7 Regnskapsåret

7.1 Gjeldende rett

Gjeldende regnskapslov § 1-7 omhandler regnskapsåret. Regnskapsåret er kalenderåret, med mindre kriteriene for å benytte avvikende regnskapsår er oppfylt og avvikende regnskapsår er valgt, jf. regnskapsloven § 1-7 første ledd. Regnskapsåret kan være kortere eller lengre enn 12 måneder i den regnskapspliktiges første regnskapsår, første avvikende regnskapsår eller siste avvikende regnskapsår. Regnskapsåret kan imidlertid aldri være lengre enn 18 måneder, jf. regnskapsloven § 1-7 andre ledd. Ved et foretaks oppløsning slutter regnskapsåret på oppløsningstidspunktet, selv om dette skjer inne i et kalenderår, jf. regnskapsloven § 1-7 tredje ledd.

Utvalget beskriver gjeldende rett som følger (NOU 2016: 11, s. 89):

«Utgangspunktet er at regnskapsåret følger kalenderåret. Det er to unntak fra denne hovedregelen. Det første unntaket gjelder i det tilfellet hvor den regnskapspliktige driver sesongmessig virksomhet og bruk av avvikende regnskapsår vil øke regnskapets informasjonsverdi. Det følger av Ot.prp. nr. 39 (2004–2005) punkt 4.4.5 at adgangen til å bruke avvikende regnskapsår skal forstås i samsvar med Skattedirektoratets (tidligere) dispensasjonspraksis. Skattedirektoratet la i sin vurdering vekt på at den vesentlige del av virksomhetens aktivitet må finne sted innenfor en periode på inntil seks måneder og strekke seg over et årsskifte. Et eksempel på slik sesongmessig virksomhet vil være et alpinanlegg som driver virksomhet i vinterhalvåret. Et utsalgssted for turister som driver virksomhet i sommerhalvåret vil derimot ikke kunne anses som sesongmessig virksomhet siden virksomheten ikke strekker seg over et årsskifte. En privatskole som driver fra august til juni, vil ha virksomhet som strekker seg over et årsskifte, men lengden på virksomhetsperioden er mer enn seks måneder (Sæther og Busvold 2013). I tillegg til å drive sesongmessig virksomhet må det grunngis at avvikende regnskapsår vil øke regnskapets informasjonsverdi. I NOU 2003: 23 punkt 5.2.5 argumenteres det for at dette vilkåret vil være oppfylt hvis et avvikende regnskapsår gir større sikkerhet i vurderingen av regnskapsposter, som for eksempel kundefordringer og varelager.

Det andre unntaket fra hovedregelen om at årsregnskapet skal følge kalenderåret, gjelder i det tilfellet hvor den regnskapspliktige er filial eller datterforetak av utenlandsk foretak og bruk av avvikende regnskapsår vil gi sammenfallende regnskapsår med det utenlandske foretaket. Det samme gjelder foretak som er indirekte eid av det utenlandske foretaket, såfremt de mellomliggende foretakene benytter avvikende regnskapsår. Det er den regnskapspliktige selv som vurderer om vilkårene for avvikende regnskapsår i regnskapsloven § 1-7 er oppfylt.

Ut over de to unntakene som er tatt inn i bestemmelsen om regnskapsåret, er det adgang for Finansdepartementet til i særlige tilfeller ved forskrift eller enkeltvedtak å åpne for bruk av avvikende regnskapsår. Finansdepartementet har ikke benyttet forskriftshjemmelen. Kompetansen til å fatte enkeltvedtak om bruk av avvikende regnskapsår er overført til Skattedirektoratet. Dispensasjon ved enkeltvedtak innvilges særlig i tre tilfeller. Det første gjelder foretak som gjennom samarbeidsavtaler inngår i et internasjonalt forpliktende samarbeid uten at de er filialer eller datterforetak av utenlandske foretak. I slike samarbeidsforhold vil ofte fordeling av kostnader og overskudd skje på grunnlag av samlet resultat. Det kan derfor være hensiktsmessig at det enkelte foretak som inngår i samarbeidet, følger samme regnskapsår. Det andre tilfellet gjelder tilknyttede foretak mv. som regnskapsføres etter egenkapitalmetoden i et årsregnskap med avvikende regnskapsår, og det tredje tilfellet er humanitære organisasjoner som kan ha behov for avvikende regnskapsår på grunn av utstrakt internasjonalt samarbeid.

Det følger av regnskapsloven § 1-7 annet ledd at første regnskapsår, første avvikende regnskapsår eller siste avvikende regnskapsår kan være kortere eller lengre enn 12 måneder. Regnskapsplikten inntrer ved etablering av den regnskapspliktige, for eksempel fra tidspunkt for signering av stiftelsesdokumentet for aksjeselskap eller allmennaksjeselskap, jf. aksjeloven og allmennaksjeloven § 2-9. Dette vil som regel skje inne i et kalenderår. Den regnskapspliktige kan avgjøre om årsregnskapet for første år skal avsluttes ved første årsskifte eller ved neste årsskifte. Regnskapsåret kan likevel ikke under noen omstendighet strekke seg over mer enn 18 måneder. Det innebærer at foretak som etableres før 1. juli, må avlegge første årsregnskap 31. desember første år. Foretak som etableres mellom 1. juli og årsslutt, kan velge mellom å avslutte første årsregnskap 31. desember første år eller forlenge årsregnskapet slik at det avsluttes 31. desember neste år.

