4 Skatter og avgifter

Regjeringen foreslår en samlet innstramming i skatter og avgifter på 700 mill. kroner på budsjettet for 1998. Innstrammingene er

• ekstra arbeidsgiveravgift på høye lønninger

• konjunkturavgift på investeringer i bygg og anlegg

• en pålagt avsetningsordning for næringslivet

• økt el-avgift og innføring av en ny grunnavgift på mineralolje

• endringer i delingsmodellen

Den påløpte innstrammingen i 1998 er drøyt 1,3 mrd. kroner. Virkningen av forslagene anslås til 3,5-4 mrd. kroner påløpt i 1999. Endringene i skatte- og avgiftsopplegget er omtalt i avsnittene 4.1 og 4.2.

Finanskomiteen har bedt departementet vurdere den betydningen enkelte elementer i formuesbeskatningen kan ha for næringsutviklingen mv., jf. avsnitt 4.3. Det blir i dette kapitlet videre gitt en omtale av utredningen om flatere skatt og av utvalget som skal vurdere arveavgiften. Videre omtales enkelte avgiftsspørsmål, herunder avgift på tyngre kjøretøy, på radio- og fjernsynsmateriell og grensehandel. På tollsiden gis det en omtale av reglene for proviantering mv. for cruiseskip og av forslagene til endringer i preferanseordninger for import av landbruksvarer fra u-land. Det vises for øvrig til St prp nr 54 (1997-98) Grønne skatter, hvor det gis en bred vurdering av skatte- og avgiftssystemet i forbindelse med forslagene om økt vekt på grønne skatter. Til slutt i kapitlet er det en omtale av skatt i delte og ikke-delte selskaper, jf. avsnitt 4.7.

4.1 Endringer i skatteopplegget

De siste års moderasjonslinje i forbindelse med lønnsoppgjørene har ikke vært fulgt opp av en tilsvarende moderasjon i lederlønningene. Mange ledere i næringslivet har fått til dels svært høye lønnstillegg mv. de siste årene. Regjeringen ser derfor et behov for tiltak som kan bidra til større moderasjon i lederlønningene.

På denne bakgrunn foreslår Regjeringen å heve den ekstra arbeidsgiveravgiften på lønnsinntekter over 16 G, dvs. for lønnsinntekter utover 680 000 kroner (gitt grunnbeløpet fram til mai 1998). Ettersom det i grunnlaget for den ekstra arbeidsgiveravgiften ikke er mulig å skille mellom lønnsinntekt som er opptjent før og etter 1. juli 1998, foreslår Regjeringen at satsen økes fra 10 pst. til 12,5 pst. for inntektsåret 1998. Økningen regnet fra 1. juli 1998 blir 5 prosentpoeng. En videreføring av denne økningen i 1999 betyr at satsen for inntektsåret 1999 blir 15 pst. Forslag for 1999 blir fremmet i budsjettet til høsten.

Forslaget om å heve satsen til 12,5 pst. for 1998 vil øke det offentliges inntekter med om lag 75 mill. kroner på årsbasis. Forslaget vil ikke gi budsjettvirkning i 1998 fordi denne ekstra arbeidsgiveravgiften innkreves i siste termin for inntektsåret 1998 og forfaller til betaling i januar 1999. Det understrekes at provenyanslaget er usikkert, bl.a. som følge av at det ikke er tatt hensyn til ev. tilpasninger.

På grunn av et vedvarende press i bygge- og anleggssektoren foreslår Regjeringen å innføre en konjunkturavgift på investeringer i bygg og anlegg mv. som foretas av skattepliktig virksomhet. Avgiften foreslås med virkning fra 1. januar 1999. Avgiftsgrunnlaget foreslås knyttet til erverv av driftsmidler som inngår i saldogruppene g og h i skatteloven § 44 A-2, dvs. bygg og anlegg, hoteller, losjihus, bevertningssteder mv. og elektroteknisk utrustning i kraftforetak. Avgiften vil omfatte erverv både av eksisterende og nye driftsmidler, samt påkostninger.

Avgiften legges på investeringer som erverves etter 1. januar 1999 og der kontrakt om investeringen er inngått etter 15. mai 1998. Avgiften vil bli fastsatt og forfalle til betaling etter utløpet av selvangivelsesfristen for 1999, dvs. tidligst ved utløpet av februar 2000. Avgiften skal være midlertidig og vil i framtiden bli vurdert i forhold til situasjonen i bygge- og anleggsnæringen.

Siden avgiften foreslås knyttet til gjeldende saldosystem, vil ikke ordningen føre til vesentlig merarbeid for de avgiftspliktige og ligningsmyndighetene. Avgiftsgrunnlaget vil allerede foreligge som en del av den ordinære ligningen.

En saldoavgift vil omfatte samtlige skattytere som erverver eller påkoster driftsmidler i saldogruppene for bygg og anlegg mv. samt forretningsbygg. Ettersom offentlig sektor som hovedregel er fritatt for skatteplikt, vil staten, herunder statlige institusjoner, innretninger og fond, universiteter og offentlige skoler, forvaltningsbedrifter, f.eks. Jernbaneverket, samt kommuner og fylkeskommuner, ikke bli omfattet av konjunkturavgiften. Det er dermed kun skattepliktig offentlig eid virksomhet som må betale denne avgiften. Dette gjelder bl.a.

• offentlig eide kraftforetak

• statens skoger

• statsforetak som omfattes av statsforetaksloven, f.eks. Postbanken BA

Det foreslås at overdragelse til arveavgiftspliktige eller til ektefelle ikke skal omfattes av avgiften. Dette innebærer at generasjonsskifte i næringsvirksomhet der driftsmidler i de aktuelle saldogruppene overdras, ikke skal omfattes av avgiften.

Den foreslåtte saldoavgiften samordnes ikke med andre skatte- eller avgiftsgrunnlag, og avgiftsplikten påløper selv om virksomheten går med underskudd. Avgiften kan ikke fradras i inntekten i investeringsåret, men må aktiveres sammen med investeringen og kommer dermed gradvis til fradrag gjennom avskrivningene.

Saldoavgiften vil kun omfatte skattesubjekter som selv erverver eller foretar påkostninger på sine driftsmidler. Entreprenørene som utfører arbeidet, herunder oppfører bygg eller anlegg mv. for stat og kommune, skal mao. ikke svare avgift av byggekostnadene i forbindelse med oppføring av bygget.

Formålet med avgiften er å dempe presset i bygge- og anleggsnæringen. Selv om de bokførte inntektene først kommer i år 2000, vil avgiften være kjent og bli tatt hensyn til når det fattes investeringsbeslutninger i siste halvdel av 1998 og i 1999. Avgiften vil derfor også få virkning på kort sikt.

Som et alternativ til den foreslåtte konjunkturavgiften på visse investeringer har Regjeringen vurdert en økning i den eksisterende investeringsavgiften. Regjeringen anser imidlertid gjeldende investeringsavgift som lite egnet til å begrense investeringer generelt og aktiviteten i bygg- og anleggssektoren spesielt, siden mange næringer er fritatt. Investeringsavgift pålegges ikke bare bygg og anlegg, men i utgangspunktet all anskaffelse av driftsmidler som bl.a. maskiner, redskap mv. Kun næringsdrivende som er omfattet av merverdiavgiftssystemet er avgiftspliktige etter den gjeldende investeringsavgiften. Dermed er flere tjenestesektorer utenfor systemet. I tillegg er det en rekke særskilte unntak fra investeringsavgiften, bl.a. for industri og bergverk.

Regjeringen foreslår at konjunkturavgiften settes til 5 pst. Dette vil gi et proveny på 1-1,5 mrd. kroner på årsbasis. Anslaget er svært usikkert.

Regjeringen vil som en del av skatteopplegget for 1999 fremme forslag til vedtak og nærmere utforming av ordningen.

Regjeringen foreslår å innføre en midlertidig tvungen avsetningsordning for næringslivet med virkning fra 1. juli 1998, som også skal gjelde for 1999. Det foreslås at alle skattepliktige arbeidsgivere må foreta en innbetaling på 2 pst. av all lønn og annen arbeidsgodtgjørelse mv. i virksomheten. Det foreslås at pengene kreves inn av skattemyndighetene og at de deretter settes på konto i Norges Bank, med en bindingstid på inntil 5 år før de blir tilbakebetalt. Midlene skal ikke være rentebærende. Siktemålet med ordningen er å dempe presset i økonomien.

Virksomheter som ikke er skattepliktige vil ikke rammes av ordningen med pålagte avsetninger. Det vil bl.a. gjelde mesteparten av offentlig sektor, samt den skattefrie virksomheten til frivillige organisasjoner mv. Videre vil private husholdningers sysselsetting knyttet til barnepass mv. være unntatt.

Det foreslås at innfordringen skjer sammen med innkrevingen av arbeidsgiveravgiften og med de samme oppgjørsterminene som denne, dvs. at skattemyndighetene står for innkrevingen. Dette er administrativt det enkleste, siden det i all næringsvirksomhet med sysselsatte vil foreligge et grunnlag for arbeidsgiveravgiften. Grunnlaget vil være periodisert etter terminene for innbetaling til ordningen.

Brutto pålagt avsetning kan anslås til knappe 3,4 mrd. kroner for inneværende år. For 1999 kan pålagt brutto avsetning anslås til om lag 7 mrd. kroner, slik at den totale brutto avsetningen i ordningen kan anslås til knapt 10,5 mrd. kroner samlet i 1998 og 1999. Alle størrelsene er påløpte tall.

Ordningen tar sikte på å bidra til å dempe investeringene og lønnsevnen i næringslivet. Den vil virke innstrammende bl.a. fordi de avsetningspliktige ikke får rente på avsetningen. Hvis den relevante markedsrenten etter skatt utgjør 4 pst. og det antas at avsetningen skjer jevnt gjennom året, kan den påløpte inndragningen anslås til om lag 35 mill. kroner i 1998, knappe 300 mill. kroner i 1999 og drøye 400 mill. kroner (i nåverdi) for hvert av de påfølgende bindingsårene.

Selve avsetningen vil for de fleste avsetningspliktige i stor grad kunne oppfylles ved å trekke på eksisterende likviditetsreserver eller ved tilførsel fra kapitalmarkedet (lån mv.). Det kan imidlertid også ha en viss innstrammende effekt at ordningen binder likviditet i næringslivet.

Avsetningsordningen foreslås regulert i en midlertidig særlov med forskrifter. Departementet vil i løpet av mai 1998 fremme en Odelstingsproposisjon om ordningen.

4.2 Endringer i avgiftsopplegget

Regjeringen foreslår å øke forbruksavgiften på elektrisk kraft med 2,9 øre/kWh fra 1.7. 1998. Prisene på elektrisk kraft til forbruker har falt gjennom 1997 og inn i 1998, og lå de tre første månedene reelt om lag 11 pst. lavere enn i samme periode i 1997. I samme periode har det vært en sterk vekst i elektrisitetsforbruket. Økning i elektrisitetsavgiften vil på kort sikt motvirke nedgangen i elektrisitetsprisene. De bokførte inntektene i 2. halvår 1998 vil øke med 430 mill. kroner, mens helårsvirkningen vil være i overkant av 1,7 mrd. kroner. De relativt lave bokførte inntektene i 2. halvår skyldes at de økte avgiftsinnbetalingene kun vil gjelde for ett kvartal i 1998. Elektrisitetsavgiften betales etterskuddsvis hvert kvartal; 20. februar, 20. mai, 20. august og 20. november.

Foreløpige tall for 1997 viser at prisen på fyringsolje ligger lavere enn prisen på elektrisitet, regnet i øre/kWh. En økning i elektrisitetsavgiften kan bidra til en overgang fra bruk av elektrisitet til bruk av olje til oppvarming. Dette vil være miljømessig uheldig. For å unngå at økningen i elektrisitetsavgiften skal føre til overgang fra elektrisitet til bruk av olje, foreslår Regjeringen at det innføres en grunnavgift på all avgiftsbelagt mineralolje som ikke omfattes av autodieselavgiften. Det foreslås at grunnavgiften svarer til økningen i elektrisitetsavgiften, regnet pr. kWh. Dette innebærer at grunnavgiften settes til 21,5 øre/liter. Dette vil øke statens bokførte inntekter med om lag 270 mill. kroner i 1998, mens helårsvirkningen vil være 650 mill. kroner. Grunnavgiften vil gjelde de anvendelsene som omfattes av dagens mineraloljeavgift. I tillegg til avgiftsbelagt autodiesel, blir også de anvendelsene som er fritatt for dagens mineraloljeavgift unntatt fra den nye grunnavgiften, f.eks. flyparafin og bruk av marin gassolje i innenriks godstransport. Dette innebærer på den annen side at industrien, deriblant treforedlings- og sildemelsindustrien, omfattes av avgiften. Den praktiske gjennomføringen på kort sikt skjer ved at mineraloljeavgiften økes og at autodieselavgiften reduseres tilsvarende satsen i den nye grunnavgiften.

Samlet sett vil elektrisitetsavgiften og grunnavgiften på mineralolje øke statens inntekter med om lag 700 mill. kroner i 1998. Helårsvirkningen er vel 2,35 mrd. kroner. De energi- og miljøpolitiske målene taler for at dagens fritak for industri og bruk av kraft i elektrokjeler blir vurdert på nytt. I lys av anbefalingene fra energiutredningen, vil Regjeringen foreta en slik vurdering i forbindelse med budsjettet for 1999, jf. omtale i St prp nr 54 (1997-98) Grønne skatter.

4.3 Innstramminger i delingsmodellen

Regjeringen foreslår enkelte innstramminger i delingsmodellen. Formålet er å bidra til at reell arbeidsavkastning beskattes som personinntekt. Forslag til lovendringer vil i løpet av mai 1998 bli lagt fram for Stortinget i en Odelstingsproposisjon. Disse innstrammingene er anslått å øke de påløpte skatteinntektene i 1998 med om lag 100 mill. kroner.

4.3.1 Tak for beregnet personinntekt

Etter skatteloven § 61 skal skattyters beregnede personinntekt begrenses dersom samlet personinntekt fra foretak hvor det fastsettes beregnet personinntekt overstiger visse grensebeløp (tak). Personinntekt i form av lønn o.l., samt godtgjørelse for arbeidsinnsats i deltakerlignet selskap skal ikke begrenses. Overskytende inntekt skattlegges som alminnelig inntekt med 28 pst. Generelt gjelder det et tak på 16 ganger folketrygdens grunnbeløp (G). Grunnbeløpet har siden 1. mai 1997 vært 42 500 kroner. Dersom skattyterens personinntekt uten slik begrensning overskrider 75 G, gjelder begrensningen likevel ikke for den overskytende delen inntil 134 G.

