8 Taushetsplikt og opplysningsplikt

8.1 Taushetspliktens omfang

8.1.1 Gjeldende rett

Revisorloven § 15 tredje ledd fastsetter at med de unntak som følger av lov, er registrert og statsautorisert revisor forpliktet til å bevare taushet om alt vedkommende under sin virksomhet får kjennskap til. Det samme gjelder medlem av Revisorrådet eller den som har foretatt undersøkelser hos en revisor etter revisorloven § 15 annet ledd. Bestemmelsen om taushetsplikt får også anvendelse for revisjonsmedarbeidere, jf. forskrift om revisjon og revisorer § 2-7 annet ledd.

Når det kreves av generalforsamlingen eller representantskapet, eller medlem av bedriftsforsamlingen eller styret, eller av administrerende direktør eller granskningsmann, plikter revisor innenfor rammen av sine oppgaver å gi opplysninger om forhold vedrørende selskapet som han har fått kjennskap til under utførelsen av sitt oppdrag, jf. aksjeloven § 10-12. Det følger av den samme bestemmelsen at revisor kan kreve å få gi opplysninger på møte i bedriftsforsamlingen eller styret dersom han utenfor møte får anmodning om å gi opplysninger av medlemmer av disse organer. Tilsvarende regler følger av de nye aksjelovene § 7-11.

Etter revisorloven § 15 fjerde ledd er taushetsplikten etter tredje ledd ikke til hinder for at registrert eller statsautorisert revisor kan foreta kontroll av utførelsen av revisjonsoppdraget hos en annen revisor, herunder i den skriftlige dokumentasjon. Revisor er imidlertid i henhold til tredje ledd pålagt å beholde taushet om innholdet av disse dokumentene. Bestemmelsen muliggjør bl.a. revisororganisasjonenes kontrollordninger med egne medlemmer.

8.1.2 EØS-rett

EØS-direktivene på revisorområdet inneholder ikke bestemmelser om taushetsplikt.

8.1.3 Lovutvalgets forslag

Revisorlovutvalget viser til at regler om taushetsplikt blant annet har til formål å styrke tillitsforholdet mellom revisor og klient for derved best mulig sikre revisor den nødvendige informasjon. Utvalget foreslår på denne bakgrunn å videreføre gjeldende bestemmelser om at revisor og revisors medarbeidere er forpliktet til å bevare taushet om alt de under sin virksomhet hos revisjonsklienten får kjennskap til, med mindre annet følger av lov.

Utvalget foreslår at revisor innenfor rammen av sine oppgaver, skal gi opplysninger om forhold vedrørende foretaket som revisor har fått kjennskap til under revisjonen dersom det kreves av generalforsamlingen eller selskapsmøtet, eller et medlem av bedriftsforsamlingen eller styret, eller av daglig leder eller en gransker. Unntak skal gjelde dersom de opplysninger som kreves ikke kan gis uten uforholdsmessig skade for foretaket. Får revisor utenfor møte anmodning om å gi informasjon til et medlem av bedriftsforsamlingen eller styret, foreslår utvalget at revisor fortsatt skal ha adgang til å kreve å få gi svar i møte i vedkommende organ. Forslaget innebærer en videreføring av gjeldende rett, med unntak av den foreslåtte begrensning av informasjonsplikten når det gjelder «opplysninger som ikke kan gis uten uforholdsmessig skade for foretaket».

Utvalget foreslår også videreført bestemmelsen om at taushetsplikt ikke skal være til hinder for at revisor kan foreta kontroll hos en annen revisor av utførelsen av revisjonen, herunder av den skriftlige dokumentasjon. I likhet med det som gjelder etter dagens revisorlov, foreslår utvalget at revisor som foretar slik revisjon må bevare taushet om innholdet i disse dokumenter.

Utvalget foreslår videre at taushetsplikten ikke skal være til hinder for at revisor i datterselskap, tilknyttet selskap eller felleskontrollert virksomhet, gir informasjon til valgt revisor i morselskapet. Utvalget uttaler i denne sammenheng (NOU 1997:9 s. 192):

«Tredje ledd er en understrekning av at i konsernforhold og i andre forhold hvor det måtte kreves konsoliderte regnskaper, må eierselskapets revisor ha full tilgang til informasjon fra revisorene i datterselskapene.»

Samtidig foreslår utvalget at når det kreves av valgt revisor i morselskap, plikter valgt revisor i datterselskap, tilknyttet selskap eller felleskontrollert virksomhet, å gi all nødvendig informasjon til morselskapets revisor.

Utvalget foreslår lovfestet at revisor ikke til skade for foretaket eller for å skaffe seg eller andre urettmessige fordeler, kan utnytte informasjon han har fått i foretak hvor han er eller tidligere har vært revisor. Utvalget foreslår i tillegg en presisering av at taushetsplikten også gjelder etter at revisor har avsluttet oppdraget.

Utvalget foreslår en egen bestemmelse om at styret (hos revisjonsklienten) skal kunne frita revisor fra taushetsplikten. Dersom foretaket ikke har noe styre, foreslår utvalget at det er eierne som skal kunne fatte slikt vedtak. Utvalget viser til at det etter gjeldende regler har vært usikkerhet knyttet til hvilket organ i foretaket som kan frita fra taushetsplikt.

Utvalget foreslår videre en del unntak fra taushetsplikten i forhold til offentlige myndigheter. Disse forslagene er nærmere omtalt i punkt 8.2.

Utvalget foreslår at revisor uten hinder av taushetsplikten etter revisorloven plikter å utlevere et dokument vedkommende har avgitt og som skal være offentlig tilgjengelig. Det samme foreslås å gjelde utlevering til offentlig myndighet av dokument som revisor har avgitt eller medundertegnet og som vedkommende myndighetsorgan har innsynsrett i etter bestemmelse i lov eller forskrift. Dersom et revisjonspliktig foretak etter bestemmelse i lov eller forskrift har plikt til å utlevere bestemte dokumenter til et myndighetsorgan, og den revisjonspliktige ikke etterkommer dette, foreslår utvalget at revisor etter forespørsel fra vedkommende myndighet skal utlevere kopi av dokumenter som ovenfor nevnt til vedkommende myndighet. Revisor skal etter forslaget underrette foretaket om hvilke dokumenter som er utlevert.

8.1.4 Høringsinstansenes merknader

NHO, NSRF og HSH støtter utvalgets forslag om en videreføring av dagens hovedregel om at revisor og dennes medarbeidere er forpliktet til å bevare taushet om alt de får kjennskap til i tjenesten.

Til utvalgets forslag om at revisor pålegges en plikt å gi opplysninger om forhold vedrørende foretaket som vedkommende har fått kjennskap til under revisjonen dersom det kreves av generalforsamlingen, selskapsmøtet o.a. har Oslo Børs følgende merknad:

«Forslag til § 6-3 lyder: «Når det kreves av generalforsamlingen eller selskapsmøte.» Oslo Børs vil presisere at dette må forstås slik at også den enkelte aksjonær/deltaker må ha anledning til å spørre revisor på generalforsamling/selskapsmøte. Regelen slik den fremstår i dag kan imidlertid tolkes som at det kun er etter et vedtak i generalforsamling/selskapsmøte at revisor plikter å besvare spørsmål. (...)

