 1 LS (2022–2023) og forslaget i høringsnotatet, at inntekter fra salg av elsertifikater, opprinnelsesgarantier og eventuell annen driftsstøtte skal inngå i grunnrenteinntekten på landbasert vindkraft. Det vil bidra til at grunnrenteinntekten i større grad reflekterer den fulle verdien av kraftproduksjonen. Inntektene fra disse instrumentene fastsettes på grunnlag av selskapenes faktiske salgsinntekter.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 annet ledd bokstav c, d og e.

5.6.3 Realisasjon av driftsmiddel og vindkraftanlegg

Realisasjon av driftsmiddel

I høringsnotatet foreslo departementet at gevinst ved realisasjon av driftsmiddel som benyttes i vindkraftvirksomheten skal inngå i grunnrenteinntekten, med tilsvarende fradragsføring for tap. Høringsinstansene har ikke kommet med merknader til løsningen som ble foreslått i høringsnotatet.

Departementet fastholder forslaget om at gevinst og tap ved realisasjon av driftsmidler som benyttes i vindkraftvirksomheten, skal henholdsvis inngå eller føres til fradrag i grunnrenteinntekten. Dette gjelder både avskrivbare og ikke-avskrivbare driftsmidler.

Kostnader til driftsmidler ervervet etter ikrafttredelsen av grunnrenteskatten, skal utgiftsføres umiddelbart etter bestemmelsene om kontantstrømskatt, se punkt 5.7.2. Inngangsverdien for disse driftsmidlene vil derfor være lik null. Gevinsten vil tilsvare vederlaget, og skal inntektsføres fullt ut i realisasjonsåret.

For driftsmidler ervervet før ikrafttredelsen av grunnrenteskatten skal gjenstående verdi fradragsføres over tid i tråd med de alminnelige avskrivningsreglene, se punkt 5.7.3. Ved realisasjon av slike driftsmidler foreslår departementet at de alminnelige reglene om gevinst og tap ved realisasjon av driftsmidler i skatteloven §§ 14-44 til 14-46 får anvendelse. Inngangsverdien ved gevinstberegningen vil være skattemessig gjenstående verdi.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 annet ledd bokstav b og § 18-10 tredje ledd bokstav a nr. 1 første punktum.

Realisasjon av vindkraftanlegg mv.

I høringsnotatet foreslo departementet at eierskifte av vindkraftanlegg i form av salg av aksjer eller andeler i eierselskapet skal kunne gjennomføres uten at fastsettingen av grunnrenteskatten påvirkes. Ved direkte salg av vindkraftanlegg ble det foreslått at gevinst eller tap skal inngå i overdragerens grunnrenteinntekt for inntektsåret. For å oppnå likebehandling mellom salg av aksjer eller andeler og direkte salg av vindkraftanlegg, ble det åpnet for at vindkraftanlegg kan realiseres med kontinuitet uten skattlegging når driftsmidlene overføres samlet. Det ble ikke foreslått særlige bestemmelser om fremføring av negativ grunnrenteinntekt ved konserninterne overføringer og skattefri omorganisering.

Videre ble det i høringsnotatet foreslått at det ikke gis fradrag for omsetningsverdien av vindkraftanlegg omsatt før forslaget til grunnrenteskatt ble kjent, og det ble foreslått en regel for inntektsoppgjør ved opphør av drift. Departementet har ikke mottatt merknader til løsningene foreslått i høringsnotatet.

Departementet fastholder forslaget i høringsnotatet om at eierskifte av vindkraftanlegg i form av salg av aksjer eller andeler i eierselskapet ikke vil påvirke fastsettingen av grunnrenteskatten. Både skatteposisjonene knyttet til selskapets innmat (tårn, rotor, anleggsmaskiner mv.) og skatteposisjoner som ikke er knyttet til bestemte eiendeler (fremført negativ grunnrenteinntekt, fremført produksjonsavgift til fradrag, gevinst- og tapskonto mv.) videreføres uendret. Ettersom transaksjonen ikke endrer de skattemessige verdiene i det overdratte selskapet, vil en slik løsning innebære at grunnrenten vil komme til beskatning når inntekt genereres hos ny eier.

Departementet fastholder forslaget i høringsnotatet ved eierskifte av vindkraftanlegg som overdras direkte, uten salg av aksjer eller andeler. Ved slik samlet overdragelse vil utgangspunktet være at gevinst eller tap inngår i overdragerens grunnrenteinntekt for inntektsåret. Eventuelt tap kan samordnes med positiv grunnrenteinntekt fra løpende drift for det samme inntektsåret. Om inntekten fortsatt er negativ, kan den tilbakeføres til fradrag, med rente, i grunnrenteinntekt beregnet for det realiserte vindkraftanlegget for tidligere inntektsår.

I beskatningen av vannkraftverk er det åpnet for at samlet realisasjon av særskilte driftsmidler i kraftanlegg og fallrettigheter er unntatt fra skatteplikt. Unntaket innebærer at kraftverk og fallrettighet realiseres uten at det skjer et skattemessig oppgjør når overføringen er samlet, og overtaker viderefører de skattemessige verdiene og ervervstidspunktene for eiendeler, rettigheter og forpliktelser som overføres. Unntaket er regulert i skatteloven § 18-3 niende ledd bokstav b med virkning for grunnrenteskatten og skatteloven § 9-3 syvende ledd for den alminnelige inntektsskatten. Et tilsvarende unntak er innført ved samlet realisasjon av akvakulturtillatelse og driftsmidler som kan fradragsføres umiddelbart i grunnrenteskatt på havbruk.

For å motvirke at grunnrenteskatten medfører innlåsningseffekter, og av hensyn til likebehandling med overdragelser av salg av aksjer eller selskapsandeler, fastholder departementet forslaget om å innføre et tilsvarende unntak for samlet overdragelse også i grunnrenteskatten på landbasert vindkraft.

Overdragelse anses for å skje samlet når samtlige driftsmidler i grunnrenteskattepliktig virksomhet overføres til én kjøper. Konsesjonen kan ikke overdras uten tillatelse etter energiloven, og unntaket forutsetter derfor ikke at konsesjonen overføres ved den samlede realisasjonen. Overtaker må videreføre de skattemessige verdiene og ervervstidspunktene for eiendeler, rettigheter og forpliktelser som overføres. Fremført negativ grunnrenteinntekt og fremført produksjonsavgift videreføres i det overtakende selskapet. Andre skatteposisjoner som ikke har tilknytning til bestemte eiendeler i vindkraftanlegget, som gevinst- og tapskonto, vil derimot være i behold i det overdragende selskapet. For driftsmidler som er fradragsført direkte, se punkt 5.7.2, vil den skattemessige verdien som overtaker skal videreføre, være lik null. Som for vannkraft foreslår departementet at skatteloven § 9-3 syvende ledd endres, slik at unntaket får tilsvarende anvendelse i alminnelig inntektsbeskatning.

Når vindkraftanlegg overdras til ny eier midt i et inntektsår, foreslår departementet at grunnrenteinntekten fastsettes særskilt for overdrager og erverver. Bruttoinntekt og fradrag for kostnader fastsettes særskilt for overdrager og erverver etter de foreslåtte reglene for grunnrenteskatten. Overdragers grunnrenteinntekt i realisasjonsåret tillegges eventuell skattepliktig gevinst ved overdragelse av vindkraftanlegget. Tilsvarende vil tap være fradragsberettiget.

Som omtalt i høringsnotatet kan et vindkraftanlegg ha blitt omsatt i markedet før forslaget om grunnrenteskatt for landbasert vindkraft ble kjent. Departementet foreslår at det ikke gis fradrag for omsetningsverdien for slike overdragelser. Det vises til at omsetningsverdien kan reflektere hele eller deler av grunnrenten i vindkraftanlegget, og fradrag for omsetningsverdien ville dermed uthule grunnrenteskatten. I tillegg kan overdragelser ha blitt gjennomført ved kjøp og salg av aksjer der skattemessige verdier videreføres uendret. For fremtidige omsetninger vil partene kunne ta hensyn til grunnrenteskatten ved fastsettelsen av salgsprisen, jf. omtale i avsnittet ovenfor.

I grunnrenteskatten for vannkraft ble det vedtatt, etter forslag i Ot.prp. nr. 1 (2001–2002) punkt 11.5, at overdragende skattepliktiges fastsatte negative grunnrenteinntekt til fremføring etter skatteloven § 18-3 fjerde ledd, kan inngå ved skattefri overføring av vannkraftverk mellom selskap etter skatteloven § 11-21. Videre ble det vedtatt at negativ grunnrenteinntekt til fremføring kan inngå når det gis skattefritak etter skatteloven § 11-22 som ledd i rasjonalisering av virksomhet.

De særskilte bestemmelsene for vannkraft i skatteloven §§ 11-21 og 11-22 er begrunnet i særlige forhold i bransjen, og har blant annet bakgrunn i de organisasjonsformer som var etablert i kraftbransjen ved kraftskattereformen. Departementet legger til grunn at tilsvarende særlige forhold ikke gjør seg gjeldende i vindkraftnæringen, og viser til at det ikke har kommet merknader til løsningen som ble foreslått i høringsnotatet. Departementet mener det derfor foreløpig ikke er behov for å innføre tilsvarende regler i grunnrenteskatt på landbasert vindkraft.

Departementet fastholder forslaget om et inntektsoppgjør ved opphør av drift, slik det ble foreslått i høringsnotatet. Ved opphør av driften, med fjerning av vindkraftanlegg og tilbakeføring av området, vil det ikke lenger vil være grunnrenteinntekt til beskatning. Inntektsoppgjøret gjennomføres etter at opprydding og tilbakeføring er gjennomført. For driftsmidler som ikke lenger har tilknytning til den grunnrenteskattepliktige virksomheten, må gevinst eller tap inngå i grunnrenteinntekten i opphørsåret. Om gevinst eller tap på slike driftsmidler skal inngå i grunnlaget for skatt på alminnelig inntekt, beror på om det foreligger realisasjon, for eksempel i form av utrangering, salg eller ødeleggelse. Eventuell negativ grunnrenteinntekt, inkludert kostnader ved fjerning og tilbakeføring, utbetales ved opphør av virksomhet i vindkraftanlegget, jf. punkt 5.7.9 og punkt 5.8.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 femte ledd og § 18-10 syvende ledd, og forslag til endring i skatteloven § 9-3 syvende ledd.

5.6.4 Tilordning av volumer til vindkraftanlegg og vannkraftverk

Dersom en skattepliktig eier flere vindkraftanlegg, og eventuelt også vannkraftanlegg, kan det ved fastsetting av grunnrenteinntekt oppstå spørsmål om fordeling av volumer levert til forhåndsbestemt pris mv. på de ulike anleggene. I grunnrenteskatten på vannkraft er hovedprinsippet at kraft som verdsettes til annet enn spotmarkedspris, blir fordelt forholdsmessig på den skattepliktiges kraftverk, time for time og i samme forhold som årsproduksjonen ved de ulike kraftverkene. Noen særlige fordelingsregler gjelder likevel, se Finansdepartementets forskrift til skatteloven §§ 18-3-18 til 18-3-22.

I høringsnotatet foreslo departementet tilordningsregler av kraftvolum mellom vannkraftverk og vindkraftanlegg. Det har ikke kommet høringsmerknader til forslagene.

Departementet legger til grunn at tilordningen i hovedsak skal gjennomføres på samme måte som foreslått i høringsnotatet. Det innebærer følgende:

For skattepliktige som har både vindkraftanlegg og vannkraftverk, skal konsesjonskraft fordeles på den skattepliktiges vannkraftverk (ikke vindkraftanlegg) etter bestemmelsene som gjelder for slik fordeling i grunnrenteskatten for vannkraft.

Volum som omfattes av kontraktsunntaket for standard fastprisavtaler, skal fordeles på den skattepliktiges vindkraftanlegg og eventuelt vannkraftverk. Det innebærer at leveranser som omfattes av kontraktsunntaket, skal fordeles forholdsmessig etter faktisk årsproduksjon i vindkraftanleggene og eventuelt vannkraftverkene som den skattepliktige, eller selskap i samme konsern, eier. Fordelingen skjer time for time.

For skattepliktige som har vannkraftverk i tillegg til vindkraftanlegg, kan leveranser være omfattet av de eksisterende kontraktsunntakene for industrikraft i grunnrenteskatten på vannkraft, jf. punkt 3.5. Det gjelder i dag regler om fordeling av kontraktsvolumet på den skattepliktiges vannkraftverk. Hovedprinsippet er som nevnt at volumene skal fordeles forholdsmessig etter den faktiske årsproduksjon i kraftverk som den skattepliktige, eller selskap i samme konsern, eier. Eies kraftverket gjennom en andel i et selskap med deltakerfastsetting som skattlegges etter bruttometoden, skal kraftleveransen fordeles på denne andelen av kraftverkets faktiske årsproduksjon. Ved leieavtaler hvor utleier bare disponerer deler av kraftverkets produksjon, skal fordelingen skje forholdsmessig til den kraft som utleieren disponerer for det utleide kraftverk. Leieinntekter skal i sin helhet anses tilordnet leietakers andel av produksjonen i det utleide kraftverket.

Ved innføring av grunnrenteskatt på vindkraftanlegg er det et spørsmål om leveranser som omfattes av gjeldende kontraktsunntak i grunnrenteskatten på vannkraft, skal fordeles på alle vindkraftanlegg og vannkraftverk. For skattepliktige som bare har vindkraftanlegg, vil problemstillingen ikke være aktuell. Departementet foreslo i høringsnotatet at leveranser som omfattes av de gjeldende kontraktsunntakene i grunnrenteskatten på vannkraft, skal fordeles på den skattepliktiges vannkraftverk, i samsvar med gjeldende regler. Departementet fastholder forslaget.

Som nevnt under punkt 5.6.1 foreslår departementet at det på nærmere vilkår skal gjelde et unntak fra verdsettelse til spotmarkedspris når det er inngått kraftavtaler om levering til forhåndsbestemt pris før 28. september 2022, som står i sammenheng med vindkraftanlegg. Departementet foreslo i høringsnotatet at leveranser etter slike avtaler, fordeles forholdsmessig etter den faktiske årsproduksjonen i vindkraftanleggene som den skattepliktige, eller selskap i samme konsern, eier. Departementet fastholder forslaget.

Unntaket for prissikring som er etablert før 28. september 2022, gjelder også ved levering til spotmarkedspris når det er inngått finansiell sikring for et tilsvarende volum. I denne proposisjonen er det foreslått en overgangsordning som innebærer at inntekt fra langsiktige, fysiske fastprisavtaler mellom uavhengige parter for prosjekter som etableres i 2024–2030, beregnes etter avtalt pris, se punkt 5.6.1. Departementet legger opp til at kraftvolum som omfattes av slike avtaler, fordeles på samme måte som volum i fysiske kraftavtaler med forhåndsbestemt pris før 28. september 2022. Det betyr at leveransene fordeles forholdsmessig etter den faktiske årsproduksjonen i vindkraftanleggene som den skattepliktige, eller selskap i samme konsern, eier.

Departementet har vurdert metoden for fordeling av sikret volum på ulike vindkraftanlegg i et konsern nærmere, og legger til grunn en noe justert fordelingsmetode, sammenlignet med forslaget i høringsnotatet. Ved tilordning av volum som er sikret finansielt, skal det sikrede volumet ikke redusere volumet ved et vindkraftanlegg som skal verdsettes til spotmarkedspris, slik som ved fordeling av volum under kontraktsunntakene. I stedet skal inntekt ved salg av volum som er sikret finansielt, og gevinst (eller tap) på sikringsinstrumenter medtas ved fastsettingen av grunnrenteinntekt som to separate poster for hvert vindkraftanlegg, se punkt 5.6.1.

Gevinst eller tap på relevante sikringsinstrumenter skal likevel bare medtas i den utstrekning gevinsten eller tapet knytter seg til produsert volum ved vindkraftanlegget som er sikret, og som ikke omfattes av de øvrige verdsettelsesunntakene (kontraktsunntakene). Departementet legger opp til at fordelingen og den eventuelle avkortingen av gevinst eller tap gjennomføres etter en sjablonmessig modell, der det ses hen til netto gevinst eller tap på omfattede sikringsinstrumenter for hele inntektsåret, og årsproduksjonen ved de enkelte vindkraftanlegg som andel av total årsproduksjon i skattekonsernet. Metoden kan beskrives slik:

Fastsettingen gjelder konsernets totale netto gevinst eller tap på den finansielle sikringen. Det må i tilfeller av sikring mot nordisk systempris som ikke samtidig er et element i sikring mot områdeprisen, først trekkes ut en andel av gevinst eller tap for dette instrumentet. Denne skal svare til andelen av eventuell årsproduksjon i andre nordiske land sett i forhold til total årsproduksjon i skattekonsernet.

Deretter fastsettes en nettogevinst eller et nettotap på de relevante sikringsinstrumentene for hele konsernet. Etter dette fordeles totalt, sikret volum til de ulike vindkraftanleggene i samsvar med anleggenes andel av årsproduksjonen i konsernet. Dersom sikret volum som fordeles til et vindkraftanlegg, etter fordeling av kraftvolumer som er knyttet til kontraktsunntakene, overstiger restproduksjonen som, året sett under ett, skal verdsettes til spotmarkedspris, skal det overskytende volumet redusere gevinst eller tap ved sikringen som skal inngå i grunnrenteinntekt. Dette skjer ved at nettogevinst eller nettotap på sikringsinstrumentene reduseres med en andel lik det overskytende volumets andel av totalt, sikret volum.

Neste trinn blir å fordele den totale (eventuelt avkortede) nettogevinsten eller det totale nettotapet på vindkraftanleggene i samme forhold som anleggenes andel av total årsproduksjon i konsernet.

Ved fordeling av volum som omfattes av kontraktsunntak, skal det stipuleres et «dekningskjøp» ved underskudd av kraftproduksjon når kraftvolumet er fordelt til et vindkraftanlegg. Det ovenstående innebærer at det ikke er slik her.

Kraft som forbrukes i egen produksjonsvirksomhet, herunder kraft som tas ut av eier og forbrukes i eierens produksjonsvirksomhet (egenkraft), verdsettes i grunnrenteskatten på vannkraft til gjennomsnittet av prisen på kraft i henhold til visse langsiktige kjøpskontrakter. Ved tilordning til skattepliktiges kraftverk skal leveransene fordeles forholdsmessig etter kraftverkenes faktiske årsproduksjon. Departementet foreslår at egenkraft fortsatt bare skal fordeles på den skattepliktiges vannkraftverk, selv om den skattepliktige også har vindkraftanlegg.

Tilordningsløsningen som er omtalt her, krever endringer i Finansdepartementets forskrift til skatteloven.

5.7 Fradrag

5.7.1 Driftskostnader

I høringsnotatet foreslo departementet at kostnader som regulært følger av vindkraftproduksjonen, skal være fradragsberettiget i grunnrenteskatten. I forslaget er det driftskostnadene som påløper frem til innmatingen av kraften på kraftnettet, som gir rett til fradrag. Det henger sammen med at grunnrenteskattepliktig inntekt foreslås beregnet ut fra spotmarkedspriser innmatet i overføringsnettet. Forslaget inkluderte derfor fradrag for kostnader som påløper frem til innmating av kraft til nettet. Fradrag for overføringskostnader for øvrig ble ikke foreslått, og fradrag i grunnrenteskatten for salgs-, markedsførings- eller finanskostnader ble foreslått avskåret.

Flere høringsuttalelser viser til at den foreslåtte fradragsretten er for snever. Ernst & Young Advokatfirma AS mener det bør fremgå uttrykkelig at det er tilstrekkelig for fradragsrett at driftskostnaden knytter seg til den grunnrenteskattepliktige virksomheten og at både direkte og indirekte kostnader knyttet til denne virksomheten er fradragsberettiget. Videre ber Ernst & Young om at det sies uttrykkelig at det ikke er et krav at kostnaden må knytte seg direkte til selve aktiviteten kraftproduksjon.

Å Energi AS viser til at Agder Energi tidligere har uttalt til departementet at det er utfordringer med hvordan skattemyndighetene praktiserer tilknytningsvilkåret ved fastsettelse av grunnrenteinntekt for vannkraft. De mener skattemyndighetene bruker et for snevert tilknytningsvilkår, noe som i sin tur betyr at selskapet ikke får fradrag for alle relevante kostnader i grunnrenteinntekten.

Departementet viser til at tilknytningskriteriet for kostnader i grunnrenteskatten på vannkraft er noe snevrere enn det alminnelige tilknytningskriteriet i skatteloven § 6-1. At tilknytningen er ulik, følger av ordlyden. Der skatteloven § 6-1 gir fradrag for kostnad som er «pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt», er utgangspunktet for fradragsretten i skatteloven § 18-3 tredje ledd bokstav a nr. 1 «[d]riftskostnader som regulært følger av kraftproduksjonen». Kostnadene må altså både være regulære og følge av kraftproduksjonen, ikke av skattepliktig virksomhet generelt. I samme bestemmelse er det dessuten avgrenset mot flere kostnader, blant annet salgs-, overførings- og finanskostnader, samt kostnader til leie av fallrettighet. Dette innebærer at en rekke kostnader kan være fradragsberettigede i alminnelig inntekt etter § 6-1, men ikke i bruttoinntekten etter § 18-3 annet ledd.

Etter departementets syn er det ikke forskjeller mellom den eksisterende grunnrenteskatten på vannkraft og den foreslåtte grunnrenteskatten på landbasert vindkraft som tilsier at reglene om fradragsrett og tilknytning skulle være ulike i de to skattene. Departementet fastholder derfor forslaget om et tilknytningskriterium for fradragsberettigede kostnader i grunnrenteskatten for landbasert vindkraft som svarer til kriteriet i grunnrenteskatten for vannkraft. Den foreslåtte ordlyden om fradrag for driftskostnader som regulært følger av vindkraftproduksjonen, fastholdes. Dette inkluderer arbeidslønn og andre personalkostnader, kostnader til vedlikehold, forsikring, administrasjon og andre produksjonskostnader som er henførbare til kraftanlegget. Andre driftskostnader som virksomheten har, men som ikke knytter seg til selve kraftproduksjonen, vil ikke være fradragsberettiget i grunnrenteskatten. Et eksempel på dette er kostnader ved organisering av virksomheten,

Departementet fastholder også at det gis fradrag for kostnader som påløper frem til innmating av kraft til nettet, ettersom inntekten beregnes på grunnlag av spotmarkedspriser for kraften mates inn i overføringsnettet. Det gis ikke fradrag for overføringskostnader for øvrig.

For vurderingen av finanskostnader og salgs- og markedsføringskostnader vises det henholdsvis til punktene 5.7.6 og 5.7.7.

Grunnrenteskatten beregnes separat for hvert vindkraftanlegg. Fradragsberettigede kostnader som er til nytte ved produksjon i flere vindkraftanlegg som den skattepliktige eier, skal fordeles på en måte som er egnet til å gi samsvar mellom kostnadsandel og nytte for hvert kraftanlegg. Tilsvarende fordeling skal foretas for kostnader som er til nytte både for kraftproduksjon og annen virksomhet som den skattepliktige driver. Fordelingen er omtalt i punkt 5.7.5.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 tredje ledd bokstav a nr. 1.

5.7.2 Investeringskostnader

I høringsnotatet foreslo departementet at grunnrenteskatten på landbasert vindkraft skal utformes som en kontantstrømskatt der selskapene gis umiddelbart fradrag for investeringskostnader på samme måte som driftskostnader. På denne bakgrunn foreslo departementet i høringsnotatet at investeringskostnader skal komme til fradrag det året driftsmidlene aktiveres.

Høringsinstanser som har uttalt seg om valg av modell for grunnrenteskatten, er generelt positive til en kontantstrømskatt, ettersom den virker nøytralt for fremtidige investeringer. Umiddelbart fradrag for investeringer har den positive virkningen at det ikke gir opphav til diskusjon om kompensasjon for avskrivninger/friinntekt.

Departementet fastholder det prinsipielle utgangspunktet for kontantstrømskatten og forslaget i høringsnotatet om at investeringskostnader kan fradragsføres i sin helhet i grunnrenteinntekten i det inntektsåret kostnaden er aktiveringspliktig i alminnelig inntektsskatt. Departementet bemerker at investeringskostnader utgjør en betydelig del av kostnadene for et vindkraftanlegg, blant annet kostnader for fundament, tårn, vindturbin, kablede anlegg/transformatorstasjoner, servicebygg, anleggsveier og oppstillingsplasser. I alminnelig inntektsskatt anses slike driftsmidler å være «varige og betydelige», og skal aktiveres og avskrives årlig over driftsmiddelets antatte levetid etter reglene i skatteloven §§ 14-40 flg. Med kontantstrømskatt og direkte fradrag vil selskapene dermed få tidligere fradrag for nye investeringer enn det som følger av avskrivningsreglene for alminnelig selskapsskatt.

Umiddelbar fradragsføring av hele investeringskostnaden innebærer at det ikke er noen inngangsverdi å trekke fra i vederlaget når driftsmiddelet realiseres. Dersom driftsmiddelet senere realiseres, skal eventuell gevinst føres som grunnrenteskattepliktig inntekt i sin helhet. Det vises til punkt 5.6.3 om realisasjon.

Skattedirektoratet mener det bør presiseres om det er valgfrihet for den skattepliktige å velge kontantstrømfradrag eller periodiserte fradrag. Skattedirektoratet viser videre til at det er lagt opp til at kostnadene kan utgiftsføres direkte i det året driftsmidlene aktiveres. Skattedirektoratet foreslår at ordlyden i forslag til skatteloven ny § 18-10 tredje ledd nr. 5 justeres slik at den gjenspeiler at aktiveringsplikt både er et materielt vilkår for fradragsrett, og at fradraget skal tidfestes på aktiveringstidspunktet.

Departementet er enig i at skatteloven ny § 18-10 tredje ledd nr. 5 første punktum bør presisere tidfestingen av fradraget, slik skatteloven § 18-3 tredje ledd nr. 5 første punktum gjør, slik at de to blir tilnærmet likelydende.

Ordene «i stedet for å avskrives» bør likevel ikke inntas i den foreslåtte, nye skatteloven § 18-10 tredje ledd nr. 5 første punktum. Dette fordi det har vært reist spørsmål om avskrivbarhet er et vilkår for umiddelbar fradragsføring. Departementet presiserer at avskrivbarhet ikke er et vilkår for umiddelbar fradragsføring, verken for vannkraft eller landbasert vindkraft.

Fradragsretten følger av forslag til ny skatteloven § 18-10 tredje ledd bokstav a nr. 1, og gjelder for «kostnader som regulært følger av vindkraftproduksjonen», men med enkelte presiseringer og avskjæringer. Om et driftsmiddel er gjenstand for slit og elde, og dermed avskrivbart, er ikke avgjørende for fradragsretten i grunnrenteskatten. Tvert imot gis det i grunnrenteskatten direkte fradrag for hele investeringskostnaden på aktiveringstidspunktet, i tråd med prinsippet for kontantstrømskatt, uavhengig av driftsmidlets levetid.

Departementet anser det heller ikke nødvendig å endre ordlyden i ny skatteloven § 18-10 tredje ledd nr. 5 første punktum fra «kan» til «skal». Det vises til ordlyden i skatteloven § 18-3 tredje ledd nr. 5 første punktum, og at samme løsning skal gjelde for landbasert vindkraft som for vannkraft. Det fremgår av ordlyden i lovforslaget at det er kostnader som i alminnelig inntekt ville vært aktiveringspliktige i det aktuelle inntektsåret, som i stedet kommer til fradrag direkte.

I høringsnotatet ble det foreslått at kostnader til anlegg av veier og oppstillingsplasser skulle kunne fradragsføres direkte. Ved fastsetting av alminnelig inntekt er behandlingen av kostnader til anlegg av veier og oppstillingsplasser todelt, avhengig av om kostnadene er investerings- eller vedlikeholdskostnader. Generelt må driftsmidler, på linje med andre kostnader, oppofres for å være fradragsberettigede i alminnelig inntekt etter skatteloven § 6-1. Driftsmidler oppofres ved verdiforringelse ved slit og elde, jf. skatteloven § 6-10. Ettersom veier mv. ved normalt vedlikehold som regel ikke er gjenstand for verdiforringelse ved slit og elde, kommer i utgangspunktet heller ikke investeringskostnadene til fradrag gjennom avskrivninger. Først ved realisasjon vil investeringskostnadene komme til fradrag i alminnelig inntekt. Kostnader til vedlikehold av veien kan imidlertid fradras fortløpende.

Etter energilovforskriften § 3-5 bokstav d «plikter den tidligere konsesjonæren å fjerne det nedlagte anlegg og så langt det er mulig føre landskapet tilbake til naturlig tilstand» ved nedleggelse, se også punkt 5.7.9. I den grad tilbakeføringsplikten omfatter hjelpeanlegg som veier mv., vil investeringskostnadene komme til fradrag når ryddingen gjennomføres. Departementet foreslår ingen endring når det gjelder avskrivning for veier og oppstillingsplasser for vindkraftanlegg i alminnelig inntekt.

I grunnrenteskatten fastholder departementet forslaget i høringsnotatet om å tillate direkte fradragsføring av kostnadene for anlegg av nye veier mv. i grunnrenteskatten. Denne løsningen er mest i tråd med prinsippene for kontantstrømskatt.

Eventuelle kostnader til fjerning av veier vil først kunne fradragsføres i grunnrenteskatten når rydding gjennomføres, som i alminnelig inntekt.

I høringsnotatet ble det foreslått at kostnader til erverv av eksisterende vindkraftanlegg ikke var fradragsberettiget i grunnrenteskatten.

Departementet fastholder at kostnader ved erverv av eksisterende vindkraftanlegg ikke skal kunne fradragsføres. Kjøper av vindkraftanlegg vil, ved samlet overdragelse, tre inn i selgers skattemessige posisjoner, se punkt 5.6.3.

Departementet foreslår at ved overdragelse i løpet av et inntektsår, fastsettes grunnrenteinntekten særskilt for overdrager og erverver på grunnlag av den enkeltes forhold. Foretatte investeringer vil dermed komme til fradrag for selger, mens kjøper overtar gjenstående verdier på historiske investeringer. Dette gir sammenheng med løsningen som er foreslått for driftsmidler generelt.

Skattedirektoratet mener det bør presiseres at erverv av grunnareal knyttet til det konsesjonspliktige området ikke kan fradras i grunnrenteinntekten, slik at det blir nøytralitet mellom ervervede og leide grunnarealer. Det vises til at en slik presisering er inntatt i kontantstrømfradraget for vannkraftanlegg hvor det følger at kostnader til erverv av fallrettigheter ikke kan fradragsføres.

Departementet er enig i at det bør presiseres at kostnader til erverv av grunnareal ikke bør være fradragsberettiget i grunnrenteinntekt, på samme måte som løpende kompensasjon til grunneier for bruk av arealet. Departementet viser til punkt 5.7.11 og forslag til skatteloven § 18-10 tredje ledd bokstav a nr. 5.

5.7.3 Historiske investeringer

I høringsnotatet foreslo departementet at det skulle gis fradrag i grunnrenteinntekten for skattemessig gjenstående verdi for driftsmidler som på ikrafttredelsestidspunktet allerede er aktivert og avskrives i alminnelig inntekt. Med «skattemessig gjenstående verdi» siktet man til nedskrevne verdier for driftsmidler slik disse fremkommer i skattemeldingen ved utgangen av inntektsåret før ikrafttredelsesåret. Skattemessig gjenstående verdi for historiske investeringer ble foreslått å kunne fradragsføres i grunnrenteinntekten etter de samme reglene som for saldoavskrivninger i alminnelig inntekt.

For investeringer som har vært avskrevet etter de særskilt gunstige reglene for driftsmidler i vindkraftanlegg i skatteloven § 14-51, med lineær avskrivning over fem år, vil gjenstående skattemessig verdi være vesentlig lavere enn om investeringskostnaden hadde blitt avskrevet etter ordinære avskrivningsregler. Departementet ba i høringsnotatet om innspill til en mulig lempeligere løsning, der skattemessig gjenstående verdi for driftsmidler omfattet av de særskilte avskrivningsreglene i stedet beregnes som om de hadde vært avskrevet etter de ordinære avskrivningsreglene.

Videre ble det foreslått at historiske investeringer i veier, oppstillingsplasser og andre ikke-avskrivbare driftsmidler som er aktivert, men ikke realisert før inntektsåret 2023, skal kunne fradragsføres i grunnrenteinntekten ved realisasjon. Dette er tilsvarende som i alminnelig inntekt. Ved opphør av vindkraftvirksomhet ble det foreslått et gevinst- og tapsoppgjør med virkning for grunnrenteinntekten.

Mange av høringsinstansene fra næringen, som nevnt i punkt 5.4, mener primært at eksisterende vindkraftanlegg bør unntas fra grunnrenteskatten, eventuelt kompenseres fullt ut for avståelse av driftsmidler til staten, med fradrag i første inntektsåret. Aneo AS og Samlet kraftbransje nord for Dovre mener at markedsmessig verdi av eksisterende vindkraftanlegg bør komme til fradrag i innføringsåret, dersom disse anleggene omfattes av grunnrenteskatten. Vardar AS mener det er helt avgjørende at det skilles mellom eksisterende og ny vindkraft ved vurderingen av grunnrenteskatt på landbasert vindkraft.

Enkelte andre høringsinstanser tar til orde for andre alternative inngangsverdier. Advokatfirmaet PricewaterhouseCoopers AS menerat det bør gis umiddelbart fradrag i grunnrenteinntekten i år én for gjenanskaffelsesverdien av driftsmidlene i eksisterende vindkraftverk. Alternativt kan man ta utgangspunkt i opprinnelig skattemessig verdi før avskrivninger, eventuelt med reduksjon med hensyn til forventet gjenværende levetid eller konsesjonsperiode. Advokatfirma DLA Piper Norway DA, DNB Bank ASA og Renantis Norway AS mener verdien på driftsmidlene bør settes til historisk kostpris.

Som et alternativ foreslår Cloudberry Clean Energy ASA at staten kan la konsesjonær fremføre 51,3 pst. av markedsverdien til prosjektet som underskudd, med et markedsmessig rentepåslag. Eventuell gjenværende, negativ grunnrentesaldo utbetales på en fastsatt dato, eksempelvis 1.1.2027.

Vedrørende de to alternativene for avskrivning i høringsforslaget, skattemessig inngangsverdi og eventuelt lempeligere løsning for de raskere avskrevne driftsmidlene, viser Fornybar Norge til Skatteutvalgets vurderinger i NOU 2022: 20. Etter deres syn kan det ikke være tvil om at de ordinære avskrivningsreglene gir et bedre bilde av «gjenværende økonomisk verdi» enn de spesielle reglene med fem års lineære avskrivninger. Det påpekes imidlertid at begge alternativene i høringsnotatet bryter med en grunnleggende forutsetning for at kontantstrømskatten skal være nøytral, fordi eier sitter igjen med store investeringskostnader som ikke har kunnet bli trukket fra i grunnrenteskatten. Dette synspunktet fremmes også av YS og LO.

Også NHO støtter en løsning som innebærer at skattemessig verdi for driftsmidler beregnes som om de hadde vært avskrevet etter de ordinære avskrivningsreglene, men mener at gjenstående økonomisk verdi bør komme til fradrag i innføringsåret ved en eventuell kontantstrømskatt, slik også Skatteutvalget har påpekt. Samfunnsbedriftene Energi peker på at en annenløsning kan være at disse kraftverkene får en friinntekt i grunnrenteberegningen som skjermer normal avkastning på investert kapital fra grunnrenteskatt. Også Buheii Vindkraft AS og Tysvær Vindpark AS foreslår en alternativ ordning som for vannkraft, der nye investeringer kan fradragsføres direkte, mens historiske investeringer gir rett til friinntektsfradrag. Det er også mulig å se hen til overgangsordningen som ble innført for vannkraftverk i 1996. Sistnevnte nevnes også av Alta Kraftlag SA, Norgesgruppen ASA, Varanger Kraft AS og Å Energi AS.

Skattedirektoratet er enig i at inngangsverdi lik skattemessig gjenstående verdi etter ordinære avskrivningsregler for driftsmidler som har vært omfattet av skatteloven § 14-51, vil være en rimeligere løsning for den skattepliktige. Det vil være en administrativ fordel å benytte gjenstående skattemessig verdi slik de fremkommer i skattemeldingen ved utgangen av inntektsåret 2022.

Departementet viser til at Skatteutvalget i NOU 2022: 20 pekte på at grunnrenteskatter bør benyttes i så stor utstrekning som mulig. Utvalget omtalte samtidig overgangsordninger ved innføring av grunnrenteskatt:

Hvis det deretter innføres en grunnrenteskatt, vil nåværende eiere påføres et økonomisk tap, forutsatt at de har kjøpt sin del av virksomheten ut fra en forventning om at gjeldende skatteregler vil ligge fast. Grunnrenteskatten vil fremdeles virke nøytralt på fremtidige investeringsbeslutninger i den aktuelle næringen, men tapet som påføres nåværende eiere, vil likevel kunne oppleves urimelig. En kan begrense tapet til nåværende eiere dersom gjenværende økonomisk verdi av fysiske driftsmidler i virksomheten hensyntas i beregningen av fremtidig grunnrenteskatt, enten ved at verdien av driftsmidlene inngår i avskrivnings- og friinntektsgrunnlaget (periodisert skatt) eller ved at verdien av driftsmidlene utgiftsføres umiddelbart (kontantstrømskatt). Da vil staten kompensere for den delen av historiske investeringskostnader som relaterer seg til fremtidig driftsinntekt, som nå blir grunnrenteskattepliktig.

Det vises videre til omtalen av behandlingen av eksisterende vindkraftanlegg i punkt 5.4, og at det er flere forhold som må avveies ved utforming av overgangsordninger. Behandlingen av historiske investeringer vil ikke påvirke selskapenes insentiv til nye vindkraftinvesteringer, men kan påvirke grunnrenteskatten for eksisterende eiere, avhengig av utformingen og hvor stor restverdi av driftsmidlene som gjenstår. For historiske investeringer foreslår departementet tilpasninger både gjennom nivået på inngangsverdien og periodiseringen av fradraget, herunder kompensasjon for avskrivninger over tid.

Inngangsverdi for historiske investeringer

Enkelte høringsinstanser ønsker «full kompensasjon» til eiere ved innføring av grunnrenteskatt, og flere har foreslått alternative inngangsverdier, som opprinnelig skattemessig verdi, historisk kostpris, markedsmessig verdi eller gjenanskaffelsesverdi. Fornybar Norge påstår i sitt høringssvar at begge alternativer i høringsnotatet vil bryte med nøytraliteten i kontantstrømskatten.

Departementet presiserer at det med nøytralitet i denne sammenhengen siktes til virkningen grunnrenteskatten vil ha for selskapenes fremtidige investeringsbeslutninger. Behandlingen av historiske investeringer, herunder fastsettingen av inngangsverdi, vil ikke påvirke selskapenes insentiver til å foreta nye vindkraftinvesteringer.

Departementet bemerker videre at dersom inngangsverdien ble satt til markedsverdien av vindkraftanlegget («full kompensasjon»), ville inngangsverdien reflektert nåverdien av fremtidig kontantstrøm i anlegget og dermed medført at det også ble gitt fradrag for grunnrenten i virksomheten. Med inngangsverdi lik markedsverdien av anlegget ville provenyet fra grunnrenteskatten i eksisterende anlegg bli tilnærmet null over tid. Også de andre forslagene ville gitt vesentlig høyere inngangsverdi enn i departementets forslag i høringsnotatet og dermed redusert provenyet.

Samtidig erkjenner departementet at det i overgangen til grunnrenteskatt er en utfordring at investeringer er foretatt og avtaler er inngått, og at det er flere hensyn som taler for overgangsordninger for historiske investeringer. I den utstrekning fradrag for historiske investeringer er lavere enn gjenanskaffelseskostnaden av driftsmidlene, vil det isolert sett utgjøre en forskjell mellom eksisterende og nye driftsmidler. Det vises til at det foreslås romslige overgangsordninger for historiske investeringer. Avveiningene er nærmere redegjort for i punkt 5.4.

Departementet mener at inngangsverdien for historiske investeringer i grunnrenteskatten bør baseres på skattemessig gjenstående verdi. Det vil si den verdien av driftsmidlet som gjenstår etter at avskrivninger er trukket fra. Dette er en kjent skattemessig størrelse, og så lenge de foregående avskrivningene har reflektert driftsmidlets økonomiske verdifall, vil det være et samsvar mellom skattemessig gjenstående verdi og gjenværende økonomisk verdi av driftsmidlet.

Å sette inngangsverdien til skattemessig gjenstående verdi er samme løsning som ble valgt både ved innføring av grunnrenteskatt på vannkraft i 1997 og ved overgangen til kontantstrømskatt i 2021, samt ved innføring av grunnrenteskatten på havbruk. For vannkraft var det en utfordring at historisk kostpris ikke var kjent for alle driftsmidler. Selskapene fikk dermed mulighet til å velge om kostprisen skulle baseres på historisk kostpris eller en estimert gjenanskaffelseskostnad som ble sjablongmessig beregnet av NVE. Uansett om selskapene valgte historisk kostpris eller gjenanskaffelseskostnad, skulle inngangsverdien reduseres med skattemessige avskrivninger i eiertiden frem til og med inntektsåret 1996.

For vindkraft er historisk kostpris en kjent størrelse, og denne vil være gjenstand for skattemessige avskrivninger tilsvarende som for vannkraft. En del driftsmidler i vindkraftnæringen har imidlertid hatt lineære avskrivninger over fem år, jf. skatteloven § 14-51. For anlegg som har hatt slike forserte avskrivninger, kan gjenstående skattemessig verdi for driftsmidlene være lav, og i noen tilfeller lik null. Raske avskrivninger har vært en fordel for selskapene i alminnelig selskapsskatt, men den relativt lave skattemessige gjenstående verdien vil være en ulempe dersom denne benyttes som inngangsverdi i grunnrenteskatten. Mange av høringsinstansene peker derfor på at for disse driftsmidlene bør minimum det lempeligere alternativet i høringsnotatet legges til grunn, der inngangsverdien for disse investeringene fastsettes etter ordinære saldoavskrivninger.

Departementet legger vekt på at investeringskostnader utgjør en vesentlig del av samlede kostnader for vindkraftanlegg. Departementet foreslår at inngangsverdien for disse beregnes som om de hadde vært avskrevet etter ordinære saldoregler. Dette anslås å medføre vesentlig reduksjon av provenyet fra grunnrenteskatten de første årene etter innføring, se punkt 7.1.

Når forslaget for noen investeringer medfører økt inngangsverdi som fradragsføres i grunnrenteskatten, må tilsvarende økning gjøres i avskrivningsgrunnlaget for grunnrenterelatert selskapsskatt som fradragsføres i grunnrenteinntekten, se punkt 5.9, der økningen avskrives i tråd med saldoreglene. Dette sikrer at avskrivningen for historiske investeringer over tid får effekt mot den effektive grunnrenteskatten på 35 pst.

Fradrag for historiske investeringer mot en høyere skattesats kan gi selskapene insentiv til å redusere skattemessige avskrivninger for inntektsåret 2023 og flere inntektsår tilbake i tid. Etter skatteforvaltningsloven § 9-4 kan skattepliktig selv endre opplysninger i tidligere leverte skattemeldinger for inntektsskatt inntil tre år etter leveringsfristen. En slik endring kan være interessant for anlegg omfattet av de ordinære saldoavskrivningsreglene. For skattepliktig som for disse inntektsårene ikke har avskrevet driftsmidlene med maksimale satser, nedjusteres derfor inngangsverdien som om maksimale saldoavskrivningssatser var benyttet. Dersom inngangsverdien nedjusteres, må tilsvarende nedjustering gjøres i grunnlaget for avskrivninger i grunnrenterelatert selskapsskatt som fradragsføres i grunnrenteinntekten.

Eventuell opp- eller nedjustering av inngangsverdien får også betydning for skattemessig inngangsverdi ved beregning av gevinst eller tap ved realisasjon eller opphør.

Departementet foreslår at historiske investeringer i veier, oppstillingsplasser og andre ikke-avskrivbare driftsmidler som er aktivert, men ikke realisert før inntektsåret 2024, inngår i grunnrenteskatten og fradragsføres ved realisasjon, tilsvarende som i alminnelig inntekt. Ved opphør av vindkraftvirksomheten gjennomføres det et gevinst- og tapsoppgjør med virkning for grunnrenteinntekten, se punkt 5.6.3.

Periodisering av fradraget for historiske investeringer

Enkelte høringsinstanser har foreslått at inngangsverdien av historiske investeringer fradragsføres umiddelbart. Andre høringsinstanser har pekt på at dersom inngangsverdien skal avskrives, bør det også gis fradrag for en friinntekt, som kompenserer for verditapet ved at investeringer avskrives over tid, i stedet for å utgiftsføres umiddelbart.

For nye investeringer innebærer grunnrenteskatten at det skal gis direkte fradrag for hele investeringskostnaden. En tilsvarende løsning for historiske investeringer ville vært at inngangsverdien kunne fradragsføres i sin helhet i 2024. Det ville imidlertid ført til svært store fradrag og negativ grunnrenteinntekt i 2024, som selskapene kunne fremføre til fradrag i påfølgende år. Med en slik løsning ville det tatt lang tid før grunnrenteskatten ga proveny til staten.

Etter departementets vurdering er det mer hensiktsmessig at inngangsverdien kan avskrives over tid gjennom saldoavskrivninger. Det er et kjent element i skattesystemet generelt, men også i grunnrenteskatten for vannkraft, der investeringer foretatt før omleggingen til kontantstrømskatt i 2021 fortsatt blir avskrevet over tid. I grunnrenteskatten på havbruk blir også skattemessig restverdi av historiske investeringer fradragsført over tid, i tråd med alminnelige avskrivningsregler.

Et alternativ til direkte utgiftsføring, som er ekvivalent i nåverdi, er avskrivninger over tid, samtidig som selskapet kompenseres for at de må vente på fradragene. Denne kompensasjonen kan kalles «venterente», og vil tilsvare friinntekten i grunnrenteskatten for vannkraft for de historiske investeringer som fortsatt avskrives. For havbruk er det ikke foreslått en slik venterente for historiske investeringer som kommer til fradrag gjennom avskrivninger, men grunnrenteskattepliktig havbruksvirksomhet er heller ikke like kapitalintensiv som vindkraft.

Departementet foreslår å innføre et fradrag for venterente for historiske investeringer. Venterenten foreslås beregnet på gjenstående verdi ved utgangen av foregående inntektsår. Denne multipliseres med risikofri rente, justert til renten etter skatt på alminnelig inntekt. Det vil gjøre at nåverdien av avskrivningene og venterenten tilsvarer verdien ved umiddelbart fradrag for inngangsverdien i 2024. Fradraget for venterente vil bare inngå i grunnrenteinntekten, ikke i grunnrenterelatert selskapsskatt. Venterenten vil dermed ha effekt mot formell grunnrenteskattesats på 44,9 pst. Fradrag for en slik venterente vil styrke lønnsomheten for eksisterende vindkraftanlegg og redusere provenyet fra grunnrenteskatten ytterligere.

Det er bare aktuelt å beregne venterente for historiske investeringer. Nye investeringer utgiftsføres umiddelbart og skal dermed ikke kompenseres for at fradragene kommer over tid.

Illustrasjon av virkningen for eksisterende vindkraftanlegg

De omtalte forslagene til overgangsordninger for historiske investeringer bidrar til å dempe effekten for selskapene ved innføring av grunnrenteskatt for eksisterende vindkraftanlegg. Samtidig er en hovedegenskap ved grunnrenteskatten at den tilpasser seg lønnsomheten i ulike anlegg. I figur 5.1 illustreres effekten av regjeringens forslag for et tenkt vindkraftanlegg som er i drift før grunnrenteskatten innføres. Historiske kostnader og inntekter er ikke relevante ved vurdering av fremtidig lønnsomhet, og figuren viser derfor selskapenes nåverdi av fremtidig kontantstrøm etter skatt i tre tilfeller med ulik lønnsomhet. I det midterste tilfellet er det forutsatt at vindkraftanlegget hadde marginal lønnsomhet ved investeringsbeslutning i 2019 og kun skatt på alminnelig inntekt. Samlet investeringskostnad for alle tre tilfeller er forutsatt til 1 000 mill. kroner fordelt på årene 2019 og 2020. For det marginale tilfellet med kun skatt på alminnelig inntekt er nåverdien av fremtidig kontantstrøm fra og med 2024 på vel 1 100 mill. kroner. For å illustrere effekten for et ulønnsomt tilfelle og effekten ved høy lønnsomhet, er lønnsomheten gjort variabel ved å henholdsvis redusere og øke kraftprisen med 10 øre/kWh. I de grå søylene vises selskapenes nåverdi ved bare alminnelig selskapsskatt, de røde søylene viser nåverdien når produksjonsavgiften inkluderes, mens de blå søylene viser nåverdien når også den foreslåtte grunnrenteskatten inkluderes.

Forstørr bilde

¹ Variasjonen i lønnsomhet fra marginal investering er gjort ved å redusere og øke kraftprisen med 10 øre/kWh.

Kilde: Finansdepartementet.

For det tenkte vindkraftanlegget vil den foreslåtte avskrivningen av inngangsverdien for historiske investeringer, øke selskapenes nåverdi etter skatt med om lag 170 mill. kroner. Av dette utgjør forskjellen mellom skattemessig gjenstående verdi ved lineære avskrivninger og den foreslåtte lempeligere løsningen om lag 60 mill. kroner. I tillegg øker forslaget om venterente selskapenes nåverdi etter skatt med om lag 50 mill. kroner.

For det marginale tilfellet vil fremtidig nåverdi for selskapene reduseres, men fremtidig nåverdi tilsvarer fortsatt om lag 90 pst. av den historiske investeringskostnaden. Virksomheten vil dermed ha muligheter til å betjene gjeld selv ved høy lånefinansiering.

For det illustrerte ulønnsomme tilfellet, er det produksjonsavgiften som gir negativ effekt for selskapene gjenværende verdier, siden denne ikke tilpasses lønnsomheten. Når grunnrenteskatt også inkluderes, øker selskapenes nåverdi av gjenværende kontantstrøm, blant annet fordi produksjonsavgiften kan trekkes fra krone for krone i fastsatt grunnrenteskatt.

Jo høyere lønnsomheten i anleggene blir, jo større verdier vil tilfalle fellesskapet. Dette blir særlig tydelig for tilfellet med høy lønnsomhet. Figur 5.1 illustrerer også at med økende kraftpriser vil selskapenes gjenværende verdier styrkes, samtidig som grunnrenteskatten bidrar til at fellesskapet mottar en del av verdiøkningen. Dette er i tråd med hensikten bak regjeringens forslag om at verdier ved utnyttelse av fellesskapets naturressurser bør deles med lokalsamfunn og fellesskapet.

Oppsummering av departementets forslag

Departementet foreslår at historiske investeringer skal kunne fradragsføres i grunnrenteinntekten. Departementet presiserer at tilknytningskriteriet, og dermed vilkåret for fradragsrett, er det samme for historiske investeringer som for nye. Retten til fradraget er dermed den samme. Det er tidfestingen og behandlingen av fradraget som er forskjellig. For historiske investeringer gis det avskrivninger og venterente, mens det gis direkte fradrag for nye.

For investeringer omfattet av ordinære saldoavskrivningsregler settes inngangsverdien lik saldoverdier ved utgangen av inntektsåret 2023. For investeringer omfattet av de raske lineære avskrivningene, jf. skatteloven § 14-51, beregnes inngangsverdien som om de hadde vært avskrevet etter ordinære saldoregler. Det foreslås at inngangsverdien fradragsføres i grunnrenteskatten etter de samme reglene som for saldoavskrivninger i alminnelig inntekt.

Departementet foreslår også en venterente, et fradrag som kompenserer for at inngangsverdien fradragsføres over tid gjennom avskrivninger.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 tredje ledd bokstav a nr. 3.

Forholdet til Grunnloven § 105 og Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen tilleggsprotokoll 1 artikkel 1

Flere høringsinstanser, herunder Advokatfirmaet Haavind AS, Fornybar Norge, Fred. Olsen Renewables AS, Raudfjell Vind AS, Taaleri Energia Funds Managementog Tromsø Vind AS viser til et notat utarbeidet av advokatfirmaene Haavind, Schjødt, Simonsen Vogt Wiig og Thommessen. Der vises det blant annet til forbudet mot ekspropriasjon uten full erstatning i Grunnloven § 105. Notatet reiser spørsmål ved om innføring av den foreslåtte grunnrenteskatten på landbasert vindkraft kan være i strid med likhetsprinsippet i § 105, samt vernet av eiendomsretten i Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) tilleggsprotokoll 1 artikkel 1 (P1-1). Det er vist til at flere anlegg kan få vanskeligheter med å betjene sine låneforpliktelser dersom staten inndrar over halvparten av kontantstrømmen før renter og avdrag, jf. KPMGs rapport. På denne bakgrunnen ber blant annet Fornybar Norge om at eksisterende vindkraftanlegg unntas grunnrenteskatt.

Departementet viser til at innvendinger knyttet til konfiskasjon og forbudet mot ekspropriasjon i Grunnloven § 105 også ble fremsatt under høringen av regjeringens forslag om grunnrenteskatt på havbruk. I lys av høringsinnspillene foretok departementet en vurdering av disse spørsmålene i Prop. 78 LS (2022–2023), se særlig punkt 5.3. Etter departementets syn var forslaget om grunnrenteskatt på havbruksnæringen verken i strid med Grunnloven § 105 eller EMK P1-1. Det er de samme momentene og hensynene som gjør seg gjeldende i denne saken, og departementet kan ikke se at forhold ved vindkraftnæringen skal føre til en annen konklusjon.

Det sentrale etter Grunnloven § 105 er at skatteregler må utformes på en rasjonell måte etter Stortingets syn, og ikke i strid med de likhets- og rettferdighetsprinsipper som bestemmelsen gir uttrykk for. Det er en svært høy terskel for at en skatt skal kunne anses å være i strid med Grunnloven § 105. Selv ved innføring av en grunnrenteskatt, vil mange prosjekter ha en gjenstående kontantstrøm til å dekke sine låneforpliktelser, se over i dette punktet. Effektene for det enkelte anlegg vil riktignok variere, blant annet avhengig av volum og prisnivå i prissikringer. Departementet kan likevel ikke se at innføring av grunnrenteskatten er i strid med Grunnloven § 105.

Det samme gjelder Den europeiske menneskerettskonvensjonen tilleggsprotokoll 1 artikkel 1 (EMK P1-1). Etter Den europeiske menneskerettsdomstolens praksis har statene et betydelig handlingsrom for å treffe skattevedtak. I denne sammenhengen vises det til at kraftutvinning fra vannkraft har vært grunnrentebeskattet siden 1997, og at forslaget om grunnrenteskatt på landbasert vindkraft hviler på de samme prinsipper som i vannkraft, både i begrunnelse og utforming.

Forholdet til EØS-avtalens bestemmelser om etableringsrett og fri kapitalbevegelse

Advokatfirmaet Haavind AS mener den foreslåtte grunnrenteskatten vil kunne stride mot EØS-rettens bestemmelser om etableringsrett og fri kapitalbevegelse. Som begrunnelse vises det til at vindkraftselskaper med produksjonen bundet til langsiktige fastprisavtaler i hovedsak er eid av utenlandske investorer. Et skatteregime som ikke gjør tilpasninger for vindparker med produksjonen bundet til langsiktige fastprisavtaler, kan derfor utgjøre en indirekte forskjellsbehandling av utenlandske virksomheter.

Etter departementets vurdering vil en grunnrenteskatt på landbasert vindkraft ikke være i strid med EØS-avtalens bestemmelser om fri bevegelse. Det forhold at en beskatningsregel, på grunn av eierforhold i en næring, i praksis kan komme til anvendelse i ulik grad for nasjonalt eide og utenlandsk eide foretak, kan etter departementets oppfatning ikke i seg selv innebære at regelen er i strid med etableringsretten eller retten til fri kapitalbevegelse.

I C-75/18 Vodafone tok EU-domstolen stilling til om Ungarns progressive skatteregel på området for telekommunikasjon forskjellsbehandlet selskap som var hjemmehørende i Ungarn, med selskap som var hjemmehørende i en annen medlemsstat. Domstolen uttalte at selv om lovgivningen innebar at en større andel skatt ville bæres av utenlandske skattytere, skyldtes dette forhold ved det aktuelle markedet og ikke lovgivningen.

Departementet viser for øvrig til vurderingen av bunnfradraget for grunnrenteskatten på havbruk i Prop. 78 LS (2022–2023) punkt 5.7.10 og forholdet til de fire friheter. Flere av momentene som er vektlagt i denne vurderingen støtter opp under departementets konklusjon om at virkningene av grunnrenteskatt også for vindkraftanlegg med langsiktige fastprisavtaler ikke vil være i strid med EØS-retten.

For øvrig viser departementet til at det ved innføringen av grunnrenteskatten foreslås flere overgangsordninger, herunder en tilpasning for inngåtte, langsiktige fastprisavtaler. Grunnrenteskattens effekt på kontantstrømmen i det enkelte vindkraftanlegg kan variere, blant annet på bakgrunn av prisnivået i prissikringer. Ved overgangen til grunnrenteskatt foreslås det at fysiske og finansielle prissikringsavtaler inngått før 28. september 2022 skal hensyntas ved beregning av grunnrenteinntekt, jf. punkt 5.6.1. Det foreslås også at gjenstående verdi av historiske investeringer skal komme til fradrag i grunnrenteinntekten ved saldoavskrivninger og venterente, jf. over i dette punktet. For anlegg som har svak lønnsomhet på grunn av ugunstig prissikring eller kostnadsoverskridelser ved utbygging, bidrar overgangsreglene til at disse forholdene hensyntas helt eller delvis i fastsettelsen av grunnrenteinntekten, jf. punkt 7.2.

5.7.4 Kostnader pådratt i byggetiden

Forslaget til fradrag for driftskostnader i høringsnotatet innebar at vindkraftanlegget må være satt i produksjon før skattepliktig kan kreve fradrag for driftskostnader og investeringer som omfattes av fradragsbestemmelsene. Problemstillingen er tilsvarende i grunnrenteskatten for vannkraft, der ordlyden i skatteloven § 18-3 tredje ledd bokstav a nr. 1 er til hinder for kostnadsfradrag før vannkraftverket er satt i produksjon. Etter nr. 4 kan imidlertid kostnader etter § 18-3 tredje ledd bokstav a, og som er pådratt i byggetiden fra og med inntektsåret 2008, føres til fradrag i inntektsåret, forutsatt at det foreligger kostnader knyttet til kraftverket som skal behandles som en del av kostprisen etter bokstav b annet punktum.

Departementet foreslo en tilsvarende fradragsrett i grunnrenteskatten for landbasert vindkraft for kostnader pådratt i byggeperioden.

Buheii Vindkraft AS og Tysvær Vindpark AS mener det bør presiseres at utviklingskostnader vil være umiddelbart fradragsberettiget for grunnrenteskatteformål. Det vises til at utviklingskostnader normalt aktiveres som anlegg under utførelse fra det tidspunkt det er sannsynlig at det vil bli et driftsmiddel (tidspunkt for aktiveringsplikt), og at slike kostnader vil generere negativ grunnrente frem til utløpet av byggeperioden.

Troms Kraft AS viser til at det er uklart hvordan departementet mener kostnader i utredningsfasen skal behandles. Det vises til at det vil påløpe relevante kostnader før konsesjon er mottatt og investeringsbeslutning er fattet. Slike kostnader må også komme til fradrag i grunnrenteinntekt, på linje med investeringskostnader og løpende driftskostnader.

