3 Konsern-RISK og overgangen til fritaksmetoden

3.1 Innledning og sammendrag

I forbindelse med innføringen av fritaksmetodene ble reglene om konsern-RISK opphevet fra og med inntektsåret 2004. Fra samme tidspunkt ble de alminnelige RISK-reglene endret slik at utbytte ikke inngikk ved RISK-reguleringen.

Utbytte som ble avsatt for 2003 i datterselskap i et RISK-konsern skulle normalt inntektsføres i morselskapet i 2004. Utbyttet kom således til fradrag ved RISK-beregningen i datterselskapet i 2003, men ble ikke tatt hensyn til ved RISK-beregningen for morselskapet i 2004. Når morselskapet videreutdelte utbyttet til sine aksjonærer, medførte dette derfor en dobbel nedregulering av inngangsverdien på aksjene i morselskapet.

Departementet foreslår en overgangsregel som gir skattyter som var aksjonær i morselskap i RISK-konsern 1. januar 2004 mulighet til å kreve endring av aksjenes skjermingsgrunnlag og inngangsverdi. Aksjonæren skal kunne kreve at konsern-RISK for 2003 ikke skal inngå i skjermingsgrunnlag og inngangsverdi på aksjene i morselskapet.

3.2 Bakgrunn

Frem til og med inntektsåret 2005 hadde skatteloven regler om regulering av inngangsverdi med skattlagt kapital (RISK), som fikk betydning ved beregning av aksjegevinster og -tap. Etter de tidligere reglene om konsern-RISK kunne morselskap og datterselskap i inntil tre nivåer la seg registrere som RISK-konsern. Morselskap i RISK-konsern ble da løpende tilordnet RISK-beløp som reflekterte endring av tilbakeholdt skattlagt kapital i datterselskapene.

I forbindelse med innføringen av fritaksmetoden ble reglene om konsern-RISK opphevet fra og med inntektsåret 2004. Fra samme tidspunkt ble de alminnelige RISK-reglene endret slik at utbytte ikke inngikk ved RISK-reguleringen.

Dersom det ble avsatt for utbytte fra datterselskap til morselskap i et RISK-konsern i datterselskapets regnskap for 2003, kom dette til fradrag ved datterselskapenes RISK-beregning for 2003. Datterselskapets RISK-beløp for 2003 ble også tilordnet morselskapet i konsernet. Skattemessig skulle utbyttet inntektsføres i morselskapet i 2004 når utbyttet ble formelt besluttet. På grunn av endringene i RISK-reglene inngikk utbyttet ikke i morselskapets RISK-beregning i 2004.

Når morselskapet videreutdelte utbyttet til sine aksjonærer, medførte dette en nedregulering av inngangsverdien med utdelingen. Dette innebar at videreutdeling av utbyttet fra datterselskapet førte til en dobbel nedregulering av inngangsverdien på morselskapets aksjer.

I enkelte tilfeller kunne utbytte avsatt i et datterselskaps i regnskap for 2003 regnskapsmessig videreutdeles i flere ledd opp til morselskapet. Utbyttet kom da til fradrag i RISK-beløpet for 2003 i datterselskap i flere ledd. Dette forsterker effekten som er beskrevet ovenfor.

3.3 Departementets vurderinger og forslag

Effekten med dobbel nedregulering av avsatt utbytte i datterselskap i 2003 var ikke tilsiktet. I enkelte tilfeller kunne utbytteutdelingen føre til at konsern-RISK som skulle tilordnes morselskapet ble negativ. Etter departementets vurdering bør det innføres en overgangsregel som gir skattyter som var aksjonær i morselskap i RISK-konsern 1. januar 2004 mulighet til å kreve endring av aksjens inngangsverdi og skjermingsgrunnlag.