Oslo Børs vil derfor foreslå at bestemmelsen endres til: «Når det kreves av en aksjonær på generalforsamlingen eller deltaker i selskapsmøte...»».

Når det gjelder utvalgets forslag om at revisor i datterselskap mv. uten hinder av taushetsplikten skal kunne avgi opplysninger til revisor i morselskapet viser Kredittilsynet til at formuleringen «tilknyttet selskap eller felleskontrollert virksomhet» kan være vanskelig entydig å klassifisere og at det derfor kan være ønskelig med en nærmere utdyping gjennom forskrift. Tilsynet påpeker dessuten at også revisormedarbeidere må omfattes av bestemmelsene om at revisor ikke kan utnytte opplysninger for å skaffe seg eller andre en uberettiget fordel og om at taushetsplikt også gjelder etter at oppdraget er avsluttet. Kredittilsynet bemerker at selskapets generalforsamling som er det organ som velger revisor, alltid må kunne frita revisor fra taushetsplikten og foreslår at dette inntas i loven.

ØKOKRIM bemerker at det anses uheldig med en bestemmelse som pålegger revisor i ethvert tilfelle å underrette foretaket om hvilke dokumenter som er utlevert. ØKOKRIM foreslår derfor at bestemmelsen utgår som absolutt regel.

8.1.5 Departementets vurdering

Departementet slutter seg til utvalgets forslag om en videreføring av taushetsplikt for revisor og revisjonsmedarbeidere om alt de under sin virksomhet får kjennskap til, jf. lovforslaget § 6-1 første ledd. Det foreslås i samsvar med utvalgets forslag at unntak fra taushetsplikten skal gjelde dersom dette følger av lov eller den opplysningene gjelder har samtykket til at taushetsplikten ikke skal gjelde. Forslaget er i det vesentligste en videreføring av gjeldende rett. Ingen av høringsinstansene har hatt merknader til utvalgets forslag på dette punktet.

Departementet slutter seg til utvalgets forslag om å lovfeste en bestemmelse om revisors opplysningsplikt overfor styrende organer i det foretak som revideres. For aksjeselskap og allmennaksjeselskap vil dette innebære en videreføring av gjeldende rett. Departementet foreslår at revisor innenfor rammen av oppdraget skal gi opplysninger om forhold vedrørende den revisjonspliktige som revisor har fått kjennskap til under revisjonen når dette kreves av aksjeeier på generalforsamlingen, deltaker i selskapsmøte, medlem av bedriftsforsamlingen, kontrollkomite eller styret, daglig leder, eller en gransker, jf. lovforslaget § 6-2 første ledd. Den angitte krets av personer og organer som revisor har opplysningsplikt overfor, er basert på formuleringene i de nye aksjelovene § 7-11. For å tilpasse bestemmelsen til andre foretaksformer enn aksjeselskap er det i tillegg foreslått en opplysningsplikt overfor deltaker i selskapsmøte. Presiseringen av at aksjeeiere og selskapsdeltakere kan kreve opplysninger uavhengig av om det foreligger enighet om dette i generalforsamlingen eller selskapsmøtet, er tatt inn på bakgrunn av forslag fra Oslo Børs.

Plikten til å gi opplysninger foreslås ikke å omfatte de opplysninger som ikke kan gis uten uforholdsmessig skade for den revisjonspliktige. En slik begrensning anses nødvendig idet det foreslås at enhver aksjeeier og selskapsdeltaker skal kunne kreve opplysninger. Det ville være betenkelig dersom én aksjeeier skulle kunne kreve opplysninger på et tidspunkt der offentliggjøring av slike opplysninger ville kunne medføre uforholdsmessig skade for selskapets interesser.

Også dagens regel om at revisor kan kreve å få gi svar i styremøte dersom vedkommende revisor utenfor møte får anmodning om å gi informasjon til et medlem av styret, foreslås videreført. Bestemmelsen foreslås også gjort gjeldende i forhold til medlem av bedriftsforsamling og kontrollkomité. En slik regel vil bidra til å sikre at alle medlemmer av vedkommende organ får tilgang til den samme informasjonen.

Departementet er enig med utvalget i at det bør videreføres en bestemmelse om at taushetsplikten ikke er til hinder for at en revisor kan foreta kontroll av en annen revisors utførelse av revisjon, herunder av den aktuelle dokumentasjon, jf. lovforslaget § 6-1 annet ledd. Dette vil gi revisororganisasjonene mulighet til å opprettholde en kvalitetskontroll med sine medlemmer. Videre vil det muliggjøre f.eks. utenlandske revisjonsselskapers kvalitetskontroll av norske revisjonsselskap som tilhører samme gruppe. Departementet foreslår at taushetsplikten etter første ledd skal gjelde tilsvarende for den revisoren som foretar kontrollen. Dette er med enkelte språklige tilpasninger i samsvar med utvalgets forslag og gjeldende rett.

Utvalget foreslår at taushetspliktreglene ikke skal være til hinder for at revisor i et datterselskap, et tilknyttet selskap eller en felleskontrollert virksomhet, gir informasjon til valgt revisor i morselskapet. Departementet slutter seg til utvalgets forslag og de vurderinger utvalget har lagt til grunn i denne forbindelse. Slik departementet ser det, er opplysninger fra revisor i selskap som nevnt nødvendig for at revisor i morselskap mv. skal være i stand til å foreta den lovbestemte revisjon i samsvar med revisorlovens krav. Departementet viser til at den foreslåtte bestemmelse åpner for at revisor i datterselskap, tilknyttet selskap og felleskontrollert virksomhet på eget initiativ kan gi opplysninger til revisor i morselskap mv., jf. lovforslaget § 6-1 tredje ledd. I tråd med utvalgets forslag foreslås det også en bestemmelse om at revisor i morselskap mv. kan kreve opplysninger fra revisor i selskap som ovenfor nevnt, som i tilfelle plikter å gi morselskapet nødvendige opplysninger, jf. lovforslaget § 6-2 tredje ledd. Definisjonen av tilknyttet selskap og felleskontrollert virksomhet følger av forslaget til ny regnskapslov. På bakgrunn av denne definisjonen foreslås det en presisering av at opplysninger kan gis revisor i morselskap, selskap med betydelig innflytelse eller deltakere som kontrollerer virksomheten.

Utvalget har foreslått en bestemmelse om at revisor ikke til skade for foretaket eller for å skaffe seg eller andre urettmessige fordeler, kan utnytte opplysninger vedkommende har fått i foretak hvor vedkommende er eller tidligere har vært revisor. Etter departementets syn innebærer en slik bestemmelse både en presisering av taushetsplikten og også en begrensning i revisors adgang til å «utnytte» informasjon uavhengig av om denne bringes videre til utenforstående. Ettersom utvalget benytter uttrykket «utnytter» mener departementet det ikke er nødvendig at det presiseres at dette må skje skade for revisjonsklienten, eller for å skaffe seg selv eller andre en uberettiget fordel. Departementet mener det er tilstrekkelig å sette forbud mot at revisor utnytter taushetsbelagte opplysninger i egen virksomhet eller i tjeneste eller arbeid for andre. Det vises til den tilsvarende formulering i forvaltningslovens § 13 tredje ledd. Bestemmelsen vil etter forslaget også gjelde for revisors medarbeidere, jf. § 6-1 første ledd.