I virksomhet hvor de aktives arbeidsinnsats pga. bransje, særlige kvalifikasjoner eller andre forhold muliggjør særlig stor foretaksinntekt, skal de delingspliktige eierne tilordnes maksimalt en beregnet personinntekt på 75 G. Med gjeldende grunnbeløp tilsvarer dette knapt 3,2 mill. kroner. Dette taket gjelder i praksis alle såkalte liberale yrker, som f.eks. advokater, konsulenter, meklere, leger og tannleger.

I bransjer som omfattes av det høye taket er delingsmodellens generelle regler forholdsvis treffsikre, og beregnet personinntekt før begrensning reflekterer normalt reell arbeidsavkastning. Kapitalinnsatsen er beskjeden i disse bransjene, og mesteparten av avkastningen kan med stor sikkerhet sies å komme fra arbeid. Det er således lite behov for et tak på beregnet personinntekt.

Regjeringen vil derfor foreslå at en opphever taket for delingspliktige eiere i liberale yrker, slik at de i slik virksomhet skal tilordnes hele den beregnede personinntekten uten noen begrensning. For eiere i de øvrige bransjene beholdes dagens tak. Det foreslås at endringen får virkning fra inntektsåret 1998.

Å oppheve det høye taket vil påvirke skatten for forholdsvis få personer og øke de påløpte skatteinntektene med om lag 60 mill. kroner. Dette anslaget er basert på 1996-tall. Forslaget vil ha gunstig fordelingseffekt fordi det vil øke skatten for personer med svært høye inntekter. Det er da ikke rimelig at en stor del av den bare skal skattlegges med 28 pst.

4.3.2 Deltakerlignet selskap med utdeling av særskilt arbeidsgodtgjørelse til aktive eiere (todelt overskudd)

I bl.a. meklerbransjen forekommer det at yrkesutøvere inngår selskapsavtale med et aksjeselskap eid av andre. Selskapsavtalen innebærer at yrket formelt utøves og inntekten opptjenes i et deltakerlignet selskap, gjerne et indre (ansvarlig) selskap hvor den enkelte yrkesutøver ikke framtrer utad som næringsdeltaker. For lovlig å unngå delingsplikt og dermed få tilordnet beregnet personinntekt, kan eierfordelingen i det indre selskapet (mellom aksjeselskapet og en eller flere yrkesutøvere) utformes med under ²/₃ eierandel til de aktive utøverne, og altså mer enn ¹/₃ til aksjeselskapet. Ulempen med en slik eierfordeling, sett med de yrkesaktives øyne, er at den i utgangspunktet medfører en overskuddsfordeling der en stor del av yrkesutøvernes arbeidsavkastning tilfaller aksjeselskapet som er eid av andre.

Den løsning som da kan være attraktiv, er å bruke ordningen med såkalt særskilt arbeidsgodtgjørelse til yrkesutøverne. Dette er en anvendelse av en del av det indre selskapets overskudd til å honorere de aktive eiernes arbeidsinnsats, før resten av overskuddet eventuelt utdeles etter eierandel. Ut fra dette kan en tale om en todeling av overskuddet ved at én del benyttes til særskilt arbeidsgodtgjørelse og én del benyttes som grunnlag for å dele restoverskuddet. Den samlede overskuddsandelen som tilfaller yrkesutøverne blir da større enn det eierandelene tilsier, og den andelen som tilfaller aksjeselskapet blir tilsvarende mindre. Det behøver ikke være noen sammenheng mellom verdien av den enkeltes arbeidsinnsats og den særskilte arbeidsgodtgjørelsen som fastsettes i henhold til selskapsavtalen. I praksis har yrkesutøverne selv stor innflytelse over fastsettelsen. Også det restoverskuddet som blir igjen til fordeling etter eierandel, etter at særskilt arbeidsgodtgjørelse er utdelt, vil i alminnelighet langt på vei skyldes yrkesutøvernes arbeidsinnsats.

Særskilt arbeidsgodtgjørelse er skattepliktig personinntekt, uten hensyn til om selskapet er delingspliktig eller ikke. Dette følger av skatteloven § 55 første ledd nr 4. Men realiteten i en slik overskuddsfordeling er at yrkesutøverne sikres en stor andel av selskapsoverskuddet, men likevel unngår alminnelig delingsplikt i selskapet. Delingsreglene inneholder i og for seg en regel om at dersom en eiers rett til overskuddsandel i selskapet er større enn det hans eierandel tilsier (skjevdeling av overskudd), er det overskuddsandelen, og ikke eierandelen, som anvendes ved vurderingen av om ²/₃ kravet for aktivt eierskap og dermed delingsplikt er oppfylt. Men denne regelen om overskuddsandel har under tvil ikke vært ansett som anvendelig på den spesielle formen for overskuddsutdeling som særskilt arbeidsgodtgjørelse er.

Situasjonen er dermed at bl.a. meklere kan unngå at en stor andel av overskuddet i det stille selskap tilfaller det passive aksjeselskap og dets utenforstående eiere, og likevel bare få den stipulerte, særskilte arbeidsavkastningen skattlagt som personinntekt. Yrkesutøverne kan løpende være sikret mesteparten av overskuddet av sin innsats, f.eks. over ²/₃, og likevel slippe delingsplikt på den del av overskuddet som ikke henføres til særskilt arbeidsgodtgjørelse. Dette må anses uheldig, idet full delingsplikt for hele selskapsoverskuddet er det eneste naturlige når opptjeningen og fordelingen er slik som beskrevet.

Departementet vil derfor foreslå en lovendring om at rett til særskilt arbeidsgodtgjørelse skal telle med i vurderingen av hvor stor overskuddsandel som aktive eiere har rett til. Det vil da bli full delingsplikt i selskapet når denne samlede overskuddsandel, inkl. særskilt arbeidsgodtgjørelse, blir ²/₃ eller mer.

Forslaget innebærer at i slike selskapskonstruksjoner vil restoverskuddet, etter at særskilt arbeidsgodtgjørelse er utdelt, bli skattlagt etter delingsmodellen. Ved lavt kapitalavkastningsgrunnlag innebærer dette at mesteparten av restoverskuddet blir skattlagt som personinntekt. Forslaget medfører at også arbeidsavkastning som ikke tas ut som særskilt arbeidsgodtgjørelse vil bli beskattet som personinntekt. Når formålet er å beskatte all arbeidsavkastning som personinntekt, innebærer forslaget at delingsmodellen vil fungere mer effektivt.

Det foreslås at endringen skal få virkning fra og med inntektsåret 1998.

4.3.3 300-timers kravet for aktivitet

I gjeldende regler er det krav om at arbeidsinnsatsen er mer enn 300 timer årlig for at en person skal kunne ses på som aktiv. Regjeringen foreslår å avvikle 300-timers kravet for liberale yrker. Kravet for å bli regnet som aktiv vil da være at arbeidsinnsatsen er mer enn sporadisk. Regelen innebærer at en kan unngå beregning av personinntekt ved å bruke kort tid på en særlig lukrativ arbeidsprestasjon. Dette har ikke vært formålet med innføringen av 300-timers kravet.

En slik endring innebærer bl.a. at royaltyinntekter knyttet til arbeidsinnsats i større grad blir gjenstand for beskatning. Gjeldende 300-timers grense medfører at reell arbeidsavkastning i form av royaltyinntekt i mange tilfeller ikke vil bli beskattet som personinntekt. Eksempelvis vil en forfatter som arbeider med en bok flere år ikke få beregnet personinntekt dersom han passer på ikke å være aktiv i de årene salget av bøkene gir inntekter. Dersom en avvikler 300-timers kravet for liberale yrker, vil en avhjelpe et slikt resultat i de tilfellene der skattyter utøver mer enn sporadisk aktivitet i de årene boken selges, men ikke arbeider så mye som 300 timer.

Det finnes ikke tilgjengelig statistikk som kan anvendes til å anslå provenyvirkningene av å avvikle 300-timers kravet for liberale yrker.

Avviklingen av 300-timers kravet for liberale yrker kan gjennomføres ved endring av delingsforskriften § 2-5. Endringen foreslås å få virkning fra inntektsåret 1999.

4.4 Virkninger av formuesskatt og aksjerabatter

4.4.1 Innledning

Et flertall i finanskomiteen ba i Budsjett-innst S I (1997-98) om en vurdering av konsekvensene av arveavgiften og aksjerabattene for kapitaldannelse, investeringer og næringsutvikling i Norge. I avsnitt 3.1.2 i innstillingen heter det:

«Eit fleirtal i komiteen, alle unnateke medlemene frå Arbeidarpartiet og Sosialistisk Venstreparti, meiner det er grunn til å vurdera dei konsekvensane arveavgifta og enkelte element i formuesskatten har for konkurransesituasjonen for dei små og mellomstore. Fleirtalet ber om ei orientering om dette i Revidert nasjonalbudsjett 1998, med ei vurdering av mogelege tiltak for forbetring.

(...)

Fleirtalet ber om ei vurdering av om aksjerabattane ved berekning av formuesskatt vil gje negative verknader for norsk kapitaldanning, investeringar og etablering av næringsutvikling i Noreg. Fleirtalet ber om å verta orienterte om desse spørsmåla i Revidert nasjonalbudsjett våren 1998.»

Regjeringen vil vurdere å redusere samlet arveavgift og dokumentavgift ved generasjonsskifter i familieeide bedrifter. Departementet vil om kort tid sette ned et utvalg som skal vurdere arveavgiften. Mandatet vil legge opp til en bred gjennomgang. Etter departementets oppfatning bør spørsmål knyttet til arveavgiften vurderes når utvalget har avgitt sin innstilling. Regjeringen vil likevel i budsjettforslaget for 1999 ta sikte på visse lempinger i dokumentavgiften ved generasjonsskifte.

Etter det departementet kjenner til foreligger det ingen norske empiriske studier om sammenhengen mellom formuesskatt og investeringer eller om aksjerabattenes betydning for kapitaldannelse og investeringer. Departementets vurderinger av mulige konsekvenser av formuesskatten for små og mellomstore bedrifter er derfor prinsipiell i formen.

4.4.2 Generelt om formuesskatten

Formuesskatten er en del av den samlede kapitalbeskatningen. Personlig eid finans- og realformue både i og utenfor næring er skattepliktig. Grunnlaget for formuesskatten er summen av alle skattepliktige formuesposter med fratrekk for gjeldsposter.

Formuesskatten er begrunnet både med effektivitetshensyn og fordelingshensyn. Formuesskatten er en skatt på en beholdning og kommer således i tillegg til skatten på avkastningen av formuen. Formuesskatten beregnes imidlertid på et annet grunnlag enn skatten på kapitalinntekt. Hensynet til et effektivt skattesystem kan tilsi at det er bedre å ha relativt lave skattesatser fordelt på flere ulike skattegrunnlag, framfor å ha høye satser på få grunnlag. Dette taler for å ha formuesskatten som et supplement til inntektsskatten. Et annet viktig formål med formuesskatten er at den skal bidra til jevnere fordeling, bl.a. ved at formuesskattesatsene er progressive. Personer med høy inntekt har stort sett høyere formue enn personer med lav inntekt.

I prinsippet skal formuesobjekter verdsettes til omsetningsverdi. En svakhet ved formuesskatten er at det kan være vanskelig å verdsette ulike formuesobjekter på en ensartet måte. I det gjeldende formuesskattesystemet verdsettes f.eks. pengefordringer (bankinnskudd mv.) til omsetningsverdi, mens ikke-børsnoterte aksjer mv. verdsettes til lavere verdi bl.a. som følge av aksjerabattene. Bolig- og fritidseiendommer verdsettes til ligningsverdi, som gjennomgående er lav i forhold til boligens omsetningsverdi. Også for innbo og løsøre, driftsmidler, enkelte forsikringer og pensjonsordninger gis det lempinger i verdsettelsen for formuesskatteformål. En slik forskjell i verdsettelsen fører til at formuesskattens størrelse påvirkes av hvordan formuen er sammensatt. Dagens verdsettelsesregler i formuesskatten kan dermed bidra til å påvirke sammensetningen av sparingen. At det er vanskelig å oppnå en lik verdsettelse av forskjellige typer formue, tilsier at formuesskattesatsene ikke bør være for høye.

Regjeringen gikk i St prp nr 1 Tillegg nr 3 (1997-98) om endringer i statsbudsjettet 1998 inn for å redusere formuesskattesatsene samtidig som formuesskattegrunnlaget ble utvidet gjennom å redusere aksjerabattene. Forslagene fikk i all hovedsak flertall i Stortinget. Den maksimale formuesskattesatsen ble redusert fra 1,5 pst. til 1,1 pst. Bunnfradragene i formuesskatten er på 120 000 kroner. I formuesskatten til staten gis det et bunnfradrag på 150 000 kroner i klasse 2. Formuesskatten blir nedsatt for skattytere der summen av formuesskatt og skatt på alminnelig inntekt overstiger 80 pst. av alminnelig inntekt før særfradrag for alder mv. Dette betyr at personer med netto lav inntekt ift. formuen får redusert formuesskatten. Aksjerabatten for børsnoterte aksjer ble fjernet i forbindelse med 1998-budsjettet, mens den ble redusert fra 70 pst. til 35 pst. for ikke-børsnoterte aksjer og aksjer notert på SMB-listen på Oslo Børs. Regjeringen ser det imidlertid som viktig at det innenfor et system med formuesskatt videreføres gunstige verdsettingsregler for ikke-børsnoterte aksjer og aksjer notert på SMB-listen ved Oslo Børs.

Den vedtatte reduksjonen i formuesskattesatsene og aksjerabattene ble på usikkert grunnlag anslått til å gi en lettelse i formuesskatten på om lag 650 mill. kroner på årsbasis for 1998. Det ble gjort andre endringer i formuesskatten som isolert sett innebar økt formuesskatt på i størrelsesorden 200 mill. kroner. Den samlede lettelsen i formuesskatten var dermed om lag 450 mill. kroner.

I figur 5.5 i Nasjonalbudsjettet 1998 og i tabell 4.8 i NOU 1996: 20 Ny lov om eiendomsskatt er det gitt en oversikt over skatt på formue og eiendom i Norge og i andre land.

4.4.3 Virkningen av formuesskatt på sparing og investering

Formuesskatten er en skatt på privatpersoners oppsparte midler. Indirekte vil den også virke som en skatt på sparing ved at den samlede avkastningen etter skatt av å spare blir lavere. Isolert sett vil formuesskatt dermed bidra til å redusere den private sparingen.

I en åpen økonomi med frie internasjonale kapitalbevegelser er det liten grunn til å tro at formuesskatten vil påvirke innenlandske investeringer i særlig grad. Det er den forventede lønnsomheten av investeringen som bestemmer om den blir gjennomført eller ikke. Formuesskatten vil kun påvirke nordmenns sparing. En lønnsom investering i Norge kan imidlertid finansieres både av norske og av utenlandske sparemidler, f.eks. gjennom lån i utlandet.

