3 Gjennomføring av EØS-regler etter forordning (EF) nr. 1606/2002 - IFRS-forordningen

3.1 Generelt om forordningen

Innlemmelsen av forordning (EF) nr. 1606/2002 av 19. juli 2002 om anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder (IFRS-forordningen) i EØS-avtalen er omtalt i pkt. 2.1.

Forordningen artikkel 4 pålegger børsnoterte selskaper å utarbeide konsernregnskap i samsvar med IAS/IFRS slik disse er vedtatt etter forordningens system (se pkt. 3.2). Artikkel 4 omtales her som forordningens pliktige del. I EU gjelder denne plikten med direkte virkning, dvs. uten at reglene må gjennomføres i lovgivningen i de enkelte medlemsstatene. Etter EØS-avtalen artikkel 7 skal rettsakter som er tatt inn i avtalen være bindende for avtalepartene og skal gjøres til del av deres interne rettsorden. Norge og de andre EFTA-statene i EØS må gjennomføre forordningen i sin nasjonale lovgivning. Etter artikkel 7 bokstav a, skal rettsakter som tilsvarer en EØF/EF-forordning «som sådan gjøres til del av avtalepartenes interne rettsorden». Det er forstått slik at forordninger skal gjennomføres i nasjonal rett ord for ord. Slik gjennomføring kan sikres ved inkorporasjon (dvs. at det inntas en henvisning til EØS-forordningen i norsk lov eller forskrift) eller ved transformasjon (dvs. at EØS-forordningen gjentas ord for ord i norsk lov eller forskrift), jf. nærmere omtale i pkt. 3.2.5.

Forordningen artikkel 5 gir medlemsstatene anledning til å tillate eller kreve at unoterte selskaper utarbeider konsernregnskap i samsvar med IAS/IFRS slik disse er vedtatt etter forordningens system (se pkt. 3.3). Etter bestemmelsen kan medlemsstatene videre tillate eller kreve at børsnoterte og unoterte selskaper utarbeider selskapsregnskap i samsvar med vedtatte IFRS (se pkt. 3.4). Etter artikkel 9 kan medlemsstatene tillate utsatt anvendelse av vedtatte IFRS til 2007 i konsernregnskapet til to nærmere angitte grupper av børsnoterte selskaper (se pkt. 3.5). Artiklene 5 og 9 omtales her som forordningens valgfrie del.

Etter forordningen artikkel 1 er målet med forordningen «å vedta og anvende internasjonale regnskapsstandarder i Fellesskapet med sikte på å harmonisere den finansielle informasjonen som framlegges av selskapene omhandlet i artikkel 4 for å sikre en høy grad av innsyn i og sammenlignbarhet mellom finansregnskaper og dermed en rasjonell virkemåte for kapitalmarkedet i Fellesskapet og det indre marked».

Forordningen artikkel 2 definerer at «I forordningen menes med «internasjonale regnskapsstandarder» International Accounting Standards (IAS), International Financial Reporting Standards (IFRS) og tilhørende fortolkninger (SIC/IFRIC-fortolkninger), etterfølgende endringer av disse standardene og tilhørende fortolkninger, framtidige standarder og tilhørende fortolkninger som utgis eller vedtas av International Accounting Standards Board (IASB)».

Forordningen artikkel 3 fastsetter en hjemmel for at de enkelte internasjonale regnskapsstandarder kan fastsettes som kommisjonsforordninger etter en særskilt framgangsmåte og på visse vilkår. Framgangsmåten er fastsatt i artikkel 6 nr. 2, og krever behandling og godkjenning i en egen komité for regnskapsregulering der medlemsstatene møter (Norge møter som observatør). De internasjonale regnskapsstandardene kan bare vedtas i henhold til denne prosedyren dersom

• de ikke strider mot prinsippet om at årsregnskapet skal gi et rettvisende bilde av foretakets eiendeler, gjeld, finansielle stilling og resultat,

• de er i den europeiske offentlighetens interesse, og

• de oppfyller kriteriene med hensyn til lettfattelighet, relevans, pålitelighet og sammenlignbarhet for den finansielle informasjonen som er nødvendig for å treffe økonomiske beslutninger og vurdere selskapsledelsens arbeid.

Artikkel 6 oppretter Komiteen for regnskapsregulering (Accounting Regulatory Comittee - ARC) og angir hvilken av framgangsmåtene i den såkalte «komitologibeslutningen» (Rådsbeslutning 1999/468/EF) som skal anvendes ved vedtakelse av internasjonale regnskapsstandarder. Artikkel 7 gir bestemmelser om at EU-kommisjonens løpende skal konsultere Komiteen for regnskapsregulering om IASB-prosjekter og underrette Komiteen dersom den akter å foreslå at en standard ikke skal vedtas.

Artikkel 8 pålegger medlemsstatene å underrette Kommisjonen og andre medlemsstater dersom den vedtar tiltak i henhold til artikkel 5, jf. ovenfor. Etter EØS-avtalen protokoll 1 nr. 4 skal Norge underrette EFTAs overvåkingsorgan, de andre EFTA-statene i EØS og EFTA-statenes faste komité.

Etter artikkel 10 skal Kommisjonen gjennomgå forordningen og framlegge en rapport om dens anvendelse for Europaparlamentet og Rådet innen 1. juli 2007.

Etter artikkel 11 trer forordningen i kraft den tredje dag etter at den er kunngjort i De Europeiske Fellesskaps Tidende,dvs. 14. september 2002.

Forordningen følger som trykt vedlegg til proposisjonen her.

3.2 Gjennomføring av IFRS-forordningens pliktige del - anvendelse i konsernregnskapet til børsnoterte foretak

3.2.1 Gjeldende rett

Etter regnskapsloven § 3-1 skal regnskapspliktige for hvert regnskapsår utarbeide årsregnskap i samsvar med bestemmelsene i regnskapsloven. Foretak med aksjer notert på børs eller autorisert markedsplass er regnskapspliktige etter regnskapsloven § 1-2 første ledd nr. 2. Foretak med noterte grunnfondsbevis er regnskapspliktige etter regnskapsloven § 1-2 førte ledd nr. 5. De fleste utstedere av noterte gjeldsdokumenter - og som ikke har noterte aksjer eller grunnfondsbevis - er regnskapspliktige etter regnskapsloven § 1-2 første ledd. Det gjelder imidlertid ikke for

• staten,

• kommuner og fylkeskommuner,

• utstedere som er kommunale foretak, med mindre foretaket i medhold av kommuneloven § 75 er pålagt å føre regnskap etter regnskapsloven, og for

• utstedere som er interkommunale selskap der det i medhold av lov 29. januar 1999 nr. 6 om interkommunale selskaper § 27 er bestemt at selskapet skal avgi regnskap etter kommunale regnskapsprinsipper.

For morselskap består årsregnskapet, etter regnskapsloven § 3-2 tredje ledd, av selskapsregnskap og konsernregnskap. Regnskapspliktige som ikke er morselskap, jf. regnskapsloven § 1-3, har ikke konsernregnskapsplikt. Det inkluderer børsnoterte foretak som ikke er morselskap.

3.2.2 EØS-rett

IFRS-forordningen artikkel 4 fastsetter at for hvert regnskapsår som starter 1. januar 2005 eller senere skal selskaper som er underlagt en medlemsstats lovgivning, utarbeide sine konsoliderte regnskaper (dvs. konsernregnskap) i samsvar med de internasjonale regnskapsstandardene som er vedtatt etter framgangsmåten fastsatt i artikkel 6 nr. 2 (vedtatte IFRS), dersom deres verdipapirer på balansedagen er notert på et regulert marked i en medlemsstat i henhold til artikkel 1 nr. 13 i rådsdirektiv 93/22/EØF av 10. mai 1993 om investeringstjenester i forbindelse med verdipapirer.

Utvalget skriver i utredningen pkt. 2.4.2 følgende om selskapsbegrepet i bestemmelsen:

«Det er EF-traktatens alminnelige definisjon i artikkel 48 av et selskap som skal legges til grunn. Bestemmelsen er en del av artikkel 34 i EØS-avtalen, og definisjonen av selskap lyder slik:

«Ved selskaper skal forstås selskaper i sivil- eller handelsrettslig forstand, herunder også kooprative selskaper, samt andre juridiske personer i offentlig- eller privatrettslig forstand, unntatt dem som ikke driver ervervsmessig virksomhet.»

Dette er en vid definisjon som i praksis omfatter alle foretak med børsnoterte verdipapirer, herunder offentlig eide foretak som for eksempel kommunale kraftverk. Kommuner og fylkeskommuner er imidlertid ikke inkludert i dette, selv om flere kommuner og fylkeskommuner har rentepapirer som er notert på Oslo Børs. Kommuner og fylkeskommuner driver ikke ervervsmessig virksomhet.»

Bestemmelsene i forordningen som fastsetter systemet for vedtakelse av internasjonale regnskapsstandarder er omtalt i pkt. 3.1 over.

3.2.3 Lovutvalgets forslag

Utvalget foreslår en ny bestemmelse i regnskapsloven § 3-9 om at EØS-avtalen vedlegg XXII punkt 10b (europaparlaments- og rådsforordning (EF) nr. 1606/2002 om anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder med tilpasninger til EØS-avtalen) med de endringer og tillegg som følger av protokoll 1 til avtalen og avtalen for øvrig, skal gjelde som lov. Utvalget foreslår videre en bestemmelse om gjennomføring av EØS-regler som svarer til kommisjonsforordninger fastsatt i medhold av forordningen artikkel 3.

Forslaget gjennomfører på denne måten plikten etter forordningen artikkel 4 for børsnoterte foretak til å utarbeide konsernregnskap i samsvar med IFRS slik disse er vedtatt som kommisjonsforordninger etter IFRS-forordningen.

Utvalget foreslår en hjemmel til å fastsette som forskrifter de internasjonale regnskapsstandarder som er vedtatt etter IFRS-forordningens system og fastsatt som kommisjonsforordninger etter forordningen artikkel 3. Systemet er nærmere omtalt i pkt. 3.1 over. Etter utvalgets forslag til regnskapsloven ny § 3-9 annet ledd, fastsetter departementet forskrifter om gjennomføring av EØS-regler som svarer til kommisjonsforordninger fastsatt i medhold av europaparlaments- og rådsforordning (EF) nr. 1606/2002 om anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder artikkel 3.

Utvalget omtaler i utredningen pkt. 2.4.2.2 hva som omfattes av IAS-(IFRS-)forordningen. På bakgrunn av informasjon fra EU-kommisjonen, uttaler utvalget dette om hvilke regler som ikke kan gjøres gjeldende for regnskaper utarbeidet etter internasjonale regnskapsstandarder i medhold av lovforslaget § 3-9:

«Etter utvalgets oppfatning er IