7 Innføring av et særskilt jordbruksfradrag ved inntektsligningen

7.1 Innledning

Finansdepartementet legger med dette fram forslag om at det ved fastsettelsen av positiv inntekt fra jord- og hagebruksvirksomhet blir innført et særskilt fradrag på kr 36 000 per år. Forslaget har sin bakgrunn i at det i forbindelse med jordbruksoppgjøret for år 2000 ble foretatt en reduksjon av jordbrukets målpriser som er forutsatt kompensert gjennom et slikt fradrag.

7.2 Bakgrunnen for forslaget

I St. meld. nr. 19 (1999-2000) Om norsk landbruk og matproduksjon (Landbruksmeldingen), som ble framlagt for Stortinget den 17. desember 1999, ble det foreslått å redusere jordbruksavtalens målpriser. Regjeringen la til grunn at de reduserte inntektsmulighetene som følge av dette, i tilfellet måtte kompenseres gjennom tiltak på statsbudsjettet. På denne bakgrunn ble det foreslått at det ved ligningen innføres et særskilt fradrag på inntil kr 36 000 i inntekt fra jord- og hagebruk per år.

Forslaget ble behandlet i Innst. S. nr. 167 (1999-2000) der flertallet i komiteen, alle unntatt medlemmene fra Høyre og Fremskrittspartiet, slutter seg til forslaget på dette punkt.

I jordbruksoppgjøret våren 2000 ble målprisene redusert tilsvarende 900 millioner kroner, jf. St. prp. nr. 82 (1999-2000) Om jordbruksforhandlingene 2000. Reduksjonen ble forutsatt kompensert gjennom et inntektsfradrag per driftsenhet. For inntektsåret 2000 skal fradraget være kr 18 000, for senere år kr 36 000. Det er lagt til grunn at fradraget innføres i forbindelse med behandlingen av budsjettet for 2001.

7.3 Høring

7.3.1 Innledning

Det har av hensyn til tidsfaktoren ikke vært praktisk mulig å gjennomføre en alminnelig høringsprosess i saken. Departementet har likevel funnet det ønskelig å innhente berørte parters synspunkter på den tekniske utformingen av forslaget. Ved brev av 30. juni 2000 ble derfor et konkret forslag til lovtekst med merknader sendt til følgende:

Landbruksdepartementet

Nærings- og handelsdepartementet

Skattedirektoratet

Norsk Bonde- og Småbrukarlag

Norges Bondelag

Frist for å gi uttalelse ble satt til 7. august 2000.

Departementet la i høringsbrevet til grunn at forslaget må ligge innenfor den rammen for et jordbruksfradrag som er trukket opp i Landbruksmeldingen. Under meldingens punkt 6.3.4 avsnittet om Kompensasjon gjennom inntektsfradrag, er det blant annet uttalt følgende:

«Ut fra en helhetsvurdering mener Regjeringen en slik kompensasjon best kan gjennomføres ved at det ved skattleggingen innføres et inntektsfradrag i positiv næringsinntekt fra jord- og hagebruk på 36 000 kroner per bruk ved beregning av alminnelig inntekt. Fradragets størrelse skal begrenses av størrelsen på næringsinntekt fra jord- og hagebruk. Som jordbruksinntekt i denne forbindelse vurderes også tatt med de biinntekter som kan føres i næringsoppgaver for jordbruket. Fradraget vil ha en maksimal inntektsvirkning på 10 000 kroner pr. bruk. Det skal bare være ett fradrag pr. driftsenhet (eiendommer med felles næringsoppgave). Personer som deler næringsinntekt fra samme næringsoppgave skal kunne dele fradraget mellom seg. Det er videre et krav at minst én person av de som deler næringsinntekten skal være registrerte som bosatt på én av de konsesjonspliktige landbrukseiendommene som driftsenheten består av. Beregningen av personinntekt berøres ikke av denne omleggingen, og dermed heller ikke pensjonsgrunnlaget.»