Det foreslås at aksjonæren skal kunne kreve at konsern-RISK for 2003 ikke skal inngå i inngangsverdi og skjermingsgrunnlag. I praksis innebærer dette at aksjonærene kan kreve inngangsverdien på aksjene i morselskapet forhøyet dersom konsern-RISK for 2003 var negativ. Aksjonærene kommer da i samme stilling som om selskapene ikke var registrert som RISK-konsern.

Bakgrunnen for effekten med dobbelt nedregulering er som nevnt ovenfor at avsatt utbytte i datterselskapets regnskap for 2003 kom til fradrag ved RISK-reguleringen for 2003, mens det skattemessig skulle tas til inntekt i det mottakende selskap i 2004. I 2004 inngikk ikke mottatt utbytte i RISK-reguleringen av mottakerselskapet. Dersom utbytte likevel skattemessig ble tatt til inntekt hos mottaker i 2003, ville det inngå i RISK-reguleringen til mottakerselskapet. I slike tilfeller har utbytteutdelingen ikke medført en dobbel nedregulering av inngangsverdien på aksjene i morselskapet. Reglene bør derfor avgrenses mot eventuelle tilfeller der avsatt utbytte i 2003 også er skattemessig inntektsført hos mottaker i 2003.

Datterselskap i RISK-konsern kunne som alternativ til utbytte yte konsernbidrag til morselskapet. Konsernbidrag er fradragsberettiget for giverselskapet så langt det ligger innenfor den ellers skattepliktige alminnelige inntekt. Fradragsberettiget konsernbidrag er skattepliktig for mottakerselskapet samme år som de er fradragsberettiget for giverselskapet. Det innebærer at konsernbidrag fra datterselskap til morselskap i 2003 kom til fradrag i datterselskapet i 2003, og var skattepliktig for morselskapet samme år. Konsernbidrag for 2003 medførte således ikke den samme effekten med dobbelt nedregulering ved videreutdeling fra morselskapet som utbytteutdelinger.

I enkelte tilfeller kan negativ konsern-RISK for 2003 skyldes konsernbidrag fra datterselskap, eller en kombinasjon av konsernbidrag og utbytte. En overgangsregel der aksjonærene i morselskapet kan se bort fra konsern-RISK for 2003, vil innebære at den negative effekten konsernbidraget har på RISK-beregningen i datterselskapet ikke påvirker inngangsverdien på morselskapets aksjer. Samtidig vil konsernbidraget ha en positiv effekt ved RISK-reguleringen i morselskapet. De overførte midlene kan her være tilbakeholdt kapital som tidligere har gitt en positiv RISK-effekt på aksjene i morselskapet gjennom tidligere års tilordning av konsern-RISK. Har morselskapet mottatt konsernbidrag fra datterselskapet i 2003, kan det derfor oppstå en dobbel oppregulering hvis det ikke tas hensyn til konsern-RISK for 2003. Departementet foreslår derfor at det ved endring av aksjonærenes kostpris må korrigeres for konsernbidrag som morselskapet har mottatt i 2003.

Det foreslås at adgangen til å kreve endring av skjermingsgrunnlag og inngangsverdi bare skal gjelde aksjonærer som har eid aksjene sammenhengende siden 1. januar 2004. Departementet legger opp til at aksjonærene selv må kreve oppregulering av inngangsverdi og skjermingsgrunnlag, og at slikt krav må fremsettes innen utløpet av 2008.

Enkelte aksjonærer som ville hatt rett til oppregulering av inngangsverdi etter den foreslåtte overgangsreglene, kan ha realisert aksjene etter 1. januar 2004. Departementet legger til grunn at ligningen med hensyn til gevinst og tapsberegningen skal tas opp til endring dersom skattyter krever det.

Det vises til forslag til endring av overgangsreglene om fastsettelse av aksjens skjermingsgrunnlag og inngangsverdi, jf. lov 10. desember 2004 nr. 77 om endring i skatte- og avgiftslovgivningen mv., XIX. Overgangsregler, Fastsetting av aksjens skjermingsgrunnlag og inngangsverdi.