7 Finansdepartementets forslag om utvidelse av merverdiavgiftsplikten på idrettsområdet

7.1 Generelt

Idrettssektoren særpreges bl.a. av at tilbudene er basert på en stor grad av frivillig innsats. For de subjektene dette gjelder vil det si at det meste av verdiøkningen skyldes ulønnet innsats. Til sammenlikning skiller dette seg fra alminnelige næringsdrivende innen tjenesteintensive næringer, hvor verdiøkningen skyldes lønnet arbeid eller tjenester som anskaffes til markedsverdi.

Et annet særpreg ved den frivillige delen av idretten som skiller denne sektoren fra alminnelig næringsvirksomhet, er at det administrative arbeidet som regnskapsføring og lignende i betydelig grad utføres av personer som ikke nødvendigvis utfører samme type arbeid som sin profesjon. Merverdiavgiftsregelverket er utarbeidet for profesjonelle næringsdrivende og regelverket innebærer et stort ansvar og strenge plikter. Ikke minst kreves det innsikt i bokføringsregelverket, et regelverk som medfører en rekke strenge og til dels krevende plikter. Noen organisasjoner vil kunne basere seg på frivillig innsats også for bokføringspliktene. Organisasjoner som ikke har slik kompetanse tilgjengelig ville imidlertid måttet benytte profesjonelle regnskapsførere og det må derfor påregnes utgifter til dette.

Finansdepartementet anser at både momentet om at verdiøkningen i stor grad skyldes ulønnet innsats og at administrative oppgaver ofte utføres av personer som ikke har slikt arbeid som sin profesjon, gjør at en rekke aktører innen idrettssektoren ikke bør innlemmes i merverdiavgiftsregelverket. Departementet mener derfor at endringen av merverdiavgiftsregelverket på idrettsområdet bør gjøres på en måte som i størst mulig grad skjermer den frivillige delen av idretten og at det samtidig sikres at den mest kommersielle/profesjonelle delen blir omfattet av avgiftsutvidelsen.

I høringsnotatet ble det på bakgrunn av momentene redegjort for ovenfor, foreslått at avgiftsplikten skulle omfatte kun den mest profesjonelle delen av idretten. På idrettsområdet skilles det mellom tjenester i form av rett til å overvære idrettsarrangementer og tjenester i form av rett til å utøve idrett (omtalt som idrettstjenester). Avgiftsplikten med en sats på 8 pst. ble foreslått å omfatte aktører med stor publikumstilstrømning og store billettinntekter når det gjaldt tjenester i form av rett til å overvære idrettsarrangementer og aktører som på kommersielt grunnlag tilbyr idrettstjenester.

Adgang til idrettsarrangementer mv.

Finansdepartementet mener det bør innføres avgiftsplikt med en sats på 8 pst. ved omsetning av inngangsbilletter til idrettsarrangementer. For aktører som blir registreringspliktige for slik omsetning, bør det av forenklingshensyn innføres avgiftsplikt med en sats på 8 pst. også ved utleie av losjer, møtelokaler mv. i idrettsanlegg. På bakgrunn av vurderingene redegjort for innledningsvis i dette avsnittet, mener imidlertid departementet at det er nødvendig å avgrense plikten slik at bare den mer profesjonelle delen av idretten med stor publikumstilstrømning og store billettinntekter blir omfattet av avgiftsplikten. Kulturmomsutvalget foreslo at den særskilte registreringsgrensen for veldedige og allmennyttige institusjoner og organisasjoner skulle forhøyes fra dagens 140 000 kroner til 300 000 kroner. Departementet mener dette forslaget ikke i tilstrekkelig grad vil skjerme den delen av idretten departementet anser bør holdes utenfor avgiftsplikten. Departementet foreslår derfor at avgiftsplikten skal omfatte aktørene i de to øverste divisjonene i fotball for menn og øverste divisjon i ishockey for menn samt aktører som har minst 3 mill. kroner i billettinntekter i løpet av en 12 måneders periode.

Omsetning av tjenester i form av adgang til enkeltstående idrettsarrangementer, foreslås som hovedregel unntatt.

Formidling av adgang til idrettsarrangementer mv.

Formidling er som hovedregel omfattet av den generelle merverdiavgiftsplikten. Formidling av tjenester som gir rett til å overvære idrett er imidlertid unntatt. Ved at tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer nå foreslås avgiftspliktig, er det etter departementets syn ikke tilstrekkelig grunnlag for å opprettholde unntaket for formidling av disse tjenestene. Det vises også til forslaget om avgiftsplikt ved formidling av de tjenestene på kultur- og underholdningsområdet som nå foreslås omfattet av avgiftsplikt, se avsnitt 6.5.3. På denne bakgrunn foreslår Finansdepartementet at det innføres merverdiavgiftsplikt med en sats på 8 pst. ved formidling av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer. Avgiftsplikten vil omfatte også formidling av billetter til arrangementer i regi av ikke-avgiftspliktige aktører.

Finansdepartementet foreslår at også formidling av rett til å bruke lokaler i idrettsanlegg skal omfattes av den reduserte satsen. Det foreslås at avgiftsplikten for slik formidling gjøres betinget av at utleier er registrert for omsetning av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer.

Retten til å benytte idrettsutøvere

Formidling av rett til å benytte idrettsutøvere er avgiftspliktig (spilleragenter). Når det gjelder omsetning og utleie av retten til å benytte idrettsutøvere, er det imidlertid lagt til grunn at slik omsetning ikke er avgiftspliktig. Departementet anser at rettsoppfatningen om at omsetning og utleie av retten til å benytte idrettsutøvere ikke er avgiftspliktig, ikke har forankring i loven.

Kulturmomsutvalget pekte dessuten på at det ved en opphevelse av de øvrige unntakene på idrettsområdet oppstår avgiftskumulasjon dersom omsetning og utleie av spillerrettigheter er unntatt avgiftsplikt.

Finansdepartementet anser at det er behov for en klargjøring i loven. Departementet foreslår derfor en presisering av at omsetning og utleie av retten til å benytte idrettsutøvere er avgiftspliktig med en sats på 25 pst. Det foreslås at aktører som hovedsakelig baserer tilbudet på frivillig innsats skjermes fra denne plikten.

Idrettstjenester

Når det gjelder spørsmålet om merverdiavgift på kommersielle idrettstjenester, er departementets syn at dette i utgangspunktet er godt egnet for forbruksbeskatning gjennom merverdiavgiftssystemet. Behovet for skjerming av frivillig sektor samt avgrensningsproblemer mot de generelle unntakene for undervisningstjenester og fast eiendom, gjør imidlertid at en innlemmelse av disse tjenestene i merverdiavgiftsgrunnlaget ikke kan gjennomføres uten at regelverket samtidig kompliseres. Denne negative effekten må ses i sammenheng med at utvidelsen med en lav sats vil gi staten et negativt proveny. Etter en samlet vurdering har derfor departementet kommet til at det ikke bør foreslås å utvide merverdiavgiftsgrunnlaget nå til å omfatte tjenester i form av rett til å utøve idrett. Dermed vil adgang til treningsstudioer, golf, bowling og svømmehaller og undervisning i tilknytning til idrettsutøvelsen fortsatt unntas.