Departementet viser til at man for vannkraftverk innførte fradragsrett for kostnader pådratt i byggetiden etter forslag i Ot.prp. nr. 1 (2008–2009), av hensyn til nøytralitet. Når investeringskostnaden er pådratt, er skattepliktig avskåret fra en alternativ investering og avkastning av midlene. Departementet foreslo derfor at den skattepliktige kan beregne et fradrag i grunnrenteinntekten for pådratte driftskostnader i kraftverkets byggeperiode, altså før verket genererer inntekter fra kraftproduksjon, jf. skatteloven § 18-3 tredje ledd bokstav a nr. 4.

Etter departementets vurdering gjør de samme hensynene seg gjeldende i byggeperioden for vindkraftanlegg. Departementet fastholder forslaget om en bestemmelse tilsvarende som for vannkraft. Bestemmelsen innebærer fradragsrett for kostnader etter skatteloven § 18-10 tredje ledd bokstav a som er pådratt i byggetiden. Samtidig er det ikke grunnlag for at flere kostnader skal være fradragsberettiget i byggeperioden i grunnrenteskatten for landbasert vindkraft enn i grunnrenteskatten for vannkraft. De kostnadene det kan være aktuelt å kreve fradrag for i byggeperioden, vil være av samme art som kostnader som fradras ved den løpende beregningen av grunnrenteinntekt. De aktuelle kostnadene som omfattes av forslaget, må derfor ha den nødvendige tilknytningen til fremtidig produksjon ved det aktuelle kraftanlegget.

Det må avklares hva som skal anses som «byggetiden». Etter departementets syn gjør de samme vurderinger og hensyn seg gjeldende som ble omtalt i Ot.prp. nr. 1 (2008–2009) punkt 9.3.2.4. Der la man til grunn aktiveringstidspunkt for investeringene som tidligste tidspunkt for pådratte kostnader i byggetiden. Departementet fastholder at det samme bør legges til grunn for landbaserte vindkraftanlegg. Det betyr at skjæringspunktet settes til tidspunktet da den skattepliktige aktiverer investeringskostnader for anlegget i den alminnelige selskapsskatten.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 tredje ledd bokstav a nr. 4.

5.7.5 Fordeling av kostnader med tilknytning til flere vindkraftanlegg og annen virksomhet

Skattepliktig kan ha kostnader som er felles for flere vindkraftanlegg, eksempelvis ulike former for kostnader til administrasjon. Videre kan skattepliktig drive annen virksomhet i tillegg til grunnrenteskattepliktig vindkraft, for eksempel vannkraftproduksjon, nettvirksomhet eller kraftsalg. I slike tilfeller kan det oppstå spørsmål om hvilke kostnader som er knyttet til den grunnrenteskattepliktige vindkraftvirksomheten, og dermed er fradragsberettiget i grunnrenteinntekten.

I grunnrenteskatten for vannkraft er det i skatteloven § 18-3 tredje ledd a nr. 1 fjerde og femte punktum innført regler for fordeling av kostnader som er til nytte i flere kraftverk, og for kostnader som er til nytte for kraftproduksjonen og skattepliktiges øvrige virksomhet. I høringsnotatet foreslo departementet tilsvarende regler for kostnadsfordeling i grunnrenteskatten for landbasert vindkraft. Høringsinstansene har ikke kommet med merknader til løsningen i høringsforslaget.

Departementet fastholder forslaget om tilsvarende kostnadsfordeling som i grunnrenteskatten for vannkraft. I likhet med reglene i grunnrenteskatten for vannkraft, foreslår departementet at kostnader som er til nytte ved produksjonen i flere vindkraftanlegg som skattepliktig driver, skal fordeles på en måte som er egnet til å gi samsvar mellom kostnadsandel og nytte for hvert vindkraftanlegg. En tilsvarende regel foreslås for kostnader som kan knyttes til både den grunnrenteskattepliktige vindkraftvirksomheten og skattepliktiges øvrige virksomhet.

Departementet presiserer at det ikke er tale om en felleskostnad dersom en utgift påviselig er knyttet til ett vindkraftanlegg, for eksempel utgifter til vedlikehold. Tilsvarende skal fradragsberettigede kostnader for vindkraft holdes adskilt fra fradragsberettigede kostnader for vannkraft, dersom kostnaden ikke er tilknyttet begge virksomheter.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 tredje ledd bokstav a nr. 1 femte og sjette punktum.

5.7.6 Finanskostnader, utsatt betaling og leasing

Finanskostnader

I høringsforslaget viste departementet til at det ikke er grunnlag for fradrag for lånerenter og andre finanskostnader i en kontantstrømskatt, fordi hele investeringskostnaden kommer til fradrag det året kostnaden aktiveres. Det ble derfor foreslått at slike kostnader ikke kan fradras i grunnrenteskatten.

Aneo AS viser til at forslaget ikke innebærer utbetaling av negativ grunnrente ved neste skattetermin eller samordning. Dette vil resultere i at skatten ikke vil virke nøytralt. På bakgrunn av dette er det viktig at faktiske finanskostnader blir inkludert i grunnlaget for fradrag mot grunnrenten. Også Alta Kraftlag SA viser til at finanskostnader bør kunne fradragsføres dersom det ikke legges opp til utbetaling av skattemessig underskudd.

Buheii Vindkraft AS, Finnmark Kraft AS, Hamnefjell Vindkraft AS og Tysvær Vindpark AS mener det bør tillates fradrag for finanskostnader, alternativt at det innføres en ordning der det beregnes en friinntekt som tilsvarer finanskostnader.

Odal Vindkraftverk AS mener, som et minimum, at finanskostnader knyttet til vindkraftanlegg som er besluttet og låneopptak foretatt før den 28.09.2022, må kunne fradragsføres i grunnrenteinntekten.

Varanger Kraft AS viser til at dersom det ikke legges opp til reell kontantstrømskatt eller skjerming av normal avkastning, vil den foreslåtte innretningen for rentekostnader ikke være investeringsnøytral. Ved en eventuell innføring av departementets foreslåtte utforming må det derfor gis fradrag for lånerenter.

Motsatt er Norges Miljøvernforbund svært kritisk til fradrag for finanskostnader, og viser til Tax Justice Norge sin rapport, som blant annet beskriver at fradragsberettigede gjeldsrenter kan brukes som et middel for overskuddsflytting fra høyskatteland/-regimer, til land eller skattesystemer med lavere sats.

Departementet viser til at lånerenter og andre finanskostnader i utgangspunktet fradragsføres i skatt på alminnelig inntekt. Enkelte begrensninger gjelder også her, som rentebegrensning i skatteloven § 6-41 og reglene om interessefellesskap i skatteloven § 13-1. Fradragsretten i alminnelig inntekt må imidlertid ses i sammenheng med at renteinntekter er skattepliktig inntekt for långiver, med samme skattesats for norske skattytere. For et selskap med lån vil fravær av fradrag for lånekostnader være et av flere forhold som vil medføre en forskjell i det skattemessige resultatet for henholdsvis grunnrenteskatten og selskapsskatten.

Departementet fastholder vurderingen om at finanskostnader ikke skal komme til fradrag i en kontantstrømskatt. I en kontantstrømskatt kan investeringen utgiftsføres umiddelbart, og eventuell negativ grunnrenteinntekt fremføres med et tillegg av rente. Et ytterligere fradrag i grunnrenteskatten for kostnader til kapitalbinding eller gjeldsfinansiering, som lånerenter, har da ingen faglig begrunnelse. Departementet vil også påpeke at det ikke er fradrag for finanskostnader i grunnrenteskattene for vannkraft og havbruk, som også er utformet som kontantstrømskatter. Det er ikke særskilte forhold som tilsier en annen løsning for grunnrenteskatten for landbasert vindkraft.

Som omtalt i punkt 2.4 er det store variasjoner i belåningsgrad mellom vindkraftselskapene, og belåningsgraden er særlig høy for en del av de utenlandskeide selskapene. Et fradrag for renter i eksisterende låneavtaler ville ha ulik effekt for selskapene, og størst effekt for selskap som har valgt høy grad av lånefinansiering av prosjekt, fremfor egenkapitalfinansiering. Gitt utformingen av grunnrenteskatten på vindkraft ellers, vil etter departementets syn et fradrag for lånerenter gi en uforholdsmessig fordel til selskaper som har valgt høy grad av lånefinansiering, fremfor egenkapitalfinansiering. Eksisterende anlegg er også ivaretatt gjennom overgangsordninger som beskrevet i punkt 5.4.

Departementet viser til forslag til skatteloven § 18-10 tredje ledd bokstav a nr. 1 tredje punktum.

Utsatt betaling

Ved kjøp eller leie av en innsatsfaktor kan betalingsvilkår for drifts- og investeringskostnader inneholde et element av utsatt betaling/kreditt, som selger skal kompenseres for. Det samme prinsipielle utgangspunktet gjelder for rentekostnader ved utsatt betaling som for finanskostnader. I en nøytral grunnrenteskatt skal inntekter og kostnader inngå med beløp som tilsvarer nåverdien av inntekten/kostnaden. Det gis umiddelbare fradrag på det tidspunktet driftskostnaden pådras eller investeringskostnader aktiveres etter reglene for alminnelig inntektsskatt. Dersom det gis fradrag for den fulle kjøpsprisen når kostnaden pådras/aktiveres, selv om betaling først skjer i en senere periode, vil et kredittelement ha fellestrekk med rentekostnader, som ikke er fradragsberettiget i grunnrenteskatten.

Ved ordinære forretningsvilkår mellom uavhengige parter vil betalingsutsettelsen og kredittelementet være moderat. Det er da ikke hensiktsmessig å skille ut kredittelementet i kostnader som er fradragsberettigede i grunnrenteskatten. Dersom betalingsutsettelsen/kreditten blir vesentlig, for eksempel ved lang betalingsutsettelse eller kjøp på avbetaling, kan kredittelementet utgjøre en større del av kjøpsprisen. I slike tilfeller må rentekostnaden skilles ut fra kjøpsprisen, slik at fradraget i grunnrenteskatten tilsvarer kjøps-/leieprisen ved ordinære betalingsvilkår ved umiddelbart oppgjør.

Departementet foreslår derfor at det ikke gis fradrag for rentekostnader der betalinger utsettes ut over det som kan anses som ordinære forretningsvilkår mellom uavhengige parter. Tilsvarende regler er innført i grunnrenteskatten på havbruk.

Leie/leasing av driftsmidler der leietager anses som skattemessig eier

Av ulike grunner kan skattyter velge å leie driftsmidler i stedet for å eie dem. I noen tilfeller kan leie-/leasingavtaler, etter en konkret vurdering, innebære en så stor overføring av rettigheter, plikter og risiko at leietager anses som skattemessig eier.

I skatt på alminnelig inntekt skal den leietager som også er skattemessig eier, aktivere en kjøpesum og avskrive summen i tråd med saldoavskrivningsreglene. Kjøpesummen for leietager kan i slike tilfeller fastsettes som summen av nominelle leiebetalinger over leasingperioden, uten at det er krav om å skille ut renteelementet eller beregne nåverdi av leiebetalingene.

For denne type leasingavtaler vil regnskapsstandarder ha krav om balanseføring av nåverdien av leiebetalingene, der rentekostnaden i leiebetalingene skilles ut. En vesentlig del av leiebetalingene kan i slike tilfeller være rente-/kredittkostnader. Summen av nominelle leiebetalinger vil dermed ikke tilsvare kostpris/markedsverdi for driftsmiddelet, men kan være vesentlig høyere. Problemstillingen ble ikke omtalt i høringsnotatet.

I tilfeller der leietager anses som skattemessig eier av leasinggjenstanden, foreslår departementet at fradraget i grunnrenteskatten for leietager fastsettes lik kostprisen/markedsverdien av driftsmiddelet eksklusiv rentekostnader. Dette er best i tråd med den foreslåtte behandlingen av finanskostnader og kredittelement i grunnrenteskatten for øvrig. Kostprisen/markedsverdien av driftsmiddelet kan fradragsføres i grunnrenteskatten i tråd med reglene omtalt for driftsmidler i grunnrenteskatten, se punktene 5.7.2 og 5.7.3. Den delen av leiebeløpene som reflekterer rente-/kredittkostnader, vil ikke være fradragsberettiget i grunnrenteskatten. Eventuelle deler av leiebeløpet som reflekterer drifts- og vedlikeholdskostnader, må også skilles ut og kan fradragsføres umiddelbart i grunnrenteskatten som løpende driftskostnader. Tilsvarende regler er innført i grunnrenteskatten på havbruk.

5.7.7 Salgs- og markedsføringskostnader

Det er i avsnitt 5.6.1 ovenfor foreslått at årlige brutto salgsinntekter i grunnrenteskatten etter hovedregelen skal beregnes ut fra spotmarkedsprisen time for time. Det er ikke behov for markedsføring eller salgsinnsats for å omsette kraften i spotmarkedet. Dermed ble det foreslått i høringsforslaget at det ikke skulle gis fradrag i grunnrenteskatten for salgs- og markedsføringskostnader.

Departementet la i høringsnotatet til grunn at det heller ikke skal gis fradrag for salgskostnader for kontrakter som omfattes av unntaksbestemmelsene for eksisterende kraftavtaler inngått før 28. september 2022, samt fastprisavtaler hvor kraften vil verdsettes til kontraktspris.

Flere høringsinstanser fra næringen, blant annet Odal Vindkraftverk AS, er uenige. De mener at det bør gis fradrag for salgs- og markedsføringskostnader.

Aneo AS mener at det bør gis fradrag for alle kostnader som etter Aneos oppfatning er relevante for å oppnå grunnrenteinntekten, for eksempel juridiske og økonomiske tjenester tilknyttet salg av kraft.

Ernst & Young Advokatfirma AS (EY) mener eier av vindkraftverk bør få fradrag for kostnader til å forhandle frem kontrakter når prisen for grunnrenteskatteformål fastsettes til kontraktsprisen, og at reglene om grunnrenteskatt på vannkraft bør endres tilsvarende. EY peker på at kostnader til å forhandle frem kontrakter er fradragsberettigede i særskatten for petroleum, og viser også til lempeligere løsninger i forslaget til grunnrenteskatt på havbruk. EY mener at det er uheldig at det er forskjeller i reglene som ikke er godt faglig begrunnet, og at dette er til hinder for en ensartet praktisering og kamuflerer at noen bransjer skattlegges hardere enn andre basert på andre forhold enn skattesats.

Fornybar Norge mener det vil være i strid med prinsippet om nøytralitet, dersom det ikke gis fradrag for salgs- og markedsføringskostnader. Advokatfirmaet DLA Piper Norway DA, Fosen Vind DA,Renantis Norway AS og Statkraft AS viser til tilsvarende i sine høringstilsvar.

Departementet fastholder at kostnader til salg og markedsføring ikke skal være fradragsberettiget i grunnrenteinntekten.

Departementet peker på at kraft er et homogent standardprodukt, og at i spotmarkedet vil salgskostnader som regulært følger av kraftproduksjonen være lave.

For unntaksbestemmelsene kan man argumentere for at visse kostnader knyttet til salg burde være fradragsberettiget. Slike kostnader vil trolig i de fleste tilfeller være lave sammenlignet med totalverdien av salgsavtalene. Departementet vil videre peke på at når det gjelder kostnader til salg av kraft som omfattes av forslaget om kontraktsunntakene som omtalt under punkt 5.6.1, vil slike kostnader være administrativt krevende å avgrense fra øvrige kostnader i selskapene.

Dersom en vindkraftprodusent også velger å selge kraft i sluttbrukermarkedet, vil denne aktiviteten være utenfor grunnrenteskatteområdet. Kostnader til salg og markedsføring vil da ikke være fradragsberettiget samtidig som mer-/mindreinntekter ved salg til sluttbruker ikke vil inngå i grunnrenteinntekten.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 tredje ledd bokstav a nr. 1 tredje punktum.

5.7.8 Skatter og avgifter

I høringsnotatet foreslo departementet å gi fradrag i grunnrenteinntekten for kommunal utskrevet eiendomsskatt for vindkraftanlegg. Det ble ikke foreslått å gi fradrag for utskrevet produksjonsavgift, da denne vil kunne trekkes fra krone mot krone i fastsatt grunnrenteskatt. Videre ble det ikke foreslått å gi fradrag i grunnrenteinntekten for høyprisbidraget.

Motvind Norge støtter at eiendomsskatt skal kunne fradragsføres i grunnrenteinntekten, «da det vil utjevne inntekt fra vindkraftverk mellom kommuner med ulike nivåer eiendomsskatt».

Departementet fastholder at utskrevet eiendomsskatt på vindkraftverk skal komme til fradrag i grunnrenteinntekten for vindkraftanlegg. Det vises til at eiendomsskatt, på samme måte som de fleste andre avgifter og produksjonsbaserte skatter, vil være fradragsberettiget som en driftskostnad. Disse vil, på samme måte som andre løpende kostnader, redusere overskuddet og gjenværende grunnrente i selskapet.

Med forslaget i denne proposisjonen, jf. punkt 6.3, vil produksjonsavgiften være et virkemiddel for omfordeling av grunnrenten til kommuner. Produksjonsavgiften vil komme til fratrekk krone for krone i fastsatt grunnrenteskatt. Siden produksjonsavgiften kan trekkes fra krone for krone i fastsatt grunnrenteskatt, skal den ikke komme til fradrag i grunnrenteinntekt eller i alminnelig inntekt. For skatt på alminnelig inntekt følger dette av forslaget til skatteloven ny § 18-11 annet ledd. Tilsvarende vil gjelde i grunnrenteskatten på vindkraft. Det vises for øvrig til punkt 3.4 hva gjelder høyprisbidraget.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 tredje ledd bokstav a nr. 2 og § 18-11.

5.7.9 Avsetning til fjerning av vindkraftanlegg og tilbakeføring av området

I høringsnotatet ble det lagt til grunn at kostnader ved nedlegging og fjerning av vindkraftanlegg vil være fradragsberettiget i grunnrenteinntekten. Det kan imidlertid være spørsmål om det kan gjøres skattemessige avsetninger eller aktivering av slike kostnader som kan gi fradrag gjennom produksjonsperioden. I høringsnotatet la departementet til grunn at kostnader ved fjerning og tilbakeføring først skal fradragsføres i grunnrenteskatten når dette arbeidet utføres.

Skattedirektoratet forstår det slik at det er på det tidspunktet hvor den skattepliktige er ferdig med opprydningen og tilbakeføringen av området i tråd med konsesjonen, at inntektsoppgjøret skal foretas og eventuell negativ grunnrenteinntekt utbetales. Skattedirektoratet viser til veiledning til saksbehandlingsprosess ved nedleggelse av landbasert vindkraftverk i brev fra NVE til Olje- og energidepartementet. Skattedirektoratet antar at det kan oppstå tilfeller hvor det påløper ytterligere oppryddingskostnader etter at den formelle nedleggings- og opprydningsprosessen er avsluttet. Av administrative hensyn er det ønskelig at inntektsoppgjøret skjer med endelig virkning senest i året NVE har satt frist for å fjerne vindkraftanlegget.

Motvind Norge mener det må settes av midler til fjerning og tilbakeføring allerede fra første driftsår. Motvind mener det bør vurderes om deler av beløpet bør gå til fradrag i grunnrenteskatten i produksjonsperioden, for å sannsynliggjøre at tilstrekkelige midler for fjerning og tilbakeføring blir tilgjengelige.

I rapporten vedlagt høringssvaret fra Tax Justice Norge pekes det på at kravene for tilbakeføring er uklare. Det vises til at NVE gir uttrykk for at tilbakeføring skal skje så langt det er praktisk mulig, men også at etableringen av vindkraft har gått så raskt at man ikke har hatt tid til å lage en helhetlig plan for tilbakeføring. Ut over dette er det opp til selskapene selv å planlegge tilbakeføringen. Videre vises det til at avtaler mellom grunneiere og vindkraftselskapene i utgangspunktet ikke er offentlige. Dersom grunneier har påtatt seg ansvaret for deler av tilbakeføringen, kan det innebære at veier, betongfundament mm. potensielt blir værende etter endt vindkraftproduksjon.

Akershus Energi AS og Odal Vindkraft AS mener kostnader til garantistillelse eller avsetning på egen konto bør behandles som ordinære kostnader som fradragsføres. På denne måten unngår man at vindkraftverket må forskuttere disse kostnadene i sin helhet og at staten dekker sin andel først når kraftverket legges ned.

Statkraft AS viser til at kostnader i sammenheng med sikkerhetsstillelse må være fradragsberettiget i grunnrenteskatten. For å unngå sammenblanding med finanskostnader som ikke kan fradragsføres, bør dette presiseres i lovforslaget.

Departementet peker på at alle vindkraftkonsesjoner inneholder et vilkår om at konsesjonæren er ansvarlig for tilbakeføring av planområdet etter endt konsesjonsperiode. I løpet av det tolvte driftsåret skal det foreligge en garanti for nedleggingskostnadene. Ved nedlegging plikter konsesjonæren å fjerne det nedlagte anlegget og så langt det er mulig føre landskapet tilbake til naturlig tilstand. Det skal fremlegges en plan for tilbakeføring i god tid før nedlegging. Dersom anlegget skal legges ned mens konsesjonen løper, må det søkes til NVE. Det må også søkes NVE om ny konsesjon ved en eventuell reetablering av vindkraftanlegget etter endt konsesjonsperiode.

Det har under høringen ikke kommet inn merknader til høringsforslaget om at kostnader til nedleggelse og fjerning av vindkraftanlegg vil være fradragsberettiget i grunnrenteinntekten. Departementet foreslår at forslaget i høringsnotatet videreføres.

Etter hovedregelen om tidfesting i skatteloven § 14-2 annet ledd skal en kostnad fradragsføres det året det oppstår en ubetinget forpliktelse til å dekke kostnaden. Ved oppstart av prosjektet vil det være usikkert om hele vindkraftanlegget skal fjernes eller et nytt vindkraftanlegg etableres. Samtidig vil kostnadsanslagene for fjerning og tilbakeføring være usikre. I petroleumsskatten kan kostnader ved nedstenging og fjerning først fradragsføres når arbeidet gjennomføres. Tilsvarende fastholder departementet at kostnader til fjerning og tilbakeføring av vindkraftanlegg først skal fradragsføres i grunnrenteskatten det året arbeidet utføres. Det er mest i tråd med prinsippene for kontantstrømskatt og alminnelig inntektsskatt at fradrag tidfestes når aktivitet gjennomføres og utbetalinger foretas.

Skattedirektoratet viser til at det på bakgrunn av administrative hensyn er ønskelig at inntektsoppgjøret skjer med endelig virkning senest i året NVE har satt frist for å fjerne vindkraftanlegget. Som Skattedirektoratet viser til i sitt høringstilsvar, er det først på det tidspunktet hvor skattepliktig er ferdig med opprydningen og tilbakeføringen av området i tråd med konsesjonen, at inntektsoppgjøret skal foretas og eventuell negativ grunnrenteinntekt utbetales fra staten. Skattepliktig kan derfor fradragsføre ryddekostnader i ryddeperioden selv om vindkraftanlegget er satt ut av drift. Etter departementets vurdering bør selskapene ha sikkerhet for å få fradrag for kostnader ved fjerning og tilbakeføring i grunnrenteskatten. Selv om administrative hensyn tilsier en annen løsning, mener departementet det derfor ikke er hensiktsmessig å sette en endelig frist for fradragsretten til ryddekostnader i året NVE har satt frist for å fjerne vindkraftanlegget. Departementet viser til at løsningen samsvarer med fradragsretten for fjerningskostnader i petroleumsskatten.

Kostnader til sikkerhetsstillelse for forpliktelser har fellestrekk med finanskostnader som ikke kan fradragsføres i grunnrenteskatten. På bakgrunn av dette foreslår departementet at det ikke gis fradrag for kostnader til sikkerhetsstillelse for fjerningsforpliktelsen i grunnrenteskatten for vindkraft.

Departementet viser til at det foreslås at negativ grunnrenteskatt skal utbetales ved opphør av virksomhet, med fjerning av vindkraftanlegg og tilbakeføring av området i samsvar med konsesjonen, jf. punkt 5.8. Som vist til ovenfor, vil ryddekostnader kunne fradragsføres selv om vindkraftanlegget er satt ut av drift. Selskapene har derfor sikkerhet for å få fullt fradrag i grunnrenteskatten for kostnader ved fjerning og tilbakeføring.

5.7.10 Ytelser til kommuner og lokalsamfunn

Departementet la i høringsforslaget opp til at det ikke skal gis fradrag for frivillige ytelser til kommuner og lokalsamfunn i grunnrenteskatten for vindkraft.

Høringsinstansene er delt i spørsmålet om hvorvidt det bør gis fradrag i grunnrenteskatten for kostnader til ytelser til kommuner/lokalsamfunn som ikke er regulert i lov. Dette omfatter ytelser som er et resultat av frivillige avtaler mellom vindkraftutbyggere og kommuner mv. Advokatfirma DLA Piper Norway DA, Statkraft AS og Fosen Vind DA viser i sine høringssvar til at begrensninger i fradragsretten for frivillige ytelser til kommuner og lokalsamfunn medfører at grunnrenteskatten ikke blir nøytral. Tilsvarende mener høringsinstansene Buheii Vindkraft AS, Odal Vindkraftverk AS og Tysvær Vindpark AS at det bør gis fradrag for frivillige ytelser til kommuner og lokalsamfunn. Odal Vindkraftverk AS mener at det bør være fradragsrett for eksisterende kraftverk for kostnader knyttet til avtaler om ytelser inngått før 28. september 2022.

Fornybar Norge bemerker i sitt høringssvar at det i fravær av regulerte ordninger for lokal kompensasjon er inngått kompensasjonsavtaler mellom utbygger og vertskommuner. Dersom grunnrenteskatt skal innføres for eksisterende vindkraftverk, mener Fornybar Norge at det bør åpnes for at slike kostnader kan komme til fradrag i grunnrenteskatten. Ifølge Fornybar Norge må kostnader knyttet til avbøtende tiltak for negative virkninger av vindkraftverk, under alle omstendigheter gjøres fradragsberettiget. Det gjelder også når motparten for avtalen er vertskommunen. Zephyr AS viser til tilsvarende momenter i sitt høringstilsvar.

Motvind Norge og Norges Miljøvernforbund er enige med departementet i at frivillige ytelser til kommuner/lokalsamfunn ikke skal kunne fradragsføres i grunnrenteskatten. Landssammenslutninga av Norske Vindkraftkommuner (LNVK) mener det bør gis fradrag for kostnader til utbyggingsavtaler, og viser til at slike avtaler gir mulighet for skreddersydde løsninger mellom utbygger og vertskommune, og sikrer lokal oppslutning. Slike avtaler kan også ivareta naturmangfold og gir insentiver til å opptre samfunnsnyttig.

I høringsnotatet omtales bare frivillige ytelser til kommuner. Skattedirektoratet foreslår at presiseringen «frivillige» inntas i lovteksten for å klargjøre.

Departementet fastholder utgangspunktet fra høringsforslaget, om at kostnader til ytelser til kommuner og lokalsamfunn kan representere en del av verdien av grunnrenten i anlegget, samt i mange tilfeller anvendelse av overskudd. Mottakeren av ytelsen vil på sin side ikke være grunnrenteskattepliktig. Fradrag for slike kostnader ville dermed uthule grunnrenteskatten.

Som Fornybar Norge peker på i sitt høringssvar, kan det være inngått kompensasjonsavtaler mellom utbygger og vertskommuner. Fornybar Norge peker også på at det ikke finnes noen regulerte ordninger for lokal kompensasjon. Departementet antar derfor at disse avtalene er individuelle, og at vilkår og betingelser varierer. De ulike høringsinstansene har som nevnt forskjellige oppfatninger av hvorvidt det er hensiktsmessig at slike avtaler mellom utbygger og vertskommuner inngås. Det bør etter departementets oppfatning ikke tillates fradrag for kostnader ved å oppfylle slike individuelle avtaler. Det vil være vanskelig å avgrense hvilke ytelser som i realiteten er nært knyttet til vindkraftproduksjonen og grunnrenten som realiseres. En slik fradragsrett vil også kunne åpne for uønskede tilpasninger, og gi insentiver til å inngå avtaler for å minimere grunnrenteinntekten. En fradragsrett for kostnader basert på individuelle avtaler vil også være administrativt krevende å kontrollere.

Videre understreker departementet at man med «frivillige ytelser» i høringsnotatet har ment å omfatte alle ytelser som ikke følger av myndighetspålagte krav, som Skattedirektoratet peker på. Fradragsbegrensningen er ikke ment bare å omfatte ytelser uten betingelser/motytelser mv. Departementet peker på at å innta «frivillige» i lovteksten, vil kunne åpne for usikkerhet og uønskede tilpasninger.

Gebyrer mv. som følger av myndighetspålagte krav, vil være fradragsberettiget i grunnrenteskatten dersom de generelle vilkårene for fradragsrett, herunder tilknytningskravet, er oppfylt.

Skattedirektoratet peker som nevnt på kostnader til for eksempel veier og administrasjonsbygg, og antar at bestemmelsen ikke er ment å hindre fradrag for slike kostnader. Departementet peker på at slike kostnader, dersom de har tilstrekkelig tilknytning (det vil si at de «regulært følger av vindkraftproduksjonen», jf. § 18-10 tredje ledd bokstav a nr. 1), vil være fradragsberettigede investeringskostnader. Slike kostnader er behandlet i punktene 5.7.2 og 5.7.3.

Kommunalt utskrevet eiendomsskatt kan fradragsføres i grunnrenteskatten, se punkt 5.7.8. Videre foreslår departementet at kommunene skal få halvparten av provenyet fra grunnrenteskatten via produksjonsavgift, som kan trekkes fra krone for krone i fastsatt grunnrenteskatt, samt en eventuell ekstrabevilgning til kommunesektoren, se kapittel 6.

Departementet foreslår at høringsforslaget videreføres.

