6 Alternative tilbydere av attestasjonstjenester (IASP)

6.1 Forventet EØS-rett

Etter regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 kan medlemsstatene tillate at en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester (IASP), som ikke er et revisjonsforetak, avgir attestasjonsuttalelser om bærekraftsrapporteringen i stedet for en revisor.

Etter regnskapsdirektivet artikkel 2 nytt nr. 20 og revisjonsdirektivet artikkel 2 nytt nr. 23, er en «alternativ tilbyder av attestasjonstjenester»,1 definert som et samsvarsvurderingsorgan som er akkreditert i samsvar med akkrediteringsforordningen2 for den spesifikke samsvarsvurderingsvirksomheten å avgi attestasjonsuttalelse om bærekraftsrapportering etter regnskapsdirektivet artikkel 34 nr. 1 annet ledd, nytt punkt (aa). Akkrediteringsforordningen er gjennomført i Norge gjennom EØS-vareloven § 2.3

Bakgrunnen for bestemmelsen er nærmere omtalt i fortalen til CSRD avsnitt 61:

«Statutory auditors or audit firms already verify the financial statements and the management report. The assurance of sustainability reporting by the statutory auditors or audit firms would help to ensure the connectivity between, and consistency of, financial and sustainability information, which is particularly important for users of sustainability information. However, there is a risk of further concentration of the audit market, which could risk the independence of auditors and increase audit fees or fees relating to the assurance of sustainability reporting.

Considering the key role of statutory auditors when providing assurance of sustainability reporting and ensuring reliable sustainability information, the Commission has announced that it will act to further enhance audit quality and to create a more open and diversified audit market, which are the conditions for the successful application of this amending Directive. In addition, it is desirable to offer undertakings a broader choice of independent assurance services providers for the assurance of sustainably reporting. Member States should therefore be allowed to accredit independent assurance services providers in accordance with Regulation (EC) No 765/2008 of the European Parliament and of the Council to provide an assurance opinion on sustainability reporting, which should be published together with the management report.»

Det er et vilkår at en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester underlegges krav som er likeverdige med de som er fastsatt i revisjonsdirektivet når det gjelder attestasjon av bærekraftsrapportering, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 første ledd. Det vises i bestemmelsen spesielt til kravene i revisjonsdirektivet om:

• teoretisk og praktisk opplæring og eksamen som sikrer at alternative tilbydere av attestasjonstjenester tilegner seg nødvendig kunnskap om bærekraftsrapportering og attestasjon av bærekraftsrapportering

• etterutdanning

• systemer for kvalitetsstyring

• yrkesetikk, uavhengighet, objektivitet, konfidensialitet og taushetsplikt

• valg og avsettelse av revisor

• organiseringen av arbeidet til den alternative tilbyderen av attestasjonstjenester, særlig når det gjelder tilstrekkelige ressurser og personell og oppdragsdokumentasjon

• rapportering av uregelmessigheter

• tilsyn og sanksjoner

Når en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester avgir uttalelsen om bærekraftsrapporteringen, skal medlemsstatene sørge for at denne uttalelsen utarbeides i samsvar med de nye bestemmelsene i revisjonsdirektivet om standarder for attestasjon av bærekraftsrapportering, attestasjon av konsolidert bærekraftsrapportering og uttalelse om bærekraftsrapportering, jf. revisjonsdirektivet nye artikler 26a, 27a og 28a. Medlemsstatene skal også sørge for at revisjonsutvalget i foretak som skal ha revisjonsutvalg, gjennomgår og overvåker uavhengigheten til den alternative tilbyderen av attestasjonstjenester i samsvar med revisjonsdirektivet artikkel 39 nr. 6 endret bokstav e. Se regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt punkt 4 andre ledd.

Medlemsstatene skal sikre at alternative tilbydere av attestasjonstjenester som er akkreditert for attestasjon av bærekraftsrapportering etter akkrediteringsforordningen før 1. januar 2024, ikke blir underlagt kravene til opplæring og eksamen i revisjonsdirektivet. Det samme gjelder de som per 1. januar 2024 er i ferd med å gjennomgå akkrediteringsprosessen, forutsatt at de fullfører prosessen innen 1. januar 2026. Medlemsstatene skal sikre at de alternative tilbyderne av attestasjonstjenester som er unntatt kravene til opplæring og eksamen, skaffer seg nødvendig kunnskap om bærekraftsrapportering og attestasjon av bærekraftsrapportering gjennom krav til etterutdanning. Se regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt punkt 4 tredje til femte ledd.

Dersom en medlemsstat benytter seg av muligheten til å la en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester avgi attestasjonsuttalelse om bærekraftsrapportering, skal den også tillate at en annen godkjent revisor enn den valgte revisoren kan gjøre dette, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt punkt 4 sjette ledd.

En medlemsstat (vertsstaten) som har benyttet opsjonen om å åpne for alternative tilbydere av attestasjonstjenester, skal innen 5. januar 2027 (fire år etter at CSRD trådte i kraft) også åpne for attestasjon av bærekraftsrapportering fra alternative tilbydere av attestasjonstjenester etablert i andre medlemsstater (hjemstaten), jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 5 første ledd. Hjemstaten er ansvarlig for tilsynet med alternative tilbydere av attestasjonstjenester, med mindre vertsstaten bestemmer seg for å føre tilsyn med oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering utført på vertsstatens territorium, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 5 annet ledd. I så fall skal vertsstaten ikke pålegge de utenlandske tilbyderne av attestasjonstjenester strengere krav eller ansvar enn det som kreves for alternative tilbydere av attestasjonstjenester eller revisorer etablert i vertsstaten. Vertsstaten skal informere andre medlemsstater om sin beslutning om å føre vertsstatstilsyn.

Medlemsstatene kunne etter tidligere artikkel 19a nr. 6 kreve at opplysningene i den ikke-finansielle erklæringen ble kontrollert av en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester, enten en godkjent revisor eller noen andre. Disse bestemmelsene definerte ikke en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester som et akkreditert samsvarsvurderingsorgan. Det samme var fastsatt i artikkel 29a nr. 5 og 6 for den konsoliderte ikke-finansielle erklæringen i konsern. Det var ikke gitt nærmere bestemmelser i direktivet om slike oppdrag.

6.2 Utvalgets forslag

6.2.1 Bør det åpnes for alternative tilbydere av attestasjonstjenester (IASP) – utgangspunkt og overordnede problemstillinger

Etter CSRD kan det enkelte land tillate at en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester avgir attestasjonsuttalelser om bærekraftsrapportering, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4. Utvalget har vurdert om vi bør benytte denne opsjonen i Norge.

Utvalget bemerker at en målsetting med CSRD er å legge til rette for å se foretakenes finansielle rapportering og bærekraftsrapporteringen i sammenheng. Samlet revisjon av den finansielle rapportering og bærekraftsrapporteringen vil bidra til å sikre sammenheng og konsistens mellom den finansielle informasjonen og informasjonen om bærekraftsforhold, hvilket også understrekes i fortalen avsnitt 61.

Hvis det åpnes for at alternative tilbydere av attestasjonstjenester kan attestere bærekraftsrapporteringen, må disse foretakene underlegges krav som er likeverdige med kravene som gjelder for revisorers attestasjon av bærekraftsrapportering etter revisjonsdirektivet, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 første ledd. Stater som åpner for andre tilbydere av attestasjonstjenester, må derfor fastsette krav på linje med bestemmelsene i revisjonsdirektivet om utdanning, praktisk opplæring, etterutdanning, systemer for kvalitetsstyring, yrkesetikk, objektivitet og uavhengighet, taushetsplikt, valg og oppsigelse av revisor, organisering av arbeidet, undersøkelser og sanksjoner, rapportering av uregelmessigheter, mv. Kravet om likeverdige regler skal i henhold til fortalen avsnitt 61 sikre kvaliteten på attestasjoner av bærekraftsinformasjon og like rammevilkår i markedet for slike tjenester. Utvalget bemerker imidlertid at direktivet på flere punkter gir lite veiledning om konkret innhold i kravene, for eksempel til utdanning og praktisk opplæring. Utvalget legger i sitt forslag vekt på at et grunnleggende vilkår for å slippe til andre tilbydere, må være at bærekraftsrapporteringen skal nyte samme grad av tillit uavhengig av hvem som har attestert rapporteringen. Kravene som må stilles til IASP-er er nærmere omtalt i kapittel 6.2.4 og 6.2.5

Som nevnt er konsentrasjonsrisikoen i revisjonsmarkedet et viktig hensyn for innføring av en adgang for medlemsstatene til å slippe til alternative tilbydere av attestasjonstjenester. Fortalen avsnitt 61 fremholder at konsentrasjonen i markedet kan utfordre uavhengigheten til revisorer og lede til økte honorarer for revisjon og attestasjon av bærekraftsrapportering. I tillegg er det ifølge fortalen ønskelig å gi foretak som skal utarbeide bærekraftsrapportering, et bredere tilbud av alternative tilbydere av attestasjonstjenester som kan bekrefte bærekraftsrapporteringen. Utvalget bemerker at konsentrasjonen i revisjonsmarkedet er noe lavere i det norske markedet enn i flere andre land i EØS-området. Det vises til at det er fem store,4 noen mellomstore og flere mindre revisjonsselskaper i Norge, mens markedet i flere andre EØS-stater i større grad domineres av revisjonsselskaper fra fire store revisjonsnettverk.5

Utvalget er kjent med at det finnes aktører i det norske markedet som har uttrykt ønske om å kunne yte tjenester som IASP. Det foreligger dermed et potensiale for å styrke konkurransen ytterligere. Et bredere tilbud av alternative tilbydere av attestasjonstjenester kan begrense mulige kapasitetsutfordringer i markedet for attestasjon av bærekraftsrapportering og tilføre ny kompetanse. Så lenge det innføres rammer som sikrer kvaliteten på tjenestene uavhengig av hvem som attesterer, mener utvalget at hensynet til konkurranse og til å øke tilfanget av kompetanse tilsier at det bør åpnes for alternative tilbydere.