Departementet er enig i utvalgets forslag om å presisere at taushetsplikten også gjelder etter at oppdraget er avsluttet, jf. lovforslaget § 6-1 femte ledd.

Som nevnt over foreslår departementet at taushetsplikten skal gjelde med mindre den opplysningene gjelder samtykker til at taushetsplikten ikke skal gjelde. Dette er i samsvar med reglene om forvaltningens taushetsplikt. Det vil følge av alminnelige selskapsrettslige regler hvem som har kompetanse på vegne av foretaket til å frita fra taushetsplikten. Departementet ser ikke behov for en nærmere regulering av dette spørsmålet i revisorloven slik utvalget foreslår.

Departementet ser heller ikke behovet for en bestemmelse om at revisor uten hinder av taushetsplikten skal kunne utlevere dokumenter som vedkommende har avgitt og som skal være offentlig tilgjengelige, slik utvalget har forslått. Dersom et dokument som revisor har avgitt «skal være offentlig tilgjengelig», innebærer det at dokumentet ikke er underlagt taushetsplikt. Det er således ikke behov for en særskilt bestemmelse om fritak fra taushetsplikt for at revisor skal kunne utlevere et slik dokument. Det samme må gjelde utlevering av dokumenter avgitt eller medundertegnet av revisor og som ikke er offentlig tilgjengelige, men som vedkommende myndighetsorganer som etterspør dokumentet har innsynsrett i.

Utvalget foreslår også en bestemmelse om at dokumenter som revisjonsklienten er pliktig til å utlevere, først skal søkes utlevert fra revisjonsklienten. Departementet støtter utvalgets forslag på dette punkt. Det legges til grunn at utleveringsplikten først og fremst bør påhvile foretaket selv. Dersom den revisjonspliktige ikke oppfyller plikt etter lov eller forskrift til å utlevere bestemte dokumenter til offentlige myndigheter, skal revisor på forespørsel fra vedkommende myndighet utlevere kopi av dokumenter som innehas av revisor til vedkommende myndighet, jf. lovforslaget § 6-2 fjerde del.

Departementet anser utvalgets forslag om en lovfesting av at revisor skal underrette foretaket om hvilke dokumenter som er utlevert, for å være en ordensregel det ikke er naturlig å ta inn i lovteksten.

8.2 Fritak fra taushetsplikten overfor bostyre, politiet mv.

8.2.1 Gjeldende rett

Verken revisorloven eller aksjeloven inneholder uttrykkelige bestemmelser som fritar revisor fra taushetsplikt eller pålegger revisor opplysningsplikt overfor bostyre eller politiet. Det kan imidlertid under etterforskning og under hovedforhandling i sivil sak eller straffesak begjæres rettslig avhør av revisor som vitne. Det samme gjelder under bobehandling. Revisor faller ikke inn under de yrkesgrupper hvis taushetsplikt gjelder også overfor retten, jf. straffeprosessloven § 119, tvistemålsloven § 205 og konkursloven § 149 jf. tvistemålsloven § 205. Utvalget mener at det er visse uklarheter med hensyn til hvor langt revisors taushetsplikt strekker seg overfor bostyret i revisjonsklientens konkursbo og overfor politiet. Det vises til nærmere omtale av utvalgets syn under punkt 8.2.3.

Det er gitt særskilte regler om opplysningsplikt overfor tilsynsmyndighetene. Disse er nærmere omtalt i kapittel 9.

8.2.2 EØS-rett

Etter Rådsdirektiv 95/26/EC (BCCI-direktivet) artikkel 5 skal valgt revisor i finansinstitusjoner, verdipapirforetak og forvaltningsselskap for verdipapirfond straks melde til tilsynsmyndighetene ethvert forhold eller vedtak som gjelder foretaket, og som vedkommende revisor har fått kjenneskap til i forbindelse med utførelsen av sin oppgave, og som kan

• være en materiell overtredelse av de lover og forskrifter som fastlegger vilkårene for godkjenning, eller som særskilt omhandler virksomheten som finansforetak, eller

• skade den fortsatte drift av finansforetaket, eller

• medføre at regnskapene ikke godkjennes, eller at det tas forbehold.

EØS-direktivene på revisorområdet har ikke regler om opplysningsplikt for revisor.

8.2.3 Lovutvalgets forslag

Utvalget viser til at et siktemålet med taushetspliktreglene er å styrke tillitsforholdet mellom klient og revisor for derved best mulig sikre revisor nødvendig informasjon, samt å verne klientens interesser. Utvalget peker videre på at man gjennom den senere tids lovgivning har fokusert sterkere på at revisor skal ivareta flere gruppers interesser. Utvalget uttaler i denne forbindelse (NOU 1997:9 s. 114):

«Reglene om taushetsplikt kan derfor ikke utformes som et ensidig vern om klientens interesser. I spørsmålet om informasjon skal gis eller ikke må disse forskjellige interessene ofte veies mot hverandre.»

Utvalget uttaler videre (NOU 1997:9 s. 114):

«Et tredje forhold som påvirker innholdet i revisors taushetsplikt, er samfunnets ønske om å bekjempe økonomisk kriminalitet. Som anført i kapittel 7 kan revisor på ingen måte forutsettes å være «lovens forlengede arm». Det må likevel vurderes om de hjelpemidler revisor i dag har er tilstrekkelige når revisor under sitt arbeid kommer over ulovlige handlinger/tilfelle av økonomisk kriminalitet. På dette området er det også spørsmål om hva man, ut fra den alminnelige rettsoppfatning, forventer av aktivitet fra revisors side for at forholdet skal bli avdekket.»

Utvalget viser også til Underutvalget som peker på at revisors taushetsplikt i en del tilfeller virker begrensende når det gjelder vedkommendes mulighet til å rapportere økonomisk kriminalitet. Det er Underutvalgets oppfatning viktig at revisors virkemidler forbedres på dette området.

Utvalget foreslår blant annet på denne bakgrunn enkelte endringer i revisors opplysningsplikt i forhold til gjeldende rett, samt unntak fra taushetsplikten i visse tilfeller.

8.2.3.1 Opplysningsplikt overfor bostyrer mv.

Utvalget mener at det foreligger en uklar rettstilstand med hensyn til i hvilken grad revisor kan gi utenomrettslige forklaringer til bostyret og foreslår en bestemmelse som skal avklare dette. Det foreslås at revisor skal ha plikt til, innenfor rammen av konkursloven § 101 og uten hinder av taushetsplikten, å gi bostyret «den nødvendige informasjon». Bostyret skal etter forslaget ha rett til, under gjeldsforhandling og konkurs, den samme informasjon som et styre ellers har. Utvalget uttaler om dette (NOU 1997: 9 s. 114-115):

«Etter Utvalgets oppfatning er det åpenbart at bostyret vanligvis vil ha behov for rask informasjon om foretaket og om disposisjoner som er foretatt i tiden før konkursåpning. Revisor vil ofte være den som har best kunnskap om dette, og for bostyret kan det medføre problemer å måtte gå til skifteretten for å få kjennelse for rettslig avhør av revisor. I de tilfelle bostyret helt eller delvis trer inn i konkursdebitors rettigheter og plikter, vil det også være et legitimt behov for å få rask og tilstrekkelig informasjon. På den annen side ser også utvalget at det er behov for en avgrensning av tidligere revisors plikter. Ikke bare ved avgrensning av bistandsplikt i den forstand at tidligere revisor ikke skal være forpliktet til å utføre tid- og arbeidskrevende utredninger for boet. Det bør også være en begrensning i omfanget av den informasjon som revisor plikter å legge fram. Som kriterier for avgrensning av denne informasjonsplikten er det naturlig å ta utgangspunkt i konkurslovens regel om informasjonsplikt for konkurdebitor. Innenfor den samme ramme bør revisor ha plikt til å gi boet informasjon uten at dette er i konflikt med hans taushetsplikt.»