5.7.11 Ytelser til grunneiere og rettighetshavere

Eiere av vindkraftanlegg kan betale leie eller engangsvederlag til grunneiere. Departementet vurderte i høringsnotatet i hvilken grad slike overføringer skal kunne fradragsføres i grunnrenteskatten. Departementet foreslo i høringsnotatet at ytelser til grunneier som kompenserer for tap av inntekt fra annen virksomhet enn vindkraft, og som må opphøre helt eller delvis på grunn av etableringen av vindkraftanlegget, skal kunne fradragsføres i grunnrenteskatten. Dette gjelder uavhengig av om ytelsen består av kontantvederlag eller naturalytelser.

Ytelser til grunneier ut over dette vil gjerne være preget av mulighetene til meravkastning som etablering av vindkraftverk gir. Vederlaget vil derfor utgjøre en del av grunnrenten i anlegget. Fradrag ville dermed kunne uthule grunnrenteskatten. Grunneieren som mottar leien/ytelsen, vil på sin side ikke være grunnrenteskattepliktig. Høringsforslaget la til grunn at denne typen løpende ytelser eller engangsvederlag til grunneier ikke skal fradragsføres i grunnrenteskatten for vindkraft. Tilsvarende gjelder for leie av fallrettigheter i grunnrenteskatten for vannkraft, se Prop. 1 LS (2010–2011).

Flere høringsinstanser fra næringen, blant annet Fornybar Norge, Fosen Vind DA, Odal Vindkraftverk AS, Renantis Norway AS og Statkraft AS, mener det må gis fradrag for alle kostnader som de mener er relevante, dersom kontantstrømskatten skal være nøytral, og at begrensningen i fradragsretten for ytelser til grunneier bryter med dette prinsippet. Advokatfirma DLA Piper Norway DA, Buheii Vindkraft AS,Fred. Olsen Renewables AS og Tysvær Vindpark AS viser til tilsvarende momenter i sine høringsinnspill.

Skattedirektoratet foreslår justering av adgangen til fradrag for ytelser som kompenserer for tap av inntekt fra annen virksomhet enn vindkraft, slik at «helt eller delvis» tilføyes til «opphør» i ordlyden. Direktoratet viser videre til at det kan være ulike rettighetshavere som blir berørt av en konsesjon, og at betalinger til andre rettighetshavere derfor bør behandles på samme måte som betalinger til grunneiere og kommuner.

Norges Miljøvernforbund og Motvind Norge mener at kompensasjon til grunneier ikke skal kunne fradras i grunnrenteskatten, og viser til at slike avtaler gir utbygger mulighet til å «kjøpe» grunneier, som igjen gir grobunn for konflikter i lokalsamfunnet.

Troms Kraft AS mener at fradrag for ytelser til grunneiere bør gis fullt ut i grunnrenteskatten. De mener at departementet ikke gir en god begrunnelse for å nekte fradrag til ytelser til grunneier, og at nektelse av fradrag gir et uheldig brudd på nøytraliteten i modellen.

Departementet foreslår at høringsforslaget videreføres og fastholder at kostnader til ytelser til grunneier skal kunne fradras i grunnrenteinntekten, såfremt ytelsen kompenserer for tap av inntekt fra annen virksomhet enn vindkraft, og som må opphøre helt eller delvis på grunn av etableringen av vindkraftanlegget. Det foreslås presisert i lovteksten at inntekten opphører «helt eller delvis», i tråd med Skattedirektoratets høringsinnspill.

Departementet er enig med Skattedirektoratet i at betalinger til andre rettighetshavere bør behandles på samme måte som betalinger til grunneiere og kommuner. Hvorvidt ytelsen består av kontantvederlag eller naturalytelser, har ingen betydning for fradragsretten.

For øvrige ytelser til grunneier eller andre rettighetshavere fastholder departementet forslaget i høringsnotatet om at disse ikke skal fradragsføres i grunnrenteskatten for vindkraft. Skattegrunnlaget vil dermed kunne avvike fra bedriftsøkonomisk resultat og skattegrunnlaget i den ordinære selskapsskatten, slik flere høringsinstanser påpeker. Departementet legger imidlertid avgjørende vekt på at fradrag for ytelser til grunneier vil representere fradrag for en del av grunnrenten i anlegget. Fradrag vil dermed kunne uthule grunnrenteskatten, og bør derfor avskjæres.

Samtidig ville ikke mottaker av ytelsen være grunnrenteskattepliktig. Ved forhandlinger av nye avtaler kan aktørene tilpasse størrelsen på ytelsene etter gjeldende skattevilkår.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 tredje ledd bokstav a nr. 1 annet punktum.

5.8 Behandling av negativ grunnrenteinntekt og samordning

Direkte fradrag for nye investeringer kan innebære at fradragsberettigede kostnader ved oppstart av anlegget er høyere enn inntektene. Grunnrenteinntekten vil da bli negativ. For at grunnrenteskatten skal fungere nøytralt, må selskapene ha sikkerhet for å få utnyttet full verdi av fradragene også ved negativ inntekt. Dette kan løses ved å åpne for fremføring av negativ grunnrenteinntekt med et rentetillegg. Slik vil fradragsverdien opprettholdes når negativ grunnrenteinntekt kommer til fradrag i positiv grunnrenteinntekt i fremtidige år. Videre opprettholdes skatteverdien av eventuell negativ grunnrenteinntekt ved opphør, når denne kommer til utbetaling. Alternativt kan staten årlig utbetale skatteverdien av negativ grunnrenteinntekt. I nåverdi er de to alternativene likeverdige. Utbetaling vil på den ene siden redusere kapitalbehovet til selskap med negativ grunnrenteinntekt. På den annen side er det hensiktsmessig å kontrollere at skatten fungerer etter hensikten før en utbetalingsordning innføres.

På bakgrunn av dette ble det i høringsnotatet foreslått at negativ grunnrenteinntekt skal fremføres med rentetillegg og komme til fradrag i positiv grunnrenteinntekt i senere år. For å gi selskapene sikkerhet for fradragsverdien ble det samtidig foreslått at staten skulle utbetale skatteverdien av eventuell negativ grunnrenteinntekt ved opphør av virksomhet. Siden selskapene med sikkerhet får full verdi av fradragene, ble det foreslått at fremføringsrenten skulle være en risikofri rente etter skatt på alminnelig inntekt. I høringsnotatet ble det videre omtalt at en utbetalingsordning kan vurderes på et senere tidspunkt, etter at en har høstet erfaring med grunnrenteskatten.

Av tilsvarende grunner ble det i høringsnotatet også omtalt at det på nåværende tidspunkt ikke foreslås mulighet for samordning av negativ grunnrenteinntekt i et vindkraftanlegg med positiv grunnrenteinntekt i et annet vindkraftanlegg som den skattepliktige eller et konsernselskap eier.

Fornybar Norge mener grunnrenteskatten ikke vil være investeringsnøytral uten løpende utbetaling av skattemessig underskudd. Det vises til at dette i praksis innebærer at utbygger må legge ut for statens andel av investeringen. Etter forslaget skal utbygger få en svært lav risikofri rente som kompensasjon for finansieringen, og renten er mye lavere enn de kostnadene utbygger vil ha for å stille finansiering til disposisjon for staten. Dette er en ekstrakostnad for utbygger som gjør prosjektet mindre konkurransedyktig. Fornybar Norge viser til beregninger fra THEMA, som skal vise at dette avviket fra ren kontantstrømskatt øker utbyggers kostnader med mellom 8 og 10 øre/kWh spredd ut over produksjonen i levetiden. Fornybar Norge foreslår derfor at skattemessig underskudd utbetales.

Statkraft AS og Fosen Vind DA peker på at det i høringsnotatet omtales at kontantstrømmodellen og samvirkningsfradrag kan redusere kapitalbehovet i investeringsfasen. Det vises til at denne modellen ikke blir reell dersom man verken åpner for utbetaling av skatteverdien av negativ grunnrenteinntekt eller samordning. Dersom man mener det finnes uheldige tilpasningsmuligheter som er vanskelige å overskue, bør man heller avvente innføringen av skatten enn å avvente innføringen av utbetalingsordningen.

Statkraft og Fosen Vind mener det eventuelt må legges til grunn en rente i tråd med investorenes minimumsforventning om en normalavkastning. Det vises videre til at adgang til samordning særlig vil være viktig dersom departementet fastholder at skatteverdien av negativ grunnrenteinntekt ikke skal utbetales. Samordningsadgangen bør utformes som mulighet til samordning av negativ/positiv grunnrenteinntekt mellom kraftverk eid av ulike selskap i samme skattekonsern.

Varanger Kraft AS mener negativ grunnrente må utbetales løpende, og fremhever at produksjonsavgiften ikke kan avkorte negativ grunnrenteskatt for utbetaling. Dersom produksjonsavgiften ikke refunderes løpende som en del av negativ grunnrente, vil dette innebære en reell skatteskjerpelse.

Ernst & Young Advokatfirma AS mener skatteverdien av negativ grunnrenteinntekt bør utbetales. Alternativt må renten fastsettes med et risikotillegg på samme måte som renten i reglene om grunnrenteskatt på vannkraft. Risikotillegget må i alle fall være tilsvarende som i grunnrenteskatten for vannkraft, dvs. 2 prosentpoeng. Renantis Norway AS og Advokatfirmaet PricewaterhouseCoopers AS mener tilsvarende at det må gis adgang til å få utbetalt skatteverdien av negativ grunnrenteinntekt, eventuelt at fremføringsrenten baseres på bransjens avkastningskrav heller enn en risikofri rente.

Norsk Hydro ASA mener skattemessig underskudd bør utbetales løpende. Det vises til at omfanget av nye vindkraftprosjekter i Norge foreløpig er beskjedent. Staten burde derfor ha gode muligheter til å kontrollere det enkelte vindkraftanlegg og unngå eventuelle uberettigede refusjonskrav.

Norgesgruppen ASA viser til at dersom staten er skeptisk til å foreta utbetalinger av negativ grunnrenteskatt, bør departementet vurdere alternative løsninger. Statens passive deltakelse gjennom refusjon av negativ grunnrenteskatt kan sikres gjennom legalpant i vindparken eller lignende ordninger. Renten for fremføring av negativ grunnrenteskatt, naturressursskatt og produksjonsavgift må videre settes høyere enn risikofri rente.

Regelrådet mener departementet bør prioritere å evaluere skatten og få på plass en utbetalingsordning innen noen få år.

Advokatfirma DLA Piper Norway DA, Alcoa Norway AS, Alta Kraftlag SA,Aneo AS,Cloudberry Clean Energy ASA,Distriktsenergi, DNB Bank ASA, Ewz Energie, Fellesforbundet, Industri Energi, NHO, Samlet kraftbransje og industriselskap nord for Dovre, Sogn og Fjordane Energi AS, Troms Kraft AS, Zero og Å Energi AS mener skattemessig underskudd må utbetales løpende.

Advokatfirmaet PricewaterhouseCoopers AS,Aneo AS, Buheii Vindkraft AS, Troms Kraft AS og Tysvær Vindpark AS mener det må åpnes for samordning av negativ grunnrenteinntekt.

Skattedirektoratet viser til at det av kontrollhensyn er viktig å kunne følge aktører over tid før en utbetaling skjer. Ved etablering av ny virksomhet vil grunnrenteinntekten som følge av investeringer som oftest være negativ i begynnelsen, noe som innebærer at eventuelle utbetalinger kommer tidlig. Uten at det er direkte sammenlignbart, er etatens erfaringer at systemer med direkte utbetaling, slik som leterefusjonsordningen, SkatteFUNN og lønnsstøtteordningen under korona, kan gi opphav til skatteunndragelse, misbruk og risiko for uønskede tilpasninger.

Skattedirektoratet legger til grunn at det vil være krevende å kontrollere samtlige grunnrenteskattepliktige før en utbetaling skjer. Det kan også være utfordrende for innkrevingsmyndighetene å få tilbakebetalt uriktig utbetalt negativ grunnrenteskatt i enkelte tilfeller. På bakgrunn av disse punktene mener Skattedirektoratet at en bør være tilbakeholden med å innføre utbetaling av negativ grunnrenteinntekt og samordning.

Tax Justice Norge støtter forslaget om at negativ grunnrenteinntekt fremføres med rente og kommer til fradrag i positiv beregnet grunnrenteinntekt senere år. Det vises til Tax Justice Norge sin rapport «Vindkraftens skyggesider» fra 2021, og at man per i dag ikke har god nok kjennskap til hvordan organiseringen med utenlandsk eierskap og bruk av selskap og fond i skatteparadis kan medføre risiko for uønskede tilpasninger ved en utbetalingsordning.

LO mener det er særpreg ved vindkraftsektoren som kan gjøre umiddelbare utbetalinger under kontantsstrømsprisippet mer problematiske enn for øvrige grunnrentenæringer. LO viser blant annet til at vindkraftnæringen har en eierstruktur dominert av utenlandske eiere registrert i skatteparadis, noe som øker risikoen for overskuddsflytting. LO er bekymret for at en umiddelbar utbetalingsordning er sårbar for misbruk i form av uberettigede utbetalingskrav, og ønsker at det utarbeides gode kontrollmekanismer før en utbetalingsordning iverksettes.

Departementet viser til at forslaget om fremføring av negativ grunnrenteinntekt med rente i kombinasjon med utbetaling av skatteverdi ved opphør, i nåverdi gir samme fradragsverdi som ved en løpende utbetalingsordning. Departementet legger vekt på behovet for kontroll ved innføring av nye skatter. Både i petroleumsskatten og i grunnrenteskatten for vannkraft var regelen opprinnelig at negativ grunnrenteinntekt ble fremført. Utbetalingsordning ble først innført ved leterefusjon i petroleumsskatten fra 2005 og en generell underskuddsrefusjon fra 2022. For vannkraft ble utbetalingsordning for negativ grunnrenteinntekt innført fra 2007. Negativ grunnrenteinntekt fra før 2007 må fremdeles fremføres med rente. Også for grunnrenteskatt for havbruk fra 2023 er regelen at eventuell negativ grunnrenteinntekt fremføres med rente.

Ved innføring av en grunnrenteskatt forutsetter en utbetalingsordning at man kan følge aktører over tid før utbetaling skjer, slik at det bare er skatteverdien av relevante kostnader som utbetales. Som Skattedirektoratet viser til i sitt høringssvar, vil det være krevende å kontrollere samtlige grunnrenteskattepliktige før utbetalinger gjennomføres. Departementet viser til at en slik kontroll også vil kreve store administrative ressurser.

Ved innføringen av en ny grunnrenteskatt kan det være nødvendig å avklare hvordan uklarheter i regelverket skal fortolkes, noe som øker muligheten for endringssaker. Ved en utbetalingsordning vil det derfor særlig i startfasen være risiko for uriktige utbetalinger, som i seg selv kan innebære en fare for manglende tilbakebetaling til staten. I tilfeller der det skulle bli behov for etterfølgende innkreving av uriktige utbetalinger, kan dette være utfordrende dersom selskapets virksomhet har opphørt, eller der skattepliktig er hjemmehørende i et annet land. Risikoen ved utbetalingsordninger er blant annet kjent fra den tidligere leterefusjonsordningen i petroleumsskatten (se eksempelvis HR 2020-611-A og HR-2020-2200-A), merverdiavgiftssystemet og SkatteFUNN-ordningen. Disse hensynene fremheves også i høringsinnspillene fra Skattedirektoratet, Tax Justice Norge og LO.