Formuesskatten kan imidlertid ha en viss innvirkning på investeringsnivået dersom kapitalmarkedene ikke fungerer godt. Dersom f.eks. nordmenn har bedre kunnskap om lønnsomheten av investeringer i Norge enn utlendinger, vil utlendinger kreve en høyere avkastning enn nordmenn for slike investeringer. Årsaken er at investeringene vil framstå som mer usikre for utlendinger enn for nordmenn. Det innebærer at samlet sparing i Norge vil kunne påvirke hvilke investeringer som finansieres, og på den måten kan formuesskatten indirekte påvirke investeringsomfanget i Norge. Den sterke veksten i investeringer de siste årene tyder imidlertid ikke på at formuesskatten har hatt noen vesentlig negativ virkning på investeringene innenlands. Jf. omtale i avsnitt 2.1.3.

Norge benytter, i likhet med de fleste andre land, globalinntektsprinsippet i beskatningen av formue og inntekt. Globalinntektsprinsippet innebærer at personer som er bosatt i Norge som hovedregel er skattepliktige i Norge for hele sin formue, uavhengig av om den er plassert i Norge eller i utlandet. Kravet til bosted er ikke fullt ut harmonisert internasjonalt, slik at det kan oppstå dobbeltbeskatning ved at en formue skattlegges etter flere lands skatteregler. Norge har imidlertid inngått skatteavtaler med flere land som bidrar til at en unngår slik dobbeltbeskatning, i tillegg til at det kan gis fradrag i norsk skatt på inntekt og formue for skatt som er betalt i utlandet. Globalinntektsprinsippet innebærer i prinsippet at en norsk investor i stor grad vil stå overfor samme skatt på inntekt og formue uavhengig av hvilket land det investeres i. Formuesskatten vil således ikke gjøre det mer lønnsomt for en norsk investor å investere i utlandet enn å investere i Norge. Formuesskatten kan derimot unngås ved at investoren bosetter seg i utlandet, men heller ikke i dette tilfellet er det grunn til å anta at dette vil påvirke valget mellom å investere i Norge og investere i utlandet. Hvis den norske investoren også i sitt nye hjemland skattlegges etter globalinntektsprinsippet, vil han uavhengig av land velge de prosjektene som gir høyest avkastning før skatt. Forventet avkastning i Norge vil dermed være det avgjørende for investeringsomfanget.

4.4.4 Virkning av aksjerabatten på sparing og investering

Gjeldende skattesystem er kjennetegnet ved ulik verdsettelse av de forskjellige formuesobjektene. Blant annet verdsettes bankinnskudd mv. til omsetningsverdi, mens det gis en rabatt ved verdettelsen av ikke-børsnoterte aksjer. Sammensetningen av sparingen mellom aksjer, bankinnskudd, obligasjoner mv. for en enkelt husholdning vil være bestemt ut fra en avveining av bl.a. forventet avkastning av ulike plasseringer, risiko og likviditetsbehov.

Aksjerabatten i formuesskatten vil dermed påvirke sammensetningen av sparingen, ettersom den bidrar til å øke den privatøkonomiske avkastningen etter skatt av å spare i aksjer framfor å spare i bankinnskudd mv. Den vedtatte reduksjonen av aksjerabattene vil tilsvarende redusere den skattemessige favoriseringen av sparing i aksjer, noe som bidrar til større grad av skattemessig likebehandling av plassering i aksjer og plassering i bank mv.

Det er imidlertid liten grunn til å tro at nordmenns plassering i aksjer er blitt vesentlig påvirket av de vedtatte reduksjonene i aksjerabattene, selv om dette har ført til en viss reduksjon i den samlede avkastningen etter skatt av plassering i aksjer sammenlignet med plassering i bank. Det skyldes for det første at det fortsatt er en betydelig aksjerabatt knyttet til plassering i ikke-børsnoterte aksjer og aksjer notert på SMB-listen, selv om den skattemessige favoriseringen er mindre enn tidligere. For det andre har den forventede langsiktige avkastningen på plassering i aksjer vært vesentlig høyere enn innskuddsrenten i bank, noe som må antas å ha bidratt vesentlig til at husholdningene har plassert en stor del av sparingen i aksjer de senere år. En viss økning i formuesskatten på aksjer vil dermed neppe være avgjørende for valget mellom å spare i aksjer og å spare i bank mv.

Aksjerabatten for ikke-børsnoterte selskap gis for både norske og utenlandske aksjer. Den vil derfor ikke påvirke nordmenns valg mellom plassering i norske eller utenlandske aksjer.

En endring av skattereglene for norske aksjonærer er uten direkte betydning for utlendingenes vurdering av hvorvidt de vil investere i Norge eller ikke. Utenlandske aksjonærer vil vurdere norske aksjer på grunnlag av forventet inntjening i selskapene. En økning av utlendingers andel av norske aksjer vil dermed kun kunne skje dersom reduksjonen av aksjerabattene hadde ført til at norske personlige aksjonærer solgte sine aksjer i norske selskaper, slik at aksjekursene ble lavere.

Det er imidlertid liten grunn til å tro at reduksjonen av aksjerabattene vil påvirke aksjekursene i norske selskaper i særlig grad. Det skyldes bl.a. at en betydelig andel av aksjene i norske børsnoterte selskaper eies av andre selskaper og institusjonelle eiere. Ettersom disse ikke betaler formuesskatt, vil ikke en reduksjon av aksjerabattene påvirke deres plasseringer. I tillegg er det som nevnt ovenfor liten grunn til å tro at norske privatpersoner vil redusere sin beholdning i aksjer i vesentlig grad, bl.a. fordi det fortsatt er en rabatt knyttet til plasseringer i ikke-børsnoterte aksjer.

Aksjerabatten innebærer at den effektive formuesskattesatsen på sparing i aksjer reduseres, ettersom grunnlaget for formuesskatten er lavere enn den reelle markedsverdien av aksjene. Reduksjonen av aksjerabattene vil dermed kunne bidra til å redusere sparingen innenlands ved at den isolert sett fører til en økning av samlet effektiv formuesskatt. Dette må imidlertid ses i sammenheng med at formuesskattesatsene også ble redusert. Samlet sett ble det gitt en lettelse i formuesskatten på om lag 450 mill. kroner i 1998. Den samlede virkningen på nivået på sparingen av omleggingen av formuesskatten fra og med 1998, er derfor trolig positiv.

4.5 Enkelte skattespørsmål mv.

4.5.1 Beskatning av skipsaksjeselskap som deltar i poolsamarbeid

Departementet tar sikte på i budsjettet for 1999 å fremme forslag om endringer i skatteloven § 51-A, slik at skipsaksjeselskap kan delta i ordinært poolsamarbeid uten at dette diskvalifiserer fra ligning etter rederibeskatningsordningen.

Rederivirksomhet utøves ofte i et såkalt poolsamarbeid mellom flere rederier. Etter selskapsloven vil slikt samarbeid eventuelt kunne betraktes som et deltakerlignet selskap. Dette vil ofte medføre at deltakelse i poolsamarbeid diskvalifiserer fra ligning etter skatteloven § 51-A. Dette vil være tilfellet dersom poolsamarbeidet ikke eier fartøy, og/eller dersom skipsaksjeselskapet deltar i poolsamarbeidet gjennom annet deltakerlignet selskap.

Departementet antar at en ikke ubetydelig del av norske skipsaksjeselskaper vil være diskvalifisert fra ligning etter rederibeskatningsordningen på dette grunnlaget. Dette kan ikke anses å være en tilsiktet konsekvens av regelverket. Departementet vil på denne bakgrunn fremme forslag i høst om endringer i skatteloven § 51-A , slik at andel i poolsamarbeid blir en tillatt eiendel for skipsaksjeselskapet. Poolsamarbeidet må oppfylle de samme krav til innhold og drift som andre tillatte underliggende selskap, med unntak av kravet om selv å eie fartøy. En slik utvidelse av kretsen av tillatte eiendeler vil ikke innebære noen risiko for at selskaper som ikke er skipseiende selskaper skal komme inn under rederibeskatningsordningen.

En slik lovendring kan gjøres gjeldende fra inntektsåret 1996.

4.5.2 Produktavgift i fiskerinæringen

Regjeringen foreslår å redusere produktavgiften i fiskerinæringen fra 3,5 pst. til 2,8 pst. Det vises til nærmere omtale i St prp nr 65 (1997-98).

4.5.3 Arveavgiftslovutvalget

Regjeringen har varslet at den vil vurdere samlet arveavgift og dokumentavgift ved generasjonsskifte i familieeide bedrifter. Departementet vil om kort tid sette ned et utvalg for å vurdere arveavgiften. Det vil i mandatet legges opp til en bred gjennomgang.

4.5.4 Utvalget som skal utrede flatere skatt

Stortinget vedtok våren 1997 å be Regjeringen fremme en utredning om ulike sider ved et mer proporsjonalt skattesystem, dvs. en tilnærming av skattesatsene for arbeidsinntekter og kapitalinntekter. 18. februar 1998 nedsatte Finansdepartementet et ekspertutvalg ledet av forskningssjef Nils Martin Stølen i Statistisk sentralbyrå.

Utvalget har fått i mandat å gi en oversikt over ulike alternativer for en flatere skattesatsstruktur, herunder å vurdere i hvilken grad ulike fradragsordninger bør beholdes. Utvalget er også bedt om å vurdere fordelingsvirkninger av de ulike alternativene, samt virkninger på arbeidstilbud og lønnsdannelse, og behovet for en deling av næringsinntekt i de ulike alternativene. Utvalget skal legge til grunn at det samlede skatteprovenyet ikke skal reduseres. Bedriftsbeskatningen, herunder reglene for fastsettelse av næringsoverskudd, utbyttebeskatning og gevinstbeskatning skal i hovedsak ligge fast. Inntektsbegrepene skal også i hovedsak ligge fast.

Utvalget skal legge fram sin rapport innen 1. november 1998. Regjeringen vil vurdere virkningene av flatere beskatning etter at utvalget har avgitt sin rapport.

4.6 Enkelte avgiftsspørsmål

4.6.1 Avgifter på tyngre kjøretøy

I Budsjett-innst S I (1997-98) viser finanskomiteens flertall til at det i forbindelse med behandlingen av Revidert nasjonalbudsjett 1997 ble fattet vedtak der Stortinget ber Regjeringen legge fram forslag om å harmonisere det norske avgiftssystemet for tyngre kjøretøy med det internasjonale avgiftssystemet. Finanskomiteens flertall ber om at dette vedtaket blir fulgt opp, og at det senest i forbindelse med Revidert nasjonalbudsjett 1998 blir lagt fram forslag til endringer.

Avgiftene på tyngre kjøretøy har vært vurdert av en interdepartemental arbeidsgruppe. Arbeidsgruppen pekte bl.a. på at avgiftssystemet i Norge i stor grad er harmonisert med systemene i andre land. De fleste land har et system med vektårsavgift og autodieselavgift, og i EU-landene er disse avgiftene regulert med minimumssatser. I tillegg har Danmark, Tyskland, Belgia, Nederland, Luxembourg, og fra 1998 også Sverige, innført en felles vegbruksavgift (vignettordning), der avgift betalt i ett land gir adgang til alle deltakende lands hovedvegnett. Avgiften pålegges også transportører fra land som står utenfor ordningen, og som ønsker å benytte det avgiftsbelagte vegnettet. Vegbruksavgifter påvirker således ikke konkurransen mellom transportører fra ulike land. Videre er det i en del land, særlig i det sørlige Europa, vanlig med bompengeordninger. EU har imidlertid regler som begrenser adgangen til å ha vegbruksavgifter og bompenger samtidig.

I budsjettet for 1998 fant ikke departementet det riktig å vurdere endringer i avgiftene på tyngre kjøretøy før arbeidsgruppens rapport hadde vært på høring, jf. St prp nr 1 (1997-98) Skatte-, avgifts- og tollvedtak. Finanskomiteens flertall støttet dette synet, jf. Budsjett-innst S nr 1 (1997-98).

Arbeidsgrupperapporten har nå vært på høring. I St prp nr 54 (1997-98) Grønne skatter er det gitt et sammendrag av høringsuttalelsene. De fleste høringsinstansene er enig i prinsippene for bruk av avgifter og mener at avgiftene bør svare til de eksterne kostnadene som trafikken påfører samfunnet, i form av vegholds-, miljø-, helse- og ulykkeskostnader. Videre er det også tilslutning til enkelte konkrete forslag om avgiftenes utforming. Dette gjelder miljødifferensiert årsavgift og senking av vektårsavgiften til EUs minstesatser.

Departementet vil, bl.a. med utgangspunkt i arbeidsgruppens tilrådinger og høringsuttalelsene, foreta en nærmere vurdering av avgiftene på tyngre kjøretøy. I den forbindelse vil arbeidsgruppens forslag om miljødifferensiering av årsavgiften, reduksjon i vektårsavgiften til EUs minstesatser, samt spørsmålet om utjevning og nivå på drivstoffavgiftene bli vurdert. Som varslet i proposisjonen om grønne skatter, vil departementet komme tilbake med en slik vurdering og eventuelle forslag til endringer i budsjettet for 1999.

4.6.2 Engangsavgift på motorvogner

I Budsjett-innst S I (1997-98) pekte finanskomiteens flertall på behovet for en ny vurdering av progresjonen i engangsavgiften for motorvogner i forhold til proveny, miljø, hensyn til sikkerhet, samt sammensetningen av bilparken. Flertallet ba om å bli orientert om dette i Revidert nasjonalbudsjett 1998.

Engangsavgiften på biler har først og fremst hatt til hensikt å skaffe staten inntekter. Ved utformingen av avgiften har det også vært lagt vekt på fordelingshensyn. Gjennom en progressiv satsstruktur har en tatt sikte på at avgiften skal være lavere for mindre biler, som er relativt rimelige i innkjøp, enn for større og normalt dyrere biler. Mindre biler kan ofte også ha miljømessige fordeler. De administrative kostnadene ved avgiften bør også holdes på et lavest mulig nivå. Det er videre et mål at avgiften skal beregnes på grunnlag av kriterier som er mest mulig objektive og som i liten grad kan manipuleres. I tillegg bør struktur og nivå på avgiften ta hensyn til at avgiften skal gi minst mulig uønskede tilpasninger i bilparkens størrelse og sammensetning.

Fra å beregne engangsavgift på grunnlag av vekt og verdi, etter progressive satser, ble avgiftssystemet fra 1.1.96 lagt om til et system med vekt, slagvolum og motoreffekt som beregningsgrunnlag. I omleggingsprosessen la den daværende regjeringen til grunn at det ved endring av beregningsgrunnlaget var ønskelig å opprettholde noenlunde tilsvarende fordelingsprofil som tidligere, jf. St prp nr 1 Tillegg nr 3 (1995-96) Om endringer i kjøretøyavgiftene. Et system med progresjon i avgiftssatsene ble derfor opprettholdt.