7.3.2 Departementets merknader i høringsrunden

På bakgrunn av dette la departementet i brevet til de berørte parter til grunn at fradragsretten skal være begrenset til positiv næringsinntekt av jord- og hagebruk. Dette omfatter husdyrhold og all dyrking på friland. Utenfor faller inntekt av skogbruksvirksomhet, bortsett fra inntekt fra husbehovsskog som skal føres i næringsoppgaven for jordbruk. Videre la departementet til grunn at inntekt av gartneri, dvs. hvor normalt mer enn 50 prosent av verdien av salgsproduksjonen skjer i veksthus, faller utenfor. Det samme gjelder spesialproduksjon av f. eks. egg, fjørfe, svinekjøtt eller kyllingoppdrett med forholdsvis lite jordbruksareal knyttet til eiendommen.

Det ble antatt hensiktsmessig å avgrense begrepet «jord- og hagebruk» i lovteksten slik dette er gjort i forskrift av 5. oktober 1970 nr. 2 om Levering av årsoppgave og om avgiftsfrie uttak i jordbruk med binæringer og skogbruk. Etter forslaget kunne det gis fradrag i biinntekter i den grad disse kan tas med i næringsoppgaven for jordbruket, dvs. omsetning fra annen næring forutsatt at denne ikke overstiger kr 30 000. Videre kan det gis fradrag i inntekt fra utnytting av rett til jakt, fiske, jord, torv og sanking av bl. a. bær som drives i tilknytning til jordbruket og som ikke utøves som selvstendig næring eller som del av skogbruksvirksomhet med egen næringsoppgave.

Videre uttalte departementet i sitt høringsbrev:

«Det er forutsatt at fradraget bare skal gis i positiv næringsinntekt ved beregning av alminnelig inntekt slik at fradraget bare gis i den grad dette ikke bringer årets inntekt fra jordbruket lengre ned enn til kr 0. Det er også en grunnleggende forutsetning for fradraget at det utøves næringsvirksomhet, dvs. at driften objektivt sett må være egnet til å gi overskudd, i hvert fall på noe lengre sikt. Ubenyttet fradrag skal ikke kunne fremføres til fradrag et senere år med positiv jordbruksinntekt.

I meldingen er fradraget knyttet opp til både «bruk» og «driftsenhet». Dette er ikke synonyme begrep, idet en driftsenhet vil kunne bestå av flere bruk. I Forskrift for produksjonstilskudd fastsatt av Landbruksdepartementet 1. juli 1999 § 2 nr. 2 er f. eks. en driftsenhet definert som en virksomhet (bedrift) med jordbruksdrift. Departementet legger til grunn at det i denne sammenheng er driftsenheten som er relevant i forhold til fradraget, jf. at dette er de bruk hvis omsetning skal tas inn i en felles næringsoppgave.

Personer som deler jordbruksinntekt fra samme næringsoppgave skal etter meldingen kunne dele fradraget mellom seg. Departementet legger til grunn at det da må skje en forholdsmessig fordeling, slik at den enkelte ikke kan bli tilordnet en større del av fradraget enn det andelen av jordbruksinntekten tilsier.

Med hensyn til boplikten er det i meldingen lagt til grunn at minst èn person av de som deler jordbruksinntekt skal være bosatt på èn av de «konsesjonspliktige» eiendommene som driftsenheten består av. Finansdepartementet er i tvil om dette er et hensiktsmessig vilkår, og har i utkastet lagt til grunn at det vil være tilstrekkelig at vedkommende er «registrert som bosatt på en av de landbrukseiendommene som driftsenheten består av». Hvor en person er «registrert som bosatt» bestemmes av folkeregisterloven med forskrifter.

Ved til- og fraflytting, oppstart og opphør av næring i inntektsåret, vil departementet vurdere om fradraget bare skal gis når eieren har bodd på driftsenheten og drevet næring der i over halve året. En alternativ løsning kan være at fradraget avkortes f. eks. svarende til det antall hele måneder av inntektsåret virksomheten har vært drevet.»

7.3.3 De avgitte høringsuttalelser

- Avgrensningen av fradraget

Både Landbruksdepartementet, Skattedirektoratet og Norsk Bonde- og Småbrukarlag har hatt merknader til departementets vurdering av fradraget i forhold til inntekt fra gartneri og spesialproduksjon av f. eks. egg, fjørfe, svinekjøtt eller kyllingoppdrett med forholdsvis lite jordbruksareal knyttet til eiendommen.