Forslaget om å videreføre unntaket for rett til å utøve idrett (idrettstjenester) er i overensstemmelse med innspill fra Norges idrettsforbund og olympiske og paralympiske komité (NIF), HSH, Treningsforbundet, Grorud Gård, Epona Ryttersenter og Norges Golfforbund som alle er i mot forslaget om avgiftsplikt på idrettstjenester.

Registreringsgrensen for veldedige og allmennyttige organisasjoner

Ved at det foreslås at unntaket for rett til å utøve idrettsaktiviteter (idrettstjenester) videreføres og avgiftsplikten ved omsetning av billetter til idrettsarrangementer foreslås å omfatte kun de mest profesjonelle aktørene, mener departementet at det ikke er behov for å følge opp Kulturmomsutvalgets forslag til økning av registreringsgrensen for veldedige og allmennyttige institusjoner.

Forslaget

På denne bakgrunn foreslår Finansdepartementet at merverdiavgiftsregelverket endres i tråd med ovennevnte.

Nedenfor gis det en nærmere redegjørelse for forslaget på idrettsområdet i høringsnotatet, merknader fra høringsinstanser og departementets vurderinger og forslag til hvordan en utvidet avgiftsplikt på idrettsområdet mv. bør gjennomføres.

7.2 Rett til å overvære idrettsarrangementer mv.

7.2.1 Forslaget i høringsnotatet

I høringsnotatet foreslås det at omsetning av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer skal bli avgiftspliktig med redusert sats på 8 pst. Avgiftsplikten vil i hovedsak omfatte aktører som gjennomgående har stor publikumstilstrømning og høye billettinntekter. For å sikre en tilstrekkelig skjerming av den frivillige delen av idretten, ble det foreslått en særskilt registreringsgrense på 2 mill. kroner fra billettinntekter over en lenger periode. I høringsnotatet foreslås også at registreringsplikten skal oppstå allerede fra det tidspunktet det er sannsynlig av omsetningen vil overstige 2 mill. kroner.

Det foreslås også i høringsnotatet at utleie av losjer, møtelokaler mv. i idrettsanlegg fra avgiftssubjekter som omsetter tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer, skal ilegges den reduserte satsen på 8 pst.

7.2.2 Høringsinstansenes merknader

7.2.2.1 Den særskilte registreringsgrensen

Norges idrettsforbund og olympiske og paralympiske komité (NIF) støtter forslaget om en beløpsgrense for registrering på 2 mill. kroner for billetter til idrettsarrangementer. NIF mener at det i tillegg bør åpnes for en frivillig registreringsordning for billettomsetning mellom 500 000 kroner og 2 mill. kroner.

Både Norges fotballforbund (NFF) og Norsk Toppfotball er positive til forslaget om en registreringsgrense på 2 mill. kroner, likevel slik at foreningene foreslår en frivillig registreringsordning for aktører med billettomsetning over 500 000 kroner. Alternativt foreslås det at den supplerende frivillige registreringsordningen i stedet knyttes til Tippeligaen, Adeccoligaen, 2. divisjon menn og Toppserien kvinner. Atter subsidiært foreslår foreningene at registreringsplikten knytter seg til divisjonen lagene spiller i og at det da er naturlig at både Tippeligaen, Adeccoligaen, 2. divisjon menn og Toppserien kvinner omfattes.

Momenter det pekes på er at man vil da fange opp de klubbene som har forholdsvis store inntekter fra billettsalg, men som - i alle fall ikke hver sesong - ikke vil ha et salg av slike tjenester over kroner 2 mill. Forslaget skal gi et mer konkurransenøytralt og forutsigbart regelverk for de berørte aktørene enn det forslaget i høringsnotatet medfører.

Skattedirektoratet reiser spørsmål ved om det er hensiktsmessig å legge inn en sannsynlighetsvurdering i registreringsspørsmålet. Direktoratet foreslår at hovedregelen om at registreringsplikt oppstår først når omsetningsgrenses nås bør gjelde også for billettinntekter fra idrettsarrangementer. Direktoratet peker på at instituttene for forhåndsregistrering eller tilbakegående avgiftsoppgjør, jf. merverdiavgiftsloven hhv. § 2-4 første ledd samt § 8-6, kan brukes for å redusere slike aktørers utgifter i form av inngående merverdiavgift i tilknytning til investeringer i forbindelse med oppstart av slik virksomhet.

7.2.2.2 Avgrensning av det lavsatsede området

I de tilfeller hvor tilskuerne har tilgang på servering i losjer mener NFF at serveringselementet er underordnet og at det således ikke skal beregnes merverdiavgift med 25 pst. for leie av losjen.

Norsk Toppfotball er uenig i at satsen for serveringstjenester skal kunne smitte over på utleie av losjen når serveringstjenesten ikke er av underordnet betydning.

7.2.2.3 Omsetning, uttak og fradragsrett

NFF og Norsk Toppfotball forstår lovforslaget dit hen at det ikke skal svares merverdiavgift av betalingen for solgte, men ikke benyttede billetter, da det i slike tilfeller ikke foreligger en omsetningssituasjon.

Både NFF og Norsk Toppfotball peker på at klubbene i enkelte tilfeller ikke tar betalt eventuelt tar redusert pris fra tilskuerne, f.eks. barneklasser dersom det er utsikter til lavere tilskuertall. Det fremheves at en plikt til å beregne uttaksmerverdiavgift i disse tilfellene vil medføre at klubbene vil bli mer restriktive med å dele ut billetter ved spesielle anledninger, noe som kan bety at fotballen blir mindre tilgjengelig for folk.

Etter NFFs oppfatning bør uttaksbestemmelsene bare komme til anvendelse i tilfeller hvor man ellers ville tatt betaling for adgangen til kampen, og hvor den frie adgangen er begrunnet i gave- og reklameøyemed, f.eks. utdeling til samarbeidspartnere. Uttaksmerverdiavgift kan imidlertid i sistnevnte tilfelle unnlates dersom billettprisen, inkludert merverdiavgift, er mindre enn kroner 100, jf. merverdiavgiftsloven § 3-23 bokstav d.

Etter Norsk Toppfotballs mening skal utlån av idrettsanlegg medføre verken begrensninger i fradragsretten, plikt til nedjustering av tidligere fradragsført inngående merverdiavgift eller plikt til å beregne uttaksmerverdiavgift.

NFF og Norsk Toppfotball gir også uttrykk for at de ønsker fradrag for eksempelvis mat og sportsdrikke fordi spillerne skal settes i stand til å yte sitt beste under trening og kamper.

Skattedirektoratet på sin side uttaler at fradragsrett for inngående merverdiavgift på mat og drikke som inntas under utøvelsen av idrettsaktiviteten fortsatt bør være avskåret.

7.2.2.4 Enkeltstående idrettsarrangement

Når det gjelder forslaget om at tjenester i form av adgang til enkeltstående idrettsarrangementer skal unntas fra loven, mener Skattedirektoratet at begrepet enkeltstående må ses i sammenhengen arrangementene den enkelte arrangør står for, og ikke ut fra arrangementet som sådant.

Advokatforeningen peker på at det kan oppstå situasjoner hvor det kan være ønskelig for et idrettslag eller en klubb å la seg registrere for et enkeltstående arrangement hvor billettinntektene vil overstige 2 mill. kroner. Det har sammenheng med at kostnadene til anlegg osv. kan være betydelige. Foreningen uttaler videre:

«Advokatforeningen foreslår derfor at enkelte idrettslag ved enkeltstående arrangementer kan få en valgfrihet hvorvidt det vil registrere seg konkret for dette arrangementet for å beregne 8 pst. merverdiavgift på billettinntekter og dermed få rett til fradrag på kostnadene.»

7.2.3 Departementets vurderinger og forslag

7.2.3.1 Nærmere om forslaget

Det foreslås at omsetning av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer skal bli avgiftspliktig med redusert sats på 8 pst. Avgiftsplikten vil i hovedsak omfatte aktører som gjennomgående har stor publikumstilstrømning og høye billettinntekter. Det nærmere innholdet av begrepet idrettsarrangementer er den naturlige språklige forståelsen av dette ordet. Ved vurderingen av om det foreligger et idrettsarrangement, vil et relevant moment være om det arrangeres en type aktivitet som blir drevet av særforbundene tilsluttet NIF. Men også rett til å overvære bilsport- og travarrangementer vil eksempelvis omfattes. Rett til å benytte losjer mv. på idrettsanlegg for å overvære idrettsarrangementene omfattes av forslaget.

Fordi losjer, møtelokaler mv. i idrettsanlegg også benyttes til møter, kurs og konferanser mv. foreslår departementet at slik utleie også skal omfattes av avgiftsplikt med redusert sats. Av avgiftstekniske hensyn er det derfor å nødvendig å endre § 3-11 som unntar utleie av fast eiendom.

Det foreslås også at arrangører som ikke er registreringspliktige for tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer, ikke skal bli avgiftspliktige for enkeltstående idrettsarrangementer, se avsnitt 7.2.3.4.

Av avgiftstekniske hensyn er det nødvendig å endre unntaket for medlemskontingenter slik at dette ikke videreføres for kontingenter som dekker adgang til å overvære idrettsarrangementer. Når det gjelder den nærmere begrunnelse for forslaget, se avsnitt 7.2.3.6.

Det vises til forslag til endring av § 3-8 første ledd, forslag til § 3-11 annet ledd ny bokstav l og forslag til § 3-13 første ledd nytt tredje punktum i merverdiavgiftsloven.

7.2.3.2 Avgrensning av området for den reduserte satsen

Rett til å overvære idrettsarrangementer mv.

Nedenfor gis en nærmere omtale av rekkevidden av forslaget om merverdiavgiftsplikt med 8 pst. ved omsetning av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer og ved utleie av lokaler i idrettsanlegg. Forslag om bruk av redusert merverdiavgiftssats på dette tjenesteområdet nødvendiggjør endringer både i Stortingets vedtak om merverdiavgift og i merverdiavgiftsloven.

Forslaget medfører at omsetning av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer, vil bli avgiftspliktig med redusert sats. Også omsetning av rett til å bruke losjer, møtelokaler mv. i idrettsanlegg vil bli avgiftspliktig med redusert sats. Dersom det skjer servering i tilknytning til retten til å bruke losjer, møtelokaler mv. og serveringen beløpsmessig er av underordnet betydning, er utleien, men ikke serveringen, omfattet av den reduserte satsen.

Finansdepartementets forslag etter dette er at avgiftsplikten med redusert merverdiavgiftssats på 8 pst. skal omfatte tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer og ved utleie av lokaler i idrettsanlegg.

Det vises til forslag til § 4 ny bokstav h i Stortingets vedtak om merverdiavgift og forslag til ny § 5-11 i merverdiavgiftsloven.

Ytelser som ikke omfattes av den reduserte satsen

Kun omsetning av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer samt omsetning av rett til å bruke losjer, møtelokaler mv. i idrettsanlegg, skal ilegges den reduserte satsen. Annen omsetning fra virksomheten, eksempelvis kioskvirksomhet, servering og reklametjenester vil ikke være omfattet av den reduserte satsen.

I høringsnotatet ble det foreslått at ved servering i tilknytning til bruksrett til losjer mv. vil hele vederlaget måtte ilegges 25 pst. merverdiavgift forutsatt at serveringstjenesten beløpsmessig ikke er av underordnet betydning. Norsk Toppfotball er uenig i at satsen for serveringstjenester skal kunne smitte over på utleie av losjen når serveringstjenesten ikke er av underordnet betydning.

Departementet viser til at det også ved utleie av selskapslokaler er slik at avgiftsberegningen skal skje med alminnelig sats for også den delen av vederlaget som dekker utleien, forutsatt at serveringen ikke er av underordnet betydning, se merverdiavgiftsloven § 3-11 annet ledd bokstav b. Departementet kan ikke se at det er grunner som tilsier en annen tilnærming når serveringstjenester skjer i losjer i idrettsanlegg og serveringstjenesten ikke er av underordnet betydning. Avgiftsplikten med alminnelig sats forutsetter imidlertid at det er arrangøren av idrettsarrangementet som også står for serveringstjenesten.

Heller ikke omsetning av programmer og lignende gjenstander vil være omfattet av den reduserte satsen. Slik omsetning vil imidlertid kunne være unntatt etter § 3-12 første ledd bokstav a som unntar omsetning av varer av bagatellmessig verdi som omsettes fra veldedige og allmennyttige institusjoner og organisasjoner.

Dersom en arrangør av et idrettsarrangement omsetter senderettighetene til arrangementet til et tv-selskap, vil ikke denne omsetningen være omfattet av den reduserte satsen.

7.2.3.3 Særskilte registreringsgrenser

Målet om å sikre en skjerming av den frivillige delen av idretten og samtidig innføre avgiftsplikt for bare de mer profesjonelle aktørene med stor publikumstilstrømning og store billettinntekter nødvendiggjør særskilte avgrensninger. Avgrensningene bør gjøres slik at aktører som konkurrerer i samme divisjon i størst mulig grad står overfor samme regelverk. Innenfor lagidrettene er det herrefotball og ishockey for menn som har høyest publikumstilstrømning og hvor billettinntektene er størst.

I høringsnotatet ble det foreslått å knytte avgiftsplikten til billettomsetning på 2 mill. kroner i løpet av en 12 måneders periode. NFF og Norsk Toppfotball er kritiske til forslaget idet forslaget ville medført at ikke alle klubbene i Adeccoligaen ville blitt avgiftspliktige. For å motvirke konkurransevridningseffektene både internt i divisjoner, men også i skillet mellom divisjoner som hhv. vil omfattes og ikke vil omfattes av en avgiftsplikt, foreslår NFF og Norsk Toppfotball at det i tillegg etableres en frivillig registreringsordning for aktører med billettomsetning på over 500 000 kroner.

Etter departementets syn vil en slik frivillig registreringsordning favne også lag i divisjoner med relativt liten publikumstilstrømning, noe som ikke er ønskelig idet det antas at innslaget av frivillig innsats er stor i de nederste divisjonene.

Stortinget har dessuten vedtatt etableringen av en ny, generell kompensasjonsordning for merverdiavgift for frivillig sektor, jf. Prop. 1 S (2009-2010) Kulturdepartementet, Prop. 1 Tillegg 3 (2009-2010) og Innst. 14 S (2009-2010). Ordningen, som bevilges over Kulturdepartementets budsjett, er rammestyrt og trådte i kraft 1. januar 2010. Bevilgningen for 2010 er på 396 mill. kroner. Kultur- og kirkedepartementet nedsatte i juni 2009 et utvalg med deltakelse fra Frivillighet Norge og Norges idrettsforbund og olympiske og paralympiske komité (NIF) som har arbeidet med detaljene i ordningen og Kulturdepartementet har nylig hatt på høring et notat om den nye kompensasjonsordningen.

Regjeringen arbeider også med sikte på å foreslå en varig, rammestyrt ordning for momskompensasjon for anleggsinvesteringer i regi av idrettslag. Ordningen er ment å gjelde fra 1. januar 2010 og skal gjelde idrettslag som mottar spillemidler. Regjeringen vil komme tilbake til denne saken i proposisjonen om tilleggsbevilgninger og omprioriteringer i statsbudsjettet 2010.

Etableringen av de to kompensasjonsordningene under Kulturdepartementet samt forslaget om å videreføre unntaket for idrettstjenester og å knytte avgiftsplikten for idrettsarrangementer til vilkår som gjør at kun den mest kommersielle delen av sektoren omfattes av avgiftsplikt, medfører etter Finansdepartementets vurdering at det ikke er behov for en frivillig registreringsordning, slik det ble skissert som en mulighet i Prop. 1 S (2009-2010) Skatte-, avgifts- og tollvedtak. For øvrig vises det til at det i omtalen ble lagt opp til at å ha dialog med idretten. Finansdepartementet har hatt flere møter med NIF. Også på bakgrunn av disse møtene har departementet kommet til at en ikke vil legge opp til en ordning med frivillig registrering i Merverdiavgiftsregisteret.

Departementet er enig med NFF og Norsk Toppfotball i at en avgiftsplikt knyttet til kun en beløpsgrense kan gi uheldige utslag, særlig hvis klubber i samme divisjon står overfor ulikt regelverk. Samtidig er det ønskelig å beholde en beløpsgrense for å få arrangementer med stor publikumstilstrømning også utenfor divisjonssystemet inn i merverdiavgiftssystemet. Dette kan gjelde f.eks. landskamper osv. Departementet foreslår derfor at en i tillegg til å beholde en beløpsgrense, innfører avgiftsplikt for de divisjonene innen lagidretter med størst publikumstilstrømning. Dette er de to øverste divisjonene i fotball for menn og den øverste divisjonen i ishockey for menn. Andre lagidretter har gjennomgående lavere publikumstilstrømning og foreslås ikke omfattet. Med en grense på 2 mill. kroner kan en risikere at enkelte klubber med høy publikumstilstrømning, men som spiller i divisjoner bestående av mange klubber med lav publikumstilstrømning, kan bli avgiftspliktige. Departementet foreslår at beløpsgrensen heves til 3 mill. kroner slik at en i større grad sikrer at ikke enkeltklubber i lavere divisjoner eller enkeltklubber innen andre lagidretter blir avgiftspliktige.

I høringsnotatet ble det foreslått at registreringsplikten skulle oppstå allerede når det er sannsynlig at aktøren vil nå registreringsgrensen i løpet av en 12 måneders periode. Skattedirektoratet reiser spørsmål ved om det er hensiktsmessig å legge inn en sannsynlighetsvurdering i registreringsspørsmålet. Departementet har vurdert innspillet og kommet til at hovedregelen om at registreringsplikt oppstår først når omsetningsgrensen nås bør gjelde også for billettinntekter fra idrettsarrangementer. Instituttene for forhåndsregistrering eller tilbakegående avgiftsoppgjør, jf. merverdiavgiftsloven hhv. § 2-4 første ledd samt § 8-6, kan brukes for å redusere slike aktørers utgifter i form av inngående merverdiavgift i tilknytning til investeringer i forbindelse med oppstart av slik virksomhet.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 14-3 tredje ledd at dersom merverdiavgiftspliktig omsetning faller under beløpsgrensen for registrering skal avgiftssubjektet forbli registrert i minst to hele kalenderår. Det er nødvendig å endre denne bestemmelsen slik at det fremgår av lovteksten at det samme gjelder også når vilkåret om registreringsplikt på grunnlag av divisjon ikke lenger er oppfylt. Plikten til å stå registrert i Merverdiavgiftsregisteret i minst to hele kalenderår vil dermed da også gjelde når en klubb rykker ned til under den nest øverste divisjonen i fotball for menn eller til under øverste divisjon i ishockey for menn og billettinntekter fra idrettsarrangementer utgjør mindre enn tre mill. kroner. Dette gjelder ikke dersom virksomheten er opphørt eller skattekontoret av særlige grunner finner å kunne slette den, jf. merverdiavgiftsloven § 14-3 første og annet ledd.

Det vises til forslag til endringer i § 2-1 nytt annet ledd og forslag til endringer i § 14-3 tredje ledd i merverdiavgiftsloven.

7.2.3.4 Enkeltstående arrangementer

Mange aktører arrangerer enkeltstående arrangementer med betalende tilskuere. Uten en særskilt avgrensning for slike arrangementer vil enhver aktør med billettinntekter på mer enn 3 mill. kroner i løpet av en 12 måneders periode bli avgiftspliktig selv om arrangementet ikke nødvendigvis skjer på et regelmessig grunnlag. Det er imidlertid ikke ønskelig at aktører som kun unntaksvis har billettinntekter på dette nivået skal omfattes av avgiftsplikt for slike arrangementer.

Fordi det er store kostnader forbundet med arrangeringen av ikke-regelmessige idrettsarrangementer, foreslår Advokatforeningen en frivillig registreringsordning med sikte på at arrangørene skal kunne løfte av merverdiavgiftskostnadene ved bruk av fradragsretten for inngående merverdiavgift.

Departementet mener det ikke er behov for en frivillig registreringsordning og vil ikke foreslå en slik ordning. Når det gjelder bakgrunnen for dette vises det til omtalen under avsnitt 7.2.3.3.

Det foreslås derfor at omsetning av tjenester i form av adgang til enkeltstående idrettsarrangementer, fortsatt skal unntas. Hva som skal anses å utgjøre et enkeltstående idrettsarrangement må ses i sammenhengen arrangementene den enkelte arrangør står for, og ikke ut fra arrangementet som sådant. Arrangeres idrettsarrangementet mer enn én gang per år, eller i to eller flere år på rad, anses det ikke som enkeltstående idrettsarrangement. Det forelås at unntaket for enkeltstående idrettsarrangement ikke gjelder dersom arrangøren allerede er registreringspliktig for tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer.

Det vises til forslag til endring av § 3-8 første ledd i merverdiavgiftsloven.

7.2.3.5 Omsetning, uttak, fradragsrett mv.

NFF og Norsk Toppfotball forstår lovforslaget dit hen at det ikke skal svares merverdiavgift av betalingen for solgte, men ikke benyttede billetter, da det i slike tilfeller ikke foreligger en omsetningssituasjon.

Departementet viser til at forslaget om avgiftsplikt omfatter retten til å overvære et idrettsarrangement. Er en slik rett levert mot et vederlag på en måte som gjør at omsetningsvilkåret i merverdiavgiftsloven må anses oppfylt, innebærer det at det skal beregnes merverdiavgift uavhengig av om kjøperen benytter retten eller ikke.

Både NFF og Norsk Toppfotball peker på at klubbene i enkelte tilfeller ikke tar betalt eventuelt tar redusert pris fra tilskuerne, f.eks. barneklasser eller dersom det er utsikter til lavere tilskuertall. Etter NFFs oppfatning bør uttaksbestemmelsene bare komme til anvendelse i tilfeller uttaket ikke er bagatellmessig og hvor man ellers ville tatt betaling for adgangen til kampen, og hvor den frie adgangen er begrunnet i gave- og reklameøyemed, for eksempel utdeling til samarbeidspartnere.

Bestemmelsene om uttak i merverdiavgiftsloven skal bidra til et konkurransenøytralt merverdiavgiftssystem og lik avgiftsbelastning på alt innenlands forbruk av avgiftspliktige varer og tjenester. Det skal derfor betales merverdiavgift når varer eller tjenester fra virksomheten brukes til blant annet gave eller utdeling i reklameøyemed.

Departementet legger til grunn at når en arrangør av et idrettsarrangement gir gratis adgang, eventuelt adgang til redusert pris, til enkeltpersoner eller grupper, vil dette i utgangspunktet måtte anses som et avgiftspliktig gaveuttak, eventuelt uttak i reklameøyemed, jf. §§ 3-22 første ledd og 3-23 bokstav d. Alminnelige rabatter, f.eks. til større grupper av besøkende, vil imidlertid ikke utløse plikt til å beregne uttaksmerverdiavgift.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 3-23 bokstav d at det heller ikke skal beregnes uttaksmerverdiavgift dersom verdien av uttaket er bagatellmessig, dvs. 100 kroner eller mindre. Beløpet henspeiler på ytelsens vanlige omsetningsverdi inklusive merverdiavgift. Det er den enkelte ytelse til den enkelte mottaker som er avgjørende for nevnte beløpsgrense. Dersom inngangsbilletten til idrettsarrangementet koster 100 kroner eller mindre, skal det derfor ikke beregne uttaksmerverdiavgift når eksempelvis skoleelever kommer gratis inn.

Videre følger det av merverdiavgiftsloven § 6-19 første ledd at det ikke skal beregnes uttaksmerverdiavgift når tjenester ytes vederlagsfritt på veldedig grunnlag. Gratis adgang til eksempelvis skoleelever generelt, vil ikke omfattes av dette fritaket.

Gratistjenester med sikte på å skaffe virksomheten kunder, for eksempel reklameinntekter, omfattes heller ikke av dette fritaket.

Norsk Toppfotball anmoder også om at utlån av anlegg, fotballutstyr, personell og trenere mellom selskap og klubb ikke skal innebære plikt til å beregne uttaksmerverdiavgift og heller ikke innebære tapt fradragsrett.

Når det gjelder utlån av personell følger det av merverdiavgiftsloven § 3-22 første ledd at det skal svares uttaksmerverdiavgift av tjenester som tas ut fra den registrerte virksomheten til bruk for formål utenfor virksomheten. Det følger av forvaltningspraksis at med «tjenester» menes tjenester som omsettes i virksomheten, benyttes i virksomheten eller på annen måte har tilknytning til virksomheten. Departementet foreslår ingen endringer av regelverket på dette området.

Når det gjelder utlån av anlegg og fotballutstyr følger det av det alminnelige regelverket at kun anskaffelser til bruk i avgiftspliktig virksomhet gir rett til fradrag for inngående merverdiavgift, se merverdiavgiftsloven § 8-1. Videre følger det av § 8-2 første ledd at anskaffelser til bruk både i den registrert virksomheten og til andre formål gir rett til fradrag bare for den del som er til antatt bruk i den registrerte virksomheten. Departementet legger til grunn at det følger av disse bestemmelsene at selskapenes bruk av anlegg og fotballutstyr til andre formål som eksempelvis utlån til klubbene, vil innebære delvis fradragsrett. Departementet foreslår ingen endringer av fradragsbestemmelsene.

Skattedirektoratet har i sin uttalelse lagt til grunn at fradragsrett for inngående merverdiavgift på mat og drikke som inntas under utøvelsen av idrettsaktiviteten, fortsatt bør være avskåret. NFF og Norsk Toppfotball gir uttrykk for at de ønsker fradrag for eksempelvis mat og sportsdrikke fordi spillerne skal settes i stand til å yte sitt beste under trening og kamper. Det vises til formålet med avskjæringsbestemmelsen som i korte trekk går ut på å hindre misbruk ved at fradragsretten benyttes til privat forbruk.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 8-3 første ledd bokstav d at fradragsretten for inngående merverdiavgift ikke omfatter kost til bl.a. ansatte. Det er riktig som NFF og Norsk Toppfotball hevder at formålet med bestemmelsen er å hindre misbruk av fradragsretten. Av kontrollmessige grunner er bestemmelsen utformet generelt slik at det ikke er nødvendig å ta stilling til formålet med slikt forbruk. Også for andre bransjer kan det tenkes at arbeidsgiver dekker mat og drikke fordi det anses nødvendig for at de ansatte skal yte maksimalt. Fradragsretten for slike anskaffelser er likevel avskåret. Departementet kan ikke se at det er forhold ved idrettsbransjen som gjør at dette skal vurderes annerledes for denne bransjen enn det gjøres for andre bransjer. Departementet foreslår derfor ikke utvidet fradragsrett for inngående merverdiavgift for mat og drikke til bruk under kamper og trening.

NFF og Norsk Toppfotball har også anmodet om endring av fellesregistreringsinstituttet og praksisen knyttet til særskilt registrering. Departementet anser at slike endringer krever vurderinger som ikke er en del av endringene som nå foreslås. Det foreslås derfor ingen endringer av regelverket på dette området.

7.2.3.6 Avgrensning av unntaket for medlemskontingent

Medlemskontingenter kan gi rett til å overvære idrettsarrangementer. Medlemskontingenter er etter gjeldende rett unntatt fra avgiftsplikt og omfatter omsetning fra ideelle organisasjoner og foreninger når vederlag mottas i form av medlemskontingent, og kontingenten dekker varer og tjenester som er ledd i organisasjonens eller foreningens ideelle virksomhet.

Unntaket dekker både veldedige og allmennyttige institusjoner og organisasjoner og andre ikke-økonomiske organisasjoner som f.eks. politiske partier, fagforeninger og yrkesorganisasjoner.

Unntaket har sin betydning i de tilfeller subjektene som er omfattet av unntaket mot betaling av medlemskontingent leverer en vare eller tjeneste som etter sin art er avgiftspliktig. Ved ordinær omsetning ville dette utløst avgiftsplikt, mens en slik levering mot betaling av medlemskontingent etter gjeldende rett ikke utløser plikt til å beregne merverdiavgift.

Dette innebærer at omsetning fra en ideell organisasjon av rett til å overvære idrettsarrangementer, etter gjeldende rett, vil være unntatt fra avgiftsplikt når vederlaget mottas i form av medlemskontingent. Ved en opphevelse av unntaket for tjenester i form av rett til å overvære idrettsarrangementer, vil slik omsetning fra aktører som ikke er omfattet av subjektkretsen som er omfattet av unntaket for medlemskontingenter, bli avgiftspliktig.

Det kan imidlertid tenkes aktører som er ment omfattet av merverdiavgiftsplikt utilsiktet likevel ikke vil omfattes, fordi de vil være omfattet av kontingentunntaket. Det er derfor behov for å innsnevre kontingentunntaket slik at ikke aktører hvis omsetning er ment å omfattes av avgiftsplikt, likevel vil være unntatt.

Departementet foreslår derfor at unntaket for medlemskontingenter ikke skal omfatte rett til å overvære idrettsarrangementer. Fordi avgiftsplikten for slike tjenester er avgrenset slik at den vil omfatte kun de mest kommersielle aktørene innen denne sektoren, vil kun denne kretsen måtte oppkreve avgift på medlemskontingent som dekker denne tjenesten. Forslaget vil dermed ikke ha betydning for aktører som ikke omfattes av forslaget om avgiftsplikt for omsetning av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer.

Innsnevringen vil ha betydning kun for aktører som er registreringspliktige for idrettsarrangementer og som også oppkrever medlemskontingenter som gir noen rett til å overvære arrangementene i regi av avgiftssubjektet. Departementet antar at det kun unntaksvis vil være samme subjekt som omsetter tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangement og som oppkrever medlemskontingent, og departementet legger til grunn at endringen vil få et snevert virkeområde.

Avgiftsplikten omfatter omsetning av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer. Dette innebærer at det skal beregnes merverdiavgift av medlemskontingenten uavhengig av om medlemmet benytter seg av denne retten eller ikke.

Plikten til å beregne merverdiavgift forutsetter at det skjer en omsetning i merverdiavgiftslovens forstand. Det vil si at det må foreligge en gjensidig bebyrdende transaksjon mellom partene. En innsnevring av kontingentunntaket slik departementet foreslår, vil derfor ikke ha betydning for de tilfellene der medlemskontingenten ikke gir rett til noen konkret gjenytelse. Kontingenten vil i slike tilfeller anses som en ren støtte eller gave. Støtte eller gave anses ikke som vederlag for en vare- eller tjenesteleveranse i merverdiavgiftslovens forstand og det oppstår dermed ikke avgiftsplikt.

Departementet foreslår på denne bakgrunn at det gjeldende unntaket for medlemskontingenter ikke skal omfatte tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer. Det vises til forslag til § 3-13 første ledd nytt tredje punktum.

7.3 Formidlingstjenester

7.3.1 Forslaget i høringsnotatet

I høringsnotatet foreslås det at det skal oppkreves merverdiavgift med alminnelig sats ved formidling av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer. Det er kun formidlingstjenesten som skal ilegges 25 pst. merverdiavgift. Vederlaget for adgang til idrettsarrangementer skal ilegges 8 pst. merverdiavgift. Avgiftsplikten vil omfatte også formidling av billetter til arrangementer i regi av ikke-avgiftspliktige aktører.

7.3.2 Høringsinstansenes merknader

I likhet med innspillene når det gjelder formidling innen kultur- og underholdningsområdet, er alle høringsinstansene som har uttalt seg uenige i forslaget om en sats på 25 pst. på formidling av rett til å overvære til idrettsarrangementer.

NFF viser til at formidling av hotellrom og persontransport er avgiftspliktig med 8 pst. Forbundet mener det er urimelig at det foreslås å legge en høyere sats ved formidling av billettomsetningen. Det vises til at formidlingstjenester som hovedregel i merverdiavgiftsloven følger avgiftsbehandlingen til tjenesten som blir formidlet. Både med bakgrunn i økonomiske vurderinger og forenklingshensyn bør satsen etter forbundets mening være 8 pst.

Billettservice AS uttaler:

«En rekke norske toppklubber driver selv omsetning av billetter i eget navn. I disse tilfeller omsettes billettene ofte med et påslag som skal dekke klubbens kostnader til bemanning av billettluke mv. Beløpet som betales for billettene vil således være høyere enn billettens grunnpris. Avgiftsmessig vil imidlertid dette påslaget ikke klassifiseres som et formidlingshonorar. Etter de nye reglene vil altså hele vederlaget som betales for billetten være underlagt avgiftsplikt med lav sats.»

Selskapet anfører at slik virksomhet i en rekke tilfeller drives i direkte konkurranse med Billettservices formidling av billetter og at en sats på 25 pst. vil medføre konkurransevridning i favør av klubber som har egenomsetning av billetter. Selskapet peker også på at en sats på 25 pst. særlig vil ha negativ effekt for mindre idrettsarrangører som ofte vil være avhengig av å kjøpe formidlingstjenester og som heller ikke vil ha fradragsdrett dersom beløpsgrensen for registrering ikke nås.

Advokatforeningen viser til at formidling av overnattingstjenester og rett til hotellopphold er avgiftsbelagt med den samme sats som utleie. Etter foreningens oppfatning bør formidlingsgodtgjørelsen av billetter til idrettsarrangementer hvor billettene skal avgiftsbelegges med 8 pst, ha den samme satsen.

7.3.3 Departementets vurderinger og forslag

7.3.3.1 Generelt

Finansdepartementet foreslår at det skal oppkreves merverdiavgift med den reduserte satsen på 8 pst. ved formidling av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer. Avgiftsplikten vil gjelde uavhengig av om den det formidles på vegne av er en avgiftspliktig aktør.

I høringsnotatet ble det foreslått at slike formidlingstjenester skulle ilegges en sats på 25 pst. Mange høringsinstanser viser til økte administrative byrder ved at disse aktørene må oppkreve 8 pst. for formidling av tjenester som ofte gjøres i tilknytning til formidling av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer. Det gjelder eksempelvis formidling av hotellovernatting som ofte formidles sammen med adgang til fotballkamper. Videre viser flere høringsinstanser til at den alminnelige satsen, i større grad enn det en bruk av den reduserte satsen ville medført, vil gi forbrukerne incitament til å kjøpe billetter direkte fra arrangøren.

Finansdepartementet la i utgangspunktet opp til at formidlig av kultur- og idrettstjenester skulle ilegges merverdiavgiftspikt med den alminnelige satsen slik som for formidling av adgang til kino i dag. I høringsrunden har det imidlertid kommet fram at slikt skille på kultur- og idrett ellers kan skape uheldige avgiftsmessige vridninger i favør av å kjøpe billetter direkte fra arrangør. Finansdepartementet foreslår derfor at formidling av de tjenestene som nå foreslås omfattet av avgiftsplikt, blir avgiftspliktig med en sats på 8 pst. Dette innbærer at også formidling av rett til å bruke lokaler i idrettsanlegg til konferanser, møter mv., vil være omfattet av den reduserte satsen på 8 pst. Bruk av den reduserte satsen er imidlertid betinget av at formidlingen skjer for avgiftssubjekter som er registreringspliktige for omsetning av tjenester i form at rett til å overvære idrettsarrangementer. Formidling av rett til å benytte lokaler for andre aktører, skal følge hovedregelen og ilegges den alminnelige satsen på 25 pst. Det vises imidlertid til merverdiavgiftsloven § 5-5 fjerde ledd om formidling av romutleie i hotellvirksomhet mv.

Ved å innføre redusert merverdiavgiftssats ved formidling av rett til å overvære idrettsarrangementer og ved formidling av rett til å bruke lokaler i idrettsanlegg, er det nødvendig å avgrense rekkevidden av den reduserte satsen også på formidlingsområdet. I denne avgrensningen er det nødvendig å se hen til avgrensningen av avgiftsplikten for tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangement eller rett til å bruke lokaler i idrettsanlegg som er omtalt ovenfor. Det foreslås at formidling av kun disse tjenestene skal omfattes av den reduserte satsen.

Departementets forslag etter dette er at avgiftsplikten med redusert merverdiavgiftssats på 8 pst. skal omfatte formidling av rett til å overvære idrettsarrangementer og formidling for nærmere bestemte aktører av rett til å bruker lokaler i idrettsanlegg. Det vises til forslag til endring av § 3-8 første ledd og forslag til ny § 5-11 i merverdiavgiftsloven og forslag til § 4 ny bokstav h i Stortingets vedtak om merverdiavgift.

7.3.3.2 Formidling når hovedtjenesten forbrukes i utlandet

Når reisebyråer og lignende aktører formidler hotellopphold og persontransporttjenester i utlandet følger det av merverdiavgiftsloven § 6-29 at formidlingstjenesten er fritatt for merverdiavgift, i likhet med hovedtjenesten, dersom den formidlede tjenesten leveres utenfor merverdiavgiftsområdet. Departementet foreslår at også formidlingen av rett til å overvære idrettsarrangementer skal fritas for merverdiavgift, dersom hovedtjenesten leveres utenfor merverdiavgiftslovens geografiske virkeområde (utenfor merverdiavgiftsområdet). Forslaget medfører et enklere regelverk for formidlerne. Det vises for øvrig til at det er foreslått en tilsvarende løsning for formidling av tjenestene som nå foreslås avgiftspliktig på kultur- og underholdningsområdet, se avsnitt 6.5.3.2.

Departementets forslag etter dette er at formidling av tjenester som gir noen rett til å overvære idrettsarrangementer utenfor merverdiavgiftsområdet, skal være fritatt for merverdiavgift. Det vises til forslag til § 6-29 annet ledd ny bokstav f i merverdiavgiftsloven.

7.4 Retten til å benytte idrettsutøvere

7.4.1 Forslaget i høringsnotatet

I høringsnotatet foreslo departementet at omsetning og utleie av spillerrettigheter skal omfattes av avgiftsplikten med den alminnelige satsen på 25 pst. Forslaget gikk ut på at avgiftsplikten skulle gjelde generelt, uten en skjerming av frivillig sektor.

7.4.2 Høringsinstansenes merknader

Både NFF og Norsk Toppfotball mener at omsetning av spillerrettigheter må være underlagt en sats på 8 pst. Organisasjonene gir dessuten uttrykk for at det ikke skal beregnes merverdiavgift ved omsetning av spillerrettigheter til utlandet. NFF ber departementet hensynta dette ved utformingen av den endelige lovteksten.

Videre er begge høringsinstansene av den oppfatning at en moderklubb ikke blir avgiftspliktig når en tredje klubb selger spillerrettighetene og deler av vederlaget tilfaller moderklubben og sistnevnte ikke driver i næring. Ved utleie av spiller der leieklubben påtar seg å dekke lønnskostnadene til spilleren, må imidlertid utleier anses å omsette en avgiftspliktig tjeneste mot vederlag.

Når Norsk Toppfotball er uenig i en sats på 25 pst., begrunnes dette med at mange klubber ikke er avgiftspliktige og derfor ikke vil ha fradrag for inngående merverdiavgift. Det anføres at en sats på 25 pst. er et betydelig fordyrende element ved slikt spillerkjøp for klubber med ofte en fra før anstrengt økonomi.

Skattedirektoratet mener at når man har bestemt seg for at idrettslag skal skjermes fra registreringsplikten, bør det også gjelde omsetning og utleie av spillerrettigheter. Direktoratet peker også på at det vil oppstå vanskelige spørsmål knyttet til hvilke, og i hvor stor grad, anskaffelser av varer og tjenester har tjent som innsatsfaktorer som har muliggjort spilleromsetningen.

7.4.3 Departementets vurderinger og forslag

7.4.3.1 Innledning

Formidling av rett til å benytte idrettsutøvere er avgiftspliktig (spilleragenter). Når det gjelder omsetning og utleie av retten til å benytte idrettsutøvere er det imidlertid lagt til grunn at slik omsetning ikke er avgiftspliktig. Departementet anser at rettsoppfatningen om at omsetning og utleie av retten til å benytte idrettsutøvere ikke er avgiftspliktig, ikke har forankring i loven.

Departementet gjør oppmerksom på at Klagenemnda for merverdiavgift i avgjørelse 5. desember 2007 i sak nr. 6081 la til grunn at omsetning og utleie av retten til å benytte idrettsutøvere etter sin art er avgiftspliktig, likevel slik at omsetningen er fritatt. Departementet mener rettsoppfatningen lagt til grunn i saken av nemnda, er feil.

Finansdepartementet anser at det er behov for en klargjøring i loven. Departementet foreslår derfor en presisering i loven av at omsetning og utleie av retten til å benytte idrettsutøvere er avgiftspliktig med en sats på 25 pst. Rettsoppfatningen har vært knyttet til idrettslags ideelle virksomhet og departementet antar derfor at den mest hensiktsmessige lovtekniske løsningen, er å plassere presiseringen i § 3-8 annet ledd.

Det foreslås imidlertid at den frivillige delen av idretten skjermes. Med den frivillige delen av idretten menes lag og foreninger mv. hvor den frivillige innsatsen må utgjøre 80 pst. eller mer av grunnlaget for det totale tilbudet. Departementet antar at det i hovedsak vil si den kretsen som i dagligtale omtales som idrettslag. Departementet antar at idrettslag kun unntaksvis har omsetning av slike rettigheter i en grad som gjør at det generelle vilkåret til næring vil være oppfylt. Departementet legger derfor til grunn at forslaget vil få et snevert virkeområde.

7.4.3.2 Omsetning av spillerrettigheter til utlandet

Både NFF og Norsk Toppfotball mener at det ikke skal beregnes merverdiavgift ved omsetning av spillerrettigheter til utlandet.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 6-22 først ledd at omsetning av tjenester som helt ut er til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet, er fritatt for merverdiavgift. Videre følger det av § 6-22 annet ledd første punktum at omsetning av fjernleverbare tjenester er fritatt for merverdiavgift når mottakeren er en næringsdrivende eller offentlig virksomhet hjemmehørende utenfor merverdiavgiftsområdet. Departementet anser at omsetning og utleie av retten til å benytte idrettsutøvere er en fjernleverbar tjeneste. Dersom kjøperen er næringsdrivende utenfor merverdiavgiftsområdet, følger merverdiavgiftsfritaket av § 6-22 annet ledd første punktum. Skjer omsetningen eller utleien av spillerrettigheter til kjøper som ikke er næringsdrivende utenfor merverdiavgiftsområdet, og spilleren faktisk skal brukes i utlandet, er omsetningen fritatt etter § 6-22 første ledd, jf. annet ledd annet punktum. Departementet ser derfor ingen grunner til å foreslå endringer av regelverket på dette området.

7.4.3.3 Skjerming

I høringsnotatet foreslo departementet en generell avgiftsplikt for omsetning og utleie av spillerrettigheter uten noen form for skjerming av den frivillige delen av idretten. Bakgrunnen for det var at departementet antok at den frivillige delen av idretten kun unntaksvis har omsetning av slike rettigheter i en grad som gjør at det generelle vilkåret til næring vil være oppfylt. Departementet antok videre at idrettslag mv. som har slik omsetning i næring har et administrativt apparat som kan håndtere de pliktene som følger av å være avgiftspliktig. Det ble derfor ikke foreslått en skjerming av denne kretsen når det gjelder avgiftsplikt for slike tjenester. Det ble bedt om særskilte innspill hvorvidt skjermingen for idrettslag mv. bør gjøres gjeldende også for omsetning av spillerrettigheter.

Skattedirektoratet viser til forslaget om skjerming av frivillig sektor når det gjelder idrettstjenester og mener at når man har bestemt seg for at idrettslag skal skjermes fra registreringsplikten, bør det også gjelde omsetning og utleie av spillerrettigheter. Direktoratet peker også på at det vil oppstå vanskelige spørsmål knyttet til omfanget av fradragsretten.

Også i Sverige skjermes frivillig sektor ved at slik virksomhet er avgiftspliktig forutsatt at selgeren ikke utgjør en allmennyttig, ideell forening som ikke er skattepliktig for sin inntekt.

Departementet antar at det kan være gode grunner for å skjerme den frivillige delen av idretten fra plikten til å avgiftsberegne omsetning og utleie av spillerrettigheter. Det siktes da særlig til vanskelige vurderinger knyttet til spørsmålet om fradragsrett for inngående merverdiavgift.

Departementet foreslår at omsetning og utleie av spillerrettigheter unntas fra avgiftsplikt forutsatt at omsetningen skjer fra aktører hvis idrettstilbud er hovedsakelig basert på frivillig innsats. I høringsnotatet var dette vilkåret en del av forslaget om unntak for idrettslag mv. ved omsetning av idrettstjenester.

Med frivillig innsats siktes det i denne sammenheng primært til ulønnet innsats. Symbolske vederlag som f.eks. gratis medlemskap, gratis utstyr eller et mindre honorar fratar ikke nødvendigvis innsatsen karakteren av å være ulønnet. Det må imidlertid gjøres en konkret vurdering.

Tilnærmingen forutsetter at det er nødvendig å sette et krav til hvor stor andel frivillig innsats som skal kreves. Det er en fordel å knytte kravet til allerede kjente terskler brukt i merverdiavgiftslovgivningen, forutsatt at terskelen gir uttrykk for et rimelig krav sett på bakgrunn av formålet med vilkåret og faktum i angjeldende bransje.

«Hovedsakelig» er et innarbeidet begrep på merverdiavgiftsområdet og betyr at det vil kreves minimum 80 pst. frivillig innsats. I rapporten Frivillig sektor i Norge 1997-2004 1 fremgår det at frivillig arbeid innenfor kultur- og fritidsfeltet utgjør i overkant av 85 pst. av den samlede innsatsen. Det antas dermed at et krav om minimum 80 pst. frivillig innsats ikke vil være vanskelig å oppfylle for hovedtyngden av den gruppen som tilsiktes skjermet. Departementet antar på denne bakgrunn at et vilkår om at virksomheten må være hovedsakelig - slik dette forstås i merverdiavgiftsregelverket - basert på frivillig innsats tilfredsstiller disse kriteriene. All dugnadsinnsats som skaffer idrettslaget mv. inntekter vil telle med i beregningen av den frivillige andelen av det totale tilbudet. I høringen ba departementet om særskilte merknader på om 85 pst., slik det framgår av ovennevnte undersøkelse, er i samsvar med andelen frivillig innsats av den samlede innsatsen, i idrettslag. Ingen høringsinstanser, med unntak av Norges Golfforbund, har gitt uttrykk for at den frivillige delen av idretten ikke er basert på en så høy andel frivillig innsats. PlussbankCup mener imidlertid at andelen på 85 pst. er på vei ned, også for idrettslag. Kulturdepartementet på sin side stiller spørsmål ved om det er formålstjenlig å stille krav om 80 pst. frivillig innsats, idet de viser til at noen breddeidrettslag har valgt å lønne noen av lederne eller trenerne.

I høringsnotatet ble det vist til at timelister og lignende dokumentasjon på fordeling av dugnadsplikter vanligvis ville være tilstrekkelig for å dokumentere den frivillige innsatsen. NIF, NFF, Skiforeningen, Advokatforeningen og Norges Golfforbund er svært negative til at idrettslagene må ha en oversikt over forholdet mellom lønnet og ulønnet innsats. Det vises bl.a. til at et slikt krav vil medføre mer administrasjon for idrettslagene og at det ikke vil være praktikabelt.

Departementet kan ikke se at et slikt krav vil være tyngende. Enhver aktør som mottar vederlag for sine tjenester må forventes å ha en oversikt over om det er kapasitet til å levere de avtalte tjenestene, uavhengig av om dette tilbudet er basert på lønnet eller ulønnet innsats. En slik oversikt er bl.a. nødvendig for å kunne tilby trening og stå for arrangementer som cuper, kretsmesterskap og lignende. Departementet legger til grunn at idrettslag har god oversikt over organisasjonens frivillige og lønnede innsats og at hoveddelen av de som tilsiktes skjermet har en betydelig høyere andel frivillig innsats enn det som kreves.

Departementet viser for øvrig til at krav til frivillighet dessuten ikke er ukjent for frivillig sektor. Også registrering i Frivillighetsregisteret samt avgrensningen foreslått av Kulturdepartementet når det gjelder momskompensasjonsordningen for frivillig sektor, angir et tilsvarende krav. Riktignok er dette kravet ikke tallfestet, men det ligger likevel til grunn for at aktørene skal anses omfattet av de forskjellige regimene.

Det stilles ikke krav til organisasjons- eller selskapsform. Forslaget omfatter enhver juridisk person hvis tilbud er hovedsakelig basert på frivillig innsats. Lovteknisk er dette løst ved at subjektkretsen omtales som «idrettslag mv.» fordi departementet antar at unntaket hovedsakelig vil rette seg mot idrettslag. Begrepet er vidt og omfatter eksempelvis det som tradisjonelt kalles idrettslag, samt organisasjonsledd i NIF, idrettslag organisert under Samisk idrettsforbund mv., aksjeselskaper, stiftelser og andre sammenslutninger.

Departementet antar at idrettslag mv. kun unntaksvis har omsetning av slike rettigheter i en grad som gjør at det generelle vilkåret til næring vil være oppfylt. Departementet legger derfor til grunn at forslaget vil få et snevert virkeområde.

7.4.3.4 Oppsummering

Departementet foreslås på denne bakgrunn at det inntas en presisering i merverdiavgiftsloven § 3-8 annet ledd nytt annet punktum at omsetning og utleie av retten til å benytte idrettsutøvere er avgiftspliktig. Det foreslås videre en skjerming av den frivillige delen av idretten ved slik omsetning.

Det vises til forslag til nytt annet punktum i § 3-8 annet ledd i merverdiavgiftsloven.