Tabell 4.1 viser, for hver avgiftskomponent, andelen nye førstegangsregistrerte personbiler som i 1996 ble ilagt de ulike avgiftssatsene som høyeste sats. Fra tabellen ser en at det for de fleste personbiler er de to laveste satsene som er av størst betydning.

Tabell 4.1 viser at andelen personbiler som ilegges avgift etter de høyeste avgiftssatsene er relativt lav. Tabell 4.2 viser videre at for alle avgiftskomponentene kommer mellom 84 pst. og 97,6 pst. av provenyet fra personbiler fra de to laveste satsene. For vektkomponenten er hele 80 pst. av provenyet fra den laveste satsen. For kjøretøy i avgiftsgruppe b, c og d (varebiler, kombinerte biler, minibusser og campingbiler) er de høye satsene imidlertid av større betydning.

For å vurdere effekten av progresjonen har en sammenlignet dagens system med et system med samme beregningsgrunnlag, men med bare én sats for hver avgiftskomponent. For å få inn samme proveny ved et slikt lineært avgiftssystem som ved dagens progressive system, må satsene økes i forhold til de laveste satsene i dagens system. I beregningene forutsettes det at sammensetningen av nybilsalget er uendret. Ved et ellers uendret avgiftssystem, og med samme proveny fra avgiften, ville et lineært system føre til at avgiften på en gjennomsnittlig personbil ville øke med om lag 16 pst. Dette skyldes redusert proveny fra de bilene som i dag ilegges avgift etter de høyeste satsene. Sammenlignet med dagens system ville nær 80 pst. av personbilene få økt avgift, mens de resterende ville bli ilagt lavere avgift.

Progresjonen i dagens satser fører til at avgiften generelt utgjør en mindre andel av utsalgspris for små og lette biler enn for større og tyngre biler. Sammenlignet med et lineært system, bidrar derfor de progressive satsene til at lette biler med mindre motorer blir relativt rimeligere i innkjøp. Tall fra forbrukerundersøkelsene viser at andelen av forbruksutgiften som benyttes til kjøp av bil øker med husholdningens samlede forbruksutgift. Dagens progressive satser kan derfor ha gunstige fordelingsvirkninger. På den annen side finnes det mer målrettede virkemidler for å ivareta fordelingshensyn, slik som overføringer til vanskeligstilte grupper og systemet med progressiv personbeskatning. Avgiften påvirker sammensetningen av bilparken i ønsket retning, slik at denne vil bestå av mindre biler med mindre motorer enn i et lineært system som gir samme avgiftsinntekt til staten.

Miljøpåvirkningen fra kjøretøy er knyttet både til bruk og produksjon av kjøretøyet. Bruk av bil medfører eksterne kostnader ved bl.a. vegbruk, ulykker og miljøskadelige utslipp. Miljøhensyn bør derfor først og fremst ivaretas gjennom avgifter på bruk av bil. De miljøskadelige utslippene avhenger i stor grad av bilens drivstofforbruk. Drivstofforbruk inngår ikke i beregningsgrunnlaget for engangsavgiften, men antas å samvariere med slagvolum og motoreffekt. Beregningsgrunnlaget stimulerer således til kjøp av biler med lavt drivstofforbruk. For alle nye EØF-godkjente personbiler produsert etter 1.1.97 oppgis nå drivstofforbruk etter en normert målemetode i EU. I St prp nr 1 (1997-98) Skatte-, avgifts- og tollvedtak ble det vurdert om en drivstoffkomponent skulle erstatte slagvolum og motoreffekt som beregningsgrunnlag. Departementet viste her bl.a. til at det er ønskelig at standarden for forbruksmåling er grundig utprøvd og etablert, og at alle kjøretøygrupper er omfattet av direktivet for EØF-typegodkjenning, før en eventuell omlegging til bruk av en drivstoffkomponent i beregningsgrunnlaget vurderes nærmere.

Videre avhenger de eksterne kostnadene ved vegbruk bl.a. av kjøretøyets vekt. Progresjonen i vektkomponenten bidrar til at gjennomsnittsvekten på kjøretøyene ikke blir lavere enn ved et mer lineært avgiftssystem. Effekten av progresjonen i engangsavgiften med hensyn på både miljøskadelige utslipp og vegbrukskostnader er således gunstig.

I tillegg vil lette biler kreve mindre ressurser ved produksjon og skroting og således forurense mindre enn tyngre biler. Både valg av beregningsgrunnlag for avgiften og de progressive satsene har gunstige virkninger på miljøet.

Det er mange faktorer som påvirker sikkerheten i en bil, og ofte skilles det mellom aktiv og passiv sikkerhet. Med passiv sikkerhet menes sikkerhetsutstyr, f.eks. airbag og bjelkeforsterkede dører, som skal redusere skadene dersom en ulykke inntreffer. Aktiv sikkerhet betegner tiltak som skal forhindre at ulykker faktisk inntreffer. Dette er faktorer som påvirker bilens kjøreegenskaper som f.eks. fjærings- og bremsesystemer.

Sikkerhetsutstyr, og særlig utstyr som øker den passive sikkerheten, øker ofte kjøretøyets vekt og dermed engangsavgiften. For de fleste nye bilmodellene er imidlertid utstyr som airbag, bjelkeforsterkede dører og hodestøtter bak standard. Fram til avgiftsomleggingen i 1996 ble det gitt et sjablonmessig fradrag i engangsavgiften for enkelte typer sikkerhetsutstyr. Biler som ble solgt etter at fradraget ble fjernet har imidlertid gjennomgående mer sikkerhetsutstyr enn før, også når det gjelder utstyr som tidligere var fradragsberettiget. Det er således ikke noe som tyder på at systemet for å beregne engangsavgift virker negativt inn på sikkerhetsnivået i nye biler. Omleggingen fra verdiavgift kan ha bidratt til at avgiften ikke lenger fordyrer biler med høyt sikkerhetsnivå på samme måte som den tidligere verdiavgiften.

Tyngre biler er generelt sikrere enn lette biler, både pga. mer utstyr og et stort og tungt karosseri. Fra dette synspunktet er det derfor ikke ønskelig med for sterk gradering av avgiften etter vekt. Den tekniske utviklingen har også ført til at bilene generelt har blitt noe tyngre de siste årene, bl.a. som følge av økt aktiv og passiv sikkerhet, samt av utstyrsnivå for øvrig. Ved kollisjoner kan det også være en sikkerhetsmessig fordel at bilene har noenlunde lik vekt. De fleste bilene som er registrert i Norge har relativt lav vekt (1000-1400 kg), og det er derfor gunstig at avgiftssystemet motiverer til kjøp av biler i noenlunde samme vektklasse.

Generelt har nye biler mer sikkerhetsutstyr, og kan derfor framstå som sikrere enn gamle biler. Engangsavgiften påvirker utskiftingstakten av bilparken. Med lavere engangsavgift er det grunn til å tro at utskiftingstakten ville økt. Dette er imidlertid mer et spørsmål om nivået på avgiften enn om progresjonen.

I internasjonal sammenheng har den norske kjøretøyparken en relativt høy gjennomsnittsalder. Dette tilskrives ofte et høyt norsk avgiftsnivå. Det er imidlertid verdt å merke seg at også dette skyldes nivået på avgiften, og i liten grad progresjonen. Innenfor en provenynøytral ramme ville trolig redusert progresjon føre til en ytterligere økning i gjennomsnittsalderen. Årsaken er at særlig de lette og rimeligste bilene, som utgjør den største andelen av bilparken, ved en slik endring ville bli betydelig dyrere.

Generelt fører dermed progresjonen i avgiftssatsene til en omfordeling i avgiftsbelastningen fra de som kjøper små, lette biler til de som kjøper større og tyngre biler. Dette er gunstig ut fra fordelingshensyn. Den progressive utformingen av engangsavgiften må videre anses å ha positive virkninger for miljøet. Det er imidlertid mer uklart om progresjonen har noen betydning for sikkerheten, men omleggingen fra verdiavgift kan ha hatt en gunstig effekt. Bilparkens sammensetning påvirkes av at avgiftssystemet stimulerer til kjøp av mindre og lettere biler enn et mindre progressivt avgiftssystem. Videre er en noenlunde homogent sammensatt bilpark med hensyn til vekt også gunstig ut fra sikkerhetshensyn. Progresjonen i engangsavgiften kan således i liten grad antas å ha effekter som ikke er tilsiktet, eller som må betraktes som uheldige.

4.6.3 Flyseteavgift

I samsvar med budsjettforslag i St prp nr 1 Tillegg 3 (1997-98) Om endring i St prp nr 1 om statsbudsjettet medregnet folketrygden 1998, ble det vedtatt en omlegging av avgiften på flyging av passasjerer. Denne avgiften ble endret til en flyseteavgift, med virkning fra 1. april 1998. Avgiften ble gjort gjeldende på de samme ruter som var omfattet av passasjeravgiften, dvs. all ervervsmessig flyging fra norsk lufthavn til utlandet og for flyging mellom Oslo og følgende byer: Bergen, Kristiansand, Stavanger og Trondheim. Endringen innebar at avgiften endret karakter fra å være en omsetningsavgift på flybilletter til en avgift direkte på flyselskapene, knyttet til antall seter i flyene.

Seteavgiften gir flyselskapene motiver til en mer effektiv utnyttelse av setekapasiteten. Som omtalt i budsjettforslaget, gjør omleggingen det relativt sett mer kostbart å opprettholde avganger med lavt belegg, slik at det blir mer lønnsomt å ta i bruk mindre fly på slike ruter og fylle opp det enkelte fly bedre. Avgiftsomleggingen vil dermed kunne ha positive miljøeffekter.

Det har i den senere tid vært reist spørsmål om hvorvidt posisjonsflyging kan anses som ervervsmessig flyging som er omfattet av denne avgiften. Posisjonsflyging kan enten være flyging med tomt fly for å hente passasjerer, eller flyging i forbindelse med teknisk vedlikehold av fly. Hovedhensynet bak avgiften kan tilsi at avgiften også bør omfatte slike posisjonsflyginger idet det fremmer god utnyttelse av setekapasiteten i luftfarten, herunder også begrenser flyging med tomme fly. I forbindelse med utarbeidelsen av forskrift til den nye avgiften anså departementet at det ikke var naturlig å anse flyginger i forbindelse med teknisk vedlikehold som ervervsmessig flyging. Derimot fant en at flyging med tomt fly for å hente passasjerer burde anses som en del av den ervervsmessige flygingen.

Posisjonsflyging er et viktig element i flyselskapenes virksomhet, og seteavgiften får således konsekvenser for slike flyginger. Departementet har funnet det hensiktsmessig inntil videre å holde også posisjonsflyginger for å hente passasjerer utenfor avgiften. Departementet vil imidlertid vurdere spørsmålet løpende i forhold til om bransjen tilpasser seg dette fritaket.

På denne bakgrunn vil departementet justere forskriften slik at heller ikke posisjonsflyging med tomme fly for å hente passasjerer blir omfattet av avgiften.

4.6.4 Avgift på kassetter

Avgiften på lyd- og videokassetter ble innført i 1982. Særavgiften er i dag en ren fiskal avgift, og inntektene går direkte til statskassen. Avgiftens betydning som inntektskilde for staten er imidlertid redusert, idet bruk av lyd- og videokassetter i stadig større grad erstattes av ikke-avgiftspliktige produkter med samme bruksområde. Inntektsanslaget for inneværende år er 38 mill. kroner. Departementet la i St prp nr 1 (1997-98) Skatte-, avgifts- og tollvedtak opp til å foreta en nærmere vurdering av avgiften fram mot Revidert nasjonalbudsjett 1998.

Den teknologiske utviklingen innebærer at det stadig utvikles produkter med samme anvendelsesområde (opptak av lyd eller bilder), men uten at disse omfattes av avgiftsplikten. Dette gjelder f.eks. CDer for lagring som kan erstatte lydkassettbånd, og såkalte DVD-plater/disketter som kan erstatte videokassettbånd. At produkter med samme anvendelsesområde ikke likebehandles i avgiftsmessig forstand, kan medføre en uønsket konkurransevridning. Denne kan eventuelt avhjelpes ved en utvidelse av kassettavgiften til bl.a. å omfatte uinnspilte opptagbare CDer. I henhold til Stortingets vedtak om avgift på radio- og fjernsynsmateriell er multimediautstyr tilknyttet datamaskiner fritatt for avgift. En eventuell utvidelse av kassettavgiften som nevnt vil imidlertid kunne ramme harddisker og disketter. Dette antas ikke å være i tråd med Stortingets intensjon om fritak for multimediautstyr.

Av budsjettmessige hensyn foreslås avgiften inntil videre opprettholdt. Departementet vil imidlertid vurdere avgiften i forhold til den teknologiske utviklingen.

4.6.5 Avgift på radio og fjernsynsmateriell

For 1998 er radio- og fjernsynsmateriell som kan motta eller gjengi kringkastede signaler, ilagt en verdiavgift på 10,35 pst. I praksis blir imidlertid avgiften innkrevd ved stykksatser for de enkelte produktgruppene tilsvarende 10,35 pst. av gjennomsnittsprisene innen hver produktgruppe. Inntektsanslaget for 1998 er 330 mill. kroner.

Avgiften på radio- og fjernsynsmateriell omfatter i utgangspunktet alt materiell som kan brukes til gjengivelse av lyd eller bilde. Multimediautstyr tilknyttet datamaskiner er imidlertid fritatt for avgift. Departementet la i St prp nr 1 (1997-98) Skatte-, avgifts- og tollvedtak opp til å foreta en nærmere vurdering av avgiften fram mot Revidert nasjonalbudsjett 1998.

På samme måte som for kassetter, skjer det for radio- og fjernynsmateriell mv. en rask teknologisk utvikling. Grensen mellom avgiftspliktig og avgiftsfritt utstyr, herunder multimediautstyr tilknyttet datamaskiner, medfører en konkurransevridning mellom produkter med samme anvendelsesområde. Videre medfører fritaket for multimediautstyr en konkurransevridning mellom såkalte «brunvarer» og «multimediautstyr». På denne bakgrunn skaper avgiften store administrative, praktiske og kontrolltekniske problemer for avgiftsmyndighetene.

I St prp nr 1 (1997-98) Skatte-, avgifts- og tollvedtak er det redegjort for på hvilken måte avgiftens nåværende utforming er problematisk. Det vises f.eks. til at høyttalere som kan kobles til stereoanlegg/TV/radio er avgiftsbelagt, mens høyttalere til datamaskiner er fritatt. I utgangspunktet var forskjellen på produktene type plugg og en viss magnetisk skjerming av datahøyttalere. Den magnetiske skjermingen er nå imidlertid vanlig på de fleste høyttalere. Videre vil den pluggen som brukes for vanlige høyttalere ofte være helt identisk med den pluggen som brukes til multimediahøyttalere. Høyttalerne kan dessuten enkelt gjøres anvendelige både for datamaskiner og radio/TV.

Det er også utviklet kombinerte produkter der visse bruksområder er avgiftspliktige, mens andre er knyttet til datautstyr som Stortinget har ønsket å frita for avgift, jf. fritaket for multimediautstyr tilknyttet datamaskiner. Avgiften blir i praksis innkrevd ved stykksatser for de enkelte produktgruppene tilsvarende 10,35 pst. av gjennomsnittsprisene innen hver produktgruppe. For kombinerte produkter vil det kunne være mer eller mindre klart hvilke priselementer som skal være med og hvilke som skal holdes utenfor ved beregning av stykkavgiftssatsene. Stykkavgiftssatser medfører dessuten at tilsvarende produkter belastes samme avgift til tross for at produktene og prisforskjellen kan være betydelig. Av avgiftstekniske og praktiske årsaker må imidlertid ordningen med stykkavgiftssatser videreføres.

Fritaket for multimediautstyr tilknyttet datamaskiner medfører også problemer ved vurderingen av om kombinerte produkter er avgiftspliktige eller ikke. En CD-spiller med opptaksmulighet kan motta eller gjengi kringkastede signaler på samme måte som en kassettspiller, og er således etter departementets oppfatning avgiftspliktig. En slik spiller vil imidlertid også kunne brukes i forbindelse med en PC og vil således kunne tenkes å være fritatt for avgift etter Stortingets vedtak om fritak for slikt utstyr. Dersom fritaket ble utvidet på denne måte, ville dette imidlertid innebære at avgiftens intensjon ble undergravet. Departementet tar sikte på å innarbeide disse produktene i forskriften som angir de avgiftspliktige produktene.

Av budsjettmessige hensyn foreslås avgiften videreført inntil videre. Departementet vil også her løpende vurdere avgiften i forhold til den teknologiske utviklingen.

4.6.6 Grensehandel

Det vises til at Stortinget i tilknytning til en interpellasjon til finansministeren fra representanten Bjørn Hernæs 3. februar 1998 besluttet å oversende, uten realitetsvotering, til Regjeringen følgende to forslag fra Hernæs på vegne av Høyre:

1. «Det henstilles til Regjeringen i Revidert nasjonalbudsjett å legge frem en analyse av omfanget når det gjelder handelslekkasje og ulovlig import av produkter som for eksempel tobakk, vin og brennevin, samt utviklingen av sammenlignbart avgiftsnivå i nabolandene.»

2. «Det henstilles til Regjeringen i forbindelse med Revidert nasjonalbudsjett å fremme forslag til konkrete tiltak som kan medvirke til å redusere grensehandelen og ulovlig import.»

I Revidert nasjonalbudsjett 1997 la den forrige regjeringen fram en utredning om konsekvensene av grensehandelen for omfanget av handelslekkasje samt betydningen for arbeidsplasser og statlige inntekter. Omfanget av grensehandelen med Sverige ble anslått til 1-1¹₂ pst. av innenlands detaljomsetning. Denne andelen anslås å ha ligget relativt stabilt i perioden 1990-1996.

I Revidert nasjonalbudsjett 1997 ble det konkludert med at sysselsettingsvirkningene av grensehandelen er beskjedne. Det var ikke tegn på at utviklingen på arbeidsmarkedet i de mest berørte fylkene skilte seg vesentlig fra landet som helhet. Hovedkonklusjonen var derfor at det ut fra tilgjengelig statistikk ikke kunne påvises åpenbare problemer for detaljhandelen og sysselsettingen som følge av grensehandelen.

Det ble videre konkludert med at omfanget av grensehandelen kunne ha blitt noe mindre om avgiftene i Norge ble redusert. Avgiftsreduksjonen ville imidlertid gitt en betydelig reduksjon i statens inntekter. Dette skyldes at bortfallet av avgiftsinntekter fra omsetning i Norge vil være langt større enn økningen i statens inntekter som følge av redusert grensehandel. Grunnen er at grensehandelen utgjør en liten del av detaljhandelen innenlands, også for de varene som er belagt med særavgifter (alkohol, tobakk og drivstoff).

Restriksjoner på vareinnførsel og beløpsgrenser for avgiftsfri innførsel kan påvirke omfanget av grensehandelen. De generelle beløpsgrensene for vareinnførsel til personlig bruk (reisegodsforskriften) ble økt fra 1996 til 1997 etter å ha ligget fast i årene 1984-1996. Ved opphold under 24 timer ble beløpsgrensene for tillatt vareverdi økt fra 500 kroner til 2 000 kroner, mens grensene ble økt fra 1 200 kroner til 5 000 kroner ved opphold over 24 timer.

En del vareslag har kvoter for avgiftsfri innførsel til personlig bruk. Dette gjelder blant annet alkohol, tobakksvarer, sjokolade- og sukkervarer og kjøttvarer. Av alkoholholdige drikkevarer kan det tas med 1 liter brennevin og 1 liter vin (alternativt 2 liter vin) og to liter øl. Kvoten for tobakk er 200 sigaretter eller 250 gram for andre tobakksvarer.

Svenske regler for tilsvarende innførsel fra EU-land er 1 liter brennevin eller 3 liter sterkvin, 5 liter vin og 15 liter øl, samt 300 sigaretter. Veiledende grenser innen EU for hva tollvesenet skal akseptere som import til personlig bruk er 10 liter brennevin, 20 liter sterkvin, 90 liter vin og 110 liter øl, 800 sigaretter eller 1 kg tobakk. Med så omfattende muligheter for legal innførsel av varer som er belagt med avgifter i innkjøpslandet som disse veiledende reglene innebærer, vil Sverige ha vesentlig større behov enn Norge for å tilpasse sine avgifter til de andre EU-landenes avgiftsnivå. Det er imidlertid ikke avklart om eller når slike veiledende regler blir gjort gjeldende i Sverige.

De norske avgiftene på alkohol og tobakk har økt de senere årene. Avgiftsvedtaket for 1998 innebar en relativt kraftig økning i avgiftene på alkohol og tobakk, jf. figur 4.1. Også fra 1996 til 1997 var det reelle økninger i avgiftene på alkohol og tobakk.

I Sverige ble avgiftene på tobakksvarer økt med om lag 28 pst. fra 1. august 1997. I Sverige er det fremmet forslag om å redusere avgiftene på sigaretter med 27 pst. fra 1. august i år. Bakgrunnen for forslaget er blant annet et ønske om å redusere smuglingen og grensehandelen.

¹ Som følge av omlegging av de svenske avgiftene på brennevin og vin foreligger sammenlignbare tall bare for 1992-1998.

Kilde: Kilde: Skatteministeriet i Danmark, Finansdepartementet i Sverige og Finansdepartementet i Norge.

Norske tobakksavgifter er høyere enn de svenske. Norsk avgift på sigaretter er vel 30 kroner for en 20-pakning mot knapt 24 kroner i Sverige, regnet i norske kroner. Det svenske forslaget vil innebære at avgiften blir vel 17 kroner for en 20-pakning. For røyketobakk (50 gram) er norsk avgift knapt 46 kroner, mens svensk avgift tilsvarer vel 30 norske kroner.

Norsk avgift på brennevin (0,75 liter flaske, 40 pst. alkohol) er om lag 210 kroner mot svensk avgift på om lag 150 kroner, regnet i norske kroner. Forskjellen utgjør 40 pst. av den svenske avgiften. For svakvin er forskjellen 54 pst. og for øl 135 pst.

Smugling omfatter både ulovlig innførsel av større kvanta foruten relativt mindre overskridelser av kvoter mv. i forbindelse med grensehandel. Ved store prisforskjeller mellom Norge og andre land, kan det være store økonomiske gevinster ved ulovlig innførsel og illegal omsetning. Omfanget av illegal innførsel kan derfor øke ved et høyt norsk prisnivå på enkelte varer.

Smugling i større skala avhenger trolig i mindre grad av prisforskjellene mellom Norge og Sverige enn det som er tilfellet for grensehandelen. Slik smugling kan ofte skje fra land utenfor Norden. Omfanget av denne smuglingen er imidlertid vanskelig å kartlegge. Resultatstatistikken fra tollvesenet viser nivå og utvikling i beslag av ulovlig innførsel. Beslagstatistikken gjenspeiler imidlertid bare en liten del av den ulovlige innførselen. Trenden i beslaglagte varemengder kan likevel trolig gi en viss indikasjon på om smuglingen har vært økende. Det foreligger tall for årene 1990-97. For brennevin har beslaglagt mengde i 1994-97 gjennomsnittlig vært betydelig lavere enn i 1990-93. Det var også en viss nedgang i beslaglagt mengde fra 1996 til 1997.

For sigaretter gikk beslagene ned fra 2-3 mill. sigaretter pr. år for årene 1991-93 til ned mot 1 mill. i 1994 og 1995. Siden har det vært en økning, til 4,4 mill. i 1996 og 12,8 mill. i 1997. Også beslag av kjøttvarer gikk ned fra 1993 til 1994, men økte fra 1995 til 1996. 1996 og 1997 viser de høyeste nivåene etter 1990, med 39 000 kg i 1996 og 33 000 kg i 1997.

Siden det er svært tilfeldig hvor mye som blir beslaglagt, vil størrelsen på beslagene variere sterkt fra år til år. Beslaglagte mengder gir bare en meget grov indikasjon på utviklingen i ulovlig innførsel. Beslagene de senere årene tyder likevel på at det spesielt for sigaretter synes å være en økning i ulovlig innførsel. Beslaglagte sigaretter de tre første månedene i 1998 viser imidlertid en viss nedgang fra samme periode i fjor. For brennevin med over 60 pst. alkohol har det vært en sterk økning i beslaglagt kvantum de tre første månedene i 1998 sammenlignet med samme tidsrom i 1997. Risikoen for å bli oppdaget har stor betydning for omfanget av smuglingen. Regjeringen mener det er viktig at en sørger for en høy oppdagelsesrisiko, slik at en kan begrense omfanget av smugling og ulovlig grensehandel.

Det foreligger ingen offisiell statistikk som belyser nivå på og utvikling av grensehandelen. Omfanget av grensehandelen har derfor måttet anslås ved hjelp av mer indirekte metoder. Dette er gjort av Handels- og Servicenæringens institutt (HSH-I) for årene 1979-94 med utgangspunkt i data over svensk detaljhandel i grensekommuner mot Norge. Innførsel fra andre områder enn grenseområdene er derimot ikke med i beregningene. Gruppering av varehandelsopplysninger på bransjer og undersøkelser om nordmenns handel i svenske dagligvarebutikker er blitt benyttet til å belyse sammensetningen av grensehandelen på noen grupper av varer, jf. omtale i Revidert nasjonalbudsjett 1997. Undersøkelsene tydet på at kjøttvarer utgjør den største gruppen av varer som nordmenn kjøper i svenske dagligvarebutikker.

I Revidert nasjonalbudsjett 1997 ble det også presentert anslag for grensehandelen i 1995 og 1996, basert på valutaomvekslinger og kjøp av svensk valuta i Østfold. Beregninger basert på valutaomveksling er særlig usikre. Omfanget av valutaomveksling er knyttet til mange andre forhold enn grensehandel. Dessuten er det en del handel som ikke er knyttet til denne omvekslingen, f.eks. bruk av kredittkort. Valutaomvekslingene kan ikke si noe sikkert om nivået på grensehandelen, men kan likevel gi en indikasjon på utviklingen på kort sikt. Valutaomvekslingstall ble benyttet sammen med handelsanalysen for årene fram til 1994 for å anslå utviklingen i grensehandelen for 1995 og 1996. Samlet verdi av grensehandelen for 1996 ble anslått til vel 3 mrd. kroner. Dette tilsvarer om lag 1,3 pst. av innenlands detaljhandel.

Også for 1997 foreligger valutaomvekslingsstatistikk for Østfold fra Norges Bank. Denne indikerer en økning i omvekslet valuta på knapt 19 pst. fra 1996. Dersom en legger til grunn samme vekst i grensehandelen, vil en få et anslag på omfanget av denne i 1997 på om lag 3,6 mrd. kroner. Det må understrekes at det knytter seg svært stor usikkerhet til dette anslaget.

Det kan videre nevnes at valutaomvekslingen for de 3 første månedene i 1998 indikerer en vekst på om lag 11 pst. sammenlignet med samme tidsrom i 1997.

Prisene på matvarer i Norge og Sverige er de siste årene påvirket av at matmomsen er blitt endret. Fra 1. januar 1996 ble matmomsen i Sverige redusert fra 21 pst. til 12 pst. Norge gikk motsatt vei. Ved behandlingen av Revidert nasjonalbudsjett 1996 ble ordningen med momskompensasjon på enkelte matvarer fjernet. Dette bidro til at norske priser på kjøtt, melk og ost økte i en periode der svenske priser på tilsvarende varer var blitt redusert. Selv om det ikke finnes statistikk som kan belyse utviklingen i grensehandelen for disse varene, er det tenkelig at endringene i matvareprisene i Norge og Sverige kan ha bidratt til økt grensehandel.

Norge er sammen med Danmark det eneste landet i Europa som ikke praktiserer et system med lavere matmoms. I Voksenåsen-erklæringen er det sagt at det skal vurderes endringer i matmomsen ved en utvidelse av grunnlaget for merverdiavgiften til flere tjenester. Dette blir fulgt opp i forbindelse med den momsreformen som Regjeringen arbeider med.

Det er ønskelig med bedre kartlegging av omfanget og sammensetningen av grensehandel. Departementet vil derfor ta initiativ til at det blir utarbeidet nærmere undersøkelser av grensehandelen, og det vil bli vurdert om slike undersøkelser bør gjøres regelmessig.

Stortinget vedtok betydelige avgiftsøkninger på alkohol og tobakk fra siste årsskifte. Avgiftsøkningene fra årsskiftet og forslaget om å senke avgiftene på sigaretter i Sverige tilsier varsomhet med å foreta ytterligere økninger i avgiftene på alkohol og tobakk. Det er likevel viktig å påpeke at selv om prisene på norske varer som er utsatt for grensehandel ble kraftig redusert, er det ikke realistisk å tenke seg at all handel på svensk side skulle opphøre. Det er etter Regjeringens oppfatning heller ikke en farbar vei å prøve å unngå grensehandel ved å gjennomføre en kraftig reduksjon i avgiftene på alkohol- og tobakksvarer.

Regjeringen vil følge utviklingen i grensehandelen og smuglingen i tiden framover og vil eventuelt komme tilbake til Stortinget med nye opplysninger og vurderinger.