Landbruksdepartementet kan ikke se at et slik unntak er i overensstemmelse med utformingen av inntektsfradraget, og viser til St. meld. nr. 19 (1999-2000) og St. prp. nr 82 (1999-2000) Jordbruksoppgjøret 2000 og Stortingets behandling av denne. Landbruksdepartementet legger til grunn at begrepet «jord- og hagebruk» avgrenses i lovteksten slik det er gjort i forskrift av 5. oktober 1970 nr. 2 om Levering av årsoppgave og om avgiftsfrie uttak i jordbruk med binæringer og skogbruk. Forskriften innebærer ikke et unntak for gartneri og spesialproduksjon som nevnt. Departementet ser gjerne at det i lovteksten blir innarbeidet en henvisning til denne forskriften. For øvrig gis det uttrykk for at begrepet «jordbruksfradrag» i Finansdepartementets utkast bør erstattes med «inntektsfradrag i positiv næringsinntekt fra jord- og hagebruk».

Skattedirektoratet har ingen prinsipielle motforestillinger mot å knytte de fradragsberettigede til nevnte forskrift om levering av årsoppgave i jordbruket, men mener enkelte forhold må avklares nærmere.

Ett forhold som påpekes er at både gartnerivirksomhet «hvor normalt mer enn 50 prosent av verdien av salgsproduksjonen skjer i veksthus» og spesialproduksjon på «forholdsvis lite jordbruksareal knyttet til eiendommen», som departementet har foreslått unntak for, i dag faller inn under forskriften. Direktoratet mener det vil være enklere å forvalte reglene i praksis dersom man på dette punkt følger forskriften, uten unntak for de nevnte gruppene.

Norsk Bonde- og Småbrukarlag uttaler at avgrensningen i høringsbrevet er både unaturlig og direkte uforståelig. Gartnerivirksomhet er en del av jordbruket, og bør ha rett til fradrag. Det samme gjelder i all hovedsak kraftfôrkrevende produksjon. Dersom produksjonen drives i strid med lover og forskrifter vedrørende krav til spredeareal mv. bør det ikke gis jordbruksfradrag.

Småbrukarlaget viser videre til departementets uttalelse om at det er en grunnleggende forutsetning for fradraget at det utøves næringsvirksomhet, og anfører:

«Norsk Bonde- og Småbrukarlag mener at resultatet av næringsvirksomheten må få avgjøre om driverne skal få jordbruksfradrag eller ikke. Denne setningen legger opp til en subjektiv vurdering av en næringsvirksomhet som etter Norsk Bonde- og Småbrukarlag er helt unødvendig og svært provoserende.»

- Bortforpaktning

Skattedirektoratet peker på at det normalt er forpakteren som driver og bruker jorda og som således er den næringsdrivende som skal levere næringsoppgave. Når det gjelder bortforpakteren kan han i forhold til næringsdrift og levering av næringsoppgave falle innenfor en av tre kategorier.

1. Han er så lite aktiv at hans inntekt av bortleien anses som kapitalinntekt. Han regnes således ikke som næringsdrivende og leverer ikke næringsoppgave.

2. Han er i samme situasjon som i punktet foran, men leverer næringsoppgave uten å ha plikt til det.

3. Han er så vidt aktiv med vedlikehold på bygninger mv. at han anses som næringsdrivende, og faller inn under forskriften av 1970.

Direktoratet antar at det uansett bare er forpakteren som skal ha fradraget. Dette viser at det av reglene må fremgå at dersom det er flere fra samme bruk som leverer næringsoppgave, eller det er flere knyttet til samme bruk som anses som næringsdrivende, er det bare den som bruker/driver driftsenheten som er berettiget til fradraget.

- Ulike typer samdrift.

Skattedirektoratet viser videre til at departementet vil knytte den tekniske avgrensningen til «de bruk hvis omsetning skal tas inn i en felles næringsoppgave». I utgangspunktet har en ingen innvendinger til dette, men påpeker likevel at mange aktive jordbrukere, for å kunne utnytte driftsmidlene bedre og for å kunne få mer avløsning, søker forskjellige samarbeids- og/eller driftsløsninger. Det er viktig at regelverket tar hensyn til disse forholdene slik at noen, som etter intensjonene er berettiget til fradrag, ikke faller utenfor ordningen.