Utvalget bemerker imidlertid at de aktuelle alternative kompetansemiljøene også vil kunne etablere og søke godkjenning for et revisjonsselskap, hvor aktørene kan tilby attestasjon av bærekraftsrapportering innenfor de etablerte rammene for attestasjonsvirksomhet i revisorloven. Det vises til at utvalget i kapittel 5.10.2 har foreslått at det åpnes opp for at et annet revisjonsforetak enn det revisjonsforetaket som reviderer årsregnskapet, kan attestere bærekraftsrapporteringen. Gitt at kravene til IASP-ene på sentrale områder uansett skal være likeverdige for revisorer og alternative tilbydere, kan terskelen for å etablere revisjonsselskap fremstå som lav. Et krav om godkjenning som revisjonsforetak, innebærer at alle tilbydere av attestasjonstjenester sluses inn i velprøvde regulatoriske og tilsynsmessige rammer som har vist seg egnet til å bidra til høy grad av tillit til den revisorbekreftede selskapsrapporteringen. Samtidig vil en unngå de samfunnsmessige kostnadene ved å måtte bygge opp et akkrediteringssystem for (antagelig noen få) tjenestetilbydere, i tillegg til Finanstilsynets konsesjons- og tilsynsregime for revisorene, se nærmere kapittel 6.2.2.

Revisorloven § 4-1 setter krav om at revisjonsselskaper skal ha et styre der flertallet av både medlemmene og varamedlemmene er godkjente revisorer. I tillegg skal mer enn halvparten av stemmene i selskapets øverste organ innehas av godkjente revisjonsselskaper eller revisorer. Stemmerettskravene innebærer at et eierselskap ikke vil kunne ha full styringsrett gjennom flertall i styret eller generalforsamlingen i et revisjonsselskap som inngår i en konsernstruktur. Det er imidlertid tillatt å plassere den økonomiske risikoen og avkastningsinteressen hos et selskap som ikke har godkjenning som revisjonsselskap, gjennom etablering av aksjeklasser mv, selv om godkjente revisorer eller revisjonsselskaper må kontrollere flertallet av stemmene i generalforsamlingen. Dette vil være mer krevende enn å opprette et datterselskap. Samtidig er eierskapskravene satt for å beskytte de interessene revisorrollen skal ivareta. At de som styrer virksomheten er profesjonsutøvere som risikerer godkjenningen sin hvis de driver uforsvarlig, er ansett å være en garanti for forsvarlig styring med vekt på overholdelse av regelverket og å innrette seg etter tilsynsmyndighetens pålegg og signaler. Ut fra erfaring, har det spesielt vært pekt på faren ved at de som står for rådgivningsdelen i virksomheten får for stor makt.

Selv om modellen med et assosiert selskap er utprøvd på tilgrensende områder (alle de store revisjonsselskapene har advokatfirmaer tilknyttet), kan det ikke utelukkes at reglene om eierskap kan gjøre etablering av revisjonsforetak lite attraktiv for alternative tilbydere av attestasjonstjenester. Et slikt krav kan dermed hindre at kvalifiserte tilbydere av attestasjonstjenester etablerer tjenesten.

Forutsatt at relevante regler i revisorloven gis tilsvarende anvendelse for IASP-er, herunder reglene om krav til yrkesetikk, objektivitet og uavhengighet, og at IASP-er underlegges tilsyn av Finanstilsynet, mener utvalget at eventuelle nye tilbydere av attestasjonstjenester bør kunne velge om de vil yte tjenesten som akkreditert IASP, eller etablere et revisjonsselskap etter ovennevnte regler.

Etter CSRD må en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester (IASP) være akkreditert i henhold til EUs akkrediteringsforordning for den spesifikke samsvarsvurderingsvirksomheten å avgi attestasjonsuttalelser om bærekraftsrapportering, jf. definisjonen av alternativ tilbyder av attestasjonstjenester i regnskapsdirektivet artikkel 2 nytt nr. 20 og i revisjonsdirektivet artikkel 2 nytt nr. 23. Utvalget bemerker at kravet om akkreditering til en viss grad utfordrer den norske tilsynsmodellen hvor Finanstilsynet fører et samlet tilsyn med alle foretak som har tillatelse til å yte tjenester i finansmarkedet, herunder revisorene. Dette har sammenheng med at rammeverket for akkreditering forutsetter at akkrediteringsmyndigheten fører tilsyn med akkrediterte foretak, se omtale i kapittel 6.2.2.

Et viktig premiss i utvalgets vurdering av om det bør åpnes for andre tilbydere av attestasjonstjenester enn revisorer, er at ordningen som i tilfelle etableres for godkjenning/akkreditering, tilsyn og sanksjoner er egnet til å sikre samme grad av tillit til attestasjonene som ordningen for godkjenning av og tilsyn med revisorer. Selv om CSRD fastsetter at akkreditering er en forutsetning for å yte tjenester som IASP, forutsetter direktivet også at tilsyns- og sanksjonsregimene for revisorer og IASP-er skal være likeverdige. Etter utvalgets syn er det sentralt at IASP-er underlegges tilsyn av Finanstilsynet, på samme måte som revisjonsforetak.

Kommisjonen har på forespørsel uttalt at direktivet åpner for ulike løsninger, og at det er opp til medlemsstatene om tilsynet med IASP-ene i hovedsak legges til revisortilsynsmyndigheten eller om tilsynet skal utføres av akkrediteringsmyndigheten alene. Uavhengig av organisering, har medlemsstatene ansvar for at det gjennomføres et tilsyn med IASP-er som er likeverdig med revisortilsynet. Utvalget er kjent med at det kan komme avklaringer om de EØS-rettslige rammene for tilsyn med IASP-er i forbindelse med gjennomføringsarbeidet i EU-kommisjonen. Slike avklaringer kan medføre behov for å gjøre fornyede vurderinger etter at utvalget har levert sitt arbeid.

Utvalget har i sitt forslag lagt til grunn at direktivet åpner for at Finanstilsynet kan være tilsyns- og sanksjonsmyndighet for IASP-er. Utvalget har i sine forslag lagt vekt på å fremme forslag som støtter opp om den norske tilsynsmodellen med et helhetlig tilsyn med aktørene som har konsesjon til å utføre oppgaver i finansmarkedet. Utvalget har også lagt vekt på å foreslå en tilsynsordning som er mest mulig kostnadseffektiv, gitt forutsetningen om at det i tillegg må innføres en akkrediteringsløsning. Det vises til omtalen av akkreditering og tilsyn i kapittel 6.2.2 og 6.2.3, og vurderingen av mulige alternativer for organisering av tilsynsordningen i kapittel 6.2.4.

Utvalget har undersøkt om andre land vil benytte adgangen til å åpne for alternative tilbydere av attestasjonstjenester. Gjennomføringen av CSRD er på utredningsstadiet i hele EØS-området, og de fleste har kommet så kort at det ikke er mulig å fremskaffe sikker informasjon. Utvalget er imidlertid kjent med at næringsdepartementet i Finland i mars 2023 sendte på høring et utkast til en lovproposisjon om gjennomføring av CSRD. Etter forslaget vil det ikke åpnes for akkreditering av alternative tilbydere av attestasjonstjenester i Finland, men tilbydere som er akkreditert i, og underlagt tilsyn i, en annen EØS-stat vil kunne attestere bærekraftsrapporteringen til finske foretak. Hjemlandstilsynet må omfatte attestasjon av bærekraftsrapporteringen til finske foretak. Utvalget har forhørt seg med svenske, danske og nederlandske kollegaer og revisorforeninger. Så langt er det svært usikkert om disse landene vil åpne for alternative tilbydere av attestasjonstjenester.

Etter en samlet vurdering, mener utvalget at det bør åpnes for andre tilbydere av attestasjonstjenester enn revisorer under de forutsetningene som er skissert ovenfor. I det følgende redegjør utvalget nærmere for kravene som bør stilles for å slippe til alternative tilbydere av attestasjonstjenester (IASP).

6.2.2 Akkreditering av IASP-er

Etter CSRD må alternative tilbydere av attestasjonstjenester være akkreditert i henhold til EUs akkrediteringsforordning.6 Akkreditering gis av et nasjonalt akkrediteringsorgan. Norsk akkreditering er utpekt som nasjonalt akkrediteringsorgan i Norge.7 I dette kapittelet gis det en oversikt over hva akkreditering av alternative tilbydere av attestasjonstjenester vil innebære.

Begrepene «akkreditering», «samsvarsvurdering» og «samsvarsvurderingsorgan» er definert i akkrediteringsforordningen artikkel 2:

• «Akkreditering» er en attestasjon fra et nasjonalt akkrediteringsorgan om at et samsvarsvurderingsorgan oppfyller kravene fastsatt i harmoniserte standarder og eventuelle tilleggskrav, herunder dem som er fastsatt i relevante sektorordninger, til å utøve en bestemt samsvarsvurderingsvirksomhet (artikkel 2 nr. 10)

• «Samsvarsvurdering» er en prosess for å fastslå om nærmere angitte krav til et produkt, en prosess, en tjeneste, et system, en person eller et organ er oppfylt (artikkel 2 nr. 12)

• «Samsvarsvurderingsorgan» er et organ som utøver samsvarsvurderingsvirksomhet, herunder kalibrering, prøving, sertifisering og inspeksjon.

Overordnede bestemmelser om akkreditering er gitt i akkrediteringsforordningen artikkel 5. Et nasjonalt akkrediteringsorgan skal på anmodning fra et samsvarsvurderingsorgan vurdere om dette samsvarsvurderingsorganet er kompetent til å utøve en bestemt samsvarsvurderingsvirksomhet. Dersom det er tilfellet, skal det nasjonale akkrediteringsorganet fatte vedtak om innvilgelse av akkrediteringen, og utstede akkrediteringsdokumenter som bekrefter hva samsvarsvurderingsorganet er akkreditert for. Nasjonale akkrediteringsorganer skal føre tilsyn med (‘shall monitor’) de samsvarsvurderingsorganene som de har utstedt akkrediteringsbevis til. Dette innebærer at det nasjonale akkrediteringsorganet regelmessig følger opp akkrediterte samsvarsvurderingsorganer ved hjelp av ulike bedømmingsteknikker, se nedenfor. Dersom et nasjonalt akkrediteringsorgan fastslår at et akkreditert samsvarsvurderingsorgan ikke lenger er kompetent til å utøve en bestemt samsvarsvurderingsvirksomhet eller på en alvorlig måte har unnlatt å oppfylle sine forpliktelser, skal akkrediteringsorganet innen rimelig tid suspendere eller terminere hele eller deler av akkrediteringsomfanget. En klage på vedtak om akkreditering sluttbehandles av Norsk akkreditering, jf. EØS-vareloven § 3.

På nettsiden til Norsk akkreditering er akkreditering beskrevet slik:

«Akkreditering er en uavhengig vurdering av en bedrifts kompetanse, integritet og uavhengighet. […] Vurderingen innbefatter organisasjonenes evne og vilje til å utføre angitte oppgaver i samsvar med gitte krav. […] Hva den enkelte organisasjon er akkreditert for er beskrevet i akkrediteringsomfanget. Akkrediteringsomfanget er ofte gitt med utgangspunkt i standardmetoder, lover, forskrifter, forordninger eller direktiv. For at en virksomhet skal kunne akkrediteres, må aktiviteten kunne plasseres innenfor en av de nevnte akkrediteringsstandardene. Innenfor hver av akkrediteringsstandardene kan i prinsippet akkreditering innvilges for alle aktiviteter hvor det er mulig å vurdere organisasjonens samsvar med beskrevne krav.»8

Akkrediteringsomfanget inneholder en referanse til internasjonale eller nasjonale standarder, eventuelt til andre normative dokumenter, og skal definere presist hva et foretak er akkreditert for å utføre. Det er per i dag ingen akkrediterte innen attestasjon av bærekraftsrapportering.9

Den som får en akkreditering benevnes «samsvarsvurderingsorgan» i akkrediteringsforordningen. Etter CSRD er en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester definert som et samsvarsvurderingsorgan som er særskilt akkreditert for samsvarsvurderingsaktiviteten å avgi attestasjonsuttalelser om bærekraftsrapportering. Grunnlaget for akkrediteringen vil være krav som medlemsstatene må stille til virksomheten.

En akkreditering må dessuten baseres på en akkrediteringsstandard. Akkrediteringsstandarden ISO/IEC 17029 «Samsvarsvurdering – Generelle prinsipper og krav for validerings- og verifikasjonsorganer» vil være aktuell for akkreditering av alternative tilbydere av attestasjonstjenester. Akkrediteringsstandarden setter krav til verifikasjonsprosessen, verifikasjonsuttalelsen, upartiskhet/uavhengighet, ledelsessystemer/ kvalitetsstyring, dokumentasjon, kvalifikasjoner, konfidensialitet, klagehåndtering, mv. Bestemmelsene i ISO/IEC 17029 vil utfylles av de lovkrav og profesjonsstandarder for kvalitetsstyring og attestasjon som skal gjelde for alternative tilbydere av attestasjonstjenester. Kravene i lov og profesjonsstandarder vil i flere henseender innebære mer omfattende plikter enn akkrediteringsstandarden. Også lovkrav og profesjonsstandarder vil måtte dekkes av akkrediteringen.

Akkreditering gis således etter en bedømming av om foretakets aktivitet er i samsvar med akkrediteringsstandarden og eventuelle andre normative dokumenter, som i denne sammenheng særlig vil bestå av de lover, forskrifter og standarder som vil gjelde for attestasjon av bærekraftsrapportering. Det skal også bedømmes om etablerte prosedyrer og rutiner følges av de ansatte i virksomheten. Når en akkreditering er innvilget får søker oversendt vedtak, akkrediteringsbevis og akkrediteringsdokument som beskriver hva organisasjonen er akkreditert for. Akkrediteringsomfanget publiseres på Norsk akkreditering sin nettside.10

Etter at foretaket er akkreditert, gjennomføres det en årlig bedømming for å vurdere om forutsetningene for akkrediteringen fortsatt er til stede. Akkreditering blir gitt for en femårsperiode. Ved førstegangsbedømming før akkreditering blir gitt og ved fornyelse av akkrediteringen, gjennomføres det en mer omfattende bedømming.

Bedømming gjennomføres ved at et bedømmerlag oppnevnt av Norsk akkreditering vurderer om et foretak opererer i samsvar med gitte krav. Bedømmerlaget består av en ledende bedømmer, som oftest er ansatt i Norsk akkreditering, og en eller flere innleide bedømmere/eksperter. Ledende bedømmer er ekspert på styringssystemer og kravene i akkrediteringsstandarden. Ledende bedømmer styrer prosessene i bedømmerlaget. Bedømmingene gjøres stort sett lokalt hos det foretaket som skal bedømmes. Norsk akkreditering utarbeider en rapport som bekrefter eller avkrefter samsvar med gjeldende krav. Oppsummerings- og avviksrapporten leveres til foretaket etter bedømmingen. På de områdene hvor det avdekkes manglende samsvar mellom den akkreditertes styringssystem eller praksis og kravene i akkrediteringsstandarden, skrives det avvik som krever korrigerende tiltak. For at avviket kan lukkes, må den akkrediterte sende inn tilfredsstillende korrigerende tiltak til Norsk akkreditering. Ledende bedømmer skal involveres i all kommunikasjon mellom teknisk(e) bedømmer(e) og den som søker akkreditering eller gjennomgår etterfølgende bedømming.

Som nevnt skal Norsk akkreditering trekke tilbake eller midlertidig begrense akkrediteringen, dersom den akkrediterte ikke lenger er kompetent til å utøve virksomheten, eller på en alvorlig måte har unnlatt å oppfylle sine forpliktelser. Norsk akkreditering har imidlertid ikke hjemmel til å treffe andre tiltak, eller å ilegge administrative sanksjoner, for eksempel overtredelsesgebyr. Norsk akkreditering godkjenner, i motsetning til Finanstilsynet, kun foretak. De godkjenner ikke enkeltpersoner, for eksempel personer som skal kunne være ansvarlige for et oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapporteringen.

Forskrift 19. juli 2021 nr. 2432 om gebyrer for Norsk akkrediterings tjenester fastsetter regler om betaling for akkrediteringstjenester som utføres av Norsk akkreditering. Forskriften fastsetter søknadsgebyr, saksbehandlingsgebyr, årsgebyr og administrasjons- og harmoniseringsgebyr til Norsk akkreditering. Årlig kostnad og totalkostnad for en periode, avhenger av akkrediteringsomfanget og den akkrediterte aktiviteten. Kostnadene omfatter i hovedsak tidsbruk for Norsk akkrediterings bedømmerlag før, under og etter bedømming.11

For å oppfylle kravene i CSRD, foreslår utvalget i revisorloven ny § 9a-1 første ledd at alternative tilbydere av attestasjonstjenester skal være akkreditert for den spesifikke samsvarsvurderingsvirksomheten å avgi attestasjonsuttalelse om bærekraftsrapportering etter forslaget til revisorloven § 9-7 a.

Utvalget har vurdert om det ved siden av kravet om akkreditering, kan stilles et tilleggsvilkår om registrering hos Finanstilsynet. Et slikt tilleggsvilkår kan bidra til å legge til rette for en hensiktsmessig tilsynsmodell, se nærmere kapittel 6.2.3 og 6.2.4. Etter ordlyden i regnskapsdirektivet ny artikkel 2 (20), er en IASP en innretning som er «accredited in accordance with» akkrediteringsforordningen. Det er naturlig å forstå dette som at akkrediteringen er en nødvendig og tilstrekkelig betingelse for å starte virksomheten. Forutsatt at Finanstilsynet ikke skal foreta noen selvstendig vurdering av om vilkårene for yte tjenesten er til stede, er imidlertid et tilleggsvilkår om registering hos Finanstilsynet lite tyngende. Sett hen til at direktivet fastsetter at det skal utarbeides likeverdige regler om tilsyn og sanksjoner, uten å legge eksplisitte føringer for hvordan tilsynet skal organiseres, legger utvalget til grunn at den enkelte stat har frihet til å tilpasse reglene til egen tilsynstradisjon. Utvalget legger til grunn at en løsning med pliktig registrering hos Finanstilsynet, hvor hensikten er å ha et egnet middel til å ivareta tilsynsfunksjonen og ikke å prøve vilkår for adgang til å drive virksomheten, vil være i samsvar med CSRD. Utvalget foreslår en regel i revisorloven ny § 9a-1 annet ledd om at en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester som har fått akkreditering, skal registreres hos Finanstilsynet før virksomheten starter.

6.2.3 Kort om Finanstilsynets tilsyn

Tilsyn med revisjonsforetak og statsautoriserte revisorer føres av Finanstilsynet, jf. finanstilsynsloven § 1 nr. 17 og revisorloven § 13-1 om periodisk kvalitetskontroll. Finanstilsynet fører tilsyn med at revisjonsforetak og statsautoriserte revisorer etterlever sine plikter etter revisorloven. Tilsynet omfatter både lovfestet revisjon og revisorbekreftelser, jf. revisorloven § 1-1 og § 1-2 tredje og fjerde ledd. Tilsynsvirksomheten omfatter blant annet kontroll med at revisjonsselskapene virker på en hensiktsmessig og betryggende måte i samsvar med lovgivningen. Finanstilsynet kan gjøre de undersøkelsene som Finanstilsynet finner nødvendig. Både revisjonsselskaper og revisorer plikter på ethvert tidspunkt å gi alle opplysninger som Finanstilsynet måtte kreve, og å la Finanstilsynet få innsyn i alle deler av virksomheten, herunder dokumenter og teknisk hjelpemidler. Finanstilsynet kan utføre tilsynsarbeidet på ulike måter, blant annet som stedlig tilsyn, dokumentbasert tilsyn og som tematilsyn. Finanstilsynet gjennomfører tilsyn på bakgrunn av egne risikovurderinger, innrapporteringer og andre signaler som for eksempel medieoppslag.

Revisorer som reviderer foretak av allmenn interesse, skal være gjenstand for periodisk kvalitetskontroll av Finanstilsynet minst hvert tredje år. Øvrige revisorer skal kontrolleres minst hvert sjette år.

Finanstilsynet har en rekke virkemidler til rådighet, herunder rett til å kreve opplysninger og dokumentasjon utlevert. Finanstilsynet kan kalle tilbake eller suspendere godkjenningen til en statsautorisert revisor eller et revisjonsselskap hvis revisoren eller revisjonsselskapet må anses uskikket på grunn av grov overtredelse av pliktene etter gjeldende lovkrav, jf. revisorloven §§ 14-1 og 14-2. Dersom en statsautorisert revisor har overtrådt bestemmelser gitt i eller i medhold av revisorloven, og overtredelsen medfører at vedkommende må anses uskikket til å ha ledelsesfunksjon i et revisjonsselskap eller et foretak av allmenn interesse, kan Finanstilsynet fatte vedtak om at vedkommende ikke kan ha slik ledelsesfunksjon. Vedtaket kan gis for et tidsrom på inntil tre år, se revisorloven § 14-3. På samme vilkår kan Finanstilsynet nedlegge forbud mot at en statsautorisert revisor undertegner revisjonsberetninger for en periode på inntil tre år, se § 14-4.

Etter revisorloven § 14-5 kan Finanstilsynet ilegge overtredelsesgebyr ved overtredelse av nærmere angitte bestemmelser i loven. For juridiske personer kan det fastsettes overtredelsesgebyr på inntil 10 millioner kroner, eller opptil 2 prosent av årsomsetningen. For fysiske personer kan det fastsettes et overtredelsesgebyr på inntil 5 millioner kroner. Finanstilsynets virkemidler og sanksjonshjemler er utførlig omtalt i Prop. 37 LS (2019–2020) kapittel 20 flg.

Utgiftene ved tilsynets virksomhet skal utliknes på de foretak som er under tilsyn med hjemmel i Finanstilsynsloven eller annen særskilt lovhjemmel. Utgiftene fordeles på de ulike grupper av institusjoner etter omfanget av tilsynsarbeidet.

6.2.4 Forslag til regler om tilsyn med alternative tilbydere av attestasjonstjenester (IASP)

6.2.4.1 Innledning

Som nevnt i kapittel 6.2.1 stiller CSRD krav om at IASP-er må akkrediteres. Samtidig skal medlemsstatene sørge for at det fastsettes likeverdige krav om tilsyn og sanksjoner for slike tilbydere som for revisorer. Begge krav må følgelig oppfylles. På bakgrunn av uformelle avklaringer fra EU-kommisjonen legger utvalget som nevnt i kapittel 6.2.1, til grunn at direktivet åpner for ulike måter å organisere tilsynet på. Utvalget forstår det slik at det er opp til den enkelte medlemsstat å avgjøre om tilsynsansvaret legges til det nasjonale akkrediteringsorganet alene, eller også hos det nasjonale myndighetsorganet som har ansvar for revisortilsynet.

Utvalget bemerker at bestemmelsene i revisjonsdirektivet om ekstern kvalitetskontroll og tilsyn med revisorer og revisjonsselskaper etter innføring av CSRD vil dekke både lovbestemt revisjon og attestasjon av bærekraftsrapportering. Dette fremgår av utvidelsen av direktivets virkeområde i artikkel 1 og gjennom enkelte endringer i artikkel 29 om ekstern kvalitetskontroll, artikkel 30 om system for tilsyn og sanksjoner, artikkel 30a om sanksjonsmidler og artikkel 32 om tilsynsprinsipper. Det er også innført en ny artikkel 36a om samarbeid mellom medlemsstatenes reguleringsmyndigheter på området for attestasjon av bærekraftsrapportering, samt endringer i artikkel 45 om registrering og tilsyn med revisorer fra tredjeland.

Etter regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 første ledd bokstav (f), skal en medlemsstat som benytter opsjonen til å åpne for at alternative tilbydere av attestasjonstjenester kan attestere bærekraftsrapportering, fastsette likeverdige krav om tilsyn og sanksjoner for slike tilbydere som for revisorer.

Utvalget bemerker at CSRD er en del av EUs handlingsplan for bærekraftig finans. Relevant og pålitelig bærekraftsrapportering er en forutsetning for at kapitalmarkedene skal kunne bidra til å dreie flyten av kapital i mer bærekraftig retning. Attestasjon skal i henhold til fortalen avsnitt 13 bidra til pålitelige opplysninger og til å hindre grønnvasking og dobbelttelling i bærekraftsrapporteringen. Etter utvalgets vurdering er forsvarlig tilsyn med de som skal attestere bærekraftsinformasjonen en forutsetning for å sikre denne tilliten, og et viktig element for å sikre velfungerende kapitalmarkeder. Viktigheten av bærekraftsforhold for finansiell stabilitet er også understreket i fortalen til CSRD avsnitt 14:

«The aggregation of multiple investment decisions that do not take adequate account of sustainability-related risks has the potential to create systemic risks that threaten financial stability. The European Central Bank (ECB) and international organisations, such as the Financial Stability Board, have drawn attention to those systemic risks, in particular as regards climate. Investors are also less able to channel financial resources to undertakings and economic activities that address and do not exacerbate social and environmental problems, which undermines the objectives of the Green Deal, the Action Plan on Financing Sustainable Growth and the Paris Agreement.»

Utvalget bemerker at Finanstilsynet i Norge er tillagt et samlet ansvar for å bidra til finansiell stabilitet og velfungerende kapitalmarkeder. Virkemidlene er tilsyn, overvåking og kontroll, forvaltning, regelverksutvikling samt informasjon og kommunikasjon.12 Etter utvalgets syn vil det være uheldig å fravike modellen med et samlet tilsyn med aktørene som har oppgaver i finansmarkedene. Dette tilsier at Finanstilsynet både får ansvaret for tilsynet med markedsaktørenes bærekraftsrapportering og de som skal attestere bærekraftsrapporteringen, slik Finanstilsynet i dag har ansvaret for tilsyn med markedsaktørenes finansielle rapportering og revisorene som reviderer årsregnskapet. Etter utvalgets syn vil et samlet tilsyn fra Finanstilsynet vil være den løsningen som best ivaretar tilliten til attestert bærekraftsrapportering. Utvalget mener derfor at alternative tilbydere av attestasjonstjenester skal underlegges Finanstilsynets tilsyn.

6.2.4.2 Forslag til nærmere regler om organisering av tilsynet

Utvalget bemerker at tilsynet som føres av Finanstilsynet og Norsk akkreditering er basert på ulike rettsgrunnlag og med ulike virkemidler for å følge opp svakheter som avdekkes. Finanstilsynet fører tilsyn på grunnlag av finanstilsynsloven og styringssignaler i tildelingsbrev mv. fra Finansdepartementet. Norsk akkreditering gir akkreditering og utfører bedømminger på grunnlag av EØS-vareloven og akkrediteringsforordningen, og styringssignaler i tildelingsbrev mv. fra Nærings- og fiskeridepartementet. Begge tilsynene skal sikre at foretakene overholder de lover og standarder som gjelder for virksomhetene. En grunnleggende forskjell er imidlertid at en akkreditering tar utgangspunkt i samsvar med en akkrediteringsstandard, mens Finanstilsynets tilsyn baseres direkte på de lover og regler som gjelder for virksomheten. Virkemiddelapparatet har noen likhetstrekk, men også klare forskjeller. Suspensjon eller tilbakekall av godkjenning eller akkreditering er virkemidler som både Finanstilsynet og Norsk akkreditering har til rådighet, men praktiseringen av reglene er ikke sammenfallende. Norsk akkreditering praktiserer hovedsakelig hel eller delvis suspensjon av akkrediteringen inntil påpekte forhold er rettet. Finanstilsynet benytter sjelden suspensjon, men trekker tilbake godkjenningen dersom det foreligger nærmere angitte omstendigheter som innebærer at revisor eller revisjonsselskapet må anses uskikket til å utføre sine oppgaver. Finanstilsynet har mulighet til å ilegge et bredt spekter av administrative tiltak og sanksjoner som Norsk akkreditering ikke har. Klageordningene er ulike. Klager på Finanstilsynets vedtak etter revisorloven avgjøres av en klagenemnd.13 Klager på Norsk akkrediterings vedtak avgjøres av Norsk akkreditering etter vurdering i en egen klagenemnd.

En løsning der Finanstilsynet fører tilsyn med hjemmel i Finanstilsynsloven og revisorloven, mens Norsk akkreditering fører tilsyn etter akkrediteringsforordningen artikkel 5, krever tilpasninger som ikke er nødvendig for andre foretak under Finanstilsynets tilsyn. Utvalget har lagt vekt på å foreslå løsninger som bidrar til klare ansvarsforhold, legger til rette for å unngå dobbeltarbeid, så langt som mulig unngår dobbel oppbygning av kompetanse med tilhørende kostnader. Når det gjelder det siste, bemerker utvalget at direktivets krav om akkreditering uansett hva slags organisering som velges, medfører at det vil påløpe noen ekstra kostnader, fordi kompetanse må finnes både i Finanstilsynet og hos Norsk akkreditering. Utvalget viser til at tillatelse og tilsynet med revisorenes virksomhet, herunder attestasjon av bærekraftsrapporteringen, uansett skal utføres av Finanstilsynet, mens akkreditering og tilsyn rettet inn mot oppfølging av akkrediteringen må utføres av Norsk akkreditering.

Utvalget bemerker at en løsning der Finanstilsynet automatisk registrerer en IASP på grunnlag av utført akkreditering neppe innebærer nevneverdige ekstrakostnader knyttet til selve registeringen. Et løpende tilsyn med IASP-er hos Finanstilsynet, på samme måte som for revisorene, legger til rette for en enhetlig praktisering av regelverket som vil gjelde for alle aktører som attesterer bærekraftsrapportering. Samtidig kan kompetanse som dels allerede finnes og dels uansett må bygges opp i Finanstilsynet, benyttes. Behovet for dobbel kompetanseoppbygning til tilsynsoppgaven, vil dermed kunne reduseres og den samlede ressursbruken vil kunne begrenses. Utvalget bemerker videre at Finanstilsynet og Norsk akkreditering vil kunne inngå tilsynssamarbeid for å begrense egen ressursbruk og ressursbruken i de foretakene som er omfattet av tilsynet. Utgangspunktet bør være at det samlede kontrollnivået blir om lag det samme for en IASP og et revisjonsforetak. Det vil være et ansvar for Finanstilsynet og Norsk akkreditering å se til at de samfunnsøkonomiske kostnadene og kostnadene for de alternative tilbyderne av attestasjonstjenester, ikke blir unødvendig mye høyere enn for tilsynet med revisjonsforetakene. Finanstilsynet driver et risikobasert tilsyn, mens Norsk akkrediterings oppfølging av sine akkrediterte virksomheter må følge kravene i ISO/IEC 17011:2017. Utvalget legger til grunn at Finanstilsynet og Norsk akkreditering vil kunne benytte informasjon fra den andres aktiviteter i sitt arbeid, der dette er hensiktsmessig. Utvalget foreslår samtidig en bestemmelse om at Finanstilsynet og Norsk akkreditering uten hinder av taushetsplikt kan utveksle opplysninger som er relevante for akkreditering og tilsyn med alternative tilbydere av attestasjonstjenester, samt for tilsyn med statsautoriserte revisorer og autoriserte bærekraftsattestanter, se forslag til ny revisorloven § 9a-16.

Løsningen innebærer at Finanstilsynet vil kunne treffe vedtak om administrative tiltak og sanksjoner for både revisorer som attesterer bærekraftsrapportering og IASP-er, herunder nedlegge forbud mot å ha ledelsesfunksjon, nedlegge forbud mot at en person undertegner attestasjonen av bærekraftsrapportering, samt ilegge overtredelsesgebyr ved overtredelse av nærmere angitte bestemmelser i loven, se omtale i kapittel 6.1 og forslag til regler i kapittel 5.11 hvor utvalget fremmer forslag til nødvendige endringer i tilsyns- og sanksjonsbestemmelsene i revisorloven for både revisorer og IASP-er. Dette er kompetanse som tilsynsmyndigheten etter CSRD skal ha, jf. kravet om likeverdige tilsynsvirkemidler og sanksjoner. Norsk akkreditering har i dag ikke slike virkemidler til rådighet. Dersom hele tilsynsoppgaven med IASP-er legges til Norsk akkreditering, må Norsk akkreditering få egne, tilsvarende sanksjonshjemler. Sanksjonering er en krevende oppgave som stiller særlige krav til tilsynsmyndighetens kompetanse. Å bygge opp slik kompetanse for samme formål i to tilsynsorganer synes lite hensiktsmessig. I tillegg kommer at det vil by på utfordringer knyttet til lik praktisering av reglene. En løsning der det løpende tilsynet med både revisjonsforetak og IASP-er føres av Finanstilsynet, legger til rette for enhetlig praktisering av reglene både på dette området og på tvers av konsesjonsområdene i finansmarkedet, samtidig som Norsk akkreditering ikke har behov for å opparbeide sanksjonskompetanse, med tilhørende ekstra ressursbruk.

En grunnleggende forutsetning for at Finanstilsynet skal kunne føre et effektivt tilsyn med aktørene som har tillatelse til å yte tjenester i finansmarkedet, er at Finanstilsynet har hjemmel til å stoppe aktører som utviser atferd som skader markedet. Finanstilsynet bør derfor kunne avregistrere en IASP som grovt overtrer sine plikter, og på den måten effektivt hindre foretaket fra å drive videre. En IASP som blir avregistrert av Finanstilsynet, vil ikke lenger ha lovlig adgang til å utføre oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering. Utvalget foreslår en regel om at Norsk akkreditering automatisk må å trekke akkrediteringen til en IASP som avregistreres. Avregistrering hos Finanstilsynet vil dermed være en omstendighet som innebærer at IASP-en ikke lenger er kompetent til å attestere bærekraftsrapportering, jf. akkrediteringsforordningen artikkel 5 nr. 4. En IASP som mister sin akkreditering, må også automatisk avregistreres hos Finanstilsynet. Denne løsningen legger også til rette for et ryddig klagesystem, hvor klager med grunnlag i vedtak om avregistrering hos Finanstilsynet vil behandles i klageorganet for Finanstilsynets vedtak, mens klager på vedtak om å trekke tilbake akkreditering behandles av Norsk akkreditering.

Finanstilsynets tilsyn og periodiske kvalitetskontroll med statsautoriserte revisorer og revisjonsselskaper er hjemlet i finanstilsynsloven § 1 første ledd nr. 17 og revisorloven § 13-1. Utvalget foreslår tilsvarende hjemler for autoriserte bærekraftsattestanter og alternative tilbydere av attestasjonstjenester (IASP-er) i finanstilsynsloven § 1 første ledd nytt nr. 19 og revisorloven ny § 9a-14. Utvalget viser videre til forslaget til revisorloven ny § 9a-1 hvor første ledd gir regler om akkreditering av IASP hos Norsk akkreditering og annet ledd gir regler om registrering av IASP hos Finanstilsynet, samt ny § 6-6 som gir regler om opplysninger Finanstilsynet skal registrere. Hvis en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester blir avregistrert eller suspendert i medhold av § 14-2a, skal akkrediteringen etter forslaget til § 9a-1 trekkes tilbake eller suspenderes på samme måte.

Utvalget foreslår en ny bestemmelse i § 14-2a som fastsetter at Finanstilsynet kan avregistrere en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester hvis foretaket mister sin akkreditering eller må anses uskikket, fordi foretaket har overtrådt sine plikter etter gjeldende lovkrav og overtredelsen er grov eller flere overtredelser til sammen er grove. Etter bestemmelsen vil Finanstilsynet også kunne suspendere registreringen hvis en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester er siktet for et forhold som kan medføre avregistrering, inntil straffesaken er avsluttet. Bestemmelsen svarer til revisorloven § 14-2 som gjelder tilbakekall av tillatelsen til et revisjonsforetak.

Tilsyn med IASP-er som er etablert i en annen EØS-stat og som ønsker å utføre attestasjon av bærekraftsrapportering her i landet, er omtalt i kapittel 6.2.6 om adgang for IASP-er etablert i andre EØS-stater til å drive virksomhet i Norge.