Etter regnskapsloven § 1-7 tredje ledd skal regnskapsåret avsluttes på oppløsningstidspunktet. Oppløsningstidspunktet kan fastsettes på ulike måter avhengig av selskapsform og omstendigheter for øvrig. For aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper vil dette normalt være tidspunktet for når generalforsamlingen beslutter endelig oppløsning og det sendes melding om dette til Foretaksregisteret, jf. aksjeloven og allmennaksjeloven § 16-10.»

7.2 EØS-rett

Direktiv 2013/34/EU (det konsoliderte regnskapsdirektivet) inneholder ikke egne bestemmelser om regnskapsår. Det konsoliderte regnskapsdirektivet gjelder derimot for årsregnskapet, noe som etter utvalgets syn implisitt må forstås som at regnskapsperioden som hovedregel er 12 måneder.

7.3 Reguleringen i Sverige og Danmark

Utvalget beskriver at både Sverige og Danmark har en mer liberal regulering av regnskapsåret enn Norge (NOU 2016: 11, punkt 4.4). I Danmark kan alle foretak velge et hvilket som helst regnskapsår som omfatter en periode på 12 måneder. Også i Sverige skal regnskapsåret ha en lengde på 12 måneder. I Sverige må fysiske personer (enkeltpersonforetak mv.) og ansvarlige selskaper (handelsbolag) der en fysisk person skal beskattes for hele eller deler av virksomheten, ha et regnskapsår som faller sammen med kalenderåret. I særlige tilfeller kan Skatteverket unnta fra dette. Andre foretak kan velge avvikende regnskapsår, noe som blant annet innebærer at aksjeselskaper kan velge et annet regnskapsår enn kalenderåret.

7.4 Utvalgets forslag

Regnskapslovutvalget har i sin utredning vurdert om gjeldende ordning med avvikende regnskapsår skal innskrenkes, videreføres uendret eller om det skal gis ytterligere adgang til avvikende regnskapsår. Utvalget foreslår at de regnskapspliktige skal kunne vedta det regnskapsåret som passer dem best, men at regnskapsårets slutt (balansedagen) må være den siste dagen i en måned.

Utvalgets forslag vil gi adgang til å velge 12 ulike balansedager og gi 12 mulige innsendingsfrister for årsregnskap mv. Lovutkastet § 2-4 inneholder en teknisk hovedregel om at regnskapsåret er kalenderåret. Ved endring av regnskapsåret foreslår utvalget at den regnskapspliktige skal være pliktig til å sende melding til Regnskapsregisteret innen utgangen av regnskapsåret før det regnskapsår som ønskes endret. Ved endring av regnskapsår med virkning for inneværende år, foreslår utvalget at den regnskapspliktige må søke om tillatelse fra Regnskapsregisteret. Utredningsteksten inneholder beskrivelse av hvilke tilfeller utvalget mener at Regnskapsregisteret skal innvilge slike søknader, uten at disse foreslås tatt inn i lovteksten. Det framgår at utvalget mener at adgangen til å søke endring av regnskapsår med virkning for innværende år bør begrenses til «de tilfeller hvor endring i regnskapsår er nødvendig for å oppnå samme balansedag i konsernforhold, samme balansedag for tilknyttet foretak og samme balansedag for felleskontrollert virksomhet» (NOU 2016: 11, s. 98). Søknaden må være innvilget av Regnskapsregisteret innen utgangen av det regnskapsåret som søkes endret.

Utvalget foreslår i lovutkastet i § 2-4 tredje ledd siste punktum en hjemmel for Regnskapsregisteret til å gi bestemmelser om søknad og melding om endring av regnskapsår. Utvalget foreslår videre at endring av regnskapsår uten tillatelse fra Regnskapsregisteret ikke skal skje hyppigere enn hvert tredje år. Begrunnelsen for dette er sikring av sammenlignbar informasjon over tid i et foretak og å motvirke uheldige regnskapsmessige tilpasninger.

Utvalget foreslår at lengden på regnskapsåret som hovedregel skal være 12 måneder. Ved oppstart av virksomhet og ved endring av regnskapsåret bør det etter utvalgets vurdering tillates kortere eller lengre regnskapsår enn 12 måneder, men likevel begrenset oppad til 18 måneder. Utvalget foreslår videre at regnskapsåret kan være kortere enn 12 måneder eller lengre enn 12 måneder dersom regnskapsplikten opphører innen innsendingsfristen for regnskapsdokumentene. Etter utvalgets forslag er innsendingsfristen seks måneder etter balansedagen, slik at begrensningen oppad til 18 måneder også gjelder ved opphør.

Av utvalgets vurderinger framgår følgende (NOU 2016: 11, s. 97):

«Ved tidligere utredninger har innsigelser mot avvikende regnskapsår i hovedsak blitt fremmet av Skattedirektoratet. Innsigelsene gjelder kontrollhensyn, utfordringer med innfordring av restskatt som følge av utsatt skatteoppgjør og mer krevende avstemming av innberetning av arbeidsgiveravgift og merverdiavgift. I tillegg har Toll- og avgiftsdirektoratet kommet med innsigelser når det gjelder kredittvurdering ved søknad om tollkreditt. Skatteetaten bruker tredjepartsopplysninger i ligningen, og større adgang til avvikende regnskapsår vil være en utfordring for effektiv ligning og kontroll. Innvendingene som ble reist av Skattedirektoratet i høringsrunden til NOU 2003: 23 har fortsatt gyldighet. Uttalelser fra Skatteverket i Sverige tyder imidlertid på at slike hensyn i noen grad er håndterbare. Der er adgangen til avvikende regnskapsår begrenset til juridiske personer (aksjeselskaper mv.). Skatteverket opplyser i den forbindelse at tredjepartsopplysninger i all hovedsak hentes inn i forbindelse med bokettersyn og ikke ved ordinær ligning av disse enhetene.

