8 Ikke-organisatoriske tiltak

8.1 Innledning

I retningslinjene for utvalgsarbeidet ligger at utvalget skal vurdere forbedringstiltak i forhold til skatteoppkreverfunksjonen både innenfor en fortsatt kommunal organisering så vel som innenfor en statlig organisering. Utvalget er videre bedt om å fremme konkrete anbefalinger til tiltak som kan føre til en forbedring av skatteoppkreverfunksjonen.

Det har de senere år vært gjennomført en rekke tiltak med sikte på å forbedre utøvelsen av skatteoppkreverfunksjonen. Tiltakene omfatter både organisatoriske endringer og andre tiltak. I 1997 ble det etablert en egen avdeling i Skattedirektoratet med ansvar for blant annet innkreving av merverdiavgift, skatt og avgifter til folketrygden. Videre ble skattefogdene innlemmet i skatteetaten og tillagt oppgaven med den direkte faglige veiledning og styring av skatteoppkreverne. For å styrke arbeidet med regelverksutvikling på innkrevingsområdet ble det opprettet en ny seksjon i Finansdepartementets skattelovavdeling. Skattedirektoratet har blant annet jobbet med å videreutvikle retningslinjer og instrukser samt styringsmodellen overfor skattfogdene og skatteoppkreverne. Det er således gjennomført en rekke tiltak for å optimalisere den faglige styrings- og veiledningsfunksjonen.

Det er også etablert et målstyringskonsept «Styringsdialog», der det i dialog mellom Skattedirektoratet, skattefogdkontorene og skatteoppkreverkontorene settes konkrete mål for skatteinnfordring, arbeidsgiverkontroll og informasjonsvirksomhet – og det rapporteres i forhold til disse målene 2 ganger pr. år fra samtlige skatteoppkreverkontor. Et annet tiltak som er iverksatt er ordningen med «felles kontrollplan» som ble innført i alle fylkene i 2001. Ordningen innebærer en samordning av kontrollvirksomheten til skatteoppkreverkontorene, ligningskontorene og fylkesskattekontorene og ledes av fylkesskattesjefen i det enkelte fylke. «Felles kontrollplan» innebærer samordning av utvelgelse av kontroller, informasjonsvirksomhet og rapportering, og kommer i tillegg til at 218 skatteoppkreverkontorer inngår i felles interkommunale kontrollordninger.

I lys av ovennevnte tiltak og den løpende prosessen med å videreutvikle blant annet styringsdialogen, har utvalget sett på muligheten for forbedringstiltak på mange ulike områder. Utover tiltak knyttet direkte til utførelsen av de oppgaver som ligger til selve skatteoppkreverfunksjonen, har utvalget også vurdert og diskutert tiltak på andre virksomhetsområder med grensesnitt mot skatteoppkreverfunksjonen i en eller annen form. Videre har man vurdert tiltak eller endringer som kan innebære en forenkling eller en forbedring sett fra arbeidsgivers eller skattyters ståsted. Utvalget har derimot ikke vurdert tiltak bestående i å overføre oppgaver som i dag utføres av staten til kommunene, eksempelvis å legge innkrevingen av merverdiavgiften til skatteoppkreveren, idet det er avgrenset mot dette i mandatet. I forhold til den nærmere forståelsen av hva som ligger i forbedringstiltak, har utvalget lagt et forholdsvis vidt perspektiv til grunn.

Nedenfor presenteres tiltak som ikke innebærer organisatoriske endringer eller endringer i oppgavefordelingen mellom stat og kommune. Spørsmålet om slike endringer er behandlet i kapittel 9.

Følgende tiltak eller områder er vurdert:

• Hyppigere rapportering og betaling av forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift

• Innføring av gebyr ved betalingsmislighold og ved utleggstrekk

• Effektive sanksjoner

• Elektronisk tilgang til registre

• Registrering av utleggsforretninger med intet til utlegg i Løsøreregisteret

• Styrking av kommunenes økonomiske incitamenter

• Skattekontoordning

• Overføring av restskatt til neste års forskudd

• Adgang til å innhente kontrollopplysninger fra tredjemann i forbindelse med utførelse av arbeidsgiverkontroll

• Videreutvikling av styringsparametrene for arbeidsgiverkontroll

• Sikkerhetsstillelse for skatte- og avgiftsforpliktelser

• Styrking av faglig overordnede myndigheters styringsfullmakter

• Forbedring av funksjonene for innrapportering av oppgaver til skatteoppkreveren

• Forskuddsutskrivingen

• Fastsettelse og innkreving

• Gjennomskjæring i proforma eierforhold – utvidet beslagrett

De områder der utvalget etter en nærmere vurdering har funnet å ville anbefale konkrete forbedringstiltak, er redegjort for nedenfor i punktet kalt «Forslag til forbedringstiltak». For flere av tiltakene eller forslagene som er opplistet ovenfor, har utvalget imidlertid ikke fremmet konkrete anbefalinger. Disse er omtalt i punktet om «Andre forbedringstiltak». Utvalget mener at også dette er områder som kan være av betydning i forhold til forbedringer i skatteoppkreverfunksjonen. Når utvalget allikevel har valgt ikke å fremsette konkrete gjennomføringsforslag på disse områdene, kan det blant annet være fordi det allerede er i gang utredningsarbeid på området eller fordi utvalget anser det å være for omfattende å gjennomføre utredninger av konkrete tiltak innenfor tidsrammen for utvalgets arbeid.

8.2 Forslag til forbedringstiltak

Hyppigere rapportering og betaling av arbeidsgiveravgift og forskuddstrekk

Innrapportering og innbetaling av arbeidsgiveravgift og forskuddstrekk til skatteoppkreveren skal etter gjeldende regelverk normalt skje annenhver måned. Oppgavefristene er henholdsvis 8. mars, 8. mai, 8. juli, 8. september, 8. november og 15. januar, der forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift for de to foregående månedene skal innberettes. Ved denne innberetningen rapporteres kun samlede tall fra arbeidsgiver for forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift for de foregående to månedene. Det gis ikke opplysninger på arbeidstakernivå. Rapportering på arbeidstakenivå – med opplysning om hvem det er utbetalt lønn til, og hvor mye som er trukket i skatt for vedkommende – skjer en gang i året, i forbindelse med at arbeidsgiver sender inn lønns- og trekkoppgave etter inntektsårets slutt. Skatteoppkreveren har adgang til å pålegge de arbeidsgiverne som vesentlig har forsømt sine forpliktelser etter skattebetalingsloven, såkalt skjerpet oppgjør. I dette ligger at de kan pålegges å innbetale forskuddstrekket til andre forfallstidspunkt (oftere) enn de ordinære. Denne muligheten har imidlertid ikke blitt anvendt i særlig grad.

I Sverige og Danmark har man månedlig innberetning og innbetaling av forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift. I Danmark er den månedlige innrapporteringen av forskuddstrekk spesifisert på arbeidstakernivå.

Gjennom en ordning med månedlig innrapportering og innbetaling vil betalingsproblemer hos arbeidsgiver kunne avdekkes tidligere enn i dag, med tilsvarende muligheter for skatteoppkreveren til å komme i gang med innfordringen tidligere. En ordning med månedlig innberetning og innbetaling av forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift kan således bidra til bedre innfordringsresultater. Videre kan det, både i forhold til utførelsen av arbeidsgiverkontrollen og i forhold til øvrig arbeid med kontroll og avstemming av oppgaver og innbetalinger, være en fordel om innrapporteringen skjer på arbeidstakernivå.

Dersom en ordning med månedlig innberetning og innbetaling av forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift – der rapporteringen også skal foretas pr. ansatt – innebærer merarbeid og merkostnader for arbeidsgiverne, bør det gjøres en grundig vurdering av nytteeffekten av et slikt tiltak før man eventuelt pålegger arbeidsgiverne økt arbeidsbyrde. Det interessante med dette forslaget er imidlertid at merarbeidet for arbeidsgiverne trolig er beskjedent, og at det endog er god mulighet for at en ordning med månedlig rapportering helt ned på arbeidstakernivå faktisk kan bli enklere for arbeidsgiveren enn dagens ordning med tomånedlig innrapportering og innbetaling. Dette har sammenheng med at lønnssystemene som arbeidsgiverne bruker, normalt er innrettet mot månedlige lønnsoppgjør, og hvor man allerede har opplysninger samlet pr. ansatt når det gjelder forskuddstrekk.

Det kan etter dette være grunn til å se nærmere på en slik ordning. I stedet for å innføre nye månedsfrister for innberetning og innbetaling, kan man starte med en frivillig ordning, der de arbeidsgiverne som ønsker det, kan sende inn månedlige oppgjør. Dette forutsetter at det etableres et samarbeid med systemleverandørene, slik at det lages månedlige lønnsavregninger for arbeidsgiverne, sortert på navn og fødselsnummer, med opplysninger om brutto lønn, forskuddstrekk, netto lønn samt arbeidsgiveravgift, som så kan benyttes både i forbindelse med bankbetaling og regnskap og i forhold til innberetning til skatteoppkreveren. Ordningen med egen skattetrekkskonto vil da ikke være nødvendig.

Det bør etter utvalgets vurdering nedsettes et prosjekt eller en arbeidsgruppe med representanter fra arbeidsgiverne, systemleverandører, skatteoppkreveren og skattemyndighetene for å utrede dette området nærmere. Forslaget kan eventuelt vurderes i sammenheng med det pågående AltInn-prosjektet der man utvikler funksjoner for elektronisk innrapportering av oppgaver. Dette er omtalt som eget forbedringstiltak.

Innføring av gebyr ved betalingsmislighold og ved påleggs-/utleggstrekk

Det er i dagens regelverk ikke hjemmel for skatteoppkreveren til å kreve gebyr ved betalingsmislighold. Det er heller ikke adgang for skatteoppkreveren til å belaste skyldneren med gebyr i tilknytning til at det nedlegges påleggstrekk for kravet.

Forsinkelsesrenter er eneste «sanksjon» overfor skyldnere som ikke betaler innen forfall. Først ved tvangsfullbyrdelse av kravet gjennom berammelse av utleggsforretning påløper rettsgebyr. Betalingspresset for skattekravene kan således bli svakt, både i seg selv og sammenlignet med krav fra andre kreditorer. På andre områder har det blitt mer og mer alminnelig at det påløper gebyr ved betalingsmislighold. Eksempelvis kan det nevnes at kommunene har adgang til å kreve purregebyr i forbindelse med innfordring av kommunale krav. For vegavgift/årsavgift og NRK-lisens påløper det faste gebyr dersom kravene ikke betales til forfall. Statens lånekasse for utdanning belaster kunden med gebyr i forbindelse med utsendelse av purring etter oversittet forfall.

Ved å innføre gebyr – enten som en umiddelbar konsekvens av at forfallsfristen oversittes, eller i forbindelse med utsendelse av betalingsvarsel – vil man kunne oppnå en større grad av rettidig betaling, og unngå at skatte- og avgiftskravene prioriteres etter andre krav ved betalingsproblemer. Særlig antas dette å kunne være virkningsfullt i forhold til mindre krav, hvor forsinkelsesrenter normalt ikke medfører et særlig stort betalingspress, og der man ut fra en vurdering av vesentlighet ikke iverksetter tiltak. Gebyr ved purring av skattekrav brukes for eksempel i Danmark. Det er for øvrig blitt mer og mer alminnelig at den som forårsaker en unødvendig kostnad for det offentlige, helt eller delvis må bære disse kostnadene selv

De samme hensyn kan videre tale for at det bør påløpe gebyr når skatteoppkreveren nedlegger påleggstrekk. Når den ordinære namsmann nedlegger utleggsstrekk, påløper det gebyr tilsvarende 1,5 ganger rettsgebyret, som for tiden er kr 740. Rettsgebyrloven § 14 tredje ledd oppstiller imidlertid unntak for plikten til å betale gebyr for utleggsstrekk besluttet av skatteoppkrever og andre særskilte namsmenn. Ordningen med gebyr bygger på at en «dårlig betaler» selv skal dekke omkostningene ved tvangsfullbyrdelse. Alternativet til gebyr er at tvangsfullbyrdelsen finansieres av skattebetalerne gjennom skattesystemet. Dette hensynet, og behovet for den ekstra betalingsoppfordring som ligger i et slikt gebyr, gjør seg også gjeldende i forhold til skattekravene. Utleggstrekk skal ikke være et alternativ til ordinær betaling innen forfall.

Spørsmålet om gebyr ved utleggstrekk var oppe i forbindelse med Finansdepartementets forslag til ny innkrevingslov. Departementet kom til at mye taler for å likestille utleggstrekk besluttet av særnamsmenn med utleggstrekk besluttet av de ordinære namsmenn når det gjelder gebyrspørsmålet. Departementet henviste imidlertid til at en endring av rettsgebyrloven ikke hører under Finansdepartementet, men Justisdepartementet, og foreslo derfor ingen endringer. Innføring av gebyr er av betydning for skatteinnkrevingen, og problemstillingen bør derfor tas opp med Justisdepartementet.

Det foreslås etter dette at det blir adgang for skatteoppkreverne til å kreve gebyr ved mislighold av skatte- og avgiftskrav samt i forbindelse med nedleggelse av påleggstrekk.

Effektive sanksjoner

Skattebetalingsområdet er et område med omfattende plikter for arbeidsgiverne. De har en viktig funksjon både med hensyn til innberetning og innbetaling av forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift. For at dette skal fungere, er det grunnleggende at arbeidsgiverne overholder sine plikter. De aller fleste arbeidsgivere oppfyller sine forpliktelser. Eventuelle feil som begås av lojale arbeidsgivere, skyldes ofte forglemmelser eller mangel på kunnskap om innholdet i pliktene. Det finnes imidlertid også useriøse aktører, som helt eller delvis unnlater å oppfylle sine forpliktelser. Disse utgjør en trussel mot systemet, dels ved de skatteunndragelser og den svarte økonomien det innebærer, og dels ved den indirekte virkingen i retning av at andre også kan misligholde sine plikter fordi de kan få et inntrykk av at det «lønner seg» å unnlate å overholde pliktene. For å motvirke dette må man ha et målrettet og effektivt sanksjonssystem som hverken direkte eller indirekte rammer de lojale, der sanksjonene innrettes slik at overtredelser får følbare konsekvenser for overtrederne. Samtidig bør sanksjonssystemet være slik at det er mulig å ramme overtredelsene med sanksjoner som står i rimelig forhold til overtredelsens alvorlighetsgrad.

Mange av de samme hensyn og problemstillinger som ovenfor er beskrevet i forhold til arbeidsgiverne, gjør seg også gjeldende i forhold til skattyterne.

Gjeldende sanksjonssystem på skattebetalingsområdet bygger i det vesentlige på straffesanksjoner. Skattelovgivningen inneholder en rekke straffebestemmelser knyttet til innberetnings- og trekkplikt. I tillegg finnes det generelle straffebestemmelser i straffeloven og i annen særlovgivning som også rammer overtredelser på skatteområdet. Straffesanksjoner må normalt ilegges av påtalemyndighet eller ved dom. Dette innebærer at politiet må involveres i alle saker på skattebetalingsområdet der det skal ilegges en sanksjon mot en overtredelse, uavhengig av overtredelsens omfang og alvorlighetsgrad.

Politi og påtalemyndighet har begrensede ressurser. Det innebærer at de ikke kan følge opp enhver overtredelse, og at det i noen tilfeller kan ta lengre tid enn ønskelig før det blir tatt ut tiltale eller ilagt straff i de sakene som følges opp. Denne utfordringen gjelder imidlertid ikke bare på skatteområdet. I mandatet til et utvalg som skulle foreslå tiltak for å få et mer effektivt sanksjonssystem, er det lagt til grunn at gjeldende sanksjonssystem i særlovgivningen har to hovedsvakheter. For det første er for mange regelbrudd straffbare, og for det andre er en for stor del av straffebestemmelsene tomme trusler i den forstand at de i liten grad eller ikke i det hele tatt blir håndhevet. I sanksjonsutvalgets innstilling, NOU 2003: 15 Fra bot til bedring, er således denne problemstillingen behandlet på generelt grunnlag. Det fremmes der forslag til en omlegging av sanksjonssystemet som innebærer at man får et mer fleksibelt sanksjonssystem, blant annet ved at mindre alvorlige overtredelser kan sanksjoneres ved et administrativt ilagt overtredelsesgebyr. Dette åpner for at politi og påtalemyndighetene kan konsentrere sine ressurser om de mer alvorlige sakene, som er sanksjonert med formell straff.

Overtredelsene det er snakk om på skattebetalingsområdet, varierer fra eksempelvis forsinket innberetning av en oppgave til ren «svart» virksomhet, der arbeidsgiver/skattyter ikke forholder seg til pliktene hverken etter skatte- eller regnskapslovgivning. For så vidt ulike overtredelser er det behov for ulike sanksjoner. Dette gjelder både straffens nivå og form. Alvorlige overtredelser bør naturligvis være sanksjonert med formell straff. En del overtredelser vil derimot ikke være av en slik art og alvorlighetsgrad at det er hensiktsmessig å iverksette straffeforfølgning som forutsetter at politi og påtalemyndighet, og eventuelt domstol, må involveres. Samtidig kan det være en fordel å kunne reagere også mot slike mindre overtredelser, men disse kan tenkes å bli motvirket mest effektivt ved andre virkemidler enn trussel om formell straff, for eksempel ved gebyr for mindre forsinkelser ved innrapportering.

Sanksjonsutvalgets forslag om å supplere gjeldende sanksjonssystem med administrative sanksjoner synes generelt sett hensiktsmessig for skattebetalingsområdet, og det anbefales at dette blir nærmere utredet.

Etter skatteoppkreverutvalgets vurdering er dette det viktigste.

Det er imidlertid også viktig at man etablerer et sanksjonsnivå når det gjelder bruk av tradisjonelle straffebestemmelser som motvirker bevisste og økonomisk begrunnede lovbrudd. Bakgrunnen for dette er at det over tid har vært en utvikling der innsatsen for å motvirke økonomisk kriminalitet er blitt forsterket og der strafferammene innenfor dette området har blitt utvidet. På skattebetalingsområdet synes det imidlertid fortsatt å være forbedringsmuligheter, idet de bøtestraffer som idømmes ofte bare er en brøkdel av vinningen som oppnås ved å bryte lov- og regelverk. Ut fra rene økonomiske betraktninger kan det være «tjenlig» for en næringsdrivende å bryte loven og betale et forelegg, heller enn å følge lovens regler.

Skatteoppkreverutvalget mener at man i tillegg bør vurdere følgende områder nærmere:

• Samordning av straffebestemmelser i skattebetalingsloven, ligningsloven merverdiavgiftsloven, regnskapsloven og straffeloven med videre

• samordning av og tilpasning av strafferammer for sammenlignbare overtredelser og

• straffesanksjonering av manglende separering av skattetrekk generelt, det vil si ikke knyttet til om det innbetales

Elektronisk tilgang til registre

Tilgang til opplysninger om skyldner og dennes inntekts- og formuesforhold er av vesentlig betydning for å kunne drive god skatteinnkreving. Videre er tilgang til opplysninger om arbeidsgiver og hans virksomhet viktig for å kunne drive god arbeidsgiverkontroll. Ofte vil andre offentlige myndigheter ha informasjon i sine registre som skatteoppkreveren har bruk for.

Eksempelvis har ligningsmyndighetene en rekke opplysninger om skattyters formues- og inntektsforhold i sine registre. Det gjelder opplysninger som er gitt av skattyter selv gjennom selvangivelse, og av arbeidsgivere, finansinstitusjoner og andre som er oppgavepliktige i forhold til ligningsmyndighetene. I merverdiavgiftssystemet, som forvaltes av fylkesskattekontorene og skattefogdkontorene, er det registrert opplysninger om skattyter eller arbeidsgiver, hvis denne også er merverdiavgiftspliktig. Skatteoppkrever kan ha bruk for opplysninger om størrelsen på virksomhetens omsetning i en gitt periode, eventuelle merverdiavgiftsrestanser og hvilke innfordringstiltak som eventuelt er iverksatt fra skattefogdkontoret, og om det foreligger merverdiavgiftsrestitusjoner som det kan motregnes i. Endelig vil trygdemyndighetene i sine registre ha opplysninger om eventuelle trygdeytelser som personen er tilstått. Dette er opplysninger som er av betydning når skatteoppkreveren skal vurdere mulighetene for innfordring gjennom påleggstrekk. Det er dessuten foreslått opprettet et nytt valutaregister, der man kan finne opplysninger om pengestrømmen mellom Norge og utlandet. Tilgang til dette registeret vil gi skatteoppkreveren kunnskap i konkrete innfordringssaker der man har mistanke om at skyldner planlegger å forlate landet og/eller å overføre sine midler til utlandet.

Gjeldende bestemmelser om taushetsplikt er ikke ansett for å være til hinder for at skatteoppkreveren gis disse opplysningene, og det skjer allerede en utstrakt utlevering av opplysninger og informasjon til skatteoppkreveren fra henholdsvis ligningskontorene, fylkesskattekontorene, skattefogdkontorene og trygdekontorene. Informasjonen må imidlertid i dag innhentes ved henvendelser pr. telefon, faks eller brev til vedkommende myndighet, som så etter oppslag i de aktuelle registrene enten utleverer opplysninger muntlig eller tar utskrifter eller kopier som oversendes skatteoppkreveren. Denne formen for informasjonsinnhenting er tid- og ressurskrevende, både for skattoppkrever som skal innhente opplysningene, og for de myndigheter som skal avgi opplysningene, sammenlignet med om skatteoppkreverne selv hadde hatt tilgang til registrene og selv kunne ha gjort de nødvendige oppslag.

For elektronisk tilgang til ligningsregistrene er det vedtatt en egen forskrift av 31. oktober 2003 med ikrafttreden 1. januar 2004. 1 Forskriften åpner for at visse offentlige myndigheter kan gis elektronisk tilgang til opplysninger «som de kan ha bruk for i sitt arbeid» fra ligningsforvaltningens registre. Arbeidet med retningslinjer og nærmere gjennomføring pågår i Skattedirektoratet. I egenskap av å være eier av systemet, er det også Skattedirektoratet som må ta stilling til spørsmålet om skatteoppkrevernes tilgang til merverdiavgiftssystemet. Spørsmålet om tilgang til trygderegistrene er på sin side under vurdering og arbeid i Rikstrygdeverket. I Ot.prp. nr. 35 (2003–2004) Om lov om register over opplysninger om valutaveksling og overføring av betalingsmidler inn og ut av Norge (valutaregisterloven) foreslås opprettet et valutaregister. Skatteoppkreverne er imidlertid ikke blant de som er foreslått gitt elektronisk tilgang til dette registeret. Av hensyn til skatteoppkrevingen bør det etter utvalgets oppfatning vurderes om ikke også skatteoppkreverne bør få tilgang til dette registeret

Det vurderes å være av stor betydning for et effektivt innfordrings- og kontrollarbeid hos skatteoppkreverne at de innenfor rammene av rettssikkerhetshensyn og bestemmelsene om taushetsplikt og personvern gis enklest mulig tilgang til opplysninger som de har bruk for ved innkreving og kontrollvirksomhet.

Skatteoppkreverne bør på denne bakgrunn gis elektronisk tilgang til ligningsregistrene, merverdiavgiftssystemet og trygderegistrene, og man bør vurdere om skatteoppkreverne også bør gis elektronisk tilgang til valutaregisteret.

Registrering av utleggsforretninger med intet til utlegg i Løsøreregisteret

Den form for offentlighet det blir omkring et betalingsmislighold gjennom at utlegg som tas for kravet blir registrert enten i et realregister eller i Løsøreregisteret, må generelt antas å ha en forebyggende effekt. Det gjelder også misligholdte skatte- og avgiftskrav, spesielt fordi kredittopplysningsforetakene henter opplysninger fra disse registrene til bruk i sin kredittopplysningsvirksomhet og at det derfor normalt vil bli registrert en betalingsanmerkning på vedkommende skyldner som en konsekvens av at det tas utlegg for det misligholdte kravet.

I saker der det avholdes utleggsforretning overfor en skyldner, men det ikke blir funnet eiendeler som kan tjene til utlegg for kravet, skjer det derimot etter gjeldende regelverk ikke noen form for registrering. I henhold til gjeldende § 7–25 i tvangsfullbyrdelsesloven avsluttes slike saker ved at «namsmannen gir begge parter utskrift av namsboken som viser hva som er utfallet og hva som er foretatt».

Utvalget ser det som uheldig at ufallet av utleggsforretningen på denne måten blir avgjørende for hvorvidt det skjer en registrering av utleggsforretningen, og at dette er avgjørende for at skyldforholdet blir offentlig kjent. Ut fra hensynet til forebygging av mislighold av skatte- og avgiftskrav burde det således også skje en registrering i de saker hvor det er avholdt såkalte «intet til utlegg»-forretninger.

Spørsmålet om registrering av utleggsforretninger med intet til utlegg i Løsøreregisteret har vært tatt opp tidligere. I NOU 1992: 35 Effektivisering av betalingsinnfordring m.v. foreslo man at beslutninger om at det ikke er noe å ta utlegg i, skulle registreres i Løsøreregisteret. Forslaget var begrunnet i at en slik registrering var viktig ut fra kredittopplysningshensyn. På grunnlag av utredningen fremmet Justisdepartementet i Ot.prp. nr. 77 (1992–93) forslag om endringer i tvangsfullbyrdelsesloven § 7–25, som omhandler avslutningen av en sak der det ikke blir tatt utlegg. Departementet foreslo tatt inn i loven en bestemmelse om at utskrift av namsboken i slike saker skal «sendes uten ugrunnet opphold til registrering i Løsøreregisteret». Departementet foreslo imidlertid at saker fra særnamsmyndigheter som ble avsluttet med intet til utlegg, ikke skulle registreres. Bakgrunnen var at det ble lagt til grunn at særnamsmennene i liten grad avholdt formelle utleggsforretninger med mindre det er noe å ta utlegg i, og at det ikke burde gjøres endringer som pålegger særnamsmennene plikt til å gjennomføre og registrere utleggsforretninger hvor det ikke oppnås sikkerhet (pant). Ved lov 11. juni 1993 nr. 83 om endringer i rettergangslovgivningen ble de nevnte endringene i tvangsfullbyrdelsesloven vedtatt. Endringene er imidlertid fortsatt ikke trådt i kraft.

Justisdepartementet har tatt opp igjen spørsmålet om registrering av utleggsforretninger i Løsøreregisteret i et notat som ble sendt på høring den 9. juni 2000. Departementet foreslår at alle utleggspant, utleggstrekk og beslutninger om intet til utlegg skal registreres i Løsøreregisteret.

Arbeidet med disse forslagene skal etter det Skatteoppkreverutvalget er kjent med, være stilt i bero i påvente av utfallet av det arbeid Justisdepartementet har satt i verk med en gjennomgang av hele den sivile rettspleien på grunnplanet med tanke på å gjøre denne enklere og mer oversiktlig for publikum.

Under henvisning til at en ordning med registrering av utleggsforretninger med intet til utlegg i Løsøreregisteret antas å kunne ha en forebyggende effekt for mislighold av skatte- og avgiftskrav, og under henvisning til at dagens ordning kan medføre et tilleggsmotiv for skyldnere til å skjule sine formuesgoder, vil utvalget anmode om at Justisdepartementet viderefører arbeidet med å legge til rette for slik registrering. Den forebyggende effekt av utleggsforretninger for skattegjeld vil imidlertid være avhengig av at samtlige slike forretninger registreres, uavhengig av om forretningen er avholdt av de ordinære namsmennene eller av særnamsmyndighetene. Utvalget viser til at særnamsmennene i skatteforvaltningen avholder mange utleggsforretninger. Den administrative merbelastningen ved å registrere disse forretningene, antas å være beskjeden. Det bør således ikke gjøres unntak for registrering i saker som er avholdt av skatteoppkreveren eller andre særnamsmyndigheter.

Styrking av kommunenes økonomiske incitamenter

Skatteoppkreverutvalget har ikke vurdert i hvilken grad en eventuell styrking av kommunenes økonomiske interesser av skatteoppkrevingen vil ha betydning for resultatene. Utvalget er imidlertid kjent med at man i Danmark har en incitamentsordning og anser at en lignende ordning i Norge kan være et forbedringstiltak.

I Danmark har kommunene incitament til hurtig innkreving av skatterestanser ved at ubetalte kommunale inntektsskatter og kirkeavgift trekkes fra i overføringene fra staten. Avregningen skjer det tredje året etter det inntektsåret skattene gjelder, og beløpene gjøres opp pr. 1. mai i avregningsåret. Det gjøres unntak fra denne hovedregelen der det er gitt betalingsutsettelser av ulike årsaker, og når skyldnerens bo er under konkursbehandling eller der dødsbo er under offentlig skifte. Unntakene gjelder i saker der årlige restanser overstiger et grunnbeløp (i 1991 var dette kr 25 000). Disse kravene tilbakeføres eventuelt ved avregningen 1. mai, etter at de igjen blir gjenstand for inndrivelse. Avregningen skjer ved at de kravene som ikke er innfordret, blir motregnet mot tilskuddet fra staten med en tredjedel i hver av månedene oktober, november og desember i avregningsåret. Ordningen ble vedtatt ved endring i lov om oppkrævning av indkomst og formuesskatt for personer mv. (kildeskatt) 15. august 1991. Ordningen ble iverksatt fra 1995. Før dette ble inndrevne restanser først motregnet mot statens overføringer når beløpet var erklært uerholdelig. Tilbakebetalingen allerede etter tre år gir likviditetstap for kommunal sektor og tilsvarende likviditetsgevinst for staten, og ordningen gir derfor kommunene incitament til å sørge for at restansene blir inndrevet. Drives kravet inn senere, beholder kommunen dette.

Skatteoppkreverutvalget mener spørsmålet om muligheten for et tilsvarende system i Norge må ses i sammenheng med både kommunenes inntektssystem og med systemet for fordeling av innbetalt skatt. Et slikt system er uvanlig i norsk offentlig sektor, der forvaltningsorganer ikke har økonomiske incitamenter, og det bør derfor vurderes grundig om det er et hensiktsmessig tiltak.

Ved fellesinnkrevingen betales skatten til stat, fylkeskommune, kommune og folketrygd samlet i Norge. Fordelingen mellom skattekreditorene skjer etter nærmere fastsatte fordelingstall. Dersom et eventuelt incitamentssystem ikke kan innpasses i disse fordelingsreglene, kan man vurdere en endring av fordelingsmetoden. I dag bestemmes fordelingstallene etter utlignet skatt, mens selve fordelingen skjer på grunnlag av innbetalt skatt. Utvalget mener man i stedet kan vurdere å innføre en ordning der man bygger hele fordelingsoppgjøret på utlignet skatt. For at fordelingen skal bli mest mulig korrekt kan man eventuelt korrigere for faktorer som blant annet tar hensyn til omfanget av skjønnsligninger, kanskje noe tilsvarende Forventet-resultat-modellen (F-RES) som Skattedirektoratet har utviklet til bruk i styringsdialogen.

Regjeringen har oppnevnt et utvalg som skal gjennomgå og evaluere inntektssystemet for kommunal sektor. Dette arbeidet må ses i sammenheng med forslaget om å tilbakeføre en andel av selskapsskatten til kommunene. Utvalget skal avgi sin innstilling innen 1. juni 2005. Eventuelle incitamentsordninger kunne vurderes i forbindelse med dette arbeidet.

8.3 Andre forbedringstiltak

Skattekontoordning

I Sverige ble den såkalte skattekontoreformen gjennomført i 1998. Formålet med ordningen var å samordne, forenkle og få mer enhetlige rutiner i forbindelse med innberetning, betaling, avregning og inndrivelse av de vanligste skatte- og avgiftsarter. For hver fysisk og juridisk person som skal betale skatt eller avgift, er det opprettet en skattekonto. På denne skattekontoen debiteres hvert skatte- eller avgiftskrav og krediteres hver innbetaling. Det vil fremgå av skattekontoen om det har oppstått et underskudd, eventuelt hvordan dette har oppstått, og skattekontoen vil på denne måten til enhver tid avspeile kontohaverens samlede økonomiske stilling overfor skattemyndighetene vedrørende de aktuelle skatter og avgifter. Krav som er omfattet av skattekontoordningen, behandles under ett, og skyldneren kan ikke bestemme at et innbetalt beløp skal gå til dekning av et bestemt krav. Skattemyndighetene foretar reglemessig avregning av skattekontoen, og dersom avregningen viser et underskudd, vil kontoutskriften også inneholde en betalingsoppfordring.

En skattekontoordning kan ha fordeler både for skattemyndighetene og for de skatte- og avgiftspliktige. Ordningen synes særlig å medføre fordeler for skatte- og avgiftspliktige som har flere mellomværende i forhold til skatte- og avgiftsmyndighetene. Næringsdrivende vil typisk ha forpliktelser knyttet til egen skatt og merverdiavgift, i tillegg til forpliktelser knyttet til beregning og betaling av forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift for de ansatte. Ved å la samtlige av disse kravene være omfattet av skattekontoordningen, vil de næringsdrivende kunne forholde seg til ett sted når det gjelder innrapportering og innbetaling.

For skatteforvaltningen vil en samling av krav med felles regler legge til rette for forenklinger i forhold til avregning og renteberegning. Samtidig vil det automatisk foretas dekning (motregning) av restanser, ettersom ingen tilgodebeløp utbetales så lenge det er underskudd på kontoen. Utfordringen i forbindelse med en eventuell innføring av en slik ordning i Norge, blir å utarbeide prioriteringsregler og ansvarsfordelingsregler som blant annet skal håndtere at skattetrekk «tilhører» arbeidstakerne og ikke arbeidsgiver, og som regulerer motregningsadgang ved konkurs og renteberegning av forskjellige typer krav.

En skattekontoordning kan tenkes realisert uavhengig av organisasjonsløsning (spesielt hvorvidt skatteoppkreveren er kommunal eller statlig), men antall typer krav som kan omfattes – og derved også forenklingseffekten – vil trolig avhenge av organisasjonsløsningen. Ulike innkrevere for ulike skatte- og avgiftskrav vil ha betydning for hvor mange skatte- og avgiftskrav det er praktisk mulig å inkludere i en eventuell skattekontoordning.

Det er ikke foretatt nærmere vurderinger av eventuelle fordeler eller ulemper ved en skattekontoordning fra utvalgets side. Det er nedsatt en arbeidsgruppe i Skattedirektoratet som skal gjennomføre en egen studie på dette området. Gruppen skal blant annet vurdere mulighetene for å etablere en norsk skattekontoordning for næringsdrivende, herunder hva som er mulig innenfor dagens organisering.

Overføring av restskatt til neste års forskudd

I Danmark har man en spesiell ordning for innkreving av restskatt opp til en viss beløpsgrense. Skattyter kan velge å innbetale restskatten frivillig innen 1. juli og derved unngå rentetillegg. Gjør ikke vedkommende dette, vil restskatt på inntil kr 15 600 automatisk bli innregnet i neste års forskudd med et rentetillegg på 7 %. Den delen av restskatten som overstiger denne beløpsgrensen, forfaller til betaling i tre omganger, normalt 1. september, 1. oktober og 1. november.

Det kan tenkes å ligge ressursbesparelser for skatteoppkreverne i en slik ordning, fordi det ikke er nødvendig å iverksette innfordringstiltak som for eksempel påleggstrekk eller utlegg for restskatt som på denne måten innregnes i neste års forskudd. Hvor mye ressurser skatteoppkreverne i dag bruker på innfordring av slike krav, har utvalget ikke foretatt noen nærmere kartlegging av. På den annen side kan det ligge fare for provenytap ved å innføre en slik ordning, blant annet fordi kravene først vil bli dekket inn i løpet av året etter det opprinnelige forfallet for restskatten. De provenymessige konsekvensene vil imidlertid være avhengig av den nærmere utforming av ordningen, herunder hvilke renteregler som eventuelt legges til grunn.

Utvalget har ikke foretatt noen nærmere vurdering av dette, fordi et eget prosjekt i Skattedirektoratet skal utrede fordeler og ulemper ved eventuelt å innføre en slik ordning, herunder om ordningen lar seg tilpasse vårt forskuddssystem samt dekningslovens regler om beslagsfrihet. Etter utvalgets vurdering bør Skattedirektoratet også vurdere om overføring av små restskatter til neste års forskudd bør etableres som et tiltak som skatteoppkrever kan benytte i tilfeller der det fremstår som hensiktsmessig – istedenfor en obligatorisk ordning.

Adgang til å innhente kontrollopplysninger fra tredjemann i forbindelse med utførelse av arbeidsgiverkontrollen

Skatteoppkreveren skal etter skattebetalingsloven § 47 nr. 1 føre kontroll med at arbeidsgivere som har plikt til å gjennomføre trekk, sender meldinger og gjennomfører forskuddstrekk og påleggstrekk i samsvar med gjeldende forskrifter og de pålegg som er gitt. Skatteoppkreveren kan gjennomføre bokettersyn hos den som plikter å gjennomføre trekk, og kan i den sammenheng kreve fremlagt skattekort, trekkpålegg og andre dokument av betydning for kontrollen.

Det fremgår videre i forskrift av 2. desember 1997 nr. 1385 om beregning og oppgjør m.v. av arbeidsgiveravgift til folketrygden at skatteoppkreveren kan kreve fremlagt arbeidsgivers regnskap med bilag. Det samme gjelder lønningslister, kontrakter og annen korrespondanse av betydning for kontrollen av arbeidsgiveravgiften.

Dersom arbeidsgiver ikke vil eller kan fremskaffe de opplysninger skatteoppkrever etterspør i forbindelse med kontrollen, mangler det i dag hjemmel for å innhente kontrollopplysninger fra tredjemenn. Tredjemenn som kan ha informasjon av betydning er eksempelvis banker, ansatte hos arbeidsgiver eller personer som har utført oppdrag for den aktuelle arbeidsgiveren samt andre næringsdrivende med et kontraktsforhold til vedkommende. Manglende hjemmel for å innhente opplysninger hos tredjemann i forbindelse med arbeidsgiverkontrollen, må anses for å være en klar svakhet ved dagens regelverk.

Nevnte svakhet forventes imidlertid avhjulpet gjennom forslaget til nye bestemmelser på området som ble lagt frem 13. februar 2004 gjennom Ot.prp. 34 (2003–2004) Om lov om endringar i skattelovgivinga mv. Utvalget går derfor ikke videre med denne problemstillingen, men forutsetter at det fremlagte forslaget vedtas.

Videreutvikling av styringsparametrene på området for arbeidsgiverkontroll

Arbeidsgiverkontrollen er et område hvor arbeidet med målstyring og utvikling av styringsparametre og resultatkrav vurderes å være særlig viktig. For å sikre best mulig kvalitet og effekt av skatteoppkrevernes innsats på dette området vil det være av stor betydning at man ser på flere dimensjoner ved denne virksomheten ved fastleggingen av styringsparametre og resultatkrav. En ensidig eller for stor vektlegging av eksempelvis stedlig kontroll kan medføre risiko for at innsatsen blir innrettet kun mot dette, også i tilfeller der andre kontrollformer eller kanskje også informasjonstiltak kunne ha vært like effektivt. Videre ligger det en utfordring på dette området i å komme opp med indikatorer som i større grad måler effekten – herunder den forebyggende effekten – av de ulike kontrolltiltakene.

Utvalget har ikke selv kommet frem til konkrete forslag til forbedringer eller endringer her, men anmoder om at ovennevnte blir tatt hensyn til i direktoratets løpende arbeid med utvikling av styringsparametre. Dette er en prosess som for øvrig skjer i dialog med skattefogdkontorene og skatteoppkreverne.

Styrking av faglig overordnede myndigheters styringsfullmakter

Det overordnede ansvaret for oppkrevingen av skatter og avgifter ligger i Finansdepartementet. Ved departementets delegeringsvedtak av 13. mars 1957 ble Skattedirektoratet gitt alminnelig instruksjonsmyndighet når det gjelder skatteoppkreverens utførelse av myndighet og plikter på området. Fra 1. juli 1997 ble etatsansvaret for skattefogdene overført fra departementet til direktoratet, og skattefogdene fikk ansvar for faglig oppfølgning og styring av skatteoppkreverne. Skattefogdenes nærmere ansvar på dette området er fastsatt i Instruks for skattefogdenes innkrevingsarbeid og oppgaver overfor skatteoppkreverne av 7. januar 1999.

Skattefogdenes faglige styring skjer primært gjennom prinsippene for mål- og resultatstyring samt ved gjennomføring av ettersyn og restansekontroll hos skatteoppkreverne. I tillegg ytes det generell veiledning og bistand i faglige spørsmål.

Målsettingen med skattefogdenes stedlige ettersynsvirksomhet ved skatteoppkreverkontorene er å påse at den faglige utførelsen av oppgavene som ligger til skatteoppkreverfunksjonen, følger lover, forskrifter, instrukser og regelverk for øvrig. Videre skal skattefogdene gjennom disse ettersynene påse at arbeidet i sin helhet fra kommunens og skatteoppkreverkontorets side er tilrettelagt og organisert på en hensiktsmessig måte.

Det er uttrykkelig fastslått i skatteoppkreverinstruksen at skatteoppkreveren skal påse at kontoret har tilstrekkelig ressurser og er organisert slik at skatteoppkrevingen kan utføres på en forsvarlig, hensiktsmessig og rasjonell måte. Videre påligger det skatteoppkreveren å ta saken opp med vedkommende kommunale organer dersom oppkreveren finner forholdene utilfredsstillende og ikke kan bøte på dette selv.

I de tilfeller der skattefogdkontorene, som faglig overordnet, observerer svakheter eller mangler ved skatteoppkrevingen i en kommune, oppleves de virkemidler man har ikke å være tilfredsstillende eller inngripende nok. Det kan gis anbefalinger eller pålegg, men man savner reelle sanksjoner overfor kommuner som ikke anses å ivareta oppgavene som ligger til skatteoppkreverfunksjonen på en tilfredsstillende måte.

Det kan tenkes flere ordninger eller virkemidler i forhold til å styrke den faglige styringen gjennom mer inngripende fullmakter for skattefogdkontorene og Skattedirektoratet.

Muligheter for å stille krav til kommunenes ressursbruk til skatteoppkrevingen under trussel om økonomiske sanksjoner, slik som for eksempel trekk i rammetilskudd eller ileggelse av bot dersom kommunen ikke følger påleggene, kan være et alternativ. Muligheter for overordnede fagmyndigheter til selv å overta eller til å sette bort oppgavene med skatteoppkrevingen til andre, eventuelt for vedkommende kommunes regning, er et annet alternativ.

Fordi skatteoppkreving er en viktig samfunnsfunksjon har utvalget funnet det riktig å påpeke de ovennevnte muligheter for å kunne styrke overordnet fagmyndighets styringsfullmakt i forhold til eventuelle kommuner/kontor hvor det kan dokumenteres vesentlige svakheter i oppgaveutførelsen.

Ordninger som i større grad gjør det mulig for statlige myndigheter til å gripe inn overfor kommunale skatteoppkrevere – og eventuelt også påvirke kompetansekrav osv. – reiser en rekke problemstillinger, både av prinsipiell og praktisk art. Statlig inngripen er i seg selv i strid med prinsippet om kommunal selvråderett. En risikerer dessuten at statlige inngrepskriterier kan få karakter av minimumsnormer, noe som kan medføre at innsatsen og kvaliteten på arbeidet i enkelte tilfeller blir lavere enn i dag. Det vil dessuten være betydelige vanskeligheter forbundet med å utforme praktikable inngrepskriterier.

Utvalget har på denne bakgrunn valgt ikke å gå videre med forslag om styrking av faglig overordnede myndigheters styringsfullmakter.

Sikkerhetsstillelse for skatte- og avgiftsforpliktelser

Utvalget har vurdert mulige ordninger som kan bidra til å redusere faren for mislighold av skatte- og avgiftsforpliktelser.

Av eksisterende virkemidler kan nevnes informasjon og veiledning overfor skattytere og arbeidsgivere samt adgangen skatteoppkreverne har til å gi pålegg om såkalt skjerpet (fremskyndet) oppgjør av forskuddstrekk. Skjerpet oppgjør kan benyttes overfor arbeidsgivere som har vist vesentlig forsømmelse av sine plikter etter skattebetalingsloven. Krav til fremleggelse av skatteattest som vilkår for å få delta i offentlige anbud og ved tildeling av løyver eller bevillinger for å drive visse typer virksomhet, er et annet virkemiddel som er tatt i bruk, og som antas å ha god forebyggende effekt. Slike løyve- eller autorisasjonsordninger hvor krav til økonomisk vandel inngår, kan vurderes tatt i bruk i større omfang enn i dag.

Ulike former for sikkerhetsstillelse kan også tenkes som effektive forebyggingstiltak. Utvalget har ikke utredet de nærmere muligheter som ligger på dette området, men vil vise til at det i Danmark er etablert ordninger som gjør det mulig å stille krav om sikkerhet i forbindelse med oppstart og registrering av en virksomhet. Videre er det blant annet i Storbritannia, Irland, Tyskland og Nederland innført regler rettet mot bygg- og anleggsbransjen som innebærer at hovedentreprenører må stille sikkerhet for underentreprenørens ansvar for skatter og avgifter. Dette gjøres ved at hovedentreprenør ved utbetalinger til underentreprenør skal trekke fra en viss prosent av det fakturerte beløpet og innbetale dette til en sperret konto til sikkerhet for skatter og avgifter som påløper lønnskostnadene til underentreprenøren. I Nederland er ordningen med slik skatteavsetning for hovedentreprenør gjort frivillig, men alternativet til sikkerhetsstillelse er solidaransvar for underentreprenørens skatte- og avgiftsforpliktelser. I Nederland mener man på denne måten å ha fått bukt med useriøse aktører innen bygg- og anleggsbransjen 2 .

Lignende virkemidler kan tenkes å være aktuelle også i Norge.

Forbedring av funksjonene for innrapportering av oppgaver til skatteoppkreveren

Det synes å foreligge et betydelig potensial for automatisering og forenkling av innrapportering av oppgaver over forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift som arbeidsgiverne skal foreta til skatteoppkreveren. Arbeidsgivere skal levere terminvise innberetninger over forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift seks ganger i løpet av året, og de skal etter årets slutt sende inn lønns- og trekkoppgaver og årsoppgave over arbeidsgiveravgiften. Innrapporteringen fra arbeidsgiverne foregår i dag enten ved at det sendes inn oppgaver manuelt på papir, eller ved såkalt maskinell innberetning gjennom innsendelse av oppgaver på maskinlesbart medium (f.eks. diskett, magnetbånd eller cd-rom). Det er bare i begrenset grad tatt bruk løsninger for elektronisk innrapportering via e-post og Internett.

Gjennom utvikling av funksjoner for elektronisk innrapportering av arbeidsgivernes oppgaver til skatteoppkreveren, vil man kunne oppnå forenklinger og ressursbesparelser både hos arbeidsgiver som skal avgi oppgavene, så vel som hos skatte- og avgiftsmyndighetene hvor oppgavene skal mottas og behandles.

Det arbeides med forbedringer på dette området blant annet som en del av det såkalte AltInn-prosjektet. Prosjektet er i første omgang et samarbeid mellom Brønnøysundregistrene, Skattedirektoratet og Statistisk sentralbyrå, men andre etater skal bli invitert med etter hvert. Prosjektet går ut på å etablere en felles kanal for elektronisk innberetning fra bedrifter og personer til det offentlige. Målet er at det skal bli enklere å rapportere oppgaver til det offentlige, samtidig som myndighetene skal få data med høy kvalitet til lavest mulig kostnad for begge parter. Løsningen er Internettbasert og skjemaene sendes elektronisk fra en Internettportal. Etter at et skjema er utfylt, vil systemet gjennomføre en kontroll for å avdekke om for eksempel obligatoriske felt er uteglemt. For bedrifter skal det også bli mulig å rapportere direkte fra virksomhetens egne datasystemer, uten å måtte fylle ut det aktuelle skjemaet på skjerm, hvilket vil kunne spare bedriftene for mye tidkrevende skjemaarbeid.

AltInn-portalen ble åpnet i desember 2003. Terminoppgaver for forskuddstrekk og beregningsoppgave for arbeidsgiveravgift er blant de skjemaer som skal være med i ordningen, og det kjøres nå (mars 2004) pilotdrift for disse oppgavenes vedkommende. Lønns- og trekkoppgave og Årsoppgave for arbeidsgiveravgift står på listen over de oppgaver som skal omfattes etter hvert.

Utvalget har ikke grunnlag for å gjøre konkrete vurderinger av AltInn-prosjektet, men vil påpeke at den automatiserings- og forenklingsfilosofi som ligger til grunn for prosjektet er positiv. Ikke minst er det viktig å forenkle det arbeid som arbeidsgiverne er pålagt å utføre, tatt i betraktning hvilke viktige aktører dette er i det norske skattebetalingssystemet. Utvalget viser dessuten til sitt forslag om at det nedsettes en arbeidsgruppe for å utrede eventuell innføring av hyppigere innrapportering og innbetaling av arbeidsgiveravgift og forskuddstrekk.

Forskuddsutskriving

Det er nær sammenheng mellom kvaliteten på forskuddsutskrivingen av skatt og skatteoppkreverens resultatoppnåelse når det gjelder skatteinnkreving. Skattebetalingsordningen er en forskuddsordning, der skatten primært skal betales etter hvert som skattyteren har inntekter og altså før det blir foretatt en formell ligning. Det langt meste av skatten betales på forskuddsstadiet. For at skattebetalingssystemet skal fungere som forutsatt, er det avgjørende at forskuddsutskrivingen er god. «Treff» med utskriving av forskuddsskatt og gode rutiner for behandling av søknader om å få nedsatt skattetrekk, vil gi færre og lavere restskatter å inndrive. Forbedringer av forskuddsordningen kan derfor redusere omfanget av skattekrav som skatteoppkreverne må innfordre og styrke skatteinnkrevingen.

– Rutiner for utskriving av forskudd. Ligningskontorene har det formelle ansvaret, men i praksis er det Skattedirektoratet som skriver ut forskudd (skattekort og forskuddsskatt) gjennom en sentralisert maskinell rutine. Den sentrale utskrivingen tar utgangspunkt i siste registrerte ligning på skattyter (inntektsår – 2), og det foretas en prognostisering av den enkelte skattyters forventede skatt kommende år. I tillegg legges det inn enkelte variabler for blant annet forventet inntektsutvikling og prisstigning. Fordi årsrutinen omfatter hele landet, legges det til grunn forventet pris- og inntektsutvikling på landsbasis. Imidlertid finnes det store regionale variasjoner, spesielt når det gjelder skattyternes gjeldsbelastning. Dette innebærer for eksempel at større endringer i rentenivået, som får betydning for rentefradragets størrelse, fører til at forskuddsskatten/-trekket blir for høyt eller for lavt i forhold til utlignet skatt. Statistikken viser at det er forskjeller over tid mellom ulike fylker med hensyn til forholdet mellom forskuddsskatt/-trekk og utlignet skatt.

For at forskuddsordningen skal fungere etter hensikten, er det derfor viktig å komme frem til indikatorer som treffer bedre på individnivå. En rutine for forskuddsutskriving der det er mulig å operere med en kombinasjon av nasjonale og regionale/lokale parametere for forventet økonomisk utvikling, ville gjøre forskuddssystemet mer treffsikkert. Ordningen med preutfylt selvangivelse (PSA) er for øvrig ment å skulle bidra til å bedre forskuddsutskrivingen.

– Nystartet virksomhet og utskriving av forskudd: Utskrevet forskudd baserer seg på siste godkjente ligning, det vil i praksis si på opplysninger som er to år eldre enn det inntektsåret forskuddet gjelder for. Ved nystartede enkeltmannsforetak byr dette på spesielle problemer. Når forskuddene for 1. og 2. driftsår skrives ut, finnes det ikke ligningsopplysninger om virksomheten å basere seg på. Når forskuddet for 3. driftsår skrives ut, finnes det bare ligningsopplysninger for 1. driftsår – det vil si det året virksomheten ble startet opp. Fordi de fleste virksomheter i sitt 1. driftsår har store investeringskostnader og relativt beskjedne inntekter, er det sannsynlig at forskuddet for 3. driftsår også blir feil. Først i det 4. driftsåret er det altså sannsynlig at forskuddet blir riktig, med mindre skattyter selv tar initiativ til å korrigere forskuddsskatten. Nystartede enkeltmannsforetak burde derfor ideelt sett fått fastsatt forskuddskatten manuelt. Fordi man i de fleste tilfeller må registrere ny virksomhet i merverdiavgiftsmanntallet, vil innføring av en kobling mellom fastsettelse av forskuddskatt og registrering kunne bidra til at de næringsdrivende selv vil ta nødvendig initiativ for å få fastsatt forskuddet. Det kan her vises til det danske systemet for forebyggende restansearbeid.

– Endring av forskudd: Endringer av skattekort/skatteseddel skjer på det enkelte ligningskontor. Endringen er som oftest i samsvar med skattyteres søknad, fordi ligningskontoret i praksis har få muligheter til å etterprøve om nivået på skattyters fremtidige inntekter faktisk vil utvikle seg slik skattyter påstår. Ligningskontoret har dessuten som servicemål å regne ut nytt forskudd i løpet av 5 dager. Dette målet gjør det vanskelig å kontrollere opplysningene. Det er derfor viktig at ligningskontoret har enkel tilgang til skattyters historikk, slik at man kan få stanset nedsettelser for «gjengangere». Det bør også vurderes å utvikle systemer som henviser slike tilfeller til grundigere saksbehandling enn det servicemålet på 5 dager gir grunnlag for.

– Konsekvenser av uriktig forskuddsutskriving: Målet med forskuddsutskrivingen er å få inn et beløp i løpet av inntektsåret som i størst mulig grad samsvarer med utlignet skatt for den enkelte skattyter. Settes forskuddet for høyt, vil det kunne ha en negativ likviditetseffekt for skattyter. Settes det for lavt, er det det offentlige som får en negativ likviditetseffekt, samtidig som det er en økt risiko for at skatten ikke blir betalt.

Det er uheldig dersom forskuddssystemet er innrettet slik at det av noen kan brukes som en kredittinstitusjon og gjøres til gjenstand for spekulasjon. I tillegg kommer at det offentlige løper en betydelig risiko ved at det ufrivillig innvilges «kreditt» gjennom forskuddsystemet. Faren for at skattyterne ikke er i stand til å betale restskatten når avregningen kommer, vil alltid være til stede, og fra et innkrevingsmessig synspunkt er det langt gunstigere at skatten betales på forskuddsstadiet.

Fastsettelse og innkreving

Ligningskontorene og skatteoppkreverkontorene er i dag organisatorisk atskilte kontorer med hver sine ansvarsområder og arbeidsoppgaver, men med mange felles berøringspunkter, i den forstand at det ene området påvirkes av det arbeid og de prioriteringer som gjøres på det andre området. Av hensyn til skattyters rettssikkerhet skal man ikke ta innkrevingsmessige hensyn under ligningsarbeidet og vice versa; dette er slått fast som et grunnleggende prinsipp i den norske skattebetalingsordningen. Innenfor disse rammer er det viktig med god kommunikasjon og godt samarbeid mellom ligningskontorene og skatteoppkreverkontorene.

Foruten forskuddsutskrivingen, som er omtalt særskilt ovenfor, er det særlig to områder som har vært fokusert i den senere tid, der det arbeid som ligger til og utføres av fastsettelsessiden får stor betydning for skatteoppkreverfunksjonen og dens resultater. Dette gjelder ligningsmyndighetenes arbeid med skjønnsligninger og behandlingen av bokettersynsrapporter fra skatteoppkreverne.

Innen begge disse områder er det viktig at Skattedirektoratet gir klare styringssignaler, som også må angi at arbeidet må gis høy prioritet. Dette er i stor grad gjort fra Skattedirektoratets side gjennom de styringssignaler, prioriteringsmeldinger og fellesskriv som er sendt ut gjennom de senere årene. For eksempel fremgår det av «Endelige styringssignaler 2004» at dette er et prioritert område og at det skal utarbeides konkrete samarbeidsrutiner – som det også skal rapporteres på tilbake til Skattedirektoratet – vedrørende:

• skjønnsligninger

• forskuddsutskriving

• «gjengangere»

På kontrollområdet er det av stor betydning at ligningskontorene raskt behandler feil/mangler som skatteoppkreverne avdekker i sine kontroller. Dersom det blir avdekket feil under arbeidsgiverkontroller, og disse ikke blir fulgt opp med korrigeringer av ligningskontoret, vil dette være uheldig blant annet fordi det kan svekke tilliten til og respekten for skattesystemet. På den annen side er det må skatteoppkreverkontorene skriver konsise og konkrete rapporter med god dokumentasjon av avdekkede feil.

Det er derfor viktig, både av hensyn til virksomhetene som blir kontrollert og til mulighetene for å avdekke feil/mangler at ligningskontorene og skatteoppkreverne har en felles forståelse for kontrollstrategier og at de er kjent med hverandres prioriteringer. Et viktig verktøy for å oppnå dette er ordningen med felles kontrollplan i fylkene, der både ligningskontor og skatteoppkreverne inngår.

Når det gjelder behandling av skatteoppkrevernes ettersynsrapporter, er det videre av stor betydning at ligningskontorene gir dette området entydig prioritering, herunder at det etableres en entydig praksis mellom kontorene med hensyn til at like saker behandles likt, at det ikke etableres forskjellige beløpsgrenser fra ligningskontor til ligningskontor. I dette ligger det ingen kritikk av Skattedirektoratets styringssignaler og prioriteringer, men en understrekning av at likebehandling og høy prioritering av området er viktig for at behandlingsgrenser/beløpsgrenser ikke settes så høyt at det kan motivere til spekulativ tilpasning fra illojale aktørers side.

Erfaringsmessig er krav som bygger på skjønnsligninger, vanskeligere og tyngre å inndrive enn krav som bygger på ordinær ligning. Det kan tenkes to hovedårsaker til dette. For det første kan den gruppen skattytere som blir gjenstand for skjønnsligning også være en gruppe der betalingsevnen og betalingsviljen er lavere enn ellers. For det andre kan den skjønnsfastsatte inntekten være satt for høyt. Særlig i forhold til den siste problemstillingen gjelder at skatteoppkreverne gjennom tidligere befatning med skattyter kan ha informasjon som er relevant for ligningsmyndighetene når skjønnsligning skal foretas. Gode rutiner for innhenting og utveksling av informasjon mellom skatteoppeoppkreverkontor og ligningskontor blir i denne sammenhengen viktig.

Skattedirektoratet har vektlagt dette området sterkt gjennom flere år, og det er allerede tatt hensyn til omfanget av skjønnsligninger i utarbeidelsen av de resultatkrav som inngår i målstyringen/styringsdialog mellom Skattedirektoratet, skattefogdkontorene og skatteoppkreverkontorene. Ikke minst er det viktig at den skjønnsfastsatte inntekten settes mest mulig riktig. For lave skjønnsfastsettelser kan motivere illojale skattytere til ikke å sende inn selvangivelse. For høye skjønnsfastsettelser kan føre til en urimelig skattebyrde, som kan medføre skattevegring og at vedkommende skattyter «melder seg ut» av samfunnslivet når det gjelder skattebetaling.

Når utvalget ikke foreslår konkrete tiltak innen dette området, er det fordi dette allerede er et høyt prioritert område innen skatteetaten, der direktoratet allerede har iverksatt en rekke forbedringstiltak.

Gjennomskjæring i proforma eierforhold – utvidet beslagrett

En skyldner kan ved overføring til familiemedlemmer eller andre nærstående – blant annet ved ektepakt – overdra sine formuesgoder for å unngå at kreditor kan ta beslag i formuesgodene. Reglene om dette beskytter både den legitime og den illojale overdragelse, og har som konsekvens at gjennomskjæring i forhold til eierforhold er uhyre vanskelig og at kreditorenes stilling blir vanskeliggjort.

Når man starter risikofylt virksomhet, er det legitimt å overføre sine formuesgoder til ektefellen på forhånd, for på den måten å sikre at familien ikke står på bar bakke hvis det går galt. Når imidlertid slik overføring skjer etter at ektefellen har pådratt seg stor skattegjeld, og formuesgodene nettopp er ervervet med de midler skyldner ikke har betalt skatt av, er det vanskelig å se at forholdet er beskyttelsesverdig. Når slike tilfeller blir kjent i offentligheten, gir det dårlig signaleffekt for betalingsmoralen.

Skatteoppkreverne har erfaring for at tilpasninger som må kunne karakteriseres som illojale og spekulative, forekommer relativt ofte, og at store beløp på den måten unndras fra innfordring. Det er bakgrunnen for at skatteoppkreverutvalget mener at bedre muligheter for å kunne skjære igjennom proforma-arrangementer er ønskelig sett fra et kreditorståsted generelt, og ut fra et skattekreditorsted spesielt.

Utvalget har imidlertid ikke gått nærmere inn på en vurdering av hvordan en eventuell gjennomskjæringsregel burde utformes og om en slik regel burde gjelde generelt eller være forbeholdt skatte- og avgiftskrav.