6.2.5 Forslag til regler for alternative tilbydere av attestasjonstjenester

6.2.5.1 Hva innebærer kravet om likeverdig regulering for revisjonsforetak og alternative tilbydere av attestasjonstjenester

Som nevnt i kapittel 6.2.1 stiller CSRD krav om at reguleringen av revisjonsforetak og alternative tilbydere av attestasjonstjenester skal være likeverdig. Kravet om likeverdig regulering innebærer etter utvalgets forståelse at reguleringen av alternativ tilbyder av attestasjonstjenester skal være mest mulig lik den som gjelder revisorer, men at det kan gjøres nødvendige tilpasninger som er egnet til å oppnå samme forsvarlige nivå. Kravene som stilles skal være avgrenset til det som er nødvendig for attestasjon av bærekraftsrapportering. Krav til revisorer som kun er relevante for finansiell revisjon, omfattes ikke.

For å ivareta direktivkravene og hensynet til at bærekraftsrapporteringen skal nyte samme grad av tillit uavhengig av hvem som attesterer bærekraftsrapporteringen, foreslår utvalget som utgangspunkt at kravene som er foreslått for attestasjon av bærekraftsrapportering i revisorloven kapittel 7 om organisasjon og kvalitetsstyring, kapittel 8 om uavhengighet, kapittel 9 om revisors plikter ved attestasjon av bærekraftsrapportering, kapittel 10 om taushetsplikt og opplysningsplikt, kapittel 11 om erstatningsansvar, kapittel 13 om kvalitetskontroll og kapittel 14 om administrative tiltak, overtredelsesgebyr og straff, også skal gjelde for alternative tilbydere av attestasjonstjenester. Utvalget foreslår videre likeverdige krav til utdanning, praktisk opplæring og skikkethet for godkjenning av andre personer enn statsautoriserte revisorer som skal kunne utpekes som ansvarlige for oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering hos alternative tilbydere av attestasjonstjenester (autorisert bærekraftsattestant). Nedenfor behandles de enkelte elementene i forslaget nærmere. For så vidt gjelder reglene om tilsyn og sanksjoner viser utvalget til kapittel 5.11 om administrative tiltak, overtredelsesgebyr og straff, og kapittel 6.2.4 om tilsyn med alternative tilbydere av attestasjonstjenester.

6.2.5.2 Utdanning, praktisk opplæring og skikkethet for IASP-er

Etter CSRD skal det stilles likeverdige krav til utdanning, praktisk opplæring og etterutdanning for IASP-er som for revisjonsforetak så langt det er relevant for attestasjon av bærekraftsrapportering, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 første ledd bokstav a. Den som skal utpekes som ansvarlig for oppdrag om bærekraftsrapportering i et revisjonsforetak, må være godkjent revisor med tilleggsgodkjenning som bærekraftsrevisor, jf. revisjonsdirektivet artikkel 24b nr. 1 nytt annet ledd, artikkel 2 nytt nr. 16a, de endrede kravene til godkjenning, utdanning, praktisk opplæring og eksamen i artikkel 6 til 12, samt kravene til etterutdanning i artikkel 13. Disse kravene må, så langt de er relevante for attestasjon av bærekraftsrapportering, dekkes på en likeverdig måte for dem som skal ha ansvar for oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering i en IASP.

Det vil etter utvalgets vurdering kunne stilles krav om at en IASP, på samme måte som et revisjonsselskap, må utpeke en godkjent bærekraftsrevisor som oppdragsansvarlig. Et krav om at også en IASP må utpeke en godkjent bærekraftsrevisor, vil sikre at kvalifikasjonskravene til den oppdragsansvarlige i IASP-er, er de samme som i revisjonsforetak. Etter utvalgets vurdering vil det være fullt mulig for en IASP å rekruttere bærekraftsrevisorer for å fylle denne rollen.

Som nevnt over åpner imidlertid CSRD for at kvalifikasjonskravene til en oppdragsansvarlig i en IASP kan avgrenses til det som er nødvendig for å attestere bærekraftsrapportering. Det kan dermed legges til rette for at det innføres en ordning for godkjenning av andre kvalifiserte personer som skal kunne utpekes som oppdragsansvarlig i en IASP. Utvalget legger opp til å benytte denne muligheten, og foreslår at det innføres en egen ordning for godkjenning av personer som skal kunne være oppdragsansvarlige i en IASP, jf. utvalgets forslag til revisorloven ny § 9a-2 om autoriserte bærekraftsattestanter. Utvalget bemerker at noe av formålet med å åpne opp for IASP-er er å legge til rette for å bringe inn alternative kompetansemiljøer. Samtidig er det viktig at det stilles krav om tilstrekkelig revisjonskompetanse til å kunne utføre attestasjonsoppdraget på en faglig forsvarlig måte i samsvar med lovkravene. Godkjenning må, på samme måte som for revisorene, gis på grunnlag av krav til utdanning, praktisk opplæring og skikkethet. Kravene som stilles må være likeverdige med kravene som gjelder for bærekraftsrevisorer, så langt det er relevant for attestasjon av bærekraftsrapportering.

Utvalget legger til grunn at kravet om likeverdig kompetanse innebærer at det må kreves utdanning på mastergradsnivå for bærekraftsattestantene. Et alternativ til å kreve en mastergrad, er å stille krav som angir nødvendig grunnutdanning og nærmere beskriver fagområder som må dekkes med et visst antall studiepoeng på mastergradsnivå. Ulemper med dette alternativet er imidlertid at løsningen innebærer kompliserte regler, at det kan bli vanskelig for en søker å vite på forhånd om utdanningen vil bli godkjent og at det vil være ressurskrevende for forvaltningen å prøve utdanningskravene, se også drøftelsen i kapittel 5.6.3.2. Utvalget går ikke inn for en slik løsning.

Utvalget bemerker at det vil være stor grad av overlapp mellom kravene som bør stilles til en attestasjonsutdanning for bærekraftsrapportering og for en revisorutdanning. Det bemerkes at også bærekraftsattestanter vil ha behov for revisjonsfaglig kompetanse og regnskapsforståelse. Utvalget viser til omtalen av kravene som bør stilles til en bærekraftsrevisor i kapittel 5.6.3.1, som også vil gjøre seg gjeldende for bærekraftsattestantene.

Mastergraden i regnskap og revisjon, som er omtalt i kapittel 5.6.3.2, er pr. i dag den eneste samlede mastergraden i Norge som dekker det teoretiske kunnskapsbehovet som kreves for å ha ansvar for oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering. Etter utvalgets forslag skal denne mastergraden kunne gi grunnlag for godkjenning også som autorisert bærekraftsattestant. For å legge til rette for godkjenning av eventuelle nye tilbud om utdanning som sikrer kravene til nødvendig kunnskap for autoriserte bærekraftsattestanter, foreslår utvalget at det gis en forskriftshjemmel til departementet. Det vises til utvalgets forslag til revisorloven ny § 9a-3 første ledd bokstav b. Et alternativ er at det etableres en egen mastergrad som i større grad enn mastergraden i regnskap og revisjon er innrettet mot emner som er relevante for attestasjon av bærekraftsrapportering.

Vilkårene for opptak på studiet og reglene for godkjenning av studiepoeng fra andre mastergrader, har betydning for muligheten for personer med ulik utdanningsbakgrunn til å fullføre en mastergrad i regnskap og revisjon. Per i dag er det i første rekke økonomisk og juridisk utdanning som gir grunnlag for opptak på studiet. En bedriftsøkonomisk mastergrad gir best mulighet for godkjenning av studiepoeng. Både opptakskrav og godkjenning av studiepoeng fra annen relevant utdanning er gjenstand for kontinuerlig vurdering hos utdanningsinstitusjonene. Utvalget antar at utdanningsinstitusjonene vil vurdere opptakskrav og reglene om godkjenning av studiepoeng i lys av at bærekraftsemnene innlemmes i utdanningen, og at utdanningen skal være godt egnet også for bærekraftsattestantene.

En IASP vil ikke ha anledning til å påta seg oppdrag om revisjon av årsregnskap, og det vil derfor ikke være mulig for medarbeiderne å opparbeide seg all nødvendig praksis for å få revisorgodkjenning hos en IASP. En medarbeider i en IASP som oppfyller ovennevnte utdanningskrav, bør etter utvalgets syn kunne opparbeide seg all nødvendig praksis for å få godkjenning som autorisert bærekraftsattestant, hos IASP-en. Det bør derfor legges til rette for en egen godkjenningsordning for bærekraftsattestanter.

Behov for tilstrekkelig mengdetrening tilsier at et praksiskrav for bærekraftsattestanter i IASP-er, på samme måte som for revisorer, settes til tre års praktisk opplæring. På den annen side skal den praktiske opplæringen til en bærekraftsrevisor både dekke finansiell revisjon og attestasjon av bærekraftsrapportering eller andre bærekraftsrelaterte tjenester, mens den praktiske opplæringen til en bærekraftsattestant i en IASP kun må dekke det siste. Utvalget har derfor kommet til at et krav til praktisk opplæring for bærekraftsattestanter i en IASP kan settes til to år. Det vises til utvalgets forslag til revisorloven ny § 9a-4.

Utvalget mener at det bør fastsettes tilsvarende vilkår om skikkethet for bærekraftsattestanter i en IASP som for bærekraftsrevisorer, jf. revisorloven § 3-4. Vilkår om skikkethet skal sikre et grunnlag for å avslå søknader om godkjenning fra personer som har de nødvendige kvalifikasjonene, men som av andre grunner ikke er egnet til å ha ansvar for oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering.