Dersom Norge åpner opp for avvikende regnskapsår etter samme modell som i Sverige, ville det ha vært ønskelig at dette ble ledsaget av en tilsvarende oppmykning av frister for innlevering av selvangivelse. Skatteetaten har per i dag ikke IT-systemer som kan håndtere flere selvangivelsesfrister. Det er ventet at Skatteetaten om noe tid vil få nye IT-systemer som kan gjøre en ordning med mindre regulering av regnskapsåret håndterbar.

Årsoppgave for arbeidsgiveravgift er nå erstattet av elektronisk rapportering av arbeidsgiveravgift på månedsbasis (A-ordningen). Innføringen av A-ordningen gjør at eventuell avstemmingsproblematikk er redusert til et minimum for de regnskapspliktige. Det vil imidlertid fortsatt kunne oppstå behov for avstemming for skatteetaten ved at årets tolv A-meldinger må summeres og avstemmes mot regnskapet.

Statistisk sentralbyrå uttaler til utvalget at større adgang til avvikende regnskapsår vil føre til problemer i forhold til å utarbeide nasjonal statistikk. Byrået sier blant annet at det kan bli aktuelt å pålegge tilleggsrapportering for regnskapspliktige som velger avvikende regnskapsår, noe som isolert sett vil øke de administrative byrdene for de regnskapspliktige. Statistiska centralbyrån i Sverige har en noe annen ordning for innsamling av grunnlagsstatistikk. Der hentes det inn statistikkopplysninger direkte fra de største foretakene, mens for de mindre foretakene hentes det inn opplysninger fra Skatteverket. Statistiska centralbyrån uttaler også at avvikende regnskapsår ikke anses som et stort problem når det gjelder å utarbeide nasjonal statistikk. Utvalget ba Statistisk sentralbyrå om å foreta en vurdering av den svenske løsningen. Byrået har i notat til utvalget 26. mai 2016 uttalt følgende (se vedlegg 2 til dette kapittelet):

«Sverige har en mer liberal regulering av avvikende regnskapsår enn Norge, og ifølge Statistiska Centralbyrån (SCB) har 13,4 prosent av svenske foretak valgt å benytte seg av mulighetene til avvikende regnskapsår. Disse representerer imidlertid over 20 prosent av den samlede omsetningen til svenske foretak. Men i Sverige henter SCB inn regnskapsinformasjon direkte fra de 600 største foretakene med krav om et regnskap som har sluttdato i løpet av regnskapsårets første kvartal. Denne informasjonen erstatter administrative data som grunnlagsdata for disse foretakene i årsstatistikk. Dermed har ikke avvikende regnskapsår for store foretak konsekvenser for kvaliteten på svensk statistikk, men det er verdt å merke seg at store svenske foretak samlet sett står overfor en større oppgavebyrde til svenske myndigheter enn den oppgavebyrden tilsvarende norske foretak har til norske myndigheter pr. i dag. For resterende foretak benyttes administrative data, i tillegg til direkte rapporterte tilleggsopplysninger fra om lag 17 000 foretak. I Norge henter SSB i dag inn tilleggsopplysninger fra ca. 14 800 foretak.

SSB ser for seg to måter å løse utfordringer rundt avvikende regnskapsår: En løsning kan være at SSB innfører en direkte rapportering av regnskapsopplysninger fra de største norske foretakene til SSB, på samme måte som gjøres i Sverige. En alternativ løsning kan være å innføre en kvartalsvis rapportering for de samme foretakene. Da kan disse benyttes for å etablere regnskap på kalenderår.»

Samlet sett tilsier denne gjennomgangen at en mer liberal regulering av avvikende regnskapsår vil medføre noen utfordringer for skatteetaten og Statistisk sentralbyrå. Like fullt ser det ut til at disse utfordringene lar seg løse, jf. opplysningene utvalget har fått fra svenske myndigheter om dette.»

Utvalget gir uttrykk for at de ser en rekke fordeler med en mer liberal regulering av regnskapsåret. De mener at det for de regnskapspliktige vil være kostnadseffektivt å legge arbeidet med avslutning av årsregnskapet til perioder med lavt aktivitetsnivå. De henviser også til at kvaliteten på årsregnskapet kan bli bedre, dersom den regnskapspliktige velger et regnskapsår som er tilpasset virksomhetssyklusen. Dette skyldes blant annet at omfanget av poster som må verdsettes og/eller periodiseres, vil være mindre. De omtaler dessuten at mange foretak benytter ekstern hjelp av regnskapsførere og er underlagt revisjonsplikt, og at regnskapsførere og revisorer har høy arbeidsbelastning i dagens konsentrerte årsavslutningsperiode. Utvalget mener at det både vil bli enklere å få nødvendig hjelp for de regnskapspliktige, og at de vil motta rimeligere tjenester av bedre kvalitet dersom de benytter seg av et fritt valg av annet regnskapsår enn kalenderåret. For regnskapsførere og revisorer mener utvalget at deres forslag trolig vil medføre jevnere arbeidsbelastning. Utvalget viser også til at informasjonen til regnskapsbrukerne kan bli svekket gjennom at årsregnskapene til ulike norske foretak blir mindre sammenlignbare.

