10 Departementet sine vurderingar og forslag

10.1 Grunnleggjande vurderingar

Internasjonaliseringa av samfunnet og pliktene etter EØS-avtala gjer at det vil bli meir og meir vanleg at den enkelte arbeider, sparer til pensjon med skatteføremon og blir pensjonist i ulike statar.

Det bør etter departementet si oppfatning vere samanheng i skattesystemet mellom på den eine sida skatteføremon for pensjonssparing og avkasting av pensjonsmiddel og på den andre sida skattlegginga av pensjonen. Skattereglane bør ikkje gjere til at pensjonsinntekt blir heilt skattefri eller at skatt kan bli unndrege. Skattereglane bør byggje på omsynet til at like tilfelle blir handsama likt.

Skattereglane bør ikkje vri konkurransen til eller frå norske forsikringsføretak. Dersom den staten som gir skatteføremonane, berre legg kjeldeskatt på pensjonar mv. frå innanlandske innretningar, vil det kunne vri sparinga til pensjon i retning av dei utanlandske innretningane. Dette skuldast at ein pensjonist som flytter til eit land der pensjonen er skattefri eller blir skattlagd lågt, då vil komme betre ut med pensjon frå ei innretning som ikkje er frå staten der skatteføremonane blei gitt.

Omsynet til kvar pensjonssparinga har fått skatteføremon og til lik konkurranse taler for at det blir gjort unntak frå kjeldeskatten på pensjonar mv. for enkelte ytingar frå norske innretningar. Dette gjeld pensjonssparing frå personar som ikkje har hatt skatteplikt til Noreg. Noreg vil ikkje ha gitt noko frådrag for pensjonssparinga til slike personar. Om kjeldeskatt blei lagd på slike pensjonar mv., ville det kunne vri pensjonssparinga vekk frå norske innretningar og over til innretningar i statar som ikkje krev kjeldeskatt i slike tilfelle.

Mange av dei gjeldande skatteavtalene avgrensar for tida høvet til å nytte ein heimel til å leggje kjeldeskatt på pensjonar. Samstundes følgjer mange av dei gjeldande skatteavtalene OECD-mønsteret. Så lenge Noreg ikkje har heimel til å leggje kjeldeskatt på pensjonar mv., vil dette føre til at offentlege tenestepensjonar blir skattefrie. For framtidige forhandlingar om skatteavtaler gir kommentarane til OECD-mønsteret og omsynet til samanheng i skattesystemet godt grunnlag for å få gjennomslag for kjeldeskatt på pensjonar. Det at kjeldeskatt på pensjonar er vanleg i svært mange OECD-land, dreg i same retninga. Som Arbeids- og inkluderingsdepartementet er inne på i høringsuttala si, er det gode grunnar til at den staten som heilt eller delvis finansierer ein pensjon gjennom til dømes offentlege trygdeordningar og skatteføremonar til privat pensjonssparing, skal ha rett til å skattleggje pensjonen.

Departementet foreslår etter dette at det blir innført heimel for kjeldeskatt på pensjonar mv.

10.2 Pensjonsomgrepet

I høve til ein kjeldeskatt på pensjonar mv. er hovudspørsmålet om denne skal omfatte berre pensjonar mv. som er særskilt nært knytt til Noreg ved at dei kjem frå det offentlege eller byggjer på sparing med skatteføremon her, eller om kjeldeskatten skal omfatte dei same ytingane som blir skattlagde hos personar som er busette i Noreg etter skatteloven.

Eit pensjonsomgrep som er felles for dei som er busette i Noreg etter skatteloven og dei som ikkje er det, er det som best hindrar at pensjonsinntekt blir skattefri og at det norske skattefundamentet blir hola ut. Det tek i vare omsynet til likskap og er rettsteknisk enkelt ved at det byggjer på grensedragningar som alt er gjorde i høve til pensjonsomgrepet.

I høringsnotatet foreslo departementet at kjeldeskatten på pensjonar mv. skal ta utgangspunkt i omgrepa slik dei blir nytta ved skattlegginga av personar som er busette i Noreg etter skatteloven, og såleis i utgangspunktet skal omfatte pensjonar, føderåd og livrenter etter skatteloven §§ 5-1 og 5-40 flg. Livrenter etter skatteloven § 5-41 og ytingane som er omfatta av § 5-42, blei likevel særskilt vurderte.

Individuelle og kollektive livrenter der berre avkastinga blir skattlagd som alminneleg inntekt, har mykje til felles med sparing i bank. For begge er det innskotet og avkastinga som blir betalte ut. Pensjonssparinga har det særdraget at ho sikrar bestemte ytingar. Dette skiljet mellom livrenter og pensjonar syner seg i skatteloven ved at den avkastinga av desse livrentene som blir skattlagd, berre blir skattlagd som alminneleg inntekt. Departementet finn at skilnaden mellom desse livrentene og eigentlege pensjonsytingar taler for at kjeldeskatt på pensjonar mv. ikkje bør omfatte ytingane som er skattepliktige etter skatteloven § 5-41.

Det går fram av kapittel 3 ovanfor kva skatteloven § 5-42 omfattar og at dette til dels er ytingar som blir pålagde trygdeavgift med mellomsats. Desse ytingane blir såleis rekna for å ha større preg av å vere ytingar knytt til mellombels bortfall av inntekt enn av å vera pensjonsytingar. Dei bør derfor ikkje omfattast av kjeldeskatt på pensjonar mv. Dei ytingane som blir pålagde trygdeavgift med låg sats etter § 5-42, er overgangsstønad og andre betalingar frå omsorgs- og trygdeinnretningar, enkelte private stønader og introduksjonsstønad. Spørsmålet er om kjeldeskatten på pensjonar mv. skal omfatte desse ytingane.

Slik vilkåra for overgangs- og introduksjons­stønad er utforma, er omfanget av slike ytingar til personar som er busett i utlandet, neppe stort. Dei private stønadene er sjeldne i dag, men kjem føre. Mellom anna kjem slike ytingar frå familiestiftingar med monalege verdiar. Enkelte ytingar som elles ville ha blitt skattlagde etter skatteloven § 5-42, er fritekne frå skatteplikt etter § 5-43, jf. kapittel 3 ovanfor.

Det tykkjest etter dette å vere svært avgrensa kva for ytingar som ville bli fanga opp av kjeldeskatt dersom den omfatta skatteloven § 5-42. Etter departementet si oppfatning ville det komplisere lovteksten meir enn naudsynt om ein skulle utforme han slik at han trefte dei få ytingane som ein i og for seg kunne ha grunnar for å påleggje kjeldeskatt.

Næringslivets Hovedorganisasjon og Norske Pensjonskassers Forening og De selvstendige kommunale pensjonskasser er opptekne av at pensjonsomgrepet skal vere klart. Frå sistnemnde høringsuttale blir følgjande gitt att:

«For utbetalende enhet er det vesentlig at det meget klart fremgår hvilke ytelser til utbetaling som skal belastes med kildeskatt. Det må være enkelt å ta stilling til hvorvidt den enkelte utbetaling skal underlegges et nytt skatteregime og dermed belastes med kildeskatt.»

Etter departementet si vurdering vil ei avgrensing av kjeldeskatten til pensjonar mv. som er omfatta av skatteloven §§ 5-1 første ledd og 5-40, ta i vare omsynet til likskap og omsynet til å hindre at pensjonsinntekt blir skattefri og at det norske skattefundamentet blir hola ut, samstundes som det gir ei tilstrekkeleg klar avgrensing av reglane.

Departementet foreslår at kjeldeskatt på pensjonar mv. skal omfatte pensjonar, føderåd og livrenter som er skattepliktige etter skatteloven §§ 5-1 første ledd og 5-40.

10.3 Kravet til tilknyting til Noreg

10.3.1 Høringsnotatet

I høringsnotatet foreslo departementet at kjeldeskatten skulle avgrensast til personar med ei viss tilknyting til Noreg, og at dette skulle gjerast gjennom eit allment vilkår om at vedkomande tidlegare hadde vore busett i Noreg etter skatteloven. Det blei vist til at skattestyresmaktene kunne føre ein viss kontroll med opplysningar som ikkje ligg føre i skatteetaten, ved å nytte opplysningar om bustad i folkeregisteret og om medlemskap i folketrygda.

10.3.2 Høringsuttalene

Arbeids- og inkluderingsdepartementet, Arbeids- og velferdsdirektoratet og Skattedirektoratet stiller seg negative til eit allment krav om tilknyting.

Arbeids- og inkluderingsdepartementet kan ikkje sjå at det er naudsynt å gjere unntak for dei som aldri har vore busett i Noreg etter skatteloven, særleg ikkje i høve til land som sjølv ilegg kjeldeskatt utan omsyn til slik tilknyting. Etter Arbeids- og inkluderingsdepartementet sitt syn tilseier omsynet til lik handsaming at alle pensjonar som blir betalte frå Noreg, blir skattlagde her. Både Arbeids- og inkluderingsdepartementet og Arbeids- og velferdsdirektoratet går ut frå at eit monaleg og aukande tal personar opparbeider seg rett til pensjon frå folketrygda utan å vere busette her etter skatteloven.

Arbeids- og velferdsdirektoratet meiner at kravet om tilknyting er godt grunngitt for private pensjonsordningar som får skatteføremon, men kan gi uheldige utslag for folketrygd- og offentlege pensjonsordningar. Direktoratet viser til at ein person som arbeider på norsk sokkel utan å vere busett i Noreg etter skatteloven, vil sleppe kjeldeskatt på pensjon frå Noreg, medan ein person som arbeider på land, vil bli råka av kjeldeskatten. Tilsvarande vil det etter oppfatninga til direktoratet bli eit ugrunna skilje mellom mottakarar av slike avleda ytingar som etterlattepensjon dersom ein legg vekt på mottakaren si tilknyting til Noreg. Direktoratet uttaler at oppteningsregisteret deira kan vere til god hjelp for å fastslå kven som tidlegare har vore busette i Noreg.

Skattedirektoratet viser til at det i praksis ikkje vil liggje føre tilstrekkelege opplysningar til å vurdere om ein person er busett eller ikkje etter skatteloven når vedkomande berre skal skattleggjast i Noreg for løn som er tent opp her. Direktoratet trur ikkje det vil vere råd for ein skattytar å dokumentere at han ikkje har vore busett i Noreg etter skatteloven. Skattedirektoratet meiner på dette grunnlaget at ei avgrensing av skatteplikta til personar som tidlegare har vore busett i Noreg etter skatteloven, ikkje er råd å handtere. Eit eventuelt register over alle personar som har vore busette i Noreg etter skatteloven vil etter direktoratet sitt syn trenge ei svært arbeidskrevjande oppfølging, medan direktoratet går ut frå at det vil vere råd å lage rutinar for å fange opp personar som har fått frådrag for pensjonssparing i utanlandske innretningar. Skatte­direktoratet går inn for at kjeldeskatten skal omfatte alle pensjonar som blir betalte frå Noreg.

Skattebetalerforeningen uttaler:

«Departementet foreslår at kildeskatt kun ilegges i tilfeller hvor mottaker tidligere har vært bosatt i Norge. Dette synes som en fornuftig avgrensning. Vi er imidlertid uenige når departementet legger opp til at det er skattyter som må dokumentere at han aldri har vært bosatt i Norge. Det er myndighetene som selv har utformet reglene omkring lagring av opplysninger, og når det i ettertid viser seg at oppbevaring i 10 år ikke har vært tilstrekkelig for alle formål, blir det etter vårt syn urimelig å velte bevisbyrden over på skattyter. Det vil i mange tilfeller i praksis være umulig å bevise at en aldri har vært bosatt i Norge.»

10.3.3 Departementet sine vurderingar og forslag

Høringsuttalene har etter departementet si vurdering vist at ei allmenn avgrensing av kjeldeskatten på pensjonar mv. til personar som har vore busette i Noreg etter skatteloven, ikkje er føremålstenleg. Departementet finn derfor grunn til å justere forslaget på dette punktet.

Pensjon frå folketrygda og frå offentlege tenestepensjonsordningar er i seg sjølv så nær knytte til Noreg at tilknytingskrav ut over dette ikkje er naudsynte. Departementet foreslår derfor at kjeldeskatten skal gjelde for slike pensjonar mv. utan ytterlegare vilkår, jf. forslaget til skatteloven § 2-3 nytt fjerde ledd bokstav a.

For andre pensjonar mv. frå norske føretak, slik som private tenestepensjonar og individuelle pensjonar, gjer omsynet til lik konkurranse mellom norske og utanlandske forsikringsføretak det naudsynt at kjeldeskatten blir avgrensa til personar med ei viss tilknyting til Noreg, jf. vurderingane i avsnitt 10.1 ovanfor. Det viktigaste med eit slikt krav om tilknyting er at det på ein klar og enkelt handterleg måte avgrensar mot dei som ikkje har fått nemnande skatteføremon i Noreg ved pensjonssparinga si.

Med «norske innretningar» siktar departementet her til personar, selskap eller innretningar som er heimehørande i Noreg etter skatteloven § 2-2, eller som har avgrensa skatteplikt for verksemd her etter skatteloven § 2-3 første ledd bokstav b.

I høringsnotatet var departementet inne på høvet til anten å la kjeldeskatten femne alle som hadde vore skattepliktige til Noreg utan omsyn til om dei hadde vore busette her etter skatteloven, eller å avgrense kjeldeskatten til personar som hadde vore busette etter skatteloven her ei viss tid. Heller ikkje opplysningar om slike høve vil liggje føre i skatteetaten lang tid etterpå, og departementet legg til grunn at det vil vere temmeleg arbeidskrevjande å registrere slike opplysningar.

I høringsnotatet var departementet også inne på høvet til å la sjølve skatteføremonen vere grunnlaget for kjeldeskatt på den seinare pensjonen. Departementet avviste dette alternativet av to grunnar. For det første er det ønskjeleg at reglane skal femne også ordningar som ikkje har skatteføremon, slik som føderåd, pensjonar over drift og pensjonar som vederlag for avhending av fast eigedom eller verksemd, jf. kapittel 4 og avsnitt 10.3. For det andre er det for mange pensjonar vanskeleg å påvise samanhengen mellom dei enkelte innbetalingane som har fått skatteføremon og den endelege pensjonen.

Departementet har vurdert nærmare Arbeids- og velferdsdirektoratet si uttale om oppteningsregisteret deira. Basert på inntektsdata frå Skattedirektoratet for kvart einskilt år, blir det i registeret lagra opplysningar om inntekter som etter si art er pensjonsgivande, det vil seie inntekter av arbeid og verksemd som medlemer med pensjonsrettar i folketrygda har betalt trygdeavgift av. Desse opplysningane blir lagra så lenge vedkomande lever.

Medlemskap i folketrygda byggjer på tilknyting til Noreg. Hovudregelen er at alle som er busette eller arbeider som arbeidstakarar i Noreg eller på den norske kontinentalsokkelen er pliktige medlem i folketrygda. Pensjonspoeng blir opptent av den som er pliktig medlem i folketrygda som busett eller som arbeidstakar, når vedkomande har pensjonsgivande inntekt større enn grunnbeløpet i folketrygda. Departementet finn ikkje her grunn til å gå inn på ytterlegare detaljar om folketrygdlova sine reglar, men slår fast at ein gjennom registreringa av opptente pensjonspoeng har opplysningar om alle som både har hatt ei slik tilknyting til Noreg at dei er blitt medlem i folketrygda, og har hatt ei viss inntekt av verksemd eller arbeid å betale trygdeavgift av.

Etter departementet si vurdering vil det å byggje på om vedkomande har tent opp pensjonspoeng i den norske folketrygda gi eit føremålstenlig krav om tilknyting for at kjeldeskatt skal bli lagd på andre pensjonar mv. frå norske innretningar enn pensjonar frå folketrygda og offentlege tenestepensjonar. Dette vil på ein rimeleg treffsikker måte trekkje grensa mellom dei som ikkje har fått nemnande skatteføremon ved pensjonssparinga si og dei som kan ha fått det, og det vil gjere det på ein måte som er enkel for både skattytar og skattestyresmakter å handtere.

Departementet foreslår etter dette at kjeldeskatten på pensjon frå person, selskap eller innretning som er heimehørande her eller har skatteplikt hit etter skatteloven § 2-3 første ledd bokstav b, blir avgrensa til personar som har opptent pensjonspoeng i folketrygda.

Når det gjeld ytingar frå utanlandske innretningar, viser departementet til uttala frå Skattedirektoratet om at det vil vere råd å lage rutinar for å fange opp dei som har fått frådrag for slik sparing. Departementet meiner derfor at ein for desse kan la sjølve skatteføremonen vere det som utløyser skatteplikta for ytinga, utan at ein her stiller opp ytterlegare krav om tilknyting til Noreg, jf. forslaget til skatteloven § 2-3 nytt fjerde ledd bokstav c.

Både for pensjonar mv. frå norske innretningar til personar som har opparbeidd pensjonspoeng i folketrygda og for pensjonar mv. frå utanlandske innretningar som det er gitt skatteføremon for sparinga til, vil det kunne vere ein større eller mindre del av sparinga skatteføremonen gjeld. I høringsnotatet drøfta departementet om reglane skulle avgrensast til denne delen av sparinga, men kom til at avgrensinga av kva for ytingar som bør kunne skattleggjast i Noreg og kva for ytingar som bør kunne skattleggjast berre der vedkomande bur, egnar seg best for å bli gjord i skatteavtale.

10.4 Skattegrunnlaget

Kjeldeskattar blir ofte utforma som ein bruttoskatt på sjølve utbetalinga. Slike reglar er lette å administrere når utbetalaren hører heime i Noreg. Når denne trekkjer skatten ved utbetalinga, blir skatten endeleg oppgjord. Finansdepartementet foreslår derfor at kjeldeskatten på pensjon i utgangs­punktet blir utforma som ein skatt på brutto utbetaling.

Kjeldeskatten bør vere såpass høg at det norske skattefundamentet ikkje blir hola ut på ein urimeleg måte av at skattytar flyttar utanlands. På den andre sida bør ikkje kjeldeskatten føre til ei monaleg strengare skattlegging enn om vedkomande var blitt buande i Noreg.

I høringsnotatet gjekk departementet inn for at skattesatsen blei sett til 15 pst.

For at det ikkje skal oppstå tvil om høvet mellom dei norske pliktane etter EØS-avtala og reglane om kjeldeskatt på pensjonar mv., la departementet i høringsnotatet til grunn at pensjonistar som bur i andre EØS-statar, bør ha høve til å velje å bli skattlagde etter dei vanlege skattereglane når dei har heile eller tilnærma heile inntekta si frå Noreg. I høringsnotatet la departementet til grunn at skatteloven § 6-71 gir heimel for dette.

Til skattesatsen uttaler Arbeids- og inkluderingsdepartementet :

«Når det gjelder virkningene av norsk kildebeskatning, nevner vi for ordens skyld at i den utstrekning kildebeskatningen får virkning for personer som er frivillige medlemmer av folketrygden i utlandet (dette vil i alt vesentlig dreie seg om land utenfor EØS-området), vil det medføre en lavere avgiftssats for medlemskapet, slik at totaleffekten av beskatningen vil ligge 3-4 prosentpoeng under den nominelle skattesatsen.»

Skattebetalerforeningen uttaler:

«Departementet foreslår at kildeskatten ilegges med en sats på 15 prosent av brutto pensjon. Dette er etter vårt syn i utgangspunktet en rimelig sats.

Skattebetalerforeningen er likevel av den oppfatning at reglene bør utformes slik at pensjonsmottakere i utlandet ikke kommer dårligere ut enn de som er bosatt i Norge. Sentralt her er reglene om skattebegrensning i skatteloven § 17-1, som etter vårt syn også bør gjelde for pensjonister bosatt i utlandet. Reglene om skattebegrensning bygger på skatteevnesynspunkter, og de sikrer at pensjonister med lav skatteevne ikke betaler skatt, eller betaler en redusert skatt. Slike hensyn gjør seg tilsvarende gjeldende for pensjonister bosatt i utlandet, og vi kan derfor ikke se noen god grunn til at skattebegrensning forbeholdes pensjonister bosatt i Norge. I tillegg vil nivået på de laveste pensjonene være fastsatt med tanke på muligheten for skattebegrensning, og det ville da være urimelig om ikke alle pensjonister kommer inn under ordningen.

Departementet er inne på denne problemstillingen når det på side 40 i høringsnotatet drøfter forholdet til EØS-avtalen, og i denne sammenheng uttaler:

«For at det ikke skal oppstå tvil om forholdet mellom de foreslåtte regler og de norske forpliktelser etter EØS-avtalen, bør skattytere bosatt i EØS ha mulighet til å velge skattlegging etter de alminnelige skattereglene når vedkommende har hele eller tilnærmet hele sin inntekt fra Norge. Skatteloven § 6-71 gir hjemmel for dette.»

Departementet fremholder altså at skattytere bosatt innenfor EØS har mulighet til å skattlegges etter «de alminnelige skattereglene» i visse situasjoner. Etter sin ordlyd gir imidlertid skatteloven § 6-71 kun adgang til å kreve fulle fradrag i Norge dersom tilnærmet hele inntekten har sin kilde her. Reglene om skattebegrensning faller således etter bestemmelsens ordlyd utenfor. Dette bør altså etter vårt syn endres, slik at pensjonister bosatt i utlandet også gis mulighet for skattebegrensning.

Videre bør en slik hjemmel for skattebegrensning gjelde generelt, altså også for pensjonister bosatt utenfor EØS. På bakgrunn av formålet med reglene om skattebegrensning ser vi ingen fornuftig grunn til å skille mellom bosatte innenfor og utenfor EØS-området.»

Finansdepartementet har merka seg at det i høringa ikkje er komme vesentlege innvendingar til forslaget til skattesats i høringsnotatet. Departementet held derfor fast ved forslaget om at skattesatsen blir sett til 15 pst. av brutto utbetaling og at dette blir gjort i det årlege skattevedtaket til Stortinget.

Isolert sett ville det ha vore mest rimeleg om også den som har begrensa skatteplikt, kunne bli skattlagd på grunnlag av den totale skatteevna vedkomande har. Internasjonalt er det likevel vanleg at det er staten der vedkomande bur, som tek omsyn til skatteevna. Dette har gode grunnar for seg. Det er vanlegvis i den staten der ein person bur, at vedkomande har tilstrekkeleg inntekt og formue til at det er råd å ta omsyn til skatteevna ved å gi personlege letter og frådrag. I tillegg er det denne staten som har best oversikt over økonomien til vedkomande. Kjeldestaten vil normalt ikkje ha direkte tilgang til kontrollopplysningar om den som ikkje er busett der. I mange tilfelle vil kjeldestaten heller ikkje ha tilgang til slike opplysningar gjennom skatteavtale. Desse tilhøva gjer at kjeldestaten er lite skikka til å skattleggje dei avgrensa skattepliktige etter same reglar som gjeld for dei som bur der og har alminneleg skatteplikt dit.

Den avgrensa plikta til å følgje reglane for allment skattepliktige som følgjer av fellesskapsretten, må sjåast på bakgrunn av at særleg den Europeiske Unionen inneber ein stor grad av integrering mellom medlemsstatane, og at ein der har reglar om utveksling av informasjon mellom medlemsstatane og om hjelp til innkrevjing av andre medlemsstatar sine skattekrav. Departementet kan ikkje sjå at denne regelen er egna til å gjelde overfor pensjonistar som bur utanfor EØS-området.

Etter ei nærmare vurdering ser departementet at dei nemde tilhøva tilseier at retten til å bli skattlagd etter dei alminnelege reglane ikkje bør gjelde automatisk innanfor EØS-området. Også innanfor EØS-området er det trong til kontrollopplysningar om den totale inntekta og formuen til vedkomande. Departementet foreslår derfor at det blir sett som vilkår for retten til å følgje dei alminnelege reglane at pensjonisten bur i ein stat Norge har avtale om utveksling av skatteopplysningar med.

Departementet har merka seg høringsuttalene om at lovteksta bør gjere det klart at pensjonistane som får rett til å bli likna etter dei alminnelege skattereglane, også har rett til skatteavgrensing etter skatteloven § 17-1. Departementet foreslår derfor at dette blir gjort klart i § 17-1 nytt femte ledd, der også kravet for utveksling av skatteopplysningar etter skatteavtale vil framgå.

Bakgrunnen for at ein i fellesskapsretten har utvida slike reglar til å gjelde dei som er avgrensa skattepliktige til ein stat og har det vesentlege av inntekta si i der, er at dei elles kunne miste høvet til å få personlege lettar og frådrag i nokon stat, jf. kapittel 8 ovanfor. Dette tilseier at det er inntekt før frådrag som skal vere avgjerande. Reglane om skatteavgrensing knyter skatteevna til den enkelte si alminnelege inntekt. Omsynet til lik handsaming av busette og ikkje busette tilseier derfor at den alminnelege inntekta før frådrag bør vere avgjerande.

For den som kjem inn i skatteavgrensingsreglane etter § 17-1 nytt femte ledd, følgjer det av omsynet til lik handsaming at det er den alminnelege inntekta til vedkomande etter frådrag som er grunnlaget for skatteavgrensing, utan omsyn til om inntekta er skattepliktig til Noreg eller ikkje, jf. skatteloven § 17-1 første ledd.

I høringsnotatet blei det uttalt at plikta til å betale arbeidsgivar- og folketrygdavgift ikkje er påverka av at kjeldeskatt på pensjonar mv. blir innført. Folketrygdlova §§ 23-2 og 23-3 regulerer desse pliktene.

Det er rett at ei innføring av kjeldeskatt på pensjonar mv. ikkje dreg med seg nokon plikt til å betale folketrygd- eller arbeidsgivaravgift. På den andre sida vil ei skatteavgrensing etter skatteloven § 17-1 omfatte folketrygdavgifta. Folketrygdavgifta vil såleis bli sett ned etter desse reglane for den som har det vesentlege av pensjonsinntekta si frå Noreg, og som bur i ein EØS-stat som Noreg har avtale om utveksling av skatteopplysningar med.

10.5 Innberetning og likning

I høringsnotatet viste departementet til ligningsloven §§ 6-2 nr. 1 bokstav b og 6-7 og slo fast at plikt til å innberette kjeldeskattepliktig pensjon vil følgje av føresegnene der.

For pensjonsutbetalingar frå utanlandske innretningar som ikkje er etablerte i Noreg, som blir skattepliktige til Noreg på grunnlag av at sparinga til pensjonen er gjord med skatteføremon her, viste departementet til den avtalemodellen som sjølve skatteføremonen byggjer på. Departementet la til grunn at det rekk at styresmaktene gjennom avtalemodellen kan ivareta trongen til informasjon om utbetalinga i like stor mon som dei kan ivareta trongen til informasjon om sjølve sparinga som det blir gitt skatteføremon til. Det blei og vist til at norske skattestyresmakter i tillegg kan innhente kontrollopplysningar etter eventuell skatteavtale.

Skattedirektoratet reiser tvil om verdien av høvet til informasjonsutveksling etter skatteavtale, ser det som svært viktig at dei utanlandske innretningane får innberetningsplikt og viser til arbeidet som pågår om innrapporteringsplikt for utanlandske tilbydarar av finansielle instrument mv.

På same måte som i høringsnotatet legg departementet til grunn at gjeldande reglar legg tilstrekkeleg oppgåveplikt på utbetalarar som hører heime i Noreg eller er utanlandske føretak som driv verksemd i Noreg, til at det dekkjer dei betalingane som blir skattepliktige etter forslaget til reglar om kjeldeskatt på pensjonar mv.

Også når det gjeld dei særskilte problemstillingane som oppstår når kjeldeskatten skal omfatte betalingar av pensjon frå utanlandske innretningar som ikkje er etablerte i Noreg i tilfelle der sparinga til pensjonen er gjord med skatteføremon i Noreg, ser Finansdepartementet det framleis slik at den grunnleggjande trongen til informasjon blir skapt av at det blir gitt skatteføremon til slik sparing. Ein kan derfor syte for at den informasjonen det utanlandske føretaket tek på seg å gi, blir tilpassa plikta til å betale kjeldeskatt på pensjonen og såleis motsvarar informasjonen som blir gitt frå andre utbetalarar i den alminnelege løns- og trekkoppgåva. Denne gir skattestyresmaktene naudsynte og i utgangspunktet tilstrekkelege opplysningar til fastsetjinga av skatten. Pensjonsmottakarar som får skatteplikt etter dei nye reglane, vil også ha ei sjølvstendig opplysningsplikt etter reglane i ligningsloven kapittel 4. I dei tilfella der det er usikkert om opplysningspliktene er oppfylt eller det på annan måte er tvil om det er gjort skattepliktige utbetalingar, vil det vere aktuelt å nytte høvet som ligg i skatteavtalene til å hente inn ytterlegare informasjon.

Skattedirektoratet tek opp problemstillinga som oppstår der eit utanlandsk føretak legg ned verksemda si etter at sparinga med skatteføremon har skjedd, og før utbetalinga av pensjonen byrjar. Departementet vil peike på at problemstillinga knytt til at utanlandske føretak legg ned den norske filialen sin, ikkje er særmerkt for kjeldeskatt på pensjonar mv. Departementet finn derfor ikkje grunn til å gå nærmare inn på denne problemstillinga her.

Skattedirektoratet tek opp spørsmålet om dei som blir kjeldeskattepliktige for pensjonar mv., skal ha plikt til å levere sjølvmelding. Direktoratet går inn for at trekt og innbetalt kjeldeskatt skal vere det endelege skatteoppgjeret, slik at skattytaren ikkje skal ha nokon sjølvmeldingsplikt og heller ikkje bli formelt likna. Skattytarar som vel å bli likna etter dei alminnelege reglane, bør etter direktoratet si oppfatning ha plikt til å levere ei inntektsoppgåve som vedkomande då blir likna etter.

Departementet viser til at sjølvmeldingsplikt vil følgje av ligningsloven § 4-2 nr. 1 bokstav a for pensjonsmottakarar som får skatteplikt etter dei nye reglane, med mindre det blir gjort særskilt unntak. Departementet legg ikkje opp til slikt unntak. Eit slikt unntak vil reise enkelte problemstillingar knytt til kva for reglar i ligningsloven som vil gjelde, til dømes reglane om klage og endring av likning. Sjølvmeldingsplikta vil heller ikkje bli nokon stor byrde for skattytar. Sjølvmeldingsplikta kan følgje ordninga med førehandsutfylt sjølvmelding. Frå og med 1. januar i år blei det innført ei særskild ordning som fritek lønstakarar og pensjonistar som kan levere førehandsutfylt sjølvmelding frå plikta til å levere, dersom den førehandsutfylte sjølvmeldinga er korrekt og fullstendig. Føresegner om dette er gitt i § 2 i forskrift 22. desember 2000 nr. 1569 om forhåndsutfylte selvangivelser, med heimel i ligningsloven § 4-2 nr. 2. Som det framgår av kapittel 12 nedanfor, foreslår departementet at kjeldeskatten på pensjon mv. skal gjelde frå og med inntektsåret 2010. Departementet vil i dialog med Skattedirektoratet følgje opp spørsmålet om det bør gjerast enkelte unntak frå sjølvmeldingsplikta. Unntak frå sjølvmeldingsplikta vil i tilfelle kunne bli fastsett av departementet i forskrift med heimel i ligningsloven § 4-2 nr. 2.

10.6 Forskotstrekk og innkrevjing

I høringsnotatet tok departementet utgangspunkt i skattebetalingsloven, der hovudregelen er at utbetalar av skattepliktig pensjon mv. er pliktig til å gjere forskotstrekk, medan unntak gjeld for føderåd og underhaldstilskot. Departementet la til grunn at denne trekkplikta for utbetalarar som er heimehørande i Noreg eller er eit utanlandsk føretak som driv verksemd i Noreg, var tilstrekkeleg for dei ytingane som blir skattepliktige etter reglane om kjeldeskatt på pensjonar mv. Sjølve trekket blei foreslått sett til skattesatsen som skal gjelde for kjeldeskatten på pensjonar mv.

Departementet la til grunn at betalingar frå utanlandske innretningar kunne vere trekkfrie, slik at plikta til å betale kjeldeskatten på pensjonen blei liggjande på pensjonsmottakaren. Departementet viste til at mottakaren gjennomgåande også vil ha pensjon frå folketrygda og vurderte det slik at høvet til å få dekka skattekravet gjennom trekk i pensjon frå folketrygda gir tilstrekkeleg tryggleik for betaling av kjeldeskatten på pensjonen frå den utanlandske innretninga. Dette gjaldt så lenge slike betalingar ikkje har fått eit visst omfang. Det blei også vist til høvet til å krevje bistand til innkrevjing etter eventuell skatteavtale.

Finansnæringens Hovedorganisasjon, Norske Pensjonskassers Forening og De selvstendige kommunale pensjonkasser og Arbeids- og velferdsdirektoratet er opptekne av at det skal vere enkelt for utbetalaren å ta stilling til forskotstrekket. Først- og sistnemnde går inn for at trekket skal gjerast på grunnlag av skattekort.

Skattedirektoratet føreset at utbetalarane av pensjon skal få beskjed om kva for betalingar som er trekkpliktige, og er samd i at trekkplikta bør knytast opp til den skattesatsen som gjeld for kjeldeskatten på pensjonar mv. Direktoratet tykkjer ikkje det er praktisk at mottakaren av pensjon frå utanlandske innretningar sjølv skal betale kjeldeskatten, og går ut frå at det så snart slike utbetalingar kjem føre meir enn i unntakstilfelle, vil vere naudsynt å påleggje den utanlandske utbetalaren ei plikt til trekkje skatt.

Departementet legg, som i høringsnotatet, opp til ei ordning der det skal gjerast forskotstrekk i utbetaling av pensjon mv. til person som er busett i utlandet. I og med at kjeldeskatten er ein bruttoskatt, meiner departementet at forskotstrekket bør gjerast etter den skattesatsen som blir fastsett for kjeldeskatten på pensjonar mv. i det årlege skattevedtaket til Stortinget. Ein viser til forslaget til endringar i skattebetalingsloven (2005) §§ 5-5 femte ledd og 5-6 første ledd ny bokstav g.

Departementet ser det slik at det vil vere tre alternative grunnlag for utbetalaren til å fastleggje forskotstrekket i pensjonar mv. som blir utbetalte til person som er busett i utlandet, og at desse vil gjere trekkplikta tilstrekkeleg klar. Utbetalar kan anten ha skattekort for vedkomande og trekkje etter dette, eller så kan utbetalar ha erklæring om fritak for forskotstrekk for vedkomande og på dette grunnlaget kunne la vere å gjere forskotstrekk. Dersom verken skattekort eller erklæring om trekkfritak ligg føre, vil utbetalar vere pliktig til å gjere trekk med den prosentsatsen som er fastsett i det årlege skattevedtaket til Stortinget, jf. dei foreslåtte endringane i skattebetalingsloven.

Etter gjeldande rett er utgangspunktet at utbetalaren av skattepliktig trygdeyting, pensjon, introduksjonsstønad, vartpengar, livrente og liknande stønader og ytingar har plikt til å gjere skattetrekk etter dei alminnelege reglane i skattebetalingsloven (2005) § 5-6 første ledd bokstav b, jf. §§ 5-4 og 4-1 første ledd bokstav c. Om ikkje skattytar legg fram skattekort, følgjer det av skattebetalingsloven § 5-5 første ledd siste punktum at det skal gjerast forskotstrekk med 30 pst.

For utbetaling av livrente og pensjon til person som er busett i utlandet, er det gjort unntak frå trekkplikta, jf. skattebetalingsforskriften § 5-6-18 bokstav a. Med den nye ordninga vil dette unntaket falle bort. I staden skal det gjerast trekk etter dei nye reglane, det vil i utgangspunktet seie med den prosentsatsen som blir fastsett i det årlege skattevedtaket til Stortinget.

Dersom det er uklart for utbetalaren om mottakaren er busett i Noreg etter skatteloven, bør han for å unngå eventuelt ansvar for manglande skattetrekk gjere forskotstrekk etter dei alminnelege reglane, det vil seie med 30 pst. dersom skattekort ikkje er levert. Også etter gjeldande reglar må utbetalar gjere trekk etter dei alminnelege reglane dersom det ikkje er klart at skattytar er omfatta av fritaket for forskotstrekk etter skattebetalingsforskriften § 5-6-18.

For den som mottek utbetalingar av pensjon som er friteken frå kjeldeskatt etter skatteavtale, vil det vere trong til å gjere unntak frå trekkplikta. Dette kan gjerast anten ved at det blir skrive ut frikort etter reglane i skattebetalingsforskriften § 5-3-1 første ledd eller ved at skattekontoret skriv ut ei erklæring etter reglane i skattebetalingsforskriften § 5-3-3. Etter den nye ordninga vil det såleis bli slik at det skal gjerast minimum 15 pst. forskotstrekk ved utbetaling av pensjonar mv., med mindre skattytar har frikort eller det ligg føre erklæring frå skattekontoret om at utbetalingar til mottakaren er friteken for trekk.

Arbeids- og inkluderingsdepartementet og Skattedirektoratet tek i høringsuttalene sine opp høvet til å samordne innkrevjing av trygdeavgift og innkrevjing av kjeldeskatt på pensjonar mv. For den som er busett i Noreg, blir skatt og trygdeavgift innkravde under eitt, og det er berre når skattytaren dokumenterer at han ikkje er medlem i folketrygda at trygdeavgift ikkje blir pålagd. For dei som er busett i utlandet, er det ikkje like nærliggjande å leggje til grunn at den som er skattepliktig, også er medlem i folketrygda og skal betale trygdeavgift. Departementet legg derfor til grunn at ein bør vinne noko røynsle med kjeldeskatten på pensjonar mv. før ein eventuelt samordnar innkrevjinga av kjeldeskatt på pensjonar mv. med innkrevjinga av trygdeavgift frå busette i utlandet.