- Underskudd

Departementet la i høringsbrevet til grunn at fradraget bare skal kunne gis i positiv næringsinntekt. Dette innebærer at fradraget bortfaller for den del som bringer inntekten under kr 0.

Norges Bondelag har blant annet uttalt følgende:

«Som kjent kan inntekt ved alminnelig gårdsdrift variere meget fra ett år til et annet. Særlig i en etableringsfase, eller i år der avlingene svikter i kombinasjon med store investeringer/vedlikeholdsutgifter kan bondens inntekter bli svært lave. Utgangspunktet og hovedregelen for underskudd ved jordbruksnæring, som annen næring, er i henhold til skatteloven § 6-3 første ledd og § 14-6 første ledd, at underskudd kan fremføres mot senere positiv inntekt i inntil 10 år.

Sett hen til hva jordbruksfradraget er ment å kompensere for finner Norges Bondelag det urimelig om ikke jordbruksfradraget skal inngå som et inntektsfradrag på lik linje med andre kostnader i næringsvirksomhet. Driftsenheten som driver jordbruksnæring vil fra og med inntektsåret 2000 få reduserte inntektsmuligheter ved allerede foretatte kutt i målprisene. For f. eks. kornprodusentene innebærer reduksjonen av kornprisene et reelt inntektskutt allerede i år. At bonden ikke får kompensasjon for kuttet i målprisene i typiske etableringsår og i år med lav inntjening finner vi sterkt urimelig.

Det generelle minimumskravet som gjelder for retten til å fremføre underskudd, nemlig at det drives næring, må derfor her som ellers være et tilstrekkelig vilkår for at jordbruksfradrag skal kunne kreves fullt ut. I den grad netto næringsinntekt etter fradraget for jordbruksfradraget gir et underskudd, må dette underskuddet kunne fremføres etter de alminnelige regler.

Norges Bondelag krever at forslaget til lovtekst endres i tråd med ovennevnte slik at formålet med jordbruksfradraget oppnås. En slik endring vil også bidra til at regelverket blir enklere.»

7.4 Departementets vurderinger og forslag

Finansdepartementet legger fram forslag om at det ved fastsettelsen av positiv inntekt fra jord- og hagebruksvirksomhet blir innført et særskilt fradrag på kr 36 000 slik det er forutsatt i Landbruksmeldingen og i St. prp. nr. 82 (1999-2000) Om jordbruksforhandlingene 2000. For inntektsåret 2000 skal fradraget være kr 18 000. Bestemmelsen foreslås tatt inn i skatteloven som § 8-1 nytt sjette ledd.

Departementet har ved utformingen av forslaget fulgt opp de føringer som er gitt i Landbruksmeldingen, spesielt det ovenfor gjengitte avsnitt 6.3.4 Kompensasjon gjennom inntektsfradrag.

Når det gjelder den nærmere avgrensning av hva slags inntekt som kan anses å falle inn under inntekt fra «jord- og hagebruk», finner departementet på grunnlag av de høringsuttalelser som er avgitt av Landbruksdepartementet, Skattedirektoratet og Norsk Bonde- og Småbrukarlag, at det ikke bør gjøres unntak for gartnerivirksomhet og mer fabrikkmessig produksjon. En vil således fravike høringsbrevet på dette punkt. Departementet er kommet til at det vil være mest hensiktsmessig å benytte som kriterium for fradraget en avgrensning tilsvarende den som følger av forskrift av 5. oktober 1970 nr. 2 om Levering av årsoppgave og avgiftsfrie uttak i jordbruk med binæringer og skogbruk. Dette vil gi en klarere regel, som vil være enklere å praktisere for likningsmyndighetene. Dette gjelder ikke minst fordi denne forskriften også regulerer den type inntekt som skal belegges med folketrygd mellomsats, og derfor allerede er velkjent for etaten.

Departementet har likevel ikke funnet det hensiktsmessig å innarbeide en henvisning til forskriften i lovteksten. Dette blant annet fordi forskriften også gjelder for skogbruksinntekt, som forutsetningsvis ikke skal omfattes av fradraget. Når det gjelder biinntekter vises det til departementets redegjørelse i høringsbrevet, som er referert under punkt 7.3.2.

For å få fradrag må det videre være en forutsetning at det utøves næringsvirksomhet, dvs. at driften objektivt sett må være egnet til å gi overskudd, i hvert fall på noe lengre sikt. Dette innebærer at det ikke vil kunne kreves fradrag i inntekt fra hobbyvirksomhet. Med hensyn til Småbrukarlagets kommentar til dette i høringsuttalelsen bemerkes at dette gjelder helt generelt. Det har således ikke vært meningen å legge opp til noen spesialordning for jordbruket i så måte.

Departementet legger til grunn for lovforslaget at fradraget bare skal gis i positiv næringsinntekt ved beregning av alminnelig inntekt. Fradraget kan således bare gis i den grad dette ikke bringer årets inntekt fra jordbruket lengre ned enn til kr 0. Dette innebærer både at fradrag ikke blir aktuelt i annen inntekt samme år, f. eks. lønnsinntekt og skogbruksinntekt, og at fradraget ikke kan danne grunnlag for et underskudd som kan fremføres til fradrag i senere års overskudd. At fradraget bare skal skje i slik positiv inntekt er uttrykkelig uttalt i Landbruksmeldingen, jf. blant annet avsnitt 6.3.4. På samme måte forstår en også uttalelsen på side 133 i meldingen om at inntektsfradraget vil være like stort for alle bruk med næringsinntekt over kr 36 000. Det samme gjelder for så vidt også uttalelsen på side 134 om at fradraget gir en hensiktsmessig nedtrapping i overgangen mot rene hobbybruk, og vil stimulere til kostnadsreduksjoner på underskuddsbruk. Departementet kan derfor ikke se det er grunnlag for å foreslå en framføringsadgang for ubenyttet jordbruksfradrag slik Norges Bondelag krever i sin høringsuttalelse.

Slik det er redegjort for i departementets høringsbrev kan en driftsenhet bestå av flere bruk. Det er da driftsenheten som er relevant i forhold til retten til jordbruksfradrag, jf. at dette er de bruk hvis omsetning tas inn i en felles næringsoppgave. Skattedirektoratet har i sin høringsuttalelse påpekt at i forbindelse med forpaktning av jord kan også bortforpakteren i visse tilfeller levere næringsoppgave for jordbruket. Departementet er enig i at denne ikke bør omfattes av fradragsretten. Dette bør forbeholdes den som faktisk driver jorden. For å tydeliggjøre dette har Skattedirektoratet foreslått at det i lovteksten uttrykkelig uttales at fradraget gis «produsenten». En slik avgrensning vil også innebære at i de tilfeller der det foreligger kapitalinntekter og det leveres næringsoppgave fordi vedkommende anses som næringsdrivende grunnet en viss aktivitet med eksempelvis vedlikehold, vil dette ikke gi rett til fradraget. Departementet vil også bemerke at dersom bare en del av driftsenheten forpaktes bort, forutsetter en at bortforpakteren ikke har rett til fradrag med mindre han selv står for driften av en ikke ubetydelig del av bruket.

Direktoratet trekker i sin høringsuttalelse også fram forholdet til ulike typer samdrift, og at det er viktig å påse at regelverket tar hensyn til disse forhold slik at ikke noen, som etter intensjonene er berettiget til fradrag, faller utenom fradragsordningen. Departementet legger til grunn at både driftsenhetene som deltar og samdriften som hovedregel skal levere næringsoppgave. Det er imidlertid bare de deltakende driftsenheter som skal ha rett til fradrag. At fellesdriften faller utenfor følger av det foreslåtte vilkår om at fradraget tilkommer «produsenten». Departementet vil vurdere om det eventuelt kan være behov for å gi forskrift som nærmere regulerer disse forholdene.

Personer som deler jordbruksinntekt fra samme næringsoppgave skal etter meldingen kunne dele fradraget mellom seg. Departementet har i høringsbrevet lagt til grunn at det da må skje en forholdsmessig fordeling, slik at den enkelte ikke kan bli tilordnet en større del av fradraget enn det andelen av jordbruksinntekten tilsier. Ingen av høringsinstansene har hatt merknader til dette. Det bemerkes for øvrig at selv om driften av gården er delt f. eks. mellom far og ett av barna, og disse driver hver sin virksomhet og således leverer hver sin næringsoppgave, vil de bare ha krav på ett fradrag til sammen.

