3 Gjeldende rett

3.1 Hovedtrekkene i merverdiavgiftssystemet

Merverdiavgiften er en generell avgift på innenlands forbruk av varer og tjenester. I 2016 er den anslått å bringe inn om lag 263,5 mrd. kroner. Merverdiavgiftsplikten oppstår ved omsetning, uttak og innførsel av varer og tjenester.

Ved innenlands omsetning er hovedregelen at det er selgerne som plikter å oppkreve merverdiavgiften på vegne av staten. Den som plikter å oppkreve merverdiavgift utgjør et avgiftssubjekt. Begrepet er definert i merverdiavgiftsloven § 1-3 første ledd bokstav d til den som er eller skal være registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Merverdiavgiften skal som hovedregel beregnes i alle omsetningsledd, men avgiftssubjekter har rett til fradrag for inngående merverdiavgift. Dette innebærer at merverdiavgift ikke kumuleres og beskatning først inntrer når varen eller tjenesten omsettes til en som ikke har fradragsrett (forbruker).

Merverdiavgiftssystemet ved internasjonal omsetning av varer og tjenester bygger på destinasjonsprinsippet, det vil si at avgift skal oppkreves i det landet forbruket skjer. Destinasjonsprinsippet blir realisert ved at utførsel av varer og tjenester til utenfor merverdiavgiftsområdet er renset for norsk merverdiavgift (fritak), og at det svares merverdiavgift ved innførsel.

Merverdiavgiftsloven har anvendelse i merverdiavgiftsområdet. Med merverdiavgiftsområdet menes det norske fastlandet og alt område innenfor territorialgrensen, men ikke Svalbard, Jan Mayen eller de norske bilandene, jf. merverdiavgiftsloven § 1-2. Merverdiavgiftsplikt forutsetter dermed at den utenlandske næringsdrivende/omsetningen har en viss tilknytning til Norge. Se nærmere i punkt 3.4 nedenfor.

3.2 Kort om representantordningen

Før 1. mai 1977 var det ingen regel i merverdiavgiftsloven som ga uttrykkelige bestemmelser om avgifts- og registreringsplikt for næringsdrivende som ikke hadde forretnings- eller hjemsted i landet. Etter fast forvaltningspraksis ble registrering i alminnelighet bare foretatt for næringsdrivende som hadde forretningskontor her i landet. Registreringsplikten for avgiftssubjekter følger i slike tilfeller nå direkte av merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd. Avgiftssubjekter som ikke har forretningssted eller hjemsted i Norge, skal registreres ved representant, jf. merverdiavgiftsloven § 2-1 sjette ledd. Det er oppstilt krav om at representanten må ha hjemsted eller forretningssted i merverdiavgiftsområdet.

Om begrunnelsen for innføring av ordningen med registrering ved representant ble følgende uttalt i Ot.prp. nr. 18 (1976–77) Om lov om endringer i lov om merverdiavgift og i lov om avgift på investeringer m.v.:

«Manglende registrering av utlendinger som driver omsetning i Norge, men administrerer virksomheten fra utlandet, har ført til at det i mange tilfeller blir dobbelt merverdiavgift og dessuten til en forvridning i disfavør av norske næringsdrivende. Finansdepartementet foreslår at merverdiavgiftsloven § 10 endres slik at utenlandske næringsdrivende som ikke har forretningskontor eller bopel i Norge, som alminnelig regel skal pålegges å la seg registrere i avgiftsmanntallet ved representant når de driver omsetning her i landet.»

Representanten var ved innføringen av reglene solidarisk ansvarlig sammen med avgiftssubjektet for beregning og betaling av merverdiavgift. Solidaransvaret ble med virkning fra 1. juli 2013 delvis opphevet. Etter dette er representanten ikke solidarisk ansvarlig når den næringsdrivende er hjemmehørende i en stat som Norge har inngått en folkerettslig avtale med som inneholder bestemmelser hvor Norge kan kreve utveksling av opplysninger og bistand til innkreving av merverdiavgift, se Prop. 150 LS (2012–2013) Endringar i skatte-, avgifts- og tollovgivinga kapittel 6 og Innst. 475 L (2012–2013). Representant for avgiftssubjekt hjemmehørende i land hvor slik folkerettslig avtale ikke foreligger, er fortsatt solidarisk ansvarlig for innbetaling av merverdiavgift.

3.3 Generelt om registrering

Enhetsregisteret er et sentralt register over økonomiske virksomheter. Enhetsregisteret har seks tilknyttede registre, herunder Merverdiavgiftsregisteret. Alle virksomheter som registreres i et tilknyttet register skal også registreres i Enhetsregisteret og tildeles et organisasjonsnummer. Søknad om registrering i Enhetsregisteret skjer ved utfylling av blanketten «Samordnet registermelding».

Søknad om registrering i Merverdiavgiftsregisteret skal sendes uten ugrunnet opphold til skattekontoret eller Enhetsregisteret når vilkårene for registrering er oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven § 14-1 første ledd. Registermeldingen består av to deler. Del 1 er hovedblanketten, mens del 2 er tillegg for Merverdiavgiftsregisteret. Grunndata skal inngis på del 1 og etatsspesifikke data til Merverdiavgiftsregisteret skal angis på del 2. Nærmere krav til søknaden er dessuten fastsatt i merverdiavgiftsforskriften.

Næringsdrivende som driver virksomhet i Norge uten å ha forretningssted eller hjemsted her, er typisk registrert i Enhetsregisteret med enhetstypen «Norsk avdeling av utenlandsk foretak» (NUF). Enhetstypen anvendes uavhengig av om avgiftssubjektet er registrert med eget forretnings/driftssted i Norge eller ved representant. Det stilles ingen konkrete krav til hvilken type utenlandsk foretak som kan registrere seg i Norge. Både foretak med og uten begrenset ansvar for eierne eller deltakerne kan registrere seg. Den norske avdelingen er ikke et eget rettssubjekt. Det er det utenlandske foretaket som er ansvarlig for virksomheten i den norske avdelingen.

Som nevnt ovenfor kan et avgiftssubjekt som ikke har forretningssted eller hjemsted i Norge, ikke bli direkte registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Disse avgiftssubjektene må være registrert ved representant. I disse tilfellene skal registreringsmeldingen for norskregistrert utenlandsk foretak (NUF) fylles ut med representantens navn/foretaksnavn, adresse og fødsels-/organisasjonsnummer. Representanten må ha hjemsted/forretningssted i Norge. Avgiftssubjektet bekrefter oppnevning av representanten ved utfylling av et eget felt i registreringsmeldingen eller i eget vedlegg.

I den samordnede registermeldingen skal det også oppgis hvem som tildeles signatur. Signatur er en fullmakt til å opptre og underskrive på vegne av enheten i forretningsforhold. Signaturretten kan tildeles rolleinnehaver(e), navngitte personer eller enheter. Er signatur tildelt navngitte personer, må det oppgis navn, adresse og fødselsnummer. Personer uten norsk personnummer må i stedet oppgi D-nummer. Et D-nummer kan tildeles en fysisk person dersom den er skatte- eller avgiftspliktig i Norge, jf. folkeregisterforskriften § 2-6 bokstav a. Videre kan D-nummer tildeles fysisk person som har «rolle» i en juridisk enhet som er registrert i enhetsregisteret, jf. folkeregisterforskriften § 2-6 bokstav d. Utgangspunktet er at tildeling av D-nummer krever personlig oppmøte. Det er imidlertid i administrativ praksis hjemlet en dispensasjonsadgang fra dette, jf. Skattedirektoratets retningslinjer av 5. desember 2011.

3.4 Krav om tilknytning til Norge for registreringsplikt

For at det skal foreligge merverdiavgiftsplikt må flere vilkår være oppfylt. Et grunnvilkår er at det foreligger omsetning i Norge. Dette vilkåret kan utledes av at merverdiavgiftsplikten til Norge er undergitt en geografisk begrensning, se merverdiavgiftsloven § 1-2 første ledd. Merverdiavgiftsplikten og dermed registreringsplikten, beror således på hvor omsetningen finner sted, ikke hvor den næringsdrivende er hjemmehørende.