Utvalget er dessuten enig med underutvalget i at revisor, uten hinder av taushetsplikten, må gi slik informasjon som han ellers er pliktig å gi sin klient eller som han etter lovgivningen er pliktig til å gi i sin beretning, i nummererte brev m.v.»

I særmerknad nr. 10 foreslås det av utvalgets flertall (8 medlemmer) at bostyret under gjeldsforhandling og konkurs kan fatte vedtak om fritak fra taushetsplikten. Disse medlemmene uttaler bl.a. (NOU 1997:9 s. 223):

«Disse medlemmene er kjent med at det idag eksisterer usikkerhet på dette området, mht. hvorvidt det er konkursdebitor eller bostyrer som kan gi slikt samtykke. Dersom slikt samtykke ikke kan gis av bostyrer, må dette eventuelt innhentes fra selskapets tidligere styre eller eier(e). Når konkurs er et faktum, vil det ofte være praktiske problemer knyttet til å innhente samtykke fra tidligere styre/eiere, idet disse kan være vanskelige å oppdrive og/eller lite innstilt på å bistå med samtykke.»

8.2.3.2 Fritak fra taushetsplikt overfor politiet når det er åpnet etterforskning i straffesak

Når det gjelder spørsmålet om revisors taushetsplikt når det er åpnet etterforskning i straffesak, har utvalget delt seg i et flertall og et mindretall. Flertallets synspunkter er beskrevet i NOU 1997:9 punkt 8.5.4.3. Mindretallets forslag er beskrevet i særmerknad 9 (NOU 1997:9 s. 221 flg.).

I NOU 1997:9 punkt 8.5.2.1 uttaler utvalget på generelt grunnlag:

«Oppfatningen har vært at revisor uten hinder av taushetsplikten, kan forklare seg om og utdype forhold som er omtalt i de dokumenter som er offentlig tilgjengelig. Dette gjelder i første rekke forhold revisor har omtalt i sin revisjonsberetning. Utover dette har det vært oppfatningen at forklaringen bør gis i rettslig avhør.»

Utvalgets flertall uttaler i punkt 8.5.4.3 at man ikke uten videre kan gi revisor en ubegrenset rett eller plikt til å avgi forklaring eller fremlegge dokumentasjon overfor politiet under en etterforskning. Flertallet viser til at enhver etter straffeprosessloven kan nekte å avgi forklaring til politiet selv om man har vitneplikt. Det er videre vist til at etter straffeprosessens regler må beslag i tredjemanns dokumenter være knyttet til nærmere angitte dokumenter, art eller gruppe av dokumenter. En rett eller plikt for revisor til å utlevere dokumenter bør etter utvalgets syn ikke være videre enn reglene om beslag. Flertallet mener videre at dersom det er ubegrenset forklaringsrett overfor politiet, vil det under et politiavhør (vitneavhør) være lett å gi informasjon som er belagt med taushetsplikt.

Flertallet uttaler (NOU 1997:9 s. 116):

«På bakgrunn av ovenstående vil Utvalget ikke ta opp forslag om at revisor skal ha noen form for plikt til å forklare seg eller utlevere dokumenter til politiet under etterforskning. Slike forklaringer bør revisor fortsatt gi i rettslig avhør. Endringer på dette punkt vil ikke være noe bidrag i kampen mot økonomisk kriminalitet. Det er kun et spørsmål om i hvilke former forklaring skal gis.

Når det gjelder revisors rett til å forklare seg og utlevere dokumenter, mener Utvalget på den annen side at det kan være behov for en viss presisering av gjeldende regler. Retten må da være knyttet opp mot bestemte angitte forhold og dokumenter. I tråd med det som er sagt foran mener Utvalget at det ikke kan være i konflikt med gjeldende regler om taushetsplikt at revisor under etterforskning forklarer seg om, utdyper innholdet i og eventuelt utleverer dokumenter som er offentlig tilgjengelige eller som ulike myndigheter er gitt innsynsrett til gjennom lov. Dette gjelder konkret revisors beretning og de nummererte brev.

Utvalget vil ta opp forslag om en presisering av dette og ser ikke dette som en uthuling av taushetsplikten eller en vesentlig endring av de regler som gjelder i dag.»

Departementet kan ikke se at flertallets uttalelse på dette punktet er gjenspeilet i noe konkret forslag til lovtekst.

Et mindretall i utvalget (fem medlemmer) foreslår at taushetsplikten ikke skal være til hinder for at revisor kan avgi forklaring og fremlegge dokumentasjon vedrørende revisjonsoppdraget til politiet når det er åpnet etterforskning i straffesak. Det samme skal i henhold til mindretallets forslag gjelde revisors rådgivningsoppdrag. Utvalgets mindretall uttaler om dette (NOU 1997:9 s. 222):

«Når det gjelder det fremtidige system som foreslås av utvalget, hvoretter den valgte revisors taushetsplikt vil medføre at revisor kun kan avgi rettslig forklaring, unntatt hva gjelder de dokumenter som er offentlig tilgjengelige eller som ulike myndigheter er gitt innsynsrett i gjennom lov, vil disse medlemmer påpeke at man her legger opp til en grensedragning som synes unødvendig komplisert, og som det vil være problematisk både for revisor og politiet å forholde seg til. Utfallet kan lett bli at man fra politiets side for sikkerhets skyld, for å være sikker på å få fram all relevant informasjon, vil måtte velge formen rettslig avhør. Vurderingen kan lett bli den samme sett fra revisors ståsted, fordi grensedragningen mellom hva som kan opplyses uavhengig av taushetsplikt og hva som ikke kan opplyses, blir uhåndterlig. Rettslige avhør er ressurskrevende både for politiet og rettsapparatet, og disse medlemmer mener at det neppe kan være ønskelig at denne formen skal benyttes i større omfang.»

Utvalgets mindretall mener det er få reelle grunner som taler for en såvidt tungvint ordning for fremskaffelse av informasjon som den «utvalget» legger opp til. Det vises til at den samme informasjonen vil kunne fremskaffes gjennom ransaking, beslag, rettslig avhør og utleveringspålegg.

8.2.3.3 Rett til å underrette politiet om straffbare handlinger

Også når det gjelder spørsmålet om revisors rett til å rapportere tilfeller av økonomisk kriminalitet til politiet, har utvalget delt seg i et flertall og et mindretall. Flertallets forslag er beskrevet i særmerknad 9 (NOU 1997:9 s. 217 flg.)