4.6.7 Toll- og avgiftsreglene for cruiseskip i innenriksfart

Proviant og bunkers til passasjerskip i innenriksfart er som hovedregel underlagt toll- og avgiftsplikt. På 1980-tallet ble det etablert en ordning i Bergen hvor tolldistriktet gav enkelte cruiseskip dispensasjon fra toll- og avgiftsbestemmelsene for å kunne proviantere og bunkre toll- og avgiftsfritt i forbindelse med fjordcruise langs norskekysten. Siden 1990 har Finansdepartementet gitt dispensasjoner fra regelverket for toll og avgifter for cruiseskip som benytter norsk snuhavn, slik at skipene har kunnet bunkre og proviantere toll- og avgiftsfritt dersom passasjerene kommer fra utlandet på gruppereise med fly. Gjeldende dispensasjon varer t.o.m. 1998.

Etter en forespørsel fra Bergen kommune ble det i april 1997 nedsatt en arbeidsgruppe som skulle vurdere konsekvensene av å etablere et permanent toll- og avgiftsfritak for cruiseskip som benytter norsk snuhavn. Arbeidsgruppen, som har vært ledet av Finansdepartementet, har ellers bestått av representanter fra Nærings- og handelsdepartementet, Samferdselsdepartementet, Toll- og avgiftsdirektoratet, Bergen kommune, LO Hordaland og NHO Hordaland.

Arbeidsgruppen konstaterer i sin rapport at dagens dispensasjonsordning har hatt liten betydning. I de senere årene er det kun ett cruiseskip som har benyttet Bergen som snuhavn, og dette skipet har gradvis redusert aktiviteten. Det har samtidig vært en sterk vekst i den samlede cruisetrafikken internasjonalt og langs norskekysten. Arbeidsgruppen mener det er vanskelig å forutsi hvilket markedspotensial som kan ligge i et permanent toll- og avgiftsfritak for cruisetrafikk basert på norsk snuhavn. Selv om slik cruisetrafikk skulle få et visst omfang, er det likevel usikkert om norske skipshandlere ville få en stor andel av provianteringen til cruiseskipene. Cruisetrafikk basert på norsk snuhavn kan øke mulighetene for salg av norske varer og tjenester knyttet til vedlikehold, reparasjoner og utrustning av cruiseflåten.

Arbeidsgruppen viser til at et permanent toll- og avgiftsfritak vil etablere konkurransevridende rammebetingelser som er til ulempe for Hurtigruten. I motsetning til cruiseskipene som kun betjener utenlandske turister, betaler Hurtigruten toll og avgifter.

På bakgrunn av dette finner departementet det ikke hensiktsmessig å gi et permanent toll- og avgiftsfritak for cruiseskip i innenriksfart, men vil forlenge dispensasjonen med 3 år, dvs. t.o.m. år 2001.

4.6.8 Import av storfekjøtt

Norge har i likhet med andre industriland et tollpreferansesystem overfor utviklingslandene (GSP). Systemet åpner for at det gis tollfrihet eller ilegges lavere tollavgifter ved import av varer fra GSP-landene til Norge. For import fra de minst utviklede landene (MUL) er det etablert særskilte importbetingelser innenfor GSP-systemet. For import fra MUL gis det tollfrihet for alle varer, med unntak av korn, mel og fórstoffer. Tollpreferansene for landbruksvarer i GSP-ordningen ble revidert i 1995 som følge av overgangen til tollbasert importvern for landbruksvarer.

Når det gjelder storfekjøtt, har Norge innenfor WTO-avtalen en minsteadgangskvote som for 1998 er på 728 tonn. I tillegg gir GSP-ordningen MUL-landene, inkludert Botswana og Namibia, adgang til tollfri eksport til Norge. GSP-ordningen har imidlertid en sikkerhetsmekanisme, som innebærer at det kan treffes tiltak dersom varene «importeres i slike mengder og under slike omstendigheter at de forårsaker eller truer med å forårsake markedsforstyrrelser». Regjeringen foreslår ingen endringer i GSP-ordningen, som vil fortsette som i dag.

Ut fra en vurdering av markedssituasjonen er en kommet fram til at reaksjonsmidler bør utløses dersom den samlede importen øker slik at den overskrider 4 100 tonn kjøtt med bein i 1998, som en sum innenfor GSP-ordningen og WTO-kvoten. Dette innebærer at GSP-ordningens sikkerhetsmekanisme utløses dersom importen fra MUL-land når opp i 2 700 tonn ubeinet kjøtt (tilsvarende 3 375 tonn storfekjøtt med bein). Ved en import utover dette kvantumet utløses en tollsats tilsvarende den som gis til øvrige GSP-land. Dette gjelder for henholdsvis 1998 og 1999.

Videre vil Regjeringen gi MUL-landene tollfrihet innenfor WTO-ordningens minsteadgangskvote. Denne kvoten er på 728 tonn kjøtt med bein i 1998 og økes gradvis til 1 084 tonn i år 2000. Denne kvoten forutsettes for øvrig administrert etter gjeldende bestemmelser.

Importen av storfekjøtt fra MUL har så langt kommet fra Botswana og Namibia. I 1997 utgjorde denne importen 1925 tonn utbeinet storfekjøtt. I 1996 var importen 1620 tonn.

4.7 Skatt i delte og ikke-delte selskaper

4.7.1 Innledning

I Budsjett-innst S IV (1995-96) ba finanskomiteen om en analyse av enkelte sider ved delingsmodellen:

«Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene fra Arbeiderpartiet og Rød Valgallianse, viser til at Småbedriftsutvalget som ble nedsatt av Regjeringen etter vedtak i Stortinget, bl.a. peker på behovet for en analyse av delingsmodellens virkninger på flere forhold. Blant disse er om:

• kompleksiteten har utviklet seg slik at dette er et reelt problem for små bedrifter.

• hvilke endringer i organisasjonsform som har funnet sted som følge av delingsmodellen og i hvilken grad dette er skattemessige tilpasninger med betydelige økonomiske konsekvenser.

• hvilke konklusjoner gir analyser av nyere data om beskatning av aktive kontra passive eiere grunnlag for?

• utilsiktede virkninger av at beregnet personinntekt i visse tilfeller påvirker trygdeytelser mv.

Flertallet vil be Regjeringen følge opp Småbedriftsutvalgets vurderinger og foreta en analyse i tråd med ovennevnte og legge resultatet fram for Stortinget.»

Det første, andre og fjerde strekpunktet ble analysert i Revidert nasjonalbudsjett 1997. Dette avsnittet følger opp det tredje strekpunktet. I framdriftsplanen departementet omtalte i St prp nr 9 Tillegg nr 7 (1996-97), var det lagt opp til at utredningen av det tredje strekpunktet i stor grad skulle baseres på 1995-data og presenteres i Nasjonalbudsjettet 1998. Det var imidlertid ikke mulig for Statistisk sentralbyrå å klargjøre 1995-materialet tidsnok til Nasjonalbudsjettet 1998. Statistisk sentralbyrå har redegjort for dette i brev til departementet av 4. september 1997. Departementet valgte derfor å utsette analysen til Revidert nasjonalbudsjett 1998. Finanskomiteen hadde ikke innsigelser til utsettelsen, jf. Budsjett-innst S nr 1 (1997-98).

I avsnitt 4.7.2 drøftes kort formålet med delingsmodellen, med spesiell vekt på forholdet mellom aktivitet og passivitet. I avsnitt 4.7.3 redegjøres det for begreper og avgrensninger i analysen. I avsnitt 4.7.4 drøftes fordelingen av beregnet personinntekt. I avsnitt 4.7.5 fokuseres det på forskjeller i investeringer og utbytte mellom delte og ikke-delte selskaper. I avsnitt 4.7.6 redegjøres det for metoder som er brukt i hovedanalysen, mens resultatene av denne analysen omtales i avsnitt 4.7.7.

4.7.2 Delingsmodellens formål

En prinsipiell begrunnelse for delingsmodellen er gitt i Ot prp nr 35 (1990-91) og Ot prp nr 19 (1994-95). I dette avsnittet blir bare forholdet mellom delte og ikke-delte selskaper drøftet.

Etter gjeldende regler skattlegges inntekter fra arbeid som personinntekt med trygdeavgift og eventuelt toppskatt. I personinntekten gis det ikke fradrag for gjeldsrenter mv. Inntekt fra arbeid skattlegges også som alminnelig inntekt etter fradrag for gjeldsrenter mv. Dette innebærer en maksimal marginalskattesats på 49,5 pst. for lønnstakere og næringsdrivende i primærnæringene og 52,4 pst. for personlig næringsdrivende/aktive eiere utenom primærnæringer. Kapitalinntekter inngår bare i grunnlaget for alminnelig inntekt, og beskattes derfor med en sats på 28 pst.

Forskjellen i skattesatsen på kapitalinntekter og arbeidsinntekter skaper behov for et eget regelverk for næringsdrivende, deltakere i deltakerlignede selskaper og aktive aksjonærer. Dette skyldes at inntekter fra næringsvirksomhet hvor eierne deltar aktivt dels er avkastning på arbeid og dels avkastning på kapital, men uten at dette skillet kommer fram i regnskapet eller på annen måte. Arbeidsavkastningens del av den samlede næringsinntekten må derfor anslås for skatteformål, slik at den kan ilegges trygdeavgift og eventuelt toppskatt. Dette skjer gjennom delingsmodellen.

Siktemålet med delingsmodellen er å beskatte avkasting på arbeid likt uavhengig av organisasjonsform. Dette innebærer at en persons skatt ikke skal endres dersom han velger å gå fra å være lønnstaker til næringsdrivende eller motsatt. Delingsmodellen skal bidra til ensartet skattlegging av virksomheter der eierne har anledning til å påvirke fordelingen mellom arbeidsavkastning (lønn) og kapitalavkastning (utbytte) og virksomheter der denne muligheten ikke foreligger. Uten en metode for å fastsette avkastningen av arbeid, vil det med gjeldende satsforskjeller være sterke motiver til å ta ut avkastningen av arbeid som utbytte for å redusere skatten.

Det blir ofte hevdet at selskaper som blir berørt av delingsreglene diskrimineres i forhold til ikke-delingspliktige selskaper. Slike sammenligninger tar som regel utgangspunkt i at ikke-delingspliktige selskaper betaler 28 pst. skatt av skattepliktig inntekt (alminnelig inntekt), mens delingspliktige betaler 28 pst. av alminnelig inntekt og i tillegg toppskatt og trygdeavgift på opptil 24,4 pst. på beregnet personinntekt. Et vanlig argument er dermed at en økning i inntektene med en krone i et delingsselskap kan øke skatten med opptil 52,4 øre, mens den samme økningen i et ikke-delt selskap innebærer en merskatt på 28 øre.

I denne typen sammenlikninger tas det ofte ikke hensyn til at skattegrunnlaget i delte og ikke-delte selskaper er ulikt og ikke kan sammenliknes direkte. I et delingsselskap kan eierne i stor grad selv bestemme størrelsen på lønn og utbytte. Hvis eierne i delingsselskapet tar ut en lavere lønn enn hva deres arbeidsinnsats skulle tilsi, vil selskapets skattegrunnlag inneholde både inntekt fra arbeid og inntekt fra kapital. En slik forskyving av selskapets inntektsopptjening fra lønn til utbytte vil en ikke få i ikke-delte selskaper der ansatte og eiere ikke har slike sammenfallende interesser.

I et ikke-delingspliktig selskap må det normalt ansettes personer til å utføre arbeid som de aktive eierne utfører i delingsselskaper. Disse vil normalt motta markedslønn. Skattegrunnlaget i et selskap med passivt eierskap vil dermed i prinsippet kun inneholde avkastningen på egenkapitalen i selskapet. Arbeidsinnsatsen i selskapet vil være kompensert gjennom lønnsutbetalingene til de ansatte.

Delingsmodellen skal sikre at de skattemessige motivene til å omdanne lønn til utbytte ikke blir utnyttet i selskaper med aktive eiere, ved at det blir beregnet en personinntekt uavhengig av de aktive eiernes lønnsuttak. Hvis en antar at de aktive eierne i et selskap tar ut en lønn i tråd med verdien av deres arbeidsinnsats, vil den beregnede personinntekten være nær null, under forutsetning av at sjablonene i delingsmodellen er noenlunde treffsikre. Hvis lønnsuttaket er lavere enn verdien av arbeidsinnsatsen, vil beregnet personinntekt være tilsvarende høyere, slik at skattebesparelsen ved lavere lønnsuttak motvirkes ved økt skatt på beregnet personinntekt. Den samlede skatten kan likevel i noen grad reduseres ved at det ikke beregnes arbeidsgiveravgift av beregnet personinntekt.

Delingsreglene skal således sikre at den delen av overskuddet som skyldes arbeidsinnsats blir beskattet som arbeidsinntekt, jf. boks 4.4.2 i Ot prp nr 19 (1994-95), uavhengig av skattyters valg mellom lønn og utbytte. Dette skal sikre likebehandling mellom personlig næringsdrivende, lønnstakere og eiere av delte og ikke-delte selskaper. Det endelige resultatet er imidlertid avhengig av at sjablonene i delingsmodellen er noenlunde treffsikre.

4.7.3 Begrepsavklaringer og avgrensning av problemstillingen

I Budsjett-innst S IV (1995-96), jf. avsnitt 4.7.1, benyttes uttrykket «passive eiere». Departementet har lagt til grunn at dette er eiere/aksjonærer som ikke blir berørt av delingsreglene. En slik aksjonær kan likevel arbeide i et selskap han er medeier i. Departementet har således lagt til grunn at «passive eiere» enten utøver aktivitet og samtidig eier mindre enn to tredeler av aksjekapitalen, eller eier mer enn to tredeler av aksjekapitalen og samtidig ikke utøver aktivitet. I den videre drøftingen, der ikke annet skrives, vil departementet bruke «passive eiere» som et samlebegrep for denne siste gruppen, mens eiere som berøres av delingsreglene blir kalt «aktive eiere».

Dersom en skulle sammenligne aktive eiere i delingsselskaper og eiere av ikke-delte selskaper, måtte et krav være at eierne både i de delte og i de ikke-delte selskapene utførte aktivitet i selskapene de eide. Eiere som ikke utfører aktivitet ville bare motta kapitalavkastning fra selskapet, og dette skal følgelig bare beskattes som kapitalinntekt. Å sammenligne disse med aktive eiere i delte selskaper ville være lite meningsfylt.

En naturlig tilnærming for å analysere delingsmodellens betydning kunne være å sammenlikne gjennomsnittlige effektive skattesatser for aktive eiere innenfor og utenfor delingsmodellen. Gjennomsnittlige effektive skattesatser ble beregnet for aktive eiere av delingsselskaper i Ot prp nr 19 (1994-95) og i Revidert nasjonalbudsjett 1997. En sammenlikning mellom aktive eiere av delte og ikke-delte selskaper vil imidlertid avhenge av at en kan koble statistikk for ikke-delte selskaper til deres respektive eiere. I tillegg må en ha opplysninger om disse eiernes personlige skatte- og inntektsforhold, herunder deres arbeidsgivere. Det finnes pr. i dag ikke tilgjengelige data for en slik analyse.