Dette vurderingstemaet var sentralt for Høyesteretts behandling i Rt. 2006 side 364. Spørsmålet var om et finsk selskap var avgiftspliktig for omsetning av fotokopier med mer til norske kunder. Høyesterett ga anvisning på at dette måtte avgjøres ved en konkret helhetsvurdering av om det forelå «(…) tilstrekkelig tilknytning mellom omsetningen og Norge.», se dommens avsnitt 35. For den nærmere vurderingen av innenlands omsetning la Høyesterett betydelig vekt på hvordan omsetningen fremstod for de norske kundene, se avsnitt 36 i dommen. I saken var det reist spørsmål om hvilken betydning det kjøpsrettslige leveringsstedet hadde for vurderingen av om salgene utgjorde innenlandsk norsk omsetning. Høyesterett fant ikke å kunne legge avgjørende vekt på dette, men fremholdt i avsnitt 37 at det er det «(…) materielle innholdet i avtalen mellom partene som er styrende for om tilknytningskravet er oppfylt (…)».

Dette medfører at vurderinger av avtalers materielle innhold må være konkrete. Under henvisning til at det er reelle ulikheter mellom jurisdiksjoner hva angår kjøpers rettigheter, antas selgers rent faktiske opptreden å måtte tillegges vekt. I denne sammenheng vil blant annet markedsføringen, samt kundebehandlingen etter at avtale er inngått, være relevante momenter.

Hvor avgiftssubjektet er etablert er imidlertid avgjørende for om enheten skal registreres direkte i Merverdiavgiftsregisteret eller ved representant. Som nevnt ovenfor skal avgiftssubjekt som ikke er etablert i merverdiavgiftsområdet registreres ved representant.

3.5 Beregning og betaling av merverdiavgift mv.

Avgiftssubjektet skal levere omsetningsoppgave, jf. merverdiavgiftsloven § 15-1 første ledd. Ved representantregistrering innebærer dette at både avgiftssubjektet og representanten begge har ansvar for at omsetningsoppgaver blir levert.

Etter merverdiavgiftsloven § 11-1 første ledd skal avgiftssubjektet beregne og betale merverdiavgift av merverdiavgiftspliktig omsetning og uttak. Både avgiftssubjektet og eventuell representant har ansvar for pliktene til å beregne og betale merverdiavgift. Bestemmelsen oppstiller således et solidaransvar. I lovbestemmelsens fjerde ledd er representantens ansvar uttrykkelig uttalt.

Fra 1. juli 2013 ble merverdiavgiftsloven § 11-1 endret slik at representanten likevel ikke er ansvarlig for betaling av merverdiavgift dersom den næringsdrivende er hjemmehørende i et EØS-land som Norge har inngått en folkerettslig avtale med som inneholder bestemmelser hvor Norge kan kreve utveksling av opplysninger og gjensidig bistand til innfordring av merverdiavgiftskrav, se Prop. 150 LS (2012–2013) Endringar i skatte-, avgifts- og tollovgivinga. Norge har nå inngått folkerettslige avtaler som inneholder slike bestemmelser med de fleste EØS-land. Representanter for utenlandske næringsdrivende hjemmehørende i et EØS-land som Norge har inngått folkerettslig avtale som omfatter slike bestemmelser, har dermed ikke lenger ansvar for å betale merverdiavgiften. Representantens ansvar for beregning av merverdiavgift er imidlertid ikke opphevet. Dermed har representanten fortsatt medansvar for at bokføringsplikten overholdes, jf. bokføringsloven § 2 annet ledd som slår fast at enhver «som har plikt til å levere […] omsetningsoppgave etter merverdiavgiftsloven har bokføringsplikt etter denne loven […]».

Før 1. juli 2013 var det også et krav om at avgiftssubjekter som ikke hadde forretningssted eller hjemsted i merverdiavgiftsområdet, skulle sende salgsdokument for omsetning av varer og tjenester i merverdiavgiftsområdet gjennom representant. Av bokføringsforskriften fulgte det at representanten skulle påføre salgsdokumentet merverdiavgift av vederlaget og den utenlandske næringsdrivendes organisasjonsnummer og sitt eget navn og adresse.

Plikten til å sende salgsdokument gjennom representant ble ansett tungvinn, utdatert og kostnadskrevende, og ble opphevet fra 1. juli 2013. Det samme ble bokføringsforskriften § 5-2-1 fjerde ledd om at representanten skal føre merverdiavgift av vederlaget mv. på salgsdokumentet. Andre forpliktelser avgiftssubjektet og representanten har etter bokføringsloven og bokføringsforskriften ble ikke berørt, dvs. at de begge er ansvarlige for at pliktene om bokføring, beregning av merverdiavgift og levering av omsetningsoppgave mv. blir overholdt.

3.6 Forenklet registrerings- og rapporteringsordning for tilbydere av elektroniske tjenester utenfor merverdiavgiftsområdet

Med virkning fra 1. juli 2011 ble merverdiavgiftsplikten utvidet slik at omsetning av elektroniske tjenester til privatpersoner mv. hjemmehørende i Norge er avgiftspliktig, selv om salget finner sted utenfor merverdiavgiftsområdet, jf. merverdiavgiftsloven § 3-30 fjerde ledd, se Prop. 1 LS (2010–2011) Skatter og avgifter 2011 punkt 4.2. Det viktigste formålet ved denne lovendringen var å oppnå en likebehandling av norske og utenlandske tilbydere av elektroniske tjenester.

Fra 1. juli 2011 ble det også innført en forenklet registreringsordning for tilbydere som leverer elektroniske tjenester fra utlandet, se Prop. 117 L (2010–2011) Endringer i merverdiavgiftsloven mv. (ny og enkel registrerings- og rapporteringsordning for tilbydere som leverer elektroniske tjenester fra utlandet). Tilbyderne kan velge om de vil registreres ved representant i det ordinære Merverdiavgiftsregisteret, eller etter den forenklede registreringsordningen. Den forenklede registreringsordningen innebar at det ble etablert et nytt register for tilbydere i utlandet som leverer elektroniske tjenester til privatpersoner mv. hjemmehørende i Norge. Tilbyderne behøver derfor ikke sørge for registrering i Enhetsregisteret. Med et eget register reduseres antall kontaktpunkter for tilbyderne ved at de kan forholde seg til ett skattekontor.

3.7 Fradragsrett og refusjon av merverdiavgift

Registrerte avgiftssubjekter har rett til fradrag for inngående merverdiavgift som er påløpt ved kjøp av varer og tjenester til bruk i den avgiftspliktige virksomheten, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1. Det er en forutsetning for fradragsrett at anskaffelsen er relevant for og har en nær og naturlig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten.

Næringsdrivende som både har avgiftspliktig omsetning og omsetning som er unntatt fra merverdiavgiftsloven (delt virksomhet), vil ha fradragsrett for inngående merverdiavgift i den grad anskaffelsen er til bruk i den avgiftspliktige delen av virksomheten, se merverdiavgiftsloven § 8-2. Visse anskaffelser gir ikke rett til fradrag for inngående merverdiavgift selv om de er til bruk i avgiftspliktig virksomhet, se merverdiavgiftsloven §§ 8-3 og 8-4.

Merverdiavgiftsloven inneholder generelle bestemmelser om justering av tidligere fradragsført inngående merverdiavgift på større driftsmidler (kapitalvarer) når forutsetningene for fradraget endrer seg etter anskaffelsen, se merverdiavgiftsloven §§ 9-1 til 9-5.

Næringsdrivende i utlandet som ikke har avgiftspliktig virksomhet i Norge, vil ved anskaffelser av varer og tjenester i merverdiavgiftsområdet pådra seg norsk merverdiavgift som ikke kan fradragsføres. Denne merverdiavgiften vil heller ikke kunne fradragsføres i landet den næringsdrivende er hjemmehørende. For å sikre konkurransenøytralitet mellom virksomheter som er registrert i og utenfor merverdiavgiftsområdet, fastslår merverdiavgiftsloven § 10-1 at næringsdrivende i utlandet som ikke har hatt avgiftspliktig omsetning de siste tolv måneder har rett til refusjon av inngående avgift. Det er et vilkår for refusjon at avgiften gjelder anskaffelse av varer og tjenester i merverdiavgiftsområdet eller innførsel av varer til merverdiavgiftsområdet, og at varene eller tjenestene er til bruk i virksomheten. Det er videre et krav om at virksomheten etter sin art ville medført registreringsplikt eller rett til frivillig registrering etter norske regler, og at avgiften hadde vært fradragsberettiget dersom virksomheten var registrert. Refusjon forutsetter en søknad fra den refusjonsberettigede.

Tilbydere av elektroniske tjenester som er registrert etter den forenklede registrerings- og rapporteringsordningen, se punkt 3.6 ovenfor, anses ikke som avgiftssubjekter i merverdiavgiftslovens forstand. Disse tilbyderne har derfor ikke fradragsrett for inngående merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven kapittel 8, men kan søke refusjon etter merverdiavgiftsloven kapittel 10.

3.8 EØS-avtalens rammeverk

Norge har gjennom EØS-avtalen folkerettslige forpliktelser som det må tas hensyn til ved utformingen av det nasjonale regelverket. Fordi nasjonale skatte- og avgiftsbestemmelser ikke omfattes av EØS-avtalens direkte anvendelsesområde, er det ikke noe krav om at skatte- og avgiftsregelverket skal være i overensstemmelse med EUs sekundærlovgivning (direktiver og forordninger) på området. Andre regelsett i EØS-avtalen får likevel betydning ved utformingen av skatte- og avgiftsbestemmelsene. Dette gjelder både regelverket om de fire friheter og EØS-avtalens forbud mot offentlig støtte.

Reglene om det frie varebytte består av en del grunnleggende regler og prinsipper som forbyr handelsrestriktive tiltak knyttet til import og eksport, for eksempel avgiftshindre og kvantitative restriksjoner (eksempelvis kvoter). Disse bestemmelsene fremgår av EØS-avtalen del II kapittel 1, se særlig artiklene 11 og 12. Det er ikke alle typer restriktive tiltak som er forbudt, jf. EØS-avtalen artikkel 13. Her fremgår det at tiltak kan unntas fra forbudet under nærmere bestemte betingelser. Restriksjoner på import og eksport kan tillates på grunnlag av hensynet til offentlig moral, orden og sikkerhet, vernet om menneskers og dyrs liv og helse, mv. I tillegg til hensynene i artikkel 13, er det fastslått gjennom EU-domstolenes rettspraksis at også «tvingende allmenne» hensyn kan begrunne visse importhindrende tiltak. Eksempelvis kan skatte- og avgiftsregler som i utgangspunktet strider mot de fire friheter, på nærmere vilkår, opprettholdes dersom de blir ansett rettferdiggjort av formålet om å motvirke skatteomgåelse. De aktuelle reglene må i så fall være egnet til å motvirke skatteomgåelse, og de må ikke gå ut over hva som er nødvendig for å ivareta dette formålet.

Det fremgår av EØS-avtalen artikkel 36 at det ikke skal være noen restriksjoner på adgangen for næringsdrivende etablert i en EU- eller EØS-stat til å yte tjenester i en annen EU- eller EØS-stat. Restriksjoner som anvendes på en ikke-diskriminerende måte, er begrunnet i tvingende allmenne hensyn og som er egnede og proporsjonale kan likevel være unntatt fra forbudet.

EØS-avtalen artikkel 31 forbyr restriksjoner på etableringsadgangen. Restriksjoner i etableringsadgangen kan imidlertid også unntaksvis godtas dersom de ikke forskjellsbehandler mellom norske og utenlandske tjenesteytere, er begrunnet i tvingende allmenne hensyn og er egnet og nødvendig for å ivareta disse hensynene.

3.9 Inndrivelse av merverdiavgiftskrav

Norske skattemyndigheter har i utgangspunktet ikke rettslig adgang til å inndrive krav i utlandet. En eventuell innfordring overfor selskap i utlandet forutsetter derfor at det foreligger en folkerettslig avtale mellom Norge og det landet hvor selskapet er hjemmehørende hvor Norge kan kreve administrativ bistand fra skattemyndighetene i det andre landet. For en nærmere beskrivelse av slike folkerettslige avtaler mellom Norge og andre land, se punkt 3.10 nedenfor. Hvis det ikke er inngått en slik folkerettslig avtale, eller dersom bestemmelsene i den aktuelle avtalen er begrenset, vil norske skattemyndigheter ha begrenset adgang til tvangsinndrivelse av avgiftskravet. Skattemyndighetene vil i slike tilfeller bare kunne anmode selskapet om å betale kravet. Den norske ambassade i vedkommende land kan formidle en slik anmodning.

Plikten til å beregne utgående merverdiavgift gjelder uavhengig av om en utenlandsk næringsdrivende har etterkommet plikten til å registrere seg ved representant. Hvis en utenlandsk næringsdrivende ikke har etterlevet registrerings- og innberetningspliktene etter merverdiavgiftsloven vil det således kunne foretas en etterberegning av avgift, samt eventuelle renter og tilleggsavgift hos den utenlandske næringsdrivende, i tråd med de alminnelige reglene for dette. Det etterberegnede kravet vil bli gjort gjeldende overfor det utenlandske selskapet.

Samtidig med innføringen av representantordningen ble behovet for å sikre statens avgiftskrav overfor slike ikke-registrerte utenlandske næringsdrivende vurdert. I punkt 2.1.4 i Ot.prp. nr. 18 (1976–77) ble det uttalt:

«Utenlandske næringsdrivende som ikke har forretningssted eller bosted i Norge, har ofte en løs og kortvarig tilknytning til landet. Dette vil kunne føre til problemer av kontroll- og innfordringsmessig art.

For å sikre statens avgiftskrav, vil Finansdepartementet foreslå at den merverdiavgift som utlendinger plikter å betale til statskassen ved virksomhet her i landet i en viss utstrekning skal kunne innfordres hos den som har mottatt ytelsen (varen eller tjenesten). Dette betalingsansvar forutsettes i første rekke pålagt slike mottagere av avgiftspliktige ytelser som er nevnt i merverdiavgiftsloven § 15, første og annet ledd.»

I merverdiavgiftsloven 1969 § 61a fikk departementet derfor fullmakt til å «fastsette forskrifter om at avgiftskrav mot utlending som har unnlatt pliktig registrering ved representant, skal kunne inndrives hos den som har mottatt varen eller tjenesten.». Merverdiavgiftsloven 1969 § 61a er videreført i skattebetalingsloven § 16-30. Av denne bestemmelsen fremgår at departementet kan gi forskrift om at den som har mottatt varen eller tjenesten, er ansvarlig for merverdiavgift av varer og tjenester fra utenlandsk næringsdrivende som ikke er registrert ved representant etter reglene i merverdiavgiftsloven § 2-1 sjette ledd. Denne forskriftsfullmakten er benyttet i skattebetalingsforskriften § 16-30-1. Det fremgår av denne bestemmelsen at avgiftskrav mot avgiftssubjekt som i strid med merverdiavgiftsloven § 2-1 sjette ledd har unnlatt registrering ved representant, kan innfordres hos følgende kjøpere eller oppdragsgivere:

• «a) Stat, kommune eller institusjoner som drives av stat eller kommune i den utstrekning disse ikke har fradragsrett for merverdiavgift av leveransen.

• b) Ikke-registreringspliktige næringsdrivende.

• c) Registreringspliktige næringsdrivende når det ikke foreligger fradragsrett for merverdiavgift av leveransen.»

Slik bestemmelsen er utformet, har man begrenset dette ansvaret til å gjelde næringsdrivende og offentlige institusjoner, videre til tilfeller hvor statens avgiftskrav ikke ville ha blitt eliminert gjennom en tilsvarende fradragsrett for inngående merverdiavgift.

Kravet er å anse som et «ansvarskrav» etter skattebetalingsloven § 16-1. Etter bestemmelsens annet ledd kan slike krav innkreves etter reglene i skattebetalingslovens del IV. Kravet er således et særlig tvangsgrunnlag etter skattebetalingsloven § 14-1.