Utvalgets flertall (7 medlemmer) foreslår at taushetspliktbestemmelsen ikke skal være til hinder for at revisor, når det foreligger indikasjoner på alvorlige lovbrudd begått av foretakets ansatte/eiere, underretter politiet. Forutsetningen for at revisor skal fritas fra sin taushetsplikt i disse tilfellene skal være at foretakets ledelse ikke iverksetter korrigerende tiltak. Revisor kan etter forslaget unnlate å først underrette foretakets ledelse, dersom det er grunn til å tro at formålet med underrettelsen derved settes i fare. Dersom revisor foretar rapportering i henhold til den foreslåtte bestemmelse i aktsom god tro, skal slik rapportering ikke medføre ansvar for revisor. Det foreslås følgelig kun en adgang for revisor til å underrette politiet om visse forhold og ingen plikt.

Flertallet viser til at bl.a. Frankrike og Nederland har bestemmelser om at revisor skal rapportere straffbare forhold, som er påpekt overfor ledelsen og hvor korrigerende tiltak ikke er iverksatt. Flertallet viser også til at forslaget er i tråd med underutvalgets forslag.

Flertallet uttaler (NOU 1997:9 s. 219):

«Disse medlemmer viser til at dette er en situasjon hvor det foreligger motstridende interesser; på den ene siden klientens interesse i å kunne stole på tillitsforholdet til den valgte revisor, på den annen side aksjeeieres, kreditorers og samfunnets interesse forøvrig i at ulovlige forhold blir avslørt og rettsforfulgt, og at fremtidige straffbare forhold blir forhindret. Det er i dag ingen klare regler mht. taushetspliktens rekkevidde i slike tilfeller. Det må imidlertid antas at revisor har en rett til å informere offentlige myndigheter dersom vesentlige interesser står på spill.»

Når det gjelder forslaget om at revisor først skal rapportere til ledelsen, viser flertallet til at dette er den normale rapporteringsvei for revisor. Dette vil gi ledelsen anledning til å oppklare eventuelle misforståelser og iverksette korrigerende tiltak på området revisor har påpekt.

Flertallet mener at revisors taushetsplikt virker begrensende når det gjelder revisors muligheter for ekstern rapportering av økonomisk kriminalitet. Flertallet mener at det er viktig at revisors virkemidler forbedres på dette området slik at revisors arbeid kan virke mer preventivt. Når det gjelder innvendinger mot en rapporteringsordning på grunnlag av at tillitsforholdet mellom revisor og klienten blir skadet, mener flertallet at det i slike tilfeller ikke lenger foreligger noe beskyttelsesverdig tillitsforhold. Flertallet uttaler videre (NOU 1997:9 s. 220):

«Disse medlemmer mener at det ikke er noen farbar vei å innføre en generell plikt til å rapportere alle former for misligheter eller regelbrudd som avdekkes under revisjonen, til politiet. På den annen side er det uheldig om bestemmelsene om taushetsplikt utformes så absolutt at de stenger for slik rapportering i alle tilfeller.»

Flertallet mener at de nærmere retningslinjer for praktisering av rapporteringsadgangen etter forslaget må utvikles gjennom god revisjonsskikk. Det er vist til at revisor særlig må ta i betraktning om «vesentlige samfunnsinteresser angripes eller om utenforstående tredjemenn er i ferd med å lide vesentlige tap, og om revisors inngrep kan begrense eller avverge disse tapene».

Utvalgets mindretall mener at selv om tillitsforholdet mellom revisor og klient ikke er det avgjørende dersom økonomisk kriminalitet er begått, vil en rett til rapportering ut fra revisors skjønnsmessige vurdering av behovet i det enkelte tilfelle, føre til fare for at tillitsgrunnlaget svekkes (NOU 1997:9 s. 120 flg.). Dette vil etter mindretallets mening svekke revisors mulighet til innsats i det preventive arbeidet. Mindretallet viser til at det i kredittilsynsloven allerede er tatt inn bestemmelser om plikt for revisor til å rapportere til Kredittilsynet om bl.a. økonomisk kriminalitet i institusjoner som Kredittilsynet fører tilsyn med. Mindretallet viser også til at feilaktige rapporteringer til politiet (påtalemyndigheten) kan ha store skadevirkninger for foretaket. Mindretallet mener at utvalgets forslag på andre områder samlet sett vil være tilstrekkelig og mer hensiktsmessig enn en rapporteringsrett for revisor. Det er bl.a. vist til forslaget om revisors informasjonsplikt overfor bostyret, skjerpede krav til hva som skal omtales i nummererte brev og skjerpede regler omkring revisorskifte.

8.2.3.4 Annen rapportering

Dersom et lovbrudd finner sted på et særattestasjonspliktig område, foreslår utvalgets flertall at underretningen istedet bør skje til vedkommende tilsynsmyndighet.

Et enstemmig utvalg foreslår også en lovbestemmelse om at «annen informasjonsplikt må ha hjemmel i lov», og uttaler i denne forbindelse følgende (NOU 1997:9 side 193):

«Fjerde ledd understreker at revisors informasjonsplikt er regulert uttømmende i § 6-3. I særmerknad 10 har utvalgets flertall foreslått en bestemmelse om at bostyret under gjeldsforhandling og konkurs kan fatte vedtak om fritak fra taushetsplikten.»

8.2.4 Høringsinstansenes merknader

8.2.4.1 Opplysningsplikt overfor bostyrer mv.

NHObemerker at forslaget fra utvalgets flertall om at et bostyre under gjeldsforhandling og konkurs skal kunne fatte vedtak om fritak fra taushetsplikten, vil innebære at bostyret generelt sett kan fatte vedtak om fritak som gjelder overfor andre enn bostyret. NHO uttaler:

«Dette representerer i så fall noe vesentlig nytt i forhold til dagens lovgivning og vi kan ikke se at det er fremført noen tilfredsstillende begrunnelse for å opprette en slik adgang.»

Også NSRF går i mot dette forslaget med en lignende begrunnelse. Heller ikke NRRF eller HSH er enig i dette forslaget.

NHD støtter på den annen side forslaget. Det samme gjør Skattedirektoratet, Konkursrådet, Økokrim, Skatterevisorenes Forening og Kredittilsynet. Kredittilsynet uttaler:

«Det er gode argumenter for at et bostyre skal kunne frita revisor fra taushetsplikten og at særmerknad nr. 10 lovfestes. Bostyret har behov for raske avgjørelser for at verdier ikke skal gå tapt, samtidig som bostyret overtar ledelsen av selskapet.»

Når det gjelder utvalgets forslag om at revisor, innenfor rammen av konkursloven § 101 og uten hinder av taushetsplikten, skal gi bostyret den nødvendige informasjon bemerker Konkursrådet følgende:

«Etter Konkursrådets oppfatning må prinsippet i § 6-3, 2. ledd få anvendelse både i gjeldsforhandling og konkurs. Terminologisk sett må «bostyre» tillegges begrepet «gjeldsnemd» for å fange opp både konkurs og gjeldsordning.

Ved konkurs har man et bostyre mens man i gjeldsforhandling har en gjeldsnemd.»

For øvrig viser Konkursrådet til et arbeid som pågår i Justisdepartementet med revisjon av konkursloven og peker på at det er viktig at det blir harmoni mellom konkursloven og revisorloven. Også Justisdepartementetstøtter utvalgets forslag til opplysningsplikt på dette punkt men tar forbehold om at man må sammenholde den endelige utformingen av forslaget med den regulering av samme spørsmål i konkursloven som nå er under utarbeidelse. Det er vist til at det for tiden arbeides med en proposisjon om endringer i konkurs- og pantelovgivningen som vil være en oppfølging av NOU 1993:16 Etterkontroll av konkurslovgivningen m v. Justisdepartementet viser til at det i utredningen foreligger følgende forslag til ny § 108 a i konkursloven:

«Skyldnerens regnskapsfører og revisor plikter å utlevere til boet regnskaper og regnskapsmateriale vedrørende skyldneren. Dette gjelder selv om honorar for utført arbeid ikke er betalt. Begge plikter å bistå boet med opplysninger om skyldnerens regnskaps- og forretningsførsel.»

Justisdepartementet bemerker for øvrig at dette forslaget har fått bred tilslutning i høringsrunden og at departementet tar sikte på å følge det opp i den forestående proposisjonen.

8.2.4.2 Fritak fra taushetsplikt overfor politiet når det er åpnet etterforskning i straffesak

Konkursrådetog ØKOKRIM gir sin tilslutning til forslaget fra utvalgets mindretall om at taushetsplikten ikke skal være til hinder for at revisor kan avgi forklaring og fremlegge dokumentasjon vedrørende revisjonsoppdraget til politiet når det er åpnet etterforskning i straffesak (Særmerknad 9). ØKOKRIM uttaler i denne sammenheng:

«Det er videre ikke et spørsmål om politiet skal få de aktuelle opplysninger og dokumenter, men bare om hvordan dette skal skje. I en slik situasjon må det praktiske og prosessøkonomiske hensyn veie tungt.»

Skattedirektoratetog Justisdepartementet støtter også mindretallets forslag. Justisdepartementet uttaler imidlertid:

«På den annen side reiser Justisdepartementet spørsmål om angivelse av forklaring av hensyn til revisorene bør lovhjemles som er forklaringsplikt og ikke en forklaringsrett. Klienten vil da lettere akseptere at revisor bringer opplysningene videre.»

Kemnerkontoret i Oslo anser det som en betydelig fordel at politiet under etterforskning kan rette henvendelsen direkte til revisor. Kemnerkontoret uttaler videre:

«Sett i sammenheng med at det er en adgang til å forklare seg og ikke plikt synes en slik ordning å ha mye for seg. Likevel synes hensynet til klienten, (eller forholdet mellom revisor og klienten), at det kan være like fornuftig å innføre forklaringsplikt i disse tilfellene. Revisor vil da unngå å komme i konflikt med klienten. (...)

Opplysningen vil under enhver omstendighet tilkomme politiet - prosessøkonomiske grunner tilsier at mindretallets forslag til punkt 6 i § 6-1 inntas i loven.»

Også Kredittilsynet uttaler seg positivt til dette forslaget.

HSH er på den annen side skeptisk til dette forslaget. HSH mener forslaget innebærer en rekke skjønnsmessige vurderinger det vil være vanskelig for revisor å ta stilling til. Heller ikke NHO, NRRF eller NSRF støtter mindretallets forslag på dette punkt. NHO uttaler i sin høringsuttalelse:

«Den foreslåtte rapporteringsrett knyttet til rådgivningsoppdrag er et forslag som går utover det som i dag er regelverket. En slik regel vil kunne få den konsekvens at revisor ikke vil bli benyttet som rådgivere.»

Datatilsynet viser til at brudd på den lovpålagte taushetsplikt er straffbart etter utvalgets forslag. Datatilsynet mener derfor at et unntak fra taushetsplikten som er uklart og vanskelig å forholde seg til er uheldig.

8.2.4.3 Rett til å underrette politiet om straffbare handlinger

NHO mener at utvalgets flertalls forslag om rett til å rapportere om alvorlige lovbrudd som revisor har avdekket hos revisjonsklienten, ikke bør tas inn i loven. NHO uttaler i denne sammenheng:

«NHO er ikke i tvil om at revisjon og revisorene har forutsetninger for å spille en rolle i kampen mot økonomisk kriminalitet. (...)

Hvis imidlertid innholdet i revisorfunksjonen skal endres slik som nevnte utvalgsmedlemmer foreslår, vil dette nødvendigvis også gå ut over tillitsforholdet mellom revisor og klient.»

Organisasjonen påpeker videre at en slik regel vil bli vanskelig å praktisere. Også bl.a. NSRF, NRRF, HSH, Sparebankforeningenog Norges Interne Revisorers Foreninggår i mot forslaget med de samme begrunnelser.

Også Kredittilsyneter skeptisk til forslaget og uttaler:

«Ut fra det tillitsforhold mellom revisor og klient som er en viktig grunnforutsetning for revisjonsfunksjonen, synes det uheldig at taushetsplikten oppheves (særmerknad nr. 8). Derimot kan det være mer naturlig at det lovfestes at revisor skal kunne avgi forklaring og fremlegge dokumentasjon for politiet «nå det er åpnet etterforskning i straffesak» (særmerknad nr. 9).»

Kredittilsynet uttaler videre følgende om revisors opplysningsplikt overfor Kredittilsynet:

«Det såkalte BCCI-direktivet ble ved ikrafttredelse 1. april 1997 implementert som en ny § 3a i tilsynsloven, og innebærer at revisor i foretak som står under Kredittilsynets tilsyn, er pålagt å rapportere direkte til Kredittilsynet forhold nærmere beskrevet i loven. Bestemmelsen er en nyhet i norsk revisjonsrett, idet det tidligere ikke har forekommet plikt til å rapportere direkte til et tilsynsorgan. Siden dette er en plikt som påhviler revisor, kunne et alternativ være at bestemmelsen hadde blitt tatt inn i revisorloven, eksempelvis under kapittel 5 i lovforslaget, men Kredittilsynet fremmer ikke konkret forslag om dette.»

Oslo Børs uttaler bl.a. følgende:

«Dette er et lite heldig forslag, som i sin substans bryter med den helt spesielle tilsynsrolle en revisor skal spille. (...)

Ved å gjøre revisor til «vakthund» for politiet vil man kunne skade den frie og åpne selskapsdialogen med revisor. (...)

Etter Oslo Børs oppfatning bør en revisors behandling av mulige lovbrudd gå ordinær «tjenestevei» - inkl. til selskapets bedriftsforsamling og/eller generalforsamling, dersom saken måtte gjelde et samlet styre.»

Den Norske Advokatforening legger vekt på at det ikke må reises tvil om foretakets ledelses ansvar i denne sammenheng. Advokatforeningen viser til at bestemmelsen dessuten kan svekke revisors uavhengighet. Advokatforeningen kan vanskelig se at de praktiske erfaringer tilsier at revisors rolle er slik at mindretallets forslag i vesentlig grad kan redusere den økonomisk kriminalitet. Advokatforeningen mener videre at ansvaret først og fremst må ligge på selskapet selv og dets styrende organer.

Skattebetalerforeningen uttaler bl.a.:

«Skattebetalerforeningen er enig i at revisor gjennom sitt arbeid har en utstrakt mulighet til å påvirke at gjeldende regelverk blir fulgt. Skattebetalerforeningen mener imidlertid at revisjonspliktens omfang og utforming må begrenses, slik at revisor ikke blir oppfattet som en «angiver». Vi mener at det må være tilstrekkelig at revisor plikter i sine arbeidspapirer å dokumentere forhold som synes å innebære økonomisk kriminalitet, samt å redegjøre for hvilke tiltak som i den forbindelse er satt i verk. Selv om dokumentasjonsplikten ikke direkte leder til at offentlig myndigheter kan forfølge saken, vil dette likevel kunne ha preventiv virkning. Særlig med hensyn til at Utvalget foreslår at dokumentasjonen kan anvendes i en senere skatte- eller straffesak.»

Skattedirektoratet støtter på den annen side forslaget og mener at når det foreligger indikasjoner på alvorlige lovbrudd bør ikke taushetsplikten hindre revisor å rapportere til politi/tilsynsmyndighetene.

Også NHDstøtter forslaget. Det er vist til at revisor bør ha ekstern rapporteringsplikt hvilket vil være en forbedring av revisors virkemidler i bekjempelsen av økonomisk kriminalitet. NHD uttaler i denne forbindelse:

«Vi kan likevel ikke se at en slik utvidet rapporteringsplikt vil være i strid med tillitsforholdet mellom revisor og klient. Klienten har tvert imot søkt å føre både revisor og omverdenen bak lyset ved uriktig informasjon. Utgangspunktet bør derfor være at det i slike tilfeller ikke lenger eksisterer noe beskyttelsesverdig tillitsforhold.»

Videre støtter Skatterevisorenes Forening, Konkursrådet, Kemnerkontoret i Oslo kommune og Justisdepartementetlovforslaget. Justisdepartementet uttaler bl.a.:

«Jo alvorligere forholdet er, dess større grunn er det for revisor rett eller plikt til å uttale seg. (...)

Dette vil være av stor betydning for muligheten til å bekjempe økonomisk kriminalitet (...)

En slik forklaring kan i liten grad ses å ville vanskeliggjøre revisors mulighet til å få opplysninger fra selskapet. Hvis misligheter forekommer, vil klienten erfaringsmessig normalt forsøke å holde opplysninger skjult for revisor. Tilliten vil derfor gjerne være brutt forut for en eventuell rapportering.»

Konkursrådet uttaler:

«I konkursboer er det ikke uvanlig å konstatere at selskapet ikke har registrert seg hos registreringspliktig myndighet eller unnlatt innlevering av løpende lovpålagte oppgaver. At revisor gis underretningsplikt for disse klare lovbrudd, er naturlig.»

Konkursrådet støtter likevel ikke utvalgets avgrensning «indikasjoner på alvorlige lovbrudd» som skal føre til fritak fra taushetsplikt.

Kemnerkontoret i Oslo kommune uttaler om dette:

«Som påpekt i høringsrunden er faktum at klienten har søkt å føre revisor og omverdenen bak lyset ved å gi/fremlegge uriktig informasjon. Det eksisterer etter vår oppfatning da ikke lenger et beskyttelsesverdig tillitsforhold.

En antar at revisors taushetsplikt heller ikke etter dagens lovgivning er absolutt, herunder at det ligger en forutsetning om at revisor har en rett til å informere offentlige myndigheter der vesentlige interesser står på spill og revisors eventuelle inngripen kan begrense eller avverge skaden.»

Også ØKOKRIM støtter forslaget og uttaler:

«ØKOKRIM kan ikke se vesentlige prinsipielle betenkeligheter ved å gi revisor en rett til - når nærmere vilkår er oppfylt - å underrette politiet eller vedkommende tilsynsmyndighet når han i forbindelse med revisjonen oppdager økonomiske misligheter. (...)

Det er etter ØKOKRIMs oppfatning svært viktig at revisor tar nødvendig ansvar når virksomheten utvikler seg negativt, f.eks. dersom ledelsen ikke er villig til å inngi oppbud i en situasjon hvor forholdene tilsier dette.

ØKOKRIM vil forøvrig henlede oppmerksomheten på bestemmelsen i strl § 317, som etter omstendighetene kan komme til anvendelse dersom revisors bekreftelse er egnet til å skjule straffbare forhold, f eks tilfeller av bounndragelse eller forfordeling i en virksomhet som er insolvent.»

8.2.5 Departementets vurdering

8.2.5.1 Opplysningsplikt overfor bostyrer mv.

Departementet er enig med utvalget i at revisor uten hinder av taushetsplikten, bør ha plikt til å gi bostyret informasjon. Når revisjonsklienten har kommet i en konkurssituasjon vil blant annet det offentliges og kreditorenes interesser etter departementets oppfatning måtte veie tyngre enn hensynet til en absolutt taushetsplikt overfor revisjonsklienten. Det ligger ingen beskyttelsesverdig interesse til grunn for å strekke taushetspliktreglene så langt at det vil vanskeliggjøre et konkursoppgjør. Det vises til at de samme opplysninger uansett vil kunne bringes til veie gjennom rettslig avhør.

Departementet er kjent med at Justisdepartementet tar sikte på å foreslå en egen bestemmelse i konkursloven om revisors opplysningsplikt overfor konkursbo mv. om kort tid. Departementet antar at en slik bestemmelse vil være svært sentral i forhold til bobehandlinger. Departementet mener derfor at det er naturlig at bestemmelsen plasseres i konkursloven. Det vil på denne bakgrunn ikke være behov for noen tilsvarende bestemmelse i revisorloven. Det forutsettes at Justisdepartementet i forbindelse med den forestående endringen i konkursloven samtidig tar inn i forslaget nødvendige henvisninger fra revisorloven til konkursloven på dette punkt.

Departementet antar for øvrig at en opplysningsplikt for revisor også bør gjelde overfor gjeldsnemnden i gjeldsforhandlingssituasjoner slik ØKOKRIM og Konkursrådet har påpekt.

Når det gjelder forslaget fra utvalgets flertall om at bostyret under gjeldsforhandling og konkurs kan fatte vedtak om fritak fra taushetsplikten, bemerker departementet at en slik bestemmelse vil være overflødig sett i sammenheng med den opplysningsplikt som vil bli foreslått i konkursloven. Det antas at det vil være tilstrekkelig for bostyre/gjeldsnemnd å vise til den lovfestede opplysningsplikt.

8.2.5.2 Fritak fra taushetsplikt overfor politiet når det er åpnet etterforskning i straffesak

Et mindretall i utvalget har foreslått at revisor uten hinder av taushetsplikten kan avgi forklaring og fremlegge dokumentasjon vedrørende revisjonsoppdraget til politiet når det er åpnet etterforskning i straffesak. Det samme gjelder revisors rådgivningsoppdrag. En rekke høringsinstanser, deriblant ØKOKRIM, Konkursrådet, Skattedirektoratet og Justisdepartementet støtter mindretallets forslag.

Departementet slutter seg til forslaget fra utvalgets mindretall når det gjelder revisors rett til å avgi forklaring og fremlegge dokumentasjon overfor politiet når det er åpnet etterforskning i en straffesak. Departementet kan ikke se at det knytter seg store betenkeligheter til en slik bestemmelse. Departementet viser til at revisor uansett vil ha plikt til å avgi forklaring om sitt forhold som revisor under rettslig avhør. De samme synspunkter vil gjøre seg gjeldende når det gjelder revisors dokumentasjon, som politiet også vil kunne få tilgang til gjennom straffeprosessuelle virkemidler som beslag. Det foreslås ingen forklaringsplikt for revisor. Revisor vil dermed kunne reservere seg mot å avgi forklaring til politiet i henhold til straffeprosesslovens alminnelige bestemmelser. Departementet antar at den foreslåtte regel vil virke ressursbesparende både for politiet og rettsvesenet, i de tilfeller der revisor velger å benytte seg av adgangen. Departementet foreslår at revisor uten hinder av taushetsplikten, kan avgi forklaring og fremlegge dokumentasjon vedrørende revisjonsoppdrag eller andre tjenester til politiet når det er åpnet etterforskning i straffesak, jf. lovforslaget § 6-1 fjerde ledd.