Det er imidlertid mulig å foreta empiriske sammenlikninger mellom delte og ikke-delte selskaper. En fordel ved å holde personlige inntektsforhold utenfor analysen er at en får rendyrket forhold knyttet til delingsmodellen. På den annen side vil en slik analyse inneholde mindre informasjon enn om en også hadde hatt tilgang på persondata. Videre kan det bli noe lettere å tolke resultatene fordi grensen mellom delte og ikke-delte selskaper er klarere enn grensen mellom aktive og passive eiere. I den etterfølgende analysen vil en sammenligne delte og ikke-delte aksjeselskaper. Aksjonærenes inntektsforhold holdes utenfor analysen.

Den empiriske analysen kan grovt inndeles som følger:

1. En nærmere oversikt over beregnet personinntekt i delte selskaper (avsnitt 4.7.4).

2. En sammenlikning av størrelse, utbytteandeler og investeringer i delte og ikke-delte selskaper (4.7.5).

3. En analyse som betrakter sammenhengen mellom lønnsuttak og beregnet personinntekt i «like» delte og ikke-delte selskaper (avsnitt 4.7.7).

Analysene omfatter bare aksjeselskaper. Ansvarlige selskaper, kommandittselskaper og personlig næringsdrivende (enmannsforetak) er ikke med. Det benyttes data fra 1992, 1994 og 1995. Dataene hentes primært fra Statistisk sentralbyrås utvalgsundersøkelser for aksjeselskaper (etterskuddspliktige) (IFS-undersøkelsene). I tillegg blir regnskapstall fra Bonnier Kreditt Fakta A/S (1994) og DM-Huset A/S (1995) anvendt.

4.7.4 Beregnet personinntekt i delte selskaper

Et naturlig utgangspunkt for å sammenlikne delte og ikke-delte selskaper er å se nærmere på den beregnede personinntekten, som er den eneste skattemessige forskjellen mellom et delt og et ikke-delt selskap.

I 1992, 1993 og 1994 hadde mellom 65 pst. og 70 pst. av delingsselskapene negativ beregnet personinntekt. Mellom 5 pst. og 10 pst. av delingsselskapene fikk en samlet beregnet personinntekt på mer enn 300 000 kroner. Andelen med negativ personinntekt var enda høyere i 1995, om lag 72 pst. Knapt 5 pst. av selskapene hadde beregnet personinntekt over 300 000 kroner i 1995. Økningen i andelen delingsselskaper med negativ personinntekt må ses i lys av at Stortinget vedtok en rekke lempinger i delingsreglene med virkning fom. 1995 og at selskaper med positiv beregnet personinntekt i noen grad tilpasser seg bort fra delingsreglene, jf. omtalen i Revidert nasjonalbudsjett 1997.

Flertallet av delingsselskapene, og dermed eierne i disse selskapene, får følgelig tilordnet ingen eller en relativt moderat skatt på beregnet personinntekt. På dette grunnlaget kan det være grunn til å hevde at delingsmodellen i svært liten grad bidrar til en skattemessig forskjellsbehandling mellom eiere i delte og ikke-delte selskaper.

Gjennomsnittlig lønnsuttak pr. eier i delingsselskaper er relativt moderat, fra omkring 140 000 kroner i 1992 til knapt 150 000 kroner i 1995. En mulig årsak til at lønnsuttaket i delte selskaper har holdt seg om lag uendret er at eierne vil få redusert arbeidsgiveravgiften ved å redusere lønnen. En slik tilpasning vil riktignok øke den beregnede personinntekten, men i og med at denne ikke ilegges arbeidsgiveravgift vil den samlede skatte- og avgiftsbelastningen likevel bli redusert. Videre er delte selskaper unntatt fra skattelovens hovedregel (§ 54 første ledd og alminnelig ligningspraksis) om at en aksjonær som arbeider som ansatt i eget selskap normalt skal ta ut en eierlønn som tilsvarer hva aksjonæren ville ha fått dersom han/hun hadde solgt sin arbeidskraft i markedet. Grunnen til dette unntaket er at det i delingsselskaper blir fastsatt en beregnet personinntekt uavhengig av lønnsuttaket. Både fritaket for arbeidsgiveravgift på beregnet personinntekt og unntaket fra skattelovens § 54, trekker i retning av et lavt lønnsuttak i delingsselskaper. Selskaper som vil få negativ beregnet personinntekt selv med et lavt lønnsuttak kan redusere samlede skatter ved å redusere lønnsuttaket.

4.7.5 Noen kjennetegn ved delte og ikke-delte selskaper

I dette avsnittet drøftes viktige forskjeller og likheter mellom delte og ikke-delte selskaper.

Størrelse

Om lag to tredeler av delingsselskapene har kun én aktiv eier, og i overkant av 80 pst. av delingsselskapene har en omsetning (driftsinntekter) under 10 mill. kroner. Det foreligger ikke opplysninger om eierstrukturen i ikke-delte selskaper, men disse er gjennomgående større. Om lag 70 pst. av de ikke-delte selskapene har salgsinntekter mindre enn 10 mill. kroner. I figur 4.2 vises fordelingen av salgsinntektenes andel på hhv. delte og ikke-delte selskaper.

Det framgår av figuren at ikke-delte selskaper har knapt 80 pst. av samlede salgsinntekter. En ser videre at 90 pst. av de minste delingsselskapene har 10 pst. av totale salgsinntekter. Den tilsvarende andelen for ikke-delte selskaper er om lag 25 pst.

Avsatt utbytte

Avsatt utbytte kan gjenspeile lønnsomheten i et selskap. Selskaper med god lønnsomhet vil normalt avsette en større andel i utbytte enn selskaper med lav lønnsomhet. Hvis utbytteandelen konsekvent ligger lavere for delte selskaper enn for tilsvarende ikke-delte selskaper, kan dette være en indikasjon på lavere lønnsomhet i delte selskaper. Lavere lønnsomhet kan eksempelvis skyldes at delingsselskaper i noen grad har en høyere skatt enn tilsvarende ikke-delte selskaper.

Kilde: Kilde: Statistisk sentralbyrå og Finansdepartementet.

Delingsreglene gir motiv til lave lønnsuttak, fordi selskapet vil spare arbeidsgiveravgift ved en slik tilpasning. Tallene for aktive eieres lønnsuttak gir indikasjoner på en slik lønnstilpasning. I og med at redusert lønnsuttak bidrar til å øke grunnlaget for utbytte, vil dette isolert sett trekke i retning av økte utbytter. Hvis det derimot var slik at delte selskaper skattlegges hardere enn tilsvarende ikke-delte selskaper, ville dette trekke i retning av mindre grunnlag for utbytte i de delte selskapene. Det er således prinsipielt vanskelig å kunne si noe sikkert om forskjellene i utbytteuttak mellom delte og ikke-delte selskaper.

I figur 4.3A og 4.3B brukes avsatt utbytte i pst. av driftsinntektene som et mål på utbytteandelen. Figuren har framkommet ved at en har inndelt delte og ikke-delte selskaper hver for seg i 50 grupper etter stigende driftsinntekter. Gruppe 1 angir selskaper med de minste driftsinntektene, mens gruppe 50 inneholder selskaper med de høyeste driftsinntektene.

¹) Et typisk selskap innenfor hver gruppe er her definert som den midterste observasjonen i en fordeling som er sortert i stigende rekkefølge etter en utbyttehandel og investeringsrate. Positive tall i figurene innebærer at delte selskaper har en høyere utbytteandel og investeringsrate enn ikke-delte selskaper. Utbytteandelen er definert som avsatt utbytte som andel av driftsinntektene. Investeringsraten er definert som investeringer i avskrivbare driftsmidler som andel av beholdning av avskrivbare driftsmidler 1. januar i analyseåret.

²) Gruppe 1 omfatter selskaper med de minste driftsinntektene, mens gruppe 50 omfatter selskaper med de høyeste driftsinntektene.

Kilde: Kilde: Statistisk sentralbyrå og Finansdepartementet

I figurene har en sammenliknet forskjellen i utbytteandelen for delte og ikke-delte selskaper med utgangspunkt i det midterste (medianen) selskapet innen hver størrelsesgruppe, hvor selskapene er sortert i stigende rekkefølge etter utbytteandelen. Etter gruppeinndelingen og sorteringen innenfor hver enkelt størrelsesgruppe har en tatt differansen mellom utbytteandel for delte og ikke-delte selskaper som er midt i hver gruppe. Medianen er ikke påvirket av ekstremobservasjoner og gir et godt inntrykk av den typiske utbytteatferden innenfor hver enkelt størrelsesgruppe.

Linjene i figurene viser forskjellen mellom utbytteandelen for det delte og ikke-delte medianselskapet innen hver enkelt størrelsesgruppe. En positiv forskjell (kurven ligger over null) innebærer at utbytteandelen er større i delte selskaper, mens større utbytteandel i det ikke-delte selskapet innebærer at kurven ligger under null.

Om lag 40 til 50 pst. av selskapene avsetter ikke utbytte. Kurven for forskjell i utbytteandeler er derfor null for mange av størrelsesgruppene.

Figurene viser at det er små forskjeller mellom delte og ikke-delte selskaper mht. utbytteandelen. I 1992 var det reelt sett ingen forskjeller i avsetninger til utbytte mellom delte og ikke-delte selskaper, mens tallene for 1995 viser at tilbøyeligheten til å avsette utbytte ser ut til å være noe høyere i delte selskaper. En finner således ingen indikasjoner på at delingsreglene innebærer at delte selskaper avsetter mindre til utbytte enn ikke-delte selskaper. Dette innebærer også at det med utgangspunkt i det tilgjengelige datamaterialet, ikke er grunnlag for å hevde at delingsreglene innebærer lavere utbytte i delte enn i ikke-delte selskaper.

Investeringsraten i delte og ikke-delte selskaper

Det blir ofte hevdet at delingsmodellen bidrar til en høyere skattebelastning for delingsselskaper enn tilsvarende ikke-delte selskaper. Hvis dette er riktig, vil en investering i et delingsselskap gi mindre avkastning etter skatt enn en tilsvarende investering i et ikke-delt selskap. I så fall vil en forvente at investeringene på sikt flyttes fra delte til ikke-delte selskaper. Det kan derfor være av interesse å betrakte investeringsraten i delte og ikke-delte selskaper. Investeringsraten er definert som forholdet mellom bruttoinvesteringene og kapitalbeholdningen ved årets begynnelse. Kun avskrivbar kapital er tatt med. I figur 4.3C og 4.3D sammenliknes investeringsraten for delte og ikke-delte selskaper i 1992 og 1995.

Det er ingen systematiske forskjeller mellom delte og ikke-delte selskaper mht. investeringsraten. Dette gjelder både for 1992 og 1995. Dersom skattesystemet bidrar til å gjøre investeringer mindre lønnsomme i delingsselskaper, burde en forvente en generelt lavere investeringsrate i delingsselskaper. Det tilgjengelige datamaterialet tilsier at dette ikke er tilfelle.

Det er imidlertid store forskjeller mellom delte og ikke-delte selskaper når en betrakter nivået på investeringene. Ikke-delte foretak sto i 1995 for om lag 95 pst. av de totale investeringene i avskrivbar kapital.

4.7.6 En metode for å evaluere delingsregelens likebehandlingsegenskaper

Gitt at sjablonene i delingsmodellen gjenspeiler de faktiske underliggende forholdene i det enkelte selskapet, vil en eier i et delt selskap som tar ut lønn i samsvar med verdien av arbeidsinnsatsen, få en beregnet personinntekt nær null. Videre vil en aktiv eier som ikke tar ut lønn, få en beregnet personinntekt tilnærmet lik verdien av arbeidsinnsatsen. En endring i eiernes valg mellom lønn og utbytte, skal slå ut i en tilsvarende endring i beregnet personinntekt. Redusert lønn medfører økt beregnet personinntekt, og omvendt. På en slik måte skal delingsreglene sikre stor grad av skattemessig likebehandling mellom delte og ikke-delte selskaper.

Denne forventede samvariasjonen mellom lønn og beregnet personinntekt skal i det etterfølgende brukes til å sammenlikne verdien av samlet arbeidsinnsats i like delte og ikke-delte selskaper.

Anta at en betrakter to selskaper som er like på alle måter, med unntak av det ene selskapet er delt og det andre selskapet ikke-delt. Anta videre at det i selskapene utføres samme arbeidsinnsats inkl. aktive eiere. Anta også at eierne av det ikke-delte selskapet har ansatt én eller flere personer til å utføre det arbeidet de selv hadde utført hvis de hadde deltatt aktivt i selskapet. De(n) ansatte mottar en gitt markedslønn.

Beregnet personinntekt i det delte selskapet skal i prinsippet tilsvare differansen mellom markedslønnen for ansatte som erstatter eiernes arbeidsinnsats i det ikke-delte selskapet og lønnen til de aktive eierne i det delte selskapet. Dersom eierne av det delte selskapet velger å ta ut mindre lønn enn hva eierne av det ikke-delte selskapet må betale til de tilsvarende ansatte, vil dette slå ut i en positiv beregnet personinntekt som skal tilsvare lønnsdifferansen, under forutsetning av at sjablonene i delingsreglene er noenlunde treffsikre.

Dersom en sammenlikner to helt like selskaper, med unntak av skattemessig status, vil problemstillingen gitt ovenfor kunne analyseres ved å sammenlikne differansen i total lønn mellom ikke-delte og delte selskaper med beregnet personinntekt i det delte selskapet.

Er differansen mellom lønnen i to helt like ikke-delte og delte selskaper lik beregnet personinntekt i det delte selskapet, innebærer delingsmodellen en likebehandling av like delte og ikke-delte selskaper. Figur 4.4 illustrerer dette nærmere. Den loddrette aksen viser differansen i lønnsutbetalinger mellom et ikke-delt selskap og et delingsselskap, som er like bortsett fra skattemessig status. Den vannrette aksen viser beregnet personinntekt i det delte selskapet.

Kilde: Kilde: Finansdepartementet.

Følgende tilfeller illustreres i figuren:

• Når beregnet personinntekt akkurat tilsvarer lønnsdifferansen mellom det ikke-delte og det delte selskapet, vil dette kunne vises som et punkt på en 45-graders linje i figur 4.4. I slike tilfeller vil en kunne hevde at delingsmodellen bidrar til likebehandling mellom like delte og ikke-delte selskaper. I dette tilfellet blir en lavere lønnsutbetaling i det delte selskapet akkurat motsvart av en like stor beregnet personinntekt. Delingsmodellen nøytraliserer den lavere lønnsutbetalingen og sikrer at arbeidsinnsatsen i de to like bedriftene blir skattlagt likt.

• Er lønnsdifferansen mellom det ikke-delte og det helt like delte selskapet større enn beregnet personinntekt i det delte selskapet, kan en hevde at sjablonene begunstiger det delte selskapet. I et slikt tilfelle er samlet lønn i det ikke-delte selskapet større enn lønn pluss beregnet personinntekt i det delte selskapet. Alt annet likt, vil dermed skattebelastningen på arbeidsinnsatsen i det delte selskapet være lavere enn på tilsvarende arbeidsinnsats i det ikke-delte selskapet, fordi samlet arbeidsavkastning for skatteformål (lønn pluss beregnet personinntekt) i det delte selskapet er mindre enn samlet lønn i det ikke-delte selskapet. Skattemessige gunstige utfall for delingsselskaper er således representert ved arealet over 45-graders linjen i figur 4.4.

• Dersom beregnet personinntekt i det delte selskapet er større enn lønnsdifferansen mellom det ikke-delte og det delte selskapet, tyder dette på at delingsmodellen medfører hardere beskatning av arbeidsinnsats i det delte selskapet enn for den samme arbeidsinnsatsen i det ikke-delte selskapet. Skattemessige ugunstige utfall er således representert ved arealet under 45-graders linjen i figur 4.4.

4.7.7 Empirisk sammenlikning

Den empiriske analysen av delingsregelens likebehandlingsegenskaper innebærer en sammenlikning av samlet lønn pluss beregnet personinntekt i delte selskaper med samlet lønn i tilsvarende ikke-delte selskaper. Resultatene av en slik analyse vil kunne gi informasjon om i hvilken grad delingsmodellen forskjellsbehandler ellers like selskaper.

En slik analyse forutsetter at de delte og ikke-delte selskapene som sammenliknes er mest mulig like. Dette er vanskelig å få til i en empirisk analyse, og resultatene av den etterfølgende analysen bør derfor tolkes i lys av dette. Det er blant annet ikke mulig direkte å observere forskjellene mellom lønnsuttaket til eiere av delingsbedrifter med tilsvarende lønnsutbetalinger til personer i ikke-delte selskaper som erstatter arbeidsinnsatsen til eierne. Denne differansen må anslås med indirekte metoder.

Departementet har valgt å sammenlikne lønn pr. sysselsatt i et ikke-delt selskap med summen av lønn og beregnet personinntekt pr. sysselsatt i et tilsvarende delt selskap. Det er ikke mulig å gruppere selskapene slik at antall sysselsatte blir helt likt i selskapene som sammenliknes. En må derfor utføre sammenlikningen pr. sysselsatt. I boks 4.1 beskrives analysemetoden nærmere.

Analysene er gjort både på 1992-, 1994- og 1995-data. En viktig grunn til å anvende flere datagrunnlag er for å kontrollere om resultatene er stabile.

Med de valgte grupperingsvariable inneholder analysen, basert på 1995-data, drøyt 260 par av typeselskaper. Et typeselskap kan defineres som et gjennomsnittlig selskap som oppfyller visse grupperingskrav. En nærmere definisjon er gitt i boks 4.1. Hvert typeselskap kan være dannet på basis av mange enkeltselskaper.

Figur 4.5 viser sammenhengen mellom lønnsdifferansen pr. årsverk mellom delte og ikke-delte typeselskaper (den loddrette aksen) og beregnet personinntekt i det delte selskapet (den vannrette aksen) for 1995. Hvert punkt i figurene viser sammenhengen for ett par av typeselskaper.

Materialet er i presentasjonen av resultatene inndelt i 6 grupper etter størrelsen på driftsinntektene. Inndelingen gjør det lettere, rent visuelt, å betrakte sammenhengen mellom lønnsdifferansen og beregnet personinntekt. Det kan også være grunn til å tro at variasjonen i beregnet personinntekt og lønnsdifferansen varierer med størrelsen på selskapet. En inndeling etter størrelse vil i noen grad ta hensyn til dette forholdet.

Analysene for 1994 og 1995 skiller seg fra 1992-analysen på enkelte punkter.

For det første omfatter lønnskostnadene i 1994 og 1995 både arbeidsgiveravgift og pensjonskostnader i tillegg til lønnsutbetalinger, mens disse er oppgitt som separate poster i dataene for 1992. I og med at arbeidsgiveravgiften varierer mellom ulike geografiske soner, vil denne posten kunne påvirke lønnsdifferansene mellom delte og ikke-delte typeselskaper. For å fjerne denne feilkilden har departementet valgt å trekke arbeidsgiveravgiften ut av lønnskostnadene ved å forutsette at det er samsvar mellom det enkelte selskaps lokalisering og ansattes bosted.

For det andre er det beregnet personinntekt etter fradrag for tidligere års personinntekt som er interessant for skatteformål. Departementet har imidlertid valgt å benytte beregnet personinntekt før dette fradraget, fordi det er denne størrelsen, sammen med aktive eieres lønn, som anslår den årlige verdien av arbeidsinnsatsen for aktive eiere. I 1992 var ikke dette noe problem fordi delingsreglene ble innført i dette året, og det eksisterte følgelig ingen framførbar personinntekt. Tar en imidlertid hensyn til fradraget for tidligere års negative personinntekt, vil dette innebære at flere delte typeselskaper kommer bedre ut enn hva analysen for 1994 og 1995 viser. Analysen vil derfor ikke overvurdere antallet delte typeselskaper som kommer gunstig ut.

Hvis det var slik at delte og ikke-delte selskaper ble behandlet likt, skulle beregnet personinntekt tilsvare differansen mellom samlet lønn i det ikke-delte og delte typeselskapet. Dette var ikke tilfelle for majoriteten av typeselskapene. Gjennomsnittlig lønnsdifferanse mellom ikke-delte og delte typeselskaper var på om lag 34 000 kroner, mens medianen var om lag 13 000 kroner. Medianen er den midterste observasjonen i en fordeling som er sortert fra laveste til høyeste verdi. Både gjennomsnittet og medianen var langt høyere enn tilsvarende størrelser for beregnet personinntekt. Beregnet personinntekt i 1995, før fradrag for negativ beregnet personinntekt fra tidligere år, var i gjennomsnitt om lag 15 000 kroner pr. sysselsatt, og 95 pst. av de delte typeselskapene hadde en beregnet personinntekt under 260 000 kroner. Medianen var om lag - 5 500 kroner. Dette innebærer at over 50 pst. av delingsselskapene (typeselskapene) hadde negativ beregnet personinntekt før fradrag for tidligere års negative beregnede personinntekter.

Dette indikerer at delingsreglene er lempelige i den forstand at lavere lønn pr. sysselsatt i delingsselskaper i de fleste tilfellene ikke motsvares av en tilsvarende positiv beregnet personinntekt.

I de tilfellene beregnet personinntekt er mindre enn lønnsdifferansen pr. sysselsatt mellom ikke-delte og delte typeselskaper, kan det hevdes at delingsmodellens sjabloner slår gunstig ut for delte selskaper i den forstand at de blir skattemessig begunstiget i forhold til tilsvarende ikke-delte selskaper. I overkant av 60 pst. av parene hadde en beregnet personinntekt som var lavere enn lønnsdifferansen og får således beregnet en lavere verdi av arbeidsavkastningen enn tilsvarende ikke-delte selskaper. Figur 4.5 viser disse utfallene som punkter over linjen som angir likebehandling. Det er videre slik at om lag en tredel av de delte typeselskapene som kommer ugunstig ut (representert ved punkter under denne linjen) ikke får positiv beregnet personinntekt. Delingsreglene innebærer dermed ingen skatt på arbeidsavkastningen utover skatt på uttatt lønn i disse selskapene.

Resultatene for 1992 og 1994 er i hovedtrekk de samme som for 1995. Om lag 60 pst. av de delte typeselskapene hadde negativ beregnet personinntekt pr. sysselsatt i 1992, mens denne andelen var knapt 50 pst. i 1994. Om lag 60 pst. av de delte typeselskapene i 1992 og 1994 kom gunstig ut i den forstand at lønnsdifferansen var større enn beregnet personinntekt.

¹) En ekstrem observasjon med svært høy beregnet personinntekt pr. sysselsatt framkommer ikke i figuren.

Kilde: Kilde: Statistisk sentralbyrå og Finansdepartementet.

Figur 4.6 oppsummerer delingsmodellens likebehandlingsegenskaper ved at den illustrerer differansen mellom lønnsdifferansen og beregnet personinntekt i 1992 og 1995.

¹) Desiler framkommer ved å ordne den aktuelle størrelsen i stigende rekkefølge, fra laveste til høyeste verdi. Første desil angir maksimalverdien på den aktuelle størrelsen for de 10 pst. av observasjonene med de laveste verdiene.

Kilde: Kilde: Statistisk sentralbyrå og Finansdepartementet.

Figuren har framkommet ved at en har sortert forskjellen mellom samlet arbeidsavkastning i like ikke-delte og delte selskaper. Gunstige utfall for det delte selskapet er representert ved at samlet skattlagt arbeidsavkastning i det delte selskapet er mindre enn den tilsvarende størrelsen i det ikke-delte selskapet og illustreres ved at kurvene ligger over null-linjen. Dersom delingsmodellens sjabloner hadde vært bortimot perfekte ville kurvene for 1992 og 1995 falt sammen med null-linjen. Figuren viser at forskjellen i arbeidsavkastning mellom like ikke-delte og delte selskaper er pluss/minus 100 000 kroner for om lag 70 pst. av observasjonene i begge årene. Det er videre en svært stor grad av stabilitet fra 1992 til 1995. I og med at lønnsomheten i næringslivet ble forbedret i perioden indikerer figuren således at delingsreglene virker nøytralt i forhold til endrede konjunkturer.

Resultatene viser imidlertid at gjennomsnittlig lønnsdifferanse mellom ikke-delte og delte selskaper økte fra om lag 5 000 kroner i 1992 til om lag 34 000 kroner i 1995, mens medianen økte fra om lag 5 000 kroner til om lag 13 000 kroner. Økningen i denne differansen skyldes både at lønnsnivået pr. sysselsatt i delte typeselskaper har avtatt noe, og at lønnsnivået pr. sysselsatt i ikke-delte typeselskaper har økt. Dersom en legger til grunn at lønnsnivået for ansatte i både delte og ikke-delte selskaper har fulgt den gjennomsnittlige lønnsutviklingen i perioden, indikerer den økende lønnsdifferansen at aktive eiere i delte selskaper velger utbytte framfor lønn på tross av at dette isolert sett innebærer økt personinntekt. Fordi den aktive eieren sparer arbeidsgiveravgift på lønnsreduksjonen, vil en slik tilpasning medføre et økt grunnlag for utbytte. En lønnsreduksjon i delte selskaper kan imidlertid også forklares ved at delingsselskapene i noen grad har hatt en dårligere lønnsomhetsutvikling enn ikke-delte selskaper. Det er imidlertid kontrollert for dette ved at lønnsomheten er om lag den samme for hvert par av typeselskaper jf. boks 4.1. Det kan derfor være grunn til å tro at reduksjonen i lønnsuttaket skyldes tilpasninger til delingsreglene og i mindre grad lønnsomhetsforhold.

4.7.8 Oppsummering

I gjeldende skattesystem skiller en mellom beskatningen av arbeidsinntekter og kapitalinntekter. En eier som ikke utøver aktivitet i eget selskap vil kun motta kapitalinntekter og beskattes deretter. En eier som utøver aktivitet i eget selskap vil kunne ta ut både lønn og utbytte av selskapet.

En viktig forskjell mellom aktivt og passivt eierskap, er at en aktiv eier i stor grad selv kan bestemme lønnsuttaket. En eier som ikke utøver aktivitet i eget selskap må ansette andre til å utføre det nødvendige arbeidet og normalt betale markedslønn til disse. Eiere i delte selskaper som tar ut mindre lønn enn markedslønnen får derfor en beregnet personinntekt som i prinsippet skal tilsvare differansen mellom markedslønnen og aktive eieres faktiske lønnsuttak. Delingsreglene skal sikre at en eier som utfører arbeidsinnsats i eget selskap får dette beskattet som arbeidsinntekt, uavhengig av eierens egen beslutning om lønnsuttak. Dette skal sikre likebehandling mellom:

• eiere av delte og ikke-delte selskaper

• eiere av delingsselskaper og lønnstakere

• eiere av delingsselskaper og personlig næringsdrivende

Grunnet manglende data har det ikke vært mulig å gjennomføre en sammenlikning på eiernivå der en tar hensyn til både selskapets og eiernes inntekts- og skatteforhold. Analysen er derfor foretatt på selskapsnivå. Siktemålet med analysen har vært å finne ut om delte og ikke-delte selskaper som ellers er mest mulig like, beskattes forskjellig for den samlede arbeidsavkastningen.

På grunnlag av ulike kriterier har departementet forsøkt å konstruere par av selskaper (typeselskaper) som er mest mulig like, med unntak av den skattemessige statusen. Analysen viser at det er til dels stor variasjon mellom ulike par av typeselskaper. Flertallet av delingsselskapene blir imidlertid skattemessig gunstig behandlet i den forstand at samlet lønn er lavere i delte selskaper enn i tilsvarende ikke-delte selskaper, uten at dette slår ut i en tilsvarende høyere positiv beregnet personinntekt.

Departementet har også sett på investeringene i delte og ikke-delte selskaper. Dersom delingsreglene har ført til at den samlede skatten på delte selskaper er høyere enn i tilsvarende ikke-delte selskaper, vil en investering i et delingsselskap gi mindre avkastning etter skatt enn en tilsvarende investering i et ikke-delt selskap. I så fall bør en forvente at investeringene på sikt flyttes fra delte til ikke-delte selskaper. Det er imidlertid ingen tydelige forskjeller i investeringene i ikke-delte og delte selskaper i de årene det er tilgjengelige data.

Departementet har videre sammenliknet utbyttetilbøyeligheten mellom delte og ikke-delte selskaper. Tallene for 1992 viser ingen forskjeller, mens tilsvarende tall for 1995 indikerer at tilbøyeligheten til å betale ut utbytte er noe større i delte selskaper enn i ikke-delte selskaper. Det er videre indikasjoner på at lønnsutbetalingene har falt svakt blant delte selskaper fra 1992 til 1995, mens de har økt blant ikke-delte selskaper i samme periode. Eiere av delingsselskaper vil kunne redusere samlet skatt ved å redusere lønnsuttaket. Selv om beregnet personinntekt vil øke med det samme beløp som det reduserte lønnsuttaket, vil likevel samlet skattebelastning falle pga. spart arbeidsgiveravgift. Gevinsten ved en slik tilpasning kan bli betydelig dersom beregnet personinntekt er negativ selv etter lønnsreduksjonen. De ovenstående analysene indikerer at det har foregått en slik tilpasning blant delingsselskaper i perioden.