Mange høringsinnspill fra næringen hevder at en utbetalingsordning er nødvendig for at grunnrenteskatten skal fungere nøytralt. Departementet er ikke enig i dette, siden negativ grunnrenteinntekt fremføres med rentetillegg for å opprettholde fradragsverdien. For å gi selskapene sikkerhet for å få utnyttet fradragene, foreslås det videre at staten utbetaler skatteverdien av eventuell negativ grunnrenteinntekt ved opphør av virksomhet. Dette gir selskapene samme nåverdi etter skatt av fremført negativ grunnrenteinntekt som ved en årlig utbetalingsordning, og grunnrenteskatten vil dermed fungere nøytralt.

Fullstendig verdsetting av sikre skattefradrag vil være særlig viktig for nye vindkraftanlegg der investeringskostnaden er et vesentlig element og det kan ta flere år før anlegget får positiv grunnrenteinntekt.

I en investeringsanalyse er det standard praksis at prosjekter verdsettes med avkastningskrav som reflekterer den systematiske risikoen i virksomheten. Det tilsier at selskap som har virksomhet i ulike næringer og ønsker å maksimere verdier for eier, må bruke ulike avkastningskrav når de vurderer lønnsomheten i virksomheter med ulik systematisk risiko. Det samme vil være tilfelle om selskapet vurderer å prissikre deler av produksjonen slik at inntekten får lavere systematisk risiko.

Det er den samme metoden som legges til grunn ved vurdering av verdien av sikre, fremtidige skattefradrag. Størrelsen på fremføringsrenten bestemmes av risikoen ved fremføring og ikke av selskapets lånekostnader eller normalavkastning for virksomheten. Som omtalt over, foreslås det ordninger som gir selskapene sikkerhet for full verdi av fradragene ved fremføring av negativ grunnrenteinntekt. Ved sikre fremtidige skattefradrag er det ingen begrunnelse for risikotillegg, og fremføringsrenten skal da være en risikofri rente etter skatt på alminnelig inntekt. Tilsvarende tilsier dette at et risikofritt avkastningskrav etter skatt på alminnelig inntekt skal benyttes i verdsettingen av denne delen av kontantstrømmen i en fullstendig verdsetting. Selskapene kan håndtere dette ved å verdsette tidsforskyvningen av fradragene separat, eller ved å benytte et risikoveid avkastningskrav for den samlede kontantstrømmen.

Dersom en ikke tar hensyn til at fremtidige skattefradrag i grunnrenteskatten er sikre, kan lønnsomheten av investeringen undervurderes vesentlig. Investeringer som er lønnsomme før grunnrenteskatt, ville da fremstå som ulønnsomme etter grunnrenteskatt. Dette kan illustreres for et nytt vindkraftanlegg med investering på 1 000 mill. kroner i tre tilfeller med ulik lønnsomhet, se figur 5.2. Investeringen er i utgangspunktet forutsatt marginalt lønnsom etter skatt med forslagene i denne proposisjonen. Investeringskostnaden er deretter økt og redusert med 25 pst. for henholdsvis å illustrere et ulønnsomt tilfelle og et tilfelle med høy lønnsomhet. I figuren illustreres nåverdiberegninger for fullstendig verdsetting av sikre, fremtidige skattefradrag i de blå søylene. De røde søylene illustrerer nåverdiberegninger ved grovere verdsetting, hvor et høyt risikojustert avkastningskrav benyttes for hele kontantstrømmen, som har både sikre og usikre deler. Figuren viser at sistnevnte metode vil undervurdere verdien av prosjektene etter skatt for alle tilfeller.

Forstørr bilde

¹ Variasjonen i lønnsomhet fra marginal investering er gjort ved å øke og redusere investeringskostnaden med 25 pst. for henholdsvis det ulønnsomme alternativet og alternativet med høy lønnsomhet.

² I illustrasjonen er det for enkelhet skyld ved fullstendig verdsetting benyttet samme risikojusterte avkastningskrav for den usikre delen av kontantstrømmen som ved den grovere verdsettingen. Avkastningskravet bør fastsettes ut fra den systematiske risikoen i den usikre delen av kontantstrømmen. Dette ville likevel ikke påvirke effektene vesentlig.

³ Forutsetningene for illustrasjonen er tilsvarende som i figur 6.2.

Kilde: Finansdepartementet

THEMA har utarbeidet en analyse for Fornybar Norge som er lagt ved deres høringsinnspill. I denne analysen omtales det blant annet at grunnrenteskatten vil svekke investeringsinsentivene for nye vindkraftanlegg og at «Grunnrenteskatten øker balanseprisen (LCOE etter skatt) for et representativt norsk vindkraftprosjekt med 8–9 øre/kWh». Imidlertid skriver THEMA at det ikke tas hensyn til eventuelle forskjeller i risiko i ulike delkontantstrømmer, og at dette er en sentral forutsetning for resultatene. Analysen inneholder ingen faglig vurdering av hvordan kontantstrømmer med lav/ingen systematisk risiko bør verdsettes. I den samme rapporten legger imidlertid THEMA til grunn at avkastningskravet kan reduseres med 1–3 prosentpoeng dersom selskapet har langsiktige salgskontrakter og differansekontrakter. Dette underbygger at standard investeringsanalyse, som omtalt over, tilsier at kontantstrømmer bør vurderes med et avkastningskrav som reflekterer systematisk risiko. Ved etterprøving av en tenkt vindkraftinvestering med THEMAs forutsetninger og metode, finner departementet den samme undervurdering av lønnsomheten slik at balansepris fremstår å øke. Økningen i balansepris skyldes i hovedsak at THEMA verdsetter sikre skattefradrag med et høyt, risikojustert avkastningskrav og dermed undervurderer lønnsomheten av investeringen.

Ved utforming av skattesystemer må det legges til grunn at skattytere er rasjonelle og at selskapene maksimerer verdien for eierne. Selskapene har alle insentiver til å utnytte lønnsomme investeringsmuligheter over tid. Dersom enkelte aktører ikke er i stand til å gjennomføre lønnsomme investeringer, eller av ulike grunner har en lønnsomhets- og risikovurdering som medfører at lønnsomheten undervurderes, kan andre aktører gripe investeringsmuligheten eller prosjektet kan overdras. En fremføringsrente som ikke tok hensyn til at skattefradragene er sikre, ville vært for høy og gi rasjonelle aktører insentiv til å gjennomføre investeringer som kan være ulønnsomme for samfunnet. Samtidig ville en slik overkompensasjon redusere verdiene som tilfaller lokalsamfunn og fellesskap. Departementet mener derfor det er korrekt, fullstendig og i tråd med standard investeringsanalyse å verdsette fremførbar negativ grunnrenteinntekt med rente uten risikotillegg.

Departementet foreslår på denne bakgrunn at negativ grunnrenteinntekt fremføres med risikofri rente og kommer til fradrag i positiv beregnet grunnrenteinntekt senere år. Det foreslås at rentesatsen fastsettes til årsgjennomsnittet av renten på statskasseveksler med 12 måneders gjenstående løpetid, justert til renten etter skatt på alminnelig inntekt. Det foreslås at fremføringsadgangen med rente reguleres av Finansdepartementet i forskrift. En utbetalingsordning for vindkraft kan vurderes på et senere tidspunkt, etter at en har høstet erfaringer med grunnrenteskatten.

I grunnrenteskatten for vannkraft ble det med virkning fra og med 2007 gitt regler om samordning av negativ grunnrenteinntekt mellom kraftverk når den skattepliktige eier flere kraftverk, og innad i et konsern som definert i skatteloven § 10-4. Som omtalt ovenfor vil det ved innføring av nye skatteregler være vanskelig å overskue virkningen av de ulike elementene i regelverket. Dersom det fastsettes negativ grunnrenteinntekt for et vindkraftanlegg, og dette skyldes utilsiktede effekter av reglene, bør denne negative grunnrenteinntekten ikke kunne redusere skattegrunnlaget for andre vindkraftanlegg i selskapet/konsernet. Departementet foreslår derfor på nåværende tidspunkt ikke regler som åpner for samordning av negativ grunnrenteinntekt mellom vindkraftanlegg eller innad i konsern. Det understrekes at skattepliktige vil ha sikkerhet for å få full verdi av fradragene i grunnrenteskatten som omtalt over.

Utbetaling av negativ grunnrenteinntekt ved opphør av virksomhet gjennomføres etter at opprydding og tilbakeføring er gjennomført. Etter dette vil det ikke lenger fastsettes grunnrenteinntekt for vindkraftanlegget.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 fjerde og femte ledd.

5.9 Samvirkning mellom selskapsskatt og grunnrenteskatt

Det er viktig at grunnrenteskatten og skatt på alminnelig inntekt virker godt sammen, slik at de to skattene til sammen ikke fører til større vridninger enn det som følger av skatt på alminnelig inntekt alene. Departementet foreslo i høringsnotatet en modell der grunnrenterelatert selskapsskatt beregnes først og fradragsføres i grunnrenteinntekten (sekvensiell beregning).

Statkraft AS er enig i den foreslåtte modellen for samvirkning mellom alminnelig selskapsskatt og grunnrenteskatt som drøftes i høringsnotatet.

Departementet viderefører forslaget om en grunnrenterelatert selskapsskatt som fradragsføres i grunnrenteskatten. Dette er tilsvarende modell som er brukt i grunnrenteskatten på vannkraft, særskatten for petroleumsvirksomhet og grunnrenteskatten på havbruk.

Det foreslås en effektiv grunnrenteskattesats på 35 pst., noe som gir en samlet marginalskatt på 57 pst. når en tar hensyn til både grunnrenteskatt og skatt på alminnelig inntekt. Med fradrag for grunnrenterelatert selskapsskatt vil grunnrenteinntekten bli lavere enn om skattene hadde blitt beregnet parallelt. Da må den formelle grunnrenteskattesatsen settes høyere for å gi samme samlet skatteprosent. Teknisk må grunnrenteskattesatsen justeres til 44,9 pst.:

0,22 + (1 – 0,22) × 0,449 = 0,57

Denne tekniske justeringen har ingen betydning for inntekter og kostnader som behandles likt i grunnrenteskatten og grunnrenterelatert selskapsskatt. En høyere skattesats har imidlertid betydning for nye investeringskostnader, som i grunnrenteskatten kommer til fradrag umiddelbart, mens den kommer til fradrag over tid gjennom avskrivninger i selskapsskatt. Selskapene får med forslaget et høyere fradrag for investeringskostnaden i aktiveringsåret (44,9 pst. i stedet for 35 pst.) enn om skattene hadde blitt beregnet parallelt. Med den valgte løsningen vil derfor mindre grunnrenteskatt påløpe i investeringsfasen, mot at mer skatt påløper i produksjonsfasen.

Figur 5.2 illustrerer hvordan skattegrunnlaget i de to skattene fastsettes i et tenkt eksempel for investering i et nytt vindkraftanlegg. I eksempelet er grunnrenterelatert selskapsskatt beregnet til 44 i år 1 og 2. Dette beløpet føres til fradrag i grunnrenteinntekten.

Formålet med fradraget for grunnrenterelatert selskapsskatt er at det ved utregningen av grunnrenteskatten skal tas hensyn til at de aktuelle inntekts- og kostnadselementene allerede er kommet til beskatning eller til fradrag i alminnelig inntekt. Siden grunnrenteskatten fastsettes for hvert vindkraftanlegg, må også den grunnrenterelaterte selskapsskatten beregnes per vindkraftanlegg. Den grunnrenterelaterte selskapsskatten skal kun inkludere de elementene som ilegges grunnrenteskatt på landbasert vindkraft. Det vil si at andre inntekter utenom vindkraft eller kostnader som ikke er fradragsberettiget i grunnrenteskatten for vindkraft, skal holdes utenom.

Størrelsen på inntekts- og kostnadskomponenter som inngår i grunnrenterelatert selskapsskatt, vil samsvare med størrelsene i grunnrenteskatten. For eksempel skal inntekten fastsettes med de samme kraftprisene som benyttes ved fastsettingen av inntekten i grunnrenteskatten. Investeringer som fradragsføres i grunnrenteskatten, se punktene 5.7.2 og 5.7.3, skal likevel avskrives etter skattelovens alminnelige regler ved beregning av grunnrenterelatert selskapsskatt. Skattemessig gjenstående verdi av investeringer som er omfattet av de raske lineære avskrivningene, skal også avskrives lineært i grunnrenterelatert selskapsskatt. Øvrige inngangsverdier for historiske investeringer avskrives i tråd med saldoreglene. Ved oppskrivning eller nedskrivning av inngangsverdien av historiske investeringer som omtalt i punkt 5.7.2, skal tilsvarende justering gjøres i grunnlaget for avskrivninger i grunnrenteskattepliktig selskapsskatt. Samlede avskrivninger for historiske investeringer i grunnrenteskatt og grunnrenterelatert selskapsskatt vil dermed være den samme, men periodiseringen vil være noe forskjellig. Den foreslåtte venterenten, se punkt 5.7.3, er et avgrenset fradrag i grunnrenteinntekten, og skal ikke fradragsføres i grunnrenterelatert selskapsskatt. Den grunnrenterelaterte selskapsskatten er en beregnet størrelse som bare benyttes ved fastsettelse av grunnrenteinntekten, og den vil ikke påvirke fastsettelsen av skattyters alminnelige inntekt.

En fordel med en sekvensiell løsning der grunnrenterelatert selskapsskatt kommer til fradrag, er at grunnrenteskatten vil virke nøytralt også i tilfeller der beregnet selskapsskatt er negativ. Det kommer av at en i utregningen av grunnrenteskatten kompenserer for at underskuddet i alminnelig inntekt fremføres uten rente. Som for vannkraft foreslås det at dersom grunnlaget for grunnrenterelatert selskapsskatt er negativt, fradragsføres det null i grunnrenteskatten dette inntektsåret, og underskuddet i grunnrenterelatert selskapsskatt fremføres til senere inntektsår uten rentetillegg. Det tas ikke hensyn til eventuelle underskudd i årene før 2024, slik at eventuell fremførbar negativ grunnrenterelatert selskapsskatt starter på null ved inngang til inntektsåret 2024.

Ved høringen av omlegging til kontantstrømskatt i petroleumsvirksomheten påpekte Skatteetaten at denne løsningen kunne medføre forskjellig verdi for selskaper, avhengig av om de har positiv alminnelig inntekt i annen virksomhet eller ikke. I petroleumsskatten ble det derfor innført en tilleggsregel i beregningen for å motvirke dette. Departementet vil vurdere hvordan tilsvarende løsning kan gjennomføres for de andre grunnrenteskattene og eventuelt fremme et høringsnotat om teknisk justering av regelen.

Departementet viser til forslag til skatteloven ny § 18-10 tredje ledd bokstav b.