Utvalgets samlede avveining er likevel at fordelene med en mer liberal regulering av regnskapsåret overgår ulempene.

Utvalget uttaler at dersom Norge åpner opp for avvikende regnskapsår etter samme modell som i Sverige, ville det ha vært ønskelig at dette ble ledsaget av en tilsvarende oppmykning av frister for innlevering av selvangivelse. I Sverige gjelder en ordning med fire innleveringsfrister for selvangivelsen.

7.5 Høringsinstansenes merknader

BDO, Brønnøysundregistrene, Ernst & Young (EY), Hovedorganisasjonen Virke, KPMG, Næringslivets Hovedorganisasjon (NHO), PricewaterhouseCoopers (PwC), Regnskap Norge, Den norske Revisorforening og Økonomiforbundet er positive til forslaget om større adgang til valg av avvikende regnskapsår og regnskapsårets lengde. NHO uttaler i sine merknader følgende:

«Større fleksibilitet i valg av regnskapsår vil være en fordel både for de regnskapspliktige og for brukerne av regnskapene. Et regnskapsår som kan tilpasses virksomheten vil gi en kostnadseffektiv regnskapsavgivelse, bedre kvalitet på regnskapet og ha større informasjonsverdi for brukere av regnskapet.»

PwC og Den norske Revisorforening deler denne oppfatningen. Den norske Revisorforening uttaler også at adgangen til i større utstrekning å velge regnskapsår som er tilpasset virksomheten til foretaket, vil redusere risikoen for feil, i tillegg til at «man vil kunne oppnå en mye bedre samfunnsmessig ressursutnyttelse av ressursene som benyttes til kontroll av regnskapene.» I tillegg støtter Den norske Revisorforening utvalgets forslag om regnskapsårets lengde. Den norske Revisorforening uttaler at forslaget om at siste regnskapsår kan være lengre enn 12 måneder dersom regnskapsplikten opphører innen fristen for innsending av regnskapet, er en lenge etterspurt forenkling. Til utfordringene ved forslaget uttaler Den norske Revisorforening følgende:

«Nye IT-systemer i skatteetaten, innføring av A-ordningen, nyttiggjøring av erfaring fra det svenske Skatteverket om hvordan ulike utfordringer med avvikende regnskapsår kan løses, viser at endringen ikke vil ha negative virkninger for skatteetaten.»

Økonomiforbundet har følgende merknad til forslaget:

«Det vil være udelt positivt for bransjen som i dag er preget av store variasjoner i arbeidsbelastninger spesielt knyttet ferdigstillelse og innsendelse av regnskap.»

Regnskap Norge uttaler at de i utgangspunktet er positive til utvalgets forslag, men presiserer at den positive effekten av det nye forslaget kan bli betydelig redusert hvis den kommer i konflikt med rapporteringskrav fra Skatteetaten og Statistisk sentralbyrå (SSB). Regnskap Norge skriver i sine merknader følgende:

«Skattemessig aksepteres det at det avvikende regnskapsåret legges til grunn som inntektsår ved ligningen, men ligningsåret følger likevel de ordinære reglene. Dette innebærer at en regnskapspliktig som avslutter regnskapsåret 31. juli 20x0 lignes i 20x1 med innleveringsfrist for selvangivelse med vedlegg 31. mai 20x1. Ligningsoppgavene som skal benyttes for inntektsåret 20x0 vil heller ikke være tilgjengelige for innsending før på nyåret 20x1. Dette gjør at den regnskapspliktige ikke kan avslutte sitt årsoppgjør, med utarbeidelse og innsending av ligningsoppgaver, samtidig med utarbeidelse og innsending av årsregnskapet for 20x0. Dette utgjør en stor hemsko for lovforslaget om avvikende regnskapsår, og ikke minst for eksterne regnskapsførere som håndterer store volum av årsoppgjør og derigjennom i stor grad påvirkes av hindringer for god arbeidsflyt. For at forslaget skal få tilstrekkelig effekt må det således komme på plass løsninger som gjør at regnskapspliktige med avvikende regnskapsår også kan utarbeide og sende inn sine ligningsoppgaver tidligere.

Dersom Statistisk sentralbyrå pålegger tilleggsrapportering for regnskapspliktige som velger avvikende regnskapsår, vil dette øke de administrative byrdene for slike regnskapspliktige. Regnskap Norge henviser til at Statistiska centralbyrån i Sverige har en annen ordning for innsamling av grunnlagsstatistikk. Der hentes det inn statistikkopplysninger direkte fra de største foretakene, mens for de mindre foretakene hentes det inn opplysninger fra Skatteverket. Statistiska centralbyrån uttaler at avvikende regnskapsår ikke anses som et stort problem når det gjelder å utarbeide nasjonal statistikk. Her mener vi at Statistisk sentralbyrå må finne smidige løsninger, slik det er gjort i Sverige.

Utvalget har pekt på mulige positive effekter av avvikende regnskapsår, men uten å tallfeste. Dette er en svakhet. Inntil det er høstet erfaringer, vil vi derfor mane til edruelig forventning om effekten for fordeling av arbeidsbyrden for regnskapsførere og revisorer. Til syvende og sist vil det være andre mekanismer enn regnskapsfører- og revisorbehov som avgjør valg av regnskapsår, og dermed også i hvilket omfang de regnskapspliktige er tjent med og vil velge det. Som nevnt over er det også store beskrankninger hvis ikke ligningsåret tilpasses bedre.»

Regnskapsregisteret har redegjort ovenfor utvalget for de systemmessige konsekvensene av omleggingen (NOU 2016: 11, s. 98, vedlegg 1). Brønnøysundregistrene uttrykker videre i sine høringsmerknader at den tekniske tilretteleggelsen av 12 innsendingsfrister, samt oppfølgingen med ileggelse av forsinkelsesgebyr, først vil være mulig når Regnskapsregisteret er over i ny registerplattform i 2021.

Både Agder Energi og Energi Norge påpeker at forslaget vil redusere sammenlignbarheten mellom foretak som benytter ulikt regnskapsår. De viser til at dette gjelder særlig innen bransjer med sesongvariasjoner, som energibransjen.

Deloitte ønsker en presisering i lovteksten av kriterier som Regnskapsregisteret skal følge for å innvilge en søknad om å endre regnskapsår, jf. lovutkastet § 2-4 tredje ledd andre punktum. De mener også at grunnlaget for avvikende regnskapsår i foretakets første regnskapsår bør presiseres i lovteksten og foreslår en bestemmelse der første regnskapsår kan være et avvikende regnskapsår uten at det må søkes om dette. Deloitte uttaler videre følgende:

«Lovutvalget utvider muligheten foretakene har til å velge avvikende regnskapsår. Regnskapsår lik kalenderåret er imidlertid fortsatt hovedregelen og slik vi forstår reglene er det automatikk i dette. Det betyr at et nystiftet selskap i utgangspunktet får regnskapsår lik kalenderåret. Det fremgår av lovutkastet § 2-4, 3. ledd, 2. punktum at endring av et påbegynt gjeldende regnskapsår bare kan gjøres dersom Regnskapsregisteret innen regnskapsårets utgang har innvilget søknad om slik endring. Loven gir ikke Regnskapsregisteret kriterier for å innvilge en slik søknad. Utvalget sier imidlertid i NOU 2016: 11 side 98 at «adgangen til å søke endring av regnskapsår med virkning for inneværende år bør imidlertid begrenses til de tilfeller hvor endring av regnskapsår er nødvendig for å oppnå samme balansedag for tilknyttet foretak og samme balansedag for felleskontrollert virksomhet». For det første mener vi at dersom dette er kriterier som Regnskapsregisteret skal følge, bør de ligge i selve lovteksten. Det er viktig for foretakene at det klart fremgår hvilke kriterier de må oppfylle for å kunne endre regnskapsår. For det andre mener vi at grunnlaget for avvikende regnskapsår i foretakets første regnskapsår bør klargjøres. Slik loven er formulert, kan den tolkes slik at et nystiftet selskap, som ikke oppfyller kriteriene over, ikke vil kunne ha et avvikende regnskapsår som sitt første regnskapsår. Vi anbefaler derfor at det fremkommer tydelig av lovteksten at første regnskapsår kan være et avvikende regnskapsår uten at det må søkes om dette.»

Finans Norge er enig i at forslaget vil innebære en forenkling og gi økt fleksibilitet for en del foretak. De stiller seg positive til forslagets begrensinger i adgang til å søke endring av regnskapsår, men påpeker at:

«(…) det vil være uheldig for bankene som regnskapsbrukere om regnskapspliktiges adgang til å foreta individuelle valg øker. Bankene benytter scoringmodeller i forbindelse med kredittvurderinger og i denne sammenheng er sammenlignbarhet og transparens viktig. På denne bakgrunn mener vi at større adgang til å velge et annet regnskapsår enn kalenderåret må vurderes opp mot bankenes og andre regnskapsbrukeres behov for sammenlignbar informasjon.»

Finanstilsynet støtter ikke utvalgets forslag til regulering av regnskapsåret og uttaler:

«Dagens regnskapslov gir allerede mulighet til å benytte avvikende regnskapsår for foretak med sesongmessig virksomhet, så dette hensynet kan synes allerede dekket. At økt bruk av avvikende regnskapsår kan bidra til sesongmessig utjevning av arbeidet med regnskapsavslutninger, kan vanskelig sies å være et tungtveiende argument. Det bør være informasjonsverdien i regnskapet, herunder tidsmessigheten for brukere, som er avgjørende.

Bankenes utlån til ikke-finansielle foretak utgjør i overkant av 40 prosent av bankenes totale utlån, så utviklingen i foretakenes lønnsomhet og iboende risiko påvirker raskt soliditeten i banknæringen. Finanstilsynet benytter regnskapsinformasjon fra foretakene i sin vurdering av bankenes soliditet, på mikro- og aggregert nivå. I disse vurderingene er det viktig at årsregnskapene til bankenes kunder er raskt tilgjengelige, og er avgitt med en felles referanseperiode (kalenderåret). Økt bruk av avvikende regnskapsår vil føre til tidsetterslep i regnskapsinformasjonen som er bakgrunn for disse analysene, og dermed redusere kvaliteten på risikovurderingene.

Finanstilsynet ser betydelige utfordringer ved en utvikling mot økt praktisering av avvikende regnskapsår, og vurderer at ordlyden i gjeldende regnskapslov allerede gir tilstrekkelig fleksibilitet for foretak som har sterkt sesongmessig virksomhet.

I tilsynet med finansforetakenes soliditet er det avgjørende at disse avlegger regnskapene med en lik referanseperiode/tidspunkt. Dette både for å muliggjøre et effektivt tilsyn med finansforetakene, i henhold til lovgivningen på området, og Finanstilsynets internasjonale forpliktelser.

Dersom den generelle regnskapslovgivningen liberaliseres på dette punktet, bør det, etter Finanstilsynets vurdering, inntas et særskilt krav om å anvende kalenderår som regnskapsår i respektive årsregnskapsforskrifter som gjelder for finansforetak.»

Hovedorganisasjonen Virke ønsker at departementet foretar en nærmere vurdering av hvordan fastsetting av regnskapsåret skal foregå:

«Det advares mot et formalregelverk som kan misforstås, og i verste fall medføre usikkerhet blant de næringsdrivende med hensyn til hvordan man skal gå frem for å endre regnskapsår. Det bør videre vurderes om adgangen til å endre regnskapsår bør kunne skje hyppigere enn hvert tredje år dersom spesielle tilfeller tilsier at det gir bedre kvalitet på regnskapsinformasjonen som presenteres.»

Virke ber også om en nærmere vurdering av hvordan ulempene som følger av en mer liberal regulering av regnskapsåret kan bli redusert. De skriver følgende:

«(…) Vi vil her spesielt trekke frem at virksomhetens regnskap ofte er et viktig underlag for statistikk og analyseprodukter av høy opplevd verdi for myndighetene, næringslivet og andre aktører. Dersom flere gis adgang til å fastsette start og sluttdato for regnskapsåret selv, vil det kunne redusere sammenligningsgrunnlaget på tvers av bransjer og næringer. Dette bør forsøkes kompensert gjennom at man for eksempel stiller mer av informasjonen som rapporteres til skattemyndighetene, tilgjengelig for allmennheten gjennom aggregerte data som publiseres via SSB. Virke ser dette forslaget også i nær sammenheng med skattedirektoratets pågående arbeid med å innføre SAF-T i Norge. Her ligger det et stort informasjonspotensial som kan utnyttes ved et eventuelt bortfall av dagens regulering av regnskapsårets start/sluttdato.»

Landsorganisasjonen i Norge (LO) støtter ikke utvalgets forslag. LO viser til at skattemessige forhold, merarbeid knyttet til skattemessige avskrivninger og det generelle hensynet til brukere av regnskapsinformasjon tilsier at dagens regler for avvikende regnskapsår ikke bør liberaliseres. De skriver:

«I dag er det ganske strenge vilkår knyttet til at den regnskapspliktige kan velge å fravike regnskapsåret fra kalenderåret. Utvalget foreslår imidlertid at de regnskapspliktige skal kunne vedta det regnskapsåret som passer dem best. Dette innebærer en mer liberal regulering enn dagens.

LO har vanskelig for å se at dette er i overenstemmelse med de allmenne ønsker som departementet ellers har for å forenkle administrative rutiner i staten. Blant annet virker det som om utvalget ikke tar hensyn til en referansegruppe i Skatteetaten, som uttaler at de har samme innvendinger mot økt adgang til avvikende regnskapsår som det som etaten mente i høringsrunden til NOU 2003: 23. Blant innsigelsene er at Skatteetaten ikke har et IT-system som kan håndtere flere innsendingsfrister enn de man har i dag og at forslaget kan føre til visse skattemessige tilpasninger. Det kan også føre til større merarbeid for Skatteetaten å avstemme arbeidsgiveravgiften og andre avstemminger.

Det er vel også et spørsmål om brukere av regnskap er tjent med at flere selskaper bruker avvikende regnskapsår. Kalenderåret gir en god mulighet for å sammenligne foretak innen samme bransje. Avvikende regnskapsår gjør det vanskeligere å analysere regnskapstall innen samme bransje.

Det synes dessuten som om verken Sverige eller Danmark har innført eller planlegger å innføre «at regnskapspliktige skal kunne vedta det regnskapsåret som passer dem best».»

Norsk Øko-Forum (NØF) mener at gjeldende rett med avvikende regnskapsår skal videreføres uendret, og at det eventuelt kan vurderes å konkretisere dagens dispensasjonspraksis og fastsette den i forskrift. NØF mener videre at utvalgets forslag vil gå på bekostning av blant annet sammenlignbarhet, og at det vil vanskeliggjøre avstemminger mellom årsregnskap og oppgavene til skattemyndighetene.

Skattedirektoratet har hatt følgende merknad til forslaget:

«Dersom det åpnes opp for fritt valg av avvikende regnskapsår, vil dette medføre betydelige utfordringer for Skatteetaten. I følge utredningen er det ønskelig med flere innleveringer av skattemelding i løpet av året lik den svenske løsningen. Skattedirektoratet mener tekniske løsninger for mottak lik den svenske løsningen, må være en forutsetning for å innføre en ordning med fritt valg av regnskapsår. I tråd med skatteetatens moderniseringsplan kan en slik løsning tidligst håndteres i 2022.

Skatteåret følger i dag regnskapsåret. Nåværende IT-system kan kun motta skattemelding en gang i året. For å kunne motta skattemelding flere ganger i året, må Skatteetaten utvikle nye IT-løsninger. Dette vil ta tid, blant andre må System for ligning (SL) og Altinnløsningen webSA (dagens løsning for levering av selvangivelsen) erstattes. Før nødvendig systemstøtte er på plass mener Skattedirektoratet at det ikke må åpnes opp for fritt valg av regnskapsår. En slik omlegging vil kreve betydelige ressurser og være budsjettmessig utfordrende. I tillegg vil overgang til fritt valg av regnskapsår medføre omfattende omlegging av skatteetatens arbeidsprosesser. Slike omlegginger må utredes grundig, og ha full systemstøtte. Det vil også være utfordringer med innfordring av restskatt som følge av utsatt skatteoppgjør dersom det ikke innføres en ordning med innsending av skattemelding flere ganger i året.

Avvikende regnskapsår vil også kunne få effekt for flere IT-systemer enn de som er direkte knyttet til skatteprosessen, for eksempel Aksjonærregisteret. Etaten vil trenge tid til å kartlegge slike konsekvenser.

En løsning med flere innleveringer i året vil gjøre det ekstra utfordrende å forvalte og vedlikeholde IT-system ved ikrafttredelse av lovendringer som ikke følger kalenderåret. Videre må det utredes hvordan regelendringer som fattes i inntektsåret (f.eks. Revidert nasjonalbudsjett) skal implementeres i IT-løsningene i forhold til innleveringsfrister for de med avvikende regnskapsår.

Dersom det åpnes opp for å endre regnskapsår, vil det muligens kunne gi rom for skattetilpasninger som en følge av lovendringer. Det vil f.eks. være mulig å endre regnskapsår for å unngå en skatteskjerpende eller utnytte en fordelaktig skatteposisjon som følge av lovendring. Et eksempel på dette er innføringen av rentebegrensningsregelen. En mulighet som bør ses på kan være å begrense adgangen til å endre regnskapsår f.eks. hyppigere enn hvert tredje år, og at slike endringer krever en begrunnelse. Forslaget stiller, slik det nå fremstår, ikke nærmere vilkår for adgangen til å bytte regnskapsår.

En omlegging til fritt valg av regnskapsår vil også ha betydning for Skatteetatens kontrollarbeid. Avstemming av innberetning av arbeidsgiveravgift og merverdiavgift vil bli mer krevende. Dersom det åpnes opp for fritt valg av regnskapsår bør derfor innleveringsfristen for Skattemelding for merverdiavgift endres til minimum hver måned for de som har terminoppgaver. Utarbeidelse av analyser som grunnlag for blant annet kontrollutvelgelse vil bli vanskeliggjort.

Tredjepartsopplysninger, for eksempel bank og VPS, inngår i stor grad ved fastsettelsen av skatt for foretak som er fysiske personer. Tredjepartsopplysninger leveres Skatteetaten med status per 31.12. Etter Skattedirektoratets vurdering må adgangen til å benytte avvikende regnskapsår begrenses til juridiske personer slik som i Sverige. Det vil likevel kunne få betydning for når det er hensiktsmessig å kreve innrapportering av grunnlagsdata. En omlegging til fritt valg av regnskapsår kan medføre at det blir behov for å rapportere grunnlagsdata flere ganger pr år.»

SSB har redegjort ovenfor utvalget for de systemmessige konsekvensene av omleggingen (NOU 2016: 11 s. 100, vedlegg 2). SSB uttaler følgende om forslaget i sitt høringssvar:

«(…) For effektiv utnytting av regnskapsinformasjon i statistikken er det viktig at datagrunnlaget er ensartet og basert på felles prinsipper, regler og definisjoner. For en gitt statistikk i en gitt periode, må datagrunnlaget for de enhetene som inngår i utgangspunktet være knyttet til den samme perioden. Det er et problem for kvaliteten at en stadig større andel av regnskapene som ligger til grunn for statistikkene har varierende periodisering. Den norske næringsstatistikken og nasjonalregnskapet er basert på internasjonale retningslinjer som fastslår at disse skal følge kalenderåret. Ved økt omfang av regnskapspliktige som benytter avvikende regnskapsår vil bearbeiding av data bli mer krevende i tillegg til at det øker usikkerheten i grunnlagsmaterialet. Dersom omfanget av avvikende regnskapsår vurderes som for høyt, vil Statistisk sentralbyrå av hensyn til kvaliteten på næringsstatistikken og nasjonalregnskapet i større grad være nødt til å foreta egen datainnhenting for å fordele regnskapsvariablene på kalenderår. Det er uheldig av hensyn til den samlede oppgavebyrden for næringslivet.

Oppfølging og kontroll av innsendte oppgaver er viktig for å sikre at de administrative registrene er komplette og inneholder data av høy kvalitet. Dersom det åpnes for en liberalisering av regnskapsåret er det derfor en forutsetning at Skattedirektoratet og Regnskapsregisteret har på plass IT- systemer som kan følge opp flere innsendingsfrister.»

7.6 Departementets vurdering

Departementet viser til mandatet for utvalgets arbeid punkt 8 hvor det fremgår følgende:

«Utvalget bes om å vurdere om det er grunnlag for å endre adgangen til å benytte avvikende regnskapsår. Utvalget bes ved vurderingen å se hen til hvilken adgang foretak i andre nordiske land har til å benytte avvikende regnskapsår. Ved vurderingen skal det legges vekt på om avvikende regnskapsår vil gi like god informasjon til regnskapsbrukerne som regnskaper som følger kalenderåret. Det skal videre vektlegges at ordningene som etableres skal være enkle å administrere for Regnskapsregisteret, skatteetaten og andre kontrollmyndigheter.»

Departementet oppfatter det slik at både Sverige og Danmark har en mer liberal regulering av regnskapsåret enn Norge.

Når det gjelder spørsmålet om avvikende regnskapsår vil gi like god informasjon til regnskapsbrukerne som regnskaper som følger kalenderåret, viser departementet i likhet med utvalget til at årsregnskapet for det enkelte foretak vil kunne gi bedre informasjon til regnskapsbrukerne gjennom større mulighet for tilpasning av regnskapsåret til sesongpreget virksomhet. På den andre siden kan informasjonen til regnskapsbrukerne bli svekket gjennom at årsregnskapene til ulike norske foretak blir mindre sammenlignbare. Flere av høringsinstansene som er negative til utvalgets forslag om større adgang til valg av et annet regnskapsår enn kalenderåret, viser til denne virkningen.

Om ordningene som vil måtte etableres for Skatteetaten og andre kontrollmyndigheter, viser departementet til utvalgets omtale av at fritt valg av regnskapsår vil innebære noen utfordringer, men at det ser ut til at disse lar seg løse. Skattedirektoratet påpeker flere utfordringer i sitt høringssvar. Bruk av avvikende regnskapsår bør følges av flere innleveringer av skattemelding i løpet av året lik den svenske løsningen, både for å legge til rette for effektiv arbeidsflyt hos de regnskapspliktige og regnskapsførerne, og for å unngå utfordringer med innfordring av restskatt. Skattedirektoratet har utredet IT-løsninger som legger til rette for mottak av skattemelding flere ganger i året. Forutsatt nødvendig finansiering, vil disse systemene tidligst kunne være på plass i 2022. Direktoratet påpeker dessuten at flere IT-systemer enn de som er direkte knyttet til skatteprosessen, vil bli påvirket. Skattedirektoratet mener også at innleveringsfristen for skattemeldingen for merverdiavgift ved adgang til fritt valg av regnskapsår, bør endres til minimum hver måned for de som har terminoppgaver, og påpeker at en omlegging til fritt valg av regnskapsår også kan medføre at det blir behov for å rapportere grunnlagsdata flere ganger i året. Problemstillinger knyttet til skattetilpasninger og behov for endringer i skatteloven og skatteforvaltningsloven bør også vurderes nærmere. Regnskapsregisteret er positive til utvalgets forslag om at alle regnskapspliktige foretak skal stå fritt til å velge regnskapsår. De har redegjort for de systemmessige konsekvensene forslaget medfører, og gjør oppmerksom på at systemendringene først vil være tilgjengelige i 2021. SSB påpeker at dersom omfanget av avvikende regnskapsår vurderes som for høyt, vil de av hensyn til kvaliteten på næringsstatistikken og nasjonalregnskapet i større grad enn i dag være nødt til å foreta egen datainnhenting for statistikkformål.

Departementet støtter utvalgets vurdering av at det for de regnskapspliktige vil være kostnadseffektivt å legge arbeidet med avslutning av årsregnskapet til perioder med lavt aktivitetsnivå, og at det vil kunne gi dem lettere tilgang til nødvendig hjelp fra regnskapsførere og revisorer gjennom at disses arbeidsbelastning i større grad enn i dag spres utover året.

Departementet er enig med Finans Norge i at det kan være uheldig for bankene som regnskapsbrukere om regnskapspliktiges adgang til å foreta individuelle valg øker, og at større adgang til å velge et annet regnskapsår enn kalenderåret må vurderes opp mot banker og andre regnskapsbrukeres behov for sammenlignbar informasjon.

Vurderingen av om adgangen til å velge et annet regnskapsår enn kalenderåret skal utvides, vil avhenge av en samlet kost/nytte-vurdering. For de regnskapspliktige er avvikende regnskapsår en opsjon, og dermed av positiv verdi. Den positive verdien kan dels gi seg utslag i bedre kvalitet på regnskapene og dels i mulighet for rimeligere tjenester fra revisorer og regnskapsførere som følge av at de kan spre sin arbeidsbelastning jevnere utover året. Fordelene ved økt kvalitet kan også tilfalle regnskapsbrukerne, og fordelene ved jevnere fordeling av arbeidsbelastning kan også tilfalle revisorer og regnskapsførere mv.

For virksomheter som på ulike måter sammenstiller informasjon fra ulike regnskapspliktige, vil utvidet mulighet for valg av avvikende regnskapsår typisk medføre økte kostnader eller redusert kvalitet for et gitt kostnadsnivå. Dette vil gjelde offentlige virksomheter som Skatteetaten, Statistisk sentralbyrå, og til dels private kredittgivere. Kostnadene for disse virksomhetene kan til dels reduseres ved at det stilles større krav til andre rapporteringer, men det vil i noen grad kunne medføre økte kostnader for de regnskapspliktige.

Samlet sett mener departementet det er usikkert om nytten ved å åpne for større adgang til valg av et annet regnskapsår enn kalenderåret er større enn de samlede kostnadene for statlige etater samt virksomhetens kostnader knyttet til økte rapporteringsbyrder. Departementet mener det er behov for at fordelene påpekt av utvalget og kostnadene forbundet med de praktiske innvendingene som kontroll- og statistikkmyndighetene tar opp i sine høringssvar, vurderes nærmere før en eventuell beslutning om større adgang til valg av et annet regnskapsår enn kalenderåret kan tas. Departementet viser videre til at nødvendig systemstøtte for innlevering av skattemelding flere ganger i året tidligst vil være på plass i 2022. Departementet fremmer derfor ikke forslag om endringer i adgangen til å velge et annet regnskapsår enn kalenderåret nå, men vil komme tilbake til dette spørsmålet.