Etter forslaget til revisorloven ny § 9a-5 skal godkjenning som autorisert bærekraftsattestant ikke gis til person som ikke er myndig, ikke er i stand til å oppfylle sine forpliktelser etter hvert som de forfaller, eller er dømt for straffbart forhold som gir grunn til å anta at vedkommende ikke kan utøve attestasjonsvirksomhet på en forsvarlig måte. Godkjenning skal heller ikke gis til person som har utvist en atferd som gir grunn til å anta at vedkommende ikke kan utøve attestasjonsvirksomhet på en forsvarlig måte. Det skal særlig tas hensyn til om atferden har medført tilbakekall av en offentlig godkjenning eller tilsynsmessige reaksjoner, bestått i regelbrudd som er konstatert ved bedømmingen av en akkreditering, forvaltningsvedtak eller rettsavgjørelse, eller har gitt grunnlag for at vedkommende er ilagt konkurskarantene eller annet virksomhetsforbud. Søker skal legge frem ordinær politiattest etter politiregisterloven § 40.

På samme måte som for revisorene, legger utvalget til grunn at Finanstilsynet skal ha oppgaven med å godkjenne autoriserte bærekraftsattestanter. Et alternativ kunne være å legge oppgaven til Norsk akkreditering. Norsk akkreditering har opplyst at de i dag ikke gir godkjenning til enkeltpersoner, og at oppgaven ikke passer godt sammen med deres øvrige virksomhet. Ettersom kravene til godkjenning for revisorer og bærekraftsattestanter i hovedsak er sammenfallende, tilsier både hensynet til lik praktisering av regelverket, effektivitetshensyn og økonomiske hensyn at Finanstilsynet utfører oppgaven.

For å gjennomføre regnskapsdirektivet artikkel 34 nr. 4 tredje til femte ledd, anser utvalget at det er nødvendig å innføre en overgangsordning som åpner for at erfarne bærekraftsattestanter kan få godkjenning som autorisert bærekraftsattestant, uten å oppfylle kravene til utdanning og praktisk opplæring. Nødvendig kunnskap om bærekraftsrapportering og attestasjon av bærekraftsrapportering skal i stedet sikres gjennom krav til etterutdanning. Overgangsordningen skal gjelde for IASP-er som er akkreditert før 1. januar 2024 eller som på dette tidspunktet er i ferd med å gjennomgå akkrediteringsprosessen og blir akkreditert innen 1. januar 2026. Det må også innføres en overgangsordning for revisorer som er godkjent før 1. januar 2024 eller blir godkjent innen 1. januar 2026, se revisjonsdirektivet ny artikkel 14a og omtalen i kapittel 5.6.3.3.

I motsetning til overgangsordningen for revisorer, kan ikke overgangsordningen for godkjenning som bærekraftsattestant baseres på at attestanten har en offentlig godkjenning. Utvalget foreslår i revisorloven ny § 9a-3 femte ledd, at godkjenning som autorisert bærekraftsattestant etter overgangsordningen skal kunne gis til personer som har erfaring som ansvarlig for oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering eller tilsvarende rapportering om bærekraftsforhold, og er utpekt til å ha ansvar for oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering i en søknad om IASP-akkreditering som er levert før 1. januar 2024 og innvilget før 1. januar 2026. Utvalget foreslår at nærmere krav til etterutdanning gis i forskrift, og har foreslått regler om dette i revisorforskriften ny § 1a-2. Utvalget mener at det i kravet til etterutdanning må tas hensyn til at de aktuelle søkerne ikke har revisorutdanning eller revisjonspraksis. Utvalget foreslår et grunnkrav om 80 timer relevant etterutdanning som til sammen forsvarlig dekker fagtemaene som er nevnt i revisjonsdirektivet artikkel 8 nr. 1 og 2, så langt det er relevant for attestasjon av bærekraftsrapportering (se kapittel 5.6.2.2). I tillegg foreslår utvalget, på samme måte som for godkjente revisorer, et krav om minst 40 timer etterutdanning som dekker fagtemaene som er nevnt i revisjonsdirektivet artikkel 8 nytt nr. 3. Det vil si bærekraftsrapportering, bærekraftsanalyse, prosesser for foretaksgjennomgang av bærekraftsforhold (due diligence-prosesser) og lovkrav og standarder for attestasjon av bærekraftsrapportering.

Det foreslås en bestemmelse om registrering av autoriserte bærekraftsattestanter i Revisorregisteret i revisorloven ny § 6-5. Bestemmelsen tilsvarer reglene om registrering av statsautoriserte revisorer.

6.2.5.3 Krav til etterutdanning for IASP-er

Etter CSRD skal det stilles likeverdige krav til etterutdanning for IASP-er, så langt det er relevant for attestasjon av bærekraftsrapportering, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 bokstav b. Krav til etterutdanning for godkjente revisorer er gitt i revisjonsdirektivet artikkel 13. For å gjennomføre direktivkravet og sikre forsvarlig faglig oppdatering for bærekraftsattestanter i IASP-er, foreslår utvalget en ny § 9a-7 i revisorloven om at en autorisert bærekraftsattestant skal ha minst 120 timer etterutdanning i løpet av hver treårsperiode. Timetallet er det samme som gjelder for statsautoriserte revisorer. Utvalget foreslår at etterutdanningen minst bør dekke fagområdene revisjon og attestasjon av bærekraftsrapportering, bærekraftsrapportering og finansregnskap.

Utvalget foreslår at reglene om etterutdanning for autoriserte bærekraftsattestanter i ny § 9a-7 skal bygges på samme måte som etterutdanningskravet for revisorer i revisorloven § 5-1. Etterutdanningen skal være innenfor fagkretsen til en mastergrad i regnskap og revisjon. Det skilles mellom strukturert opplæring (kurs og annen organisert undervisning) og annen etterutdanning. Det foreslås regler om frister for gjennomføring og dokumentasjon i samsvar med § 5-1.

6.2.5.4 Kvalitetsstyring, klientregister og registrering av overtredelser og klager

For å gjennomføre CSRD, må det fastsettes likeverdige krav om kvalitetsstyring, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 første ledd bokstav c. Tilsvarende krav for revisorer er gitt i revisjonsdirektivet ny artikkel 25b, jf. artikkel 24a. Utvalget viser til forslaget i kapittel 5.6 om at reglene om kvalitetsstyring i revisorloven § 7-1 også skal gjelde ved attestasjon av bærekraftsrapportering. Disse reglene utfylles av internasjonale profesjonsstandarder for kvalitetsstyring. Det er fastsatt nye internasjonale profesjonsstandarder for kvalitetsstyring (tidligere omtalt som intern kvalitetskontroll) som er, ISQM 1 «Kvalitetsstyring for revisjonsforetak som utfører revisjon eller forenklet revisorkontroll av regnskaper, eller andre attestasjonsoppdrag eller beslektede tjenester» og ISQM 2 «Oppdragskontroll». Det er langvarig tilsynspraksis for at revisjonsforetak må følge disse standardene for å være i samsvar med revisorloven § 7-1 om kvalitetsstyring og § 9-4 tredje ledd om god revisjonsskikk. Se også Ot.prp. nr. 78 (2008–2009) kapittel 16.1 (merknadene til tidligere revisorlov § 5b-1):

«At det etableres og gjennomføres intern kvalitetskontroll er vesentlig for å sikre jevn og god kvalitet på revisjonsoppdragene. Bestemmelsen er forutsatt å skulle støtte opp under den bransjefastsatte standarden om intern kvalitetskontroll. Nevnte standard vil være av vesentlig betydning for vurderingen av om kvaliteten til systemet kan anses for å være ‘forsvarlig’ i bestemmelsens forstand.»

Utvalget foreslår at de samme reglene og standardene skal gjelde for alternative tilbydere av attestasjonstjenester. For en IASP vil disse lovbestemmelsene og kvalitetsstandardene utfylle de kravene til styringssystem, struktur og ressurser mv. som følger av akkrediteringsstandarden som IASP-en har blitt akkreditert etter, se kapittel 6.2.2. Det vises til forslaget til revisorloven ny § 9a-8 første ledd.

Det er videre nødvendig å fastsette krav om klientregister og registrering av overtredelser og klager, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 første ledd bokstav g. Tilsvarende krav for revisorer er gitt i revisjonsdirektivet artikkel 24b nr. 3 og endret nr. 4. Det vises til utvalgets forslag til endringer i § 7-2 om klientregister og § 7-3 om registrering av overtredelser og klager, som er omtalt i kapittel 5.6. Utvalget foreslår at samme regler skal gjelde for alternative tilbydere av attestasjonstjenester. Det vises til forslaget til revisorloven ny § 9a-8 annet og tredje ledd.

6.2.5.5 Uavhengighet, taushetsplikt og rapportering av uregelmessigheter

For å gjennomføre CSRD, må det fastsettes likeverdige krav om uavhengighet, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 første ledd bokstav d. Tilsvarende krav for revisorer er gitt i revisjonsdirektivet ny artikkel 25b, jf. artikkel 22, 22a, 22b og 24, samt endret artikkel 25 og ny artikkel 25c. Det vises til utvalgets forslag til uavhengighetsregler for revisorer som attesterer bærekraftsrapportering i revisorloven ny § 8-1 a. Etter bestemmelsen gjelder uavhengighetsreglene i kapittel 8 tilsvarende ved attestasjon av bærekraftsrapportering. Det vises videre til ny § 12-4 a om forbud mot å yte andre tjenester enn revisjon hvis revisor attesterer bærekraftsrapporteringen til et foretak av allmenn interesse. Det vises til omtalen av forslagene til uavhengighetsregler i kapittel 5.4. Utvalget foreslår at uavhengighetsreglene som gjelder for revisorer ved attestasjon av bærekraftsrapportering, også skal gjelde for alternative tilbydere av attestasjonstjenester. Det vises til forslaget til revisorloven § 9a-9 og endringen av definisjonen av nettverk i § 1-2 femte ledd.

For å gjennomføre CSRD, må det også fastsettes likeverdige krav til taushetsplikt, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 første ledd bokstav d. Tilsvarende krav for revisorer er gitt i revisjonsdirektivet ny artikkel 25b, jf. artikkel 24a. Regler om revisors taushetsplikt er fastsatt i revisorloven § 10-1. Utvalget foreslår at § 10-1 om revisors taushetsplikt skal gjelde på samme måte for en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester, for så vidt gjelder opplysninger som mottas i forbindelse med oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering. Fordi behovet for opplysninger er det samme som når en revisor attesterer bærekraftsrapporteringen, mener utvalget at opplysningspliktene i revisorloven § 10-2 bør gjelde når pliktig bærekraftsrapportering attesteres av en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester, se kapittel 5.4.3.2. Det vises til forslaget til revisorloven ny § 9a-11.

For å gjennomføre CSRD, må det også fastsettes likeverdige krav om rapportering av uregelmessigheter for en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester som attesterer bærekraftsrapporteringen til et foretak av allmenn interesse, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 første ledd bokstav h. Tilsvarende krav for revisorer er fastsatt i revisjonsdirektivet ny artikkel 25d, jf. revisjonsforordningen artikkel 7. Utvalget foreslår at reglene skal gjelde på samme måte for alternative tilbydere av attestasjonstjenester. Det vises til utvalgets forslag til gjennomføring av denne bestemmelsen i revisorloven ny § 12-4 b og omtalen i kapittel 5.5.

6.2.5.6 Oppdragsutførelsen

Det vises til utvalgets forslag til regler om revisors utførelse av oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering i revisorloven kapittel 9. Utvalget går i hovedsak inn for at alle bestemmelsene om revisors plikter ved utførelsen av oppdrag om revisjon av årsregnskap, skal gjelde tilsvarende ved oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering. Forslagene gjennomfører bestemmelsene i revisjonsdirektivet om utførelsen av oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering, På noen punkter går forslaget lenger enn minstekravene i revisjonsdirektivet. Det vises til omtalen i kapittel 5.3.

For å gjennomføre CSRD mener utvalget at det må fastsettes likeverdige krav til oppdragsutførelsen for alternative tilbydere av attestasjonstjenester. Reglene om rollen som allmennhetens tillitsperson, integritet, objektivitet og aktsomhet, aksept og fortsettelse av oppdrag, oppdragsansvarlig, god skikk og anvendelse av standarder for attestasjon av bærekraftsrapportering og oppdragsdokumentasjon, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 første og annet ledd, bør følgelig gjøres gjeldende. I revisjonsdirektivet er det fastsatt tilsvarende krav for revisorer om rollen som allmennhetens tillitsperson, integritet, objektivitet, aktsomhet og profesjonell skepsis i ny artikkel 25b, jf. artikkel 21, aksept og fortsettelse av oppdrag i ny artikkel 25b, jf. artikkel 22b, standarder for attestasjon av bærekraftsrapportering i ny artikkel 26a, ansvarlig for oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering i artikkel 24b endret nr. 1 og nytt nr. 2a og oppdragsdokumentasjon i artikkel 24b nytt nr. 5a. I tillegg til minstekravene i direktivet, foreslår utvalget i kapittel 5.3 regler om plikt til å be den forrige revisoren opplyse om det foreligger forhold som tilsier at en ny revisor ikke bør påta seg et oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering, revisors plikter og god revisjonsskikk ved utførelse av oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering, om kommunikasjon med styret og om rett og plikt til å trekke seg fra et oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering. Utvalget går inn for at reglene skal gjelde på samme måte når oppdraget utføres av en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester.

Utvalget foreslår at bestemmelsene i revisorloven kapittel 9 som gjelder ved attestasjon av bærekraftsrapportering, også skal gjelde for alternative tilbydere av attestasjonstjenester og autoriserte bærekraftsattestanter. Se utvalgets forslag til revisorloven § 9a-10 annet ledd.

For å gjennomføre kravene til likeverdige regler, mener utvalget det er behov for å presisere enkelte krav til utpeking av oppdragsansvarlig hos alternative tilbydere av attestasjonstjenester, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 første ledd bokstav g. Tilsvarende krav for revisorer er gitt i revisjonsdirektivet artikkel 24b endret nr. 1. Utvalget foreslår å presisere at en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester for hvert oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering, skal utpeke én autorisert bærekraftsattestant eller bærekraftsrevisor som oppdragsansvarlig, se forslaget til revisorloven ny § 9a-10 tredje ledd.

6.2.5.7 Valg og avsetting av IASP-er

Etter regnskapsdirektivet artikkel 34 nr. 4 første ledd (e) skal det gjelde likeverdige krav til valg og avsetting av en IASP som for et revisjonsforetak, jf. revisjonsdirektivet artikkel 37 og 38. Utvalget foreslår at de samme reglene skal gjelde for valg av alternative tilbydere av attestasjonstjenester til å attestere bærekraftsrapporteringen, godkjenning av godtgjørelsen, opphør av attestasjonsoppdraget og deltakelse i generalforsamlingen eller tilsvarende foretaksorgan, som for revisor som er valgt til å revidere årsregnskapet. Det vises til forslaget til endringer i aksjeloven § 7-1, allmennaksjeloven § 7-1 og finansforetaksloven § 8-17.

Det forslås videre en endring i revisorloven § 2-3 om at forbudet mot begrensninger i det frie revisorvalget skal gjelde tilsvarende for valg av en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester.

6.2.5.8 Erstatningsansvar for IASP-er

Utvalget mener at erstatningsansvaret ved utførelsen av oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering skal være det samme uavhengig av om oppdraget er utført av en IASP eller et revisjonsforetak. Etter utvalgets vurdering vil det samme erstatningsansvaret som utgangspunkt følge av det alminnelige erstatningsrettslige uaktsomhetsansvaret og skadeserstatningsloven. I tillegg er det gitt særlige regler om revisors erstatningsansvar i revisorloven § 11-1. Bestemmelsen presiserer at en oppdragsansvarlig revisor plikter å erstatte skade som denne forsettlig eller uaktsomt har voldt under utførelsen av sitt oppdrag, og at et revisjonsselskap er solidarisk ansvarlig med en oppdragsansvarlig revisor som har utført oppdraget på dets vegne. Det er også gitt en egen regel om lemping av erstatningsansvaret i § 11-1 annet ledd. Utvalget mener at reglene i revisorloven § 11-1 bør gjøres gjeldende også for oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering utført i en IASP. Dette vil også ivareta kravet om likeverdig regulering i regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4 første ledd.

Utvalget foreslår en ny § 9a-13 i revisorloven som fastsetter at revisorloven § 11-1 om revisors erstatningsansvar gjelder på samme måte ved utførelse av oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering i en alternativ tilbyder av attestasjonstjenester.

6.2.6 Adgang for IASP-er etablert i andre EØS-stater til å drive virksomhet i Norge

Hvis opsjonen om å åpne for IASP-er benyttes, må det innen 6. januar 2027 også åpnes for attestasjon av bærekraftsrapportering fra IASP-er etablert i andre EØS-stater, jf. regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 5. Hjemstaten der IASP-en er akkreditert er ansvarlig for tilsynet, men som vertsstat har Norge adgang etter direktivet til å føre tilsyn med oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering utført her i landet. IASP-er fra andre EØS-stater kan ikke pålegges strengere krav eller ansvar enn det som kreves for IASP-er eller revisorer etablert i Norge.

Utvalget bemerker at det finnes regler i revisorloven § 4-2 om adgang for revisjonsselskaper fra andre EØS-stater til å drive virksomhet i Norge, jf. også § 3-5 om godkjenning av personer med revisorgodkjenning fra en annen EØS-stat eller Sveits. Utvalget bemerker at det er naturlig å se hen til disse reglene ved utforming av tilsvarende regler for IASP-er. Utvalget bemerker imidlertid at det er stor usikkerhet knyttet til om og på hvilke vilkår de andre EØS-statene åpner for IASP-er. Herunder er det usikkert hvilke modeller for tilsyn som velges, og hvordan regler om godkjenning og kvalifikasjonskrav for personer som skal ha ansvar for attestasjonsoppdrag blir utformet i den enkelte stat. Dette er forhold som kan være av betydning for utforming av regler om tilsynsmodellen.

Utvalget foreslår derfor at det ikke utformes regler nå, men foreslår en forskriftshjemmel for departementet i revisorloven ny § 9a-15 til å fastsette regler om adgang for IASP-er som er akkreditert i andre EØS-stater til å drive virksomhet i Norge.