Med hensyn til boplikten er det i meldingen lagt til grunn at minst én person av de som deler jordbruksinntekt skal være bosatt på én av de «konsesjonspliktige» eiendommene som driftsenheten består av. Finansdepartementet er i tvil om dette er et hensiktsmessig vilkår, og har i høringsbrevets utkast til lovbestemmelse lagt til grunn at det vil være tilstrekkelig at vedkommende er «registrert som bosatt på én av de landbrukseiendommene som driftsenheten består av». Hvor en person er «registrert som bosatt» bestemmes av folkeregisterloven med forskrifter. Ingen av høringsinstansene har hatt merknader til dette. Departementet bemerker at det kan tenkes tilfeller der dette kravet bør praktiseres med en viss lempe. F. eks. kan det være tilfeller der et barn overtar driften av eiendommen. Eiendommen har bare en boenhet, som foreldrene fortsetter å disponere. At barnet tar bolig i rimelig nærhet, men altså utenfor selve bruket, bør kunne aksepteres.

Når det gjelder til- og fraflytting, oppstart og opphør av jordbruksvirksomhet i året, har Finansdepartementet i høringsbrevet uttalt at en vil vurdere om fradraget bare skal gis når eieren har bodd på driftsenheten og drevet næring der i over halve året, eventuelt om dette skal avkortes svarende til det antall hele måneder av inntektsåret virksomheten har vært drevet. Småbrukarlaget har i sin høringsuttalelse anbefalt avkorting av fradraget tilsvarende antall måneder av inntektsåret virksomheten har blitt drevet.

Departementet er kommet til at det mest hensiktsmessige her vil være en regel der fradraget er betinget av at brukeren har bodd på driftsenheten og drevet jordbruksvirksomhet der over halvparten av inntektsåret. Dette blant annet fordi en slik regel vesentlig vil redusere tilfellene der det kan oppstå tvil og derfor vil være ligningsteknisk enklere å praktisere enn det alternativet som er skissert.

Det er i Landbruksmeldingen punkt 6.3.4 i avsnittet om Kompensasjon gjennom inntektsfradrag, lagt til grunn at det særskilte fradraget i jordbruksinntekt skal skje ved beregning av alminnelig inntekt. Videre er det uttalt at «Beregningen av personinntekt berøres ikke av denne omleggingen, og dermed heller ikke pensjonsgrunnlaget.»

Etter skatteloven § 12-12 første ledd er utgangspunktet for beregning av personinntekt alminnelig inntekt fra virksomheten eller selskapet. Etter departementets syn kan det slik lovteksten nå er formulert umiddelbart reises noe tvil mht. om det særskilte fradraget i jordbruksinntekt skal komme til fradrag ved beregningen av personinntekten. Departementet foreslår derfor at det i § 12-12 annet ledd ny bokstav f presiseres at jordbruksfradrag tillegges ved beregningen av personinntekten. For oversiktens skyld finner departementet også å foreslå at det presiseres at det særskilte fradraget for fiskere og fangstfolk, jf. § 6-60 og det særskilte fradraget for sjøfolk etter § 6-61 skal legges til ved beregning av personinntekt. Det har ikke vært reist tvil om en slik tolkning i praksis, men det er hensiktsmessig at det kommer eksplisitt til uttrykk i loven.

For inntektsåret 2000 er det forutsatt at jordbruksfradraget bare gis med det halve beløp. Det vises til ikrafttredelsesbestemmelsen romertall IV.

7.5 Økonomiske og administrative konsekvenser av forslaget

Forslaget antas ikke å medføre administrative konsekvenser av betydning.

På usikkert grunnlag anslås skatteletten av det særskilte fradraget til om lag 530 millioner kroner i påløpt virkning i 2001. Sammenlignet med referansesystemet for 2001 (dvs. lønnsjusterte 2000-regler) utgjør skatteletten av fradraget om lag 265 millioner kroner påløpt og om lag 630 millioner kroner i bokført virkning i 2001. Årsaken til at den bokførte virkning blir så høy skyldes at fradraget for 2000 først kommer til utbetaling ved skatteoppgjøret i 2001. Departementet vil understreke at disse siste anslagene er beheftet med betydelig usikkerhet.