3.10 Internasjonale avtaler om informasjonsutveksling og innfordring av skattekrav

Norge har inngått både multilaterale og bilaterale avtaler med en rekke land som inneholder bestemmelser om utveksling av opplysninger for skatteformål og bistand til innfordring av skattekrav.

Norge har inngått skatteavtaler med over 90 land. Avtalene bygger på OECDs og FNs modellavtaler til unngåelse av dobbeltbeskatning og forebygging av skatteunndragelse. Avtalene er inngått med hjemmel i lov 28. juli 1949 nr. 15 om adgang for Kongen til å inngå overenskomster med fremmede stater til forebyggelse av dobbeltbeskatning mv. Både OECDs og FNs mønsteravtale har inntatt bestemmelser om administrativ bistand mellom skattemyndigheter i henholdsvis artikkel 26 om utveksling av opplysninger og artikkel 27 om bistand til innfordring av skattekrav. Bestemmelsene om administrativ bistand i OECDs mønsteravtale ble vesentlig endret i 2005, med enkelte mindre modifiseringer i 2012 av artikkel 26. Disse endringene er også inntatt i FNs mønsteravtale av 2011. Bestemmelsene i mønsteravtalene gjelder bistand knyttet til alle skattarter, herunder merverdiavgift.

De fleste skatteavtaler Norge har inngått med andre land de senere årene inneholder bestemmelser om utveksling av opplysninger og bistand til innfordring av skattekrav, i tråd med bestemmelsene i OECDs mønsteravtale. Enkelte av skatteavtalene inneholder imidlertid mer begrensede bestemmelser om slik administrativ bistand. De aktuelle bestemmelsene i den enkelte skatteavtalen må derfor vurderes konkret for å avgjøre hvorvidt bestemmelsen omfatter administrativ bistand av merverdiavgiftskrav. For oversikt over skatteavtaler mellom Norge og andre land, se https://regjeringen.no/skatteavtaler.

I tillegg til skatteavtalene som er nevnt ovenfor, har Norge også tiltrådt to multilaterale avtaler om administrativ bistand i skattesaker, hhv. den nordiske avtalen om administrativ bistand i skattesaker av 7. desember 1989 og Europarådet/OECDs overenskomst om gjensidig administrativ bistand i skattesaker som endret ved protokoll av 27. mai 2010 (heretter omtalt som den multilaterale bistandsavtalen). Den multilaterale bistandsavtalen er åpen for tiltredelse for alle land, også land som ikke er medlem av OECD eller Europarådet, og stadig flere land har tiltrådt konvensjonen de senere årene. Oversikt over hvilke land som har tiltrådt konvensjonen og deres reservasjoner er publisert på Finansdepartementets hjemmeside, se https://regjeringen.no/skatteavtaler.

Felles for disse bistandsavtalene er formålet om å fremme det internasjonale samarbeidet for effektiv håndhevelse av nasjonale skatte- og avgiftslover, samtidig som skattyters grunnleggende rettigheter sikres. Overenskomstene er et viktig verktøy for å bekjempe skatte- og avgiftsunndragelser ved å gi skattemyndighetene i avtalestatene adgang til både å kreve og å yte bistand, blant annet i form av utveksling av opplysninger og bistand til innfordring av direkte og indirekte skatter og avgifter.

EU-kommisjonen har tatt initiativ for å etablere en samarbeidsavtale med Norge på merverdiavgiftsområdet med utgangspunkt i Rådets forordning (EU) nr. 904/2010 av 7. oktober 2010 om administrativt samarbeid og bekjempelse av merverdiavgiftssvindel. Dette er et rammeverk for EU-landene hvor samarbeidet blant annet består i å utvikle bedre redskaper for informasjonsutveksling. Målet for en eventuell avtale er å etablere et rammeverk også med Norge, for samarbeid særlig om bekjempelse av internasjonal merverdiavgiftssvindel og for å avhjelpe problemer med innfordring av avgift på tvers av landegrensene. Det pågår nå slike avtaleforhandlinger.