8.2.5.3 Rett til å underrette politiet om straffbare handlinger

Departementet slutter seg til forslaget fra utvalgets flertall om at revisors taushetsplikt ikke skal være til hinder for at vedkommende kan underrette politiet dersom det foreligger mistanke om straffbare handlinger. Det er fra enkelte av høringsinstansene vist til at en slik bestemmelse kan sette tillitsforholdet til revisorklienten i fare. Departementet er imidlertid enig med utvalgets flertall når de legger til grunn at tillitsforholdet mellom revisor og klient ikke lenger kan anses som noen beskyttelsesverdig interesse i situasjoner som vil omfattes av forslaget. Etter departementets syn bør det legges vekt på en styrking av tilliten til revisor utad overfor de ulike brukergruppene og allmennheten for øvrig. Departementet legger videre vekt på hensynet til å bidra til bekjempelse av økonomisk kriminalitet.

Forslaget fra utvalgets flertall om at det må foreligge «indikasjoner» på lovbrudd for at revisor skal ha rett til å underrette politiet, er etter departementets oppfatning lite egnet til å skille ut de forhold revisors opplysningsplikt bør omfatte. Departementet foreslår at en i stedet bruker uttrykket «dersom det i forbindelse med revisjonsoppdraget fremkommer forhold som gir grunn til mistanke» om forhold som nevnt.

Forslaget fra revisorlovutvalgets flertall omfatter kun «alvorlige lovbrudd».Departementet legger til grunn at en bestemmelse som foreslått ikke bør avgrensens til forhold av en nærmere angitt art eller som kan medføre straff av en viss lengde. Ettersom det kun foreslås en opplysningsrett og ikke en opplysningsplikt, bør ikke f.eks. strafferammen være avgjørende for at opplysningene kan bringes til politiets kunnskap der revisor mener det er grunn til det.

Flertallets forslag omhandler videre lovbrudd «begått av foretaket eller foretakets ansatte/eiere». Etter departementets syn bør det av hensyn til behovet for å bidra til bekjempelse av økonomiske kriminalitet, ikke fastsettes noen begrensning som foreslått. Dersom revisor har grunn til mistanke om at andre enn den revisjonspliktige eller dennes ansatte/eiere har foretatt en straffbar handling, bør revisor kunne ha adgang til å gjøre politiet oppmerksom på dette uavhengig av taushetsplikten.

Departementet mener at det ikke er hensiktsmessig å innta som vilkår for revisors rett til å underrette politiet at vedkommende først har varslet ledelsen og at korrigerende tiltak ikke har blitt iverksatt. Det bør overlates til revisors vurdering i hvilken grad den normale rapporteringsvei til foretakets ledelse bør følges, eller om det er grunn til å gå direkte til politiet. Det vises til at det kan foreligge tilfeller der foretakets ledelse selv er involvert i straffbare handlinger. Dersom revisor skulle være forpliktet til først å varsle foretakets ledelse, ville dette kunne føre til at bevis mv. ble ødelagt for den senere etterforskning. Departementet antar imidlertid at det ved tilfeller av straffbare forhold begått av andre ansatte hos den revisjonspliktige normalt vil være naturlig at ledelsen varsles før revisor kontakter politiet.

Utvalgets flertall har foreslått en bestemmelse om at dersom revisor foretar underretning som nevnt i aktsom god tro, skal slik rapportering ikke medføre ansvar for revisor. Departementet finner det uklart om flertallet her sikter til ansvar i strafferettslig eller erstatningsrettslig sammenheng. Departementet anser det uansett ikke nødvendig med noen særskilt bestemmelse om dette. Når det gjelder eventuelt straffansvar for revisor, vil det følge av den foreslåtte straffebestemmelse i § 9-3 at overtredelse av lovens bestemmelser, herunder bestemmelsen om taushetsplikt, ikke vil være straffbar med mindre det foreligger forsett eller uaktsomhet. Når det gjelder ansvar i erstatningsrettslig forstand, viser departementet til at spørsmålet om eventuelt ansvar må løses på grunnlag av alminnelige erstatningsrettslige regler. Departementet antar at terskelen for å pålegge revisor ansvar på grunnlag av uaktsomhet i et erstatningssøksmål av denne karakter, vil legges relativt høyt. Det vises i denne sammenheng til samfunnets interesse i at revisor benytter fritakshjemmelen til å underrette politiet om økonomisk kriminalitet. Departementet ser på denne bakgrunn ikke grunn til å fastsette regler om ansvarsfrihet i denne sammenheng.

Departementet har også vurdert om revisor bør pålegges en plikt til å underrette politiet om mistanke om straffbare forhold slik enkelte høringsinstanser har tatt til orde for. Finansieringsvirksomhetsloven § 2-17 pålegger finansinstitusjonene enkelte plikter som skal bidra til å forebygge at finansinstitusjoner blir benyttet til hvitvasking av penger. Bl.a. har endel institusjoner (finansinstitusjoner, verdipapirforetak mv.) plikt til å rapportere mistanke om hvitvasking til ØKOKRIM. Finansieringsvirksomhetsloven § 2-17 er en gjennomføring av EØS-regler som svarer til Rdir. 91/308/EØF, som i stor grad svarer til anbefalinger fra Financial Action Task Force (FATF) som Norge er medlem av. FATF har i den senere tid arbeidet med spørsmål knyttet til om bl.a. advokater, revisorer og regnskapsførere bør omfattes av enkelte regler til bekjempelse av hvitvasking. Dette arbeidet har foreløpig ikke munnet ut i noen konkret anbefaling.

Departementet finner ikke grunn til, i dagens situasjon, å foreslå en plikt for revisor til å rapportere mistanke om straffbare handlinger. Det vises til at forslaget om at revisor skal ha rett til å underrette politiet allerede innebærer en nyhet i forhold til gjeldende regler. Departementet vil imidlertid ha spørsmålet under oppsikt, særlig med tanke på fremtidig utvikling på området i internasjonale fora.

8.2.5.4 Annen rapportering

Departementet anser det som overflødig å ta inn en bestemmelse som foreslått av utvalget om at annen opplysningsplikt enn den som fremgår av lovforslaget må ha hjemmel i lov. Det følger av den foreslåtte bestemmelse om taushetsplikt at taushetsplikten gjelder med mindre annet følger av lov (eller samtykke fra den opplysningene gjelder).

Departementet finner heller ikke å gå inn for forslaget om at dersom et lovbrudd finner sted på et særattestasjonspliktig område, skal rapporteringen skje til vedkommende tilsynsmyndighet. Etter departementets syn vil dette kunne skape uklarheter, både med hensyn til hvem som skal anses som vedkommende tilsynsmyndighet og hvilken rolle slike myndigheter eventuelt skal spille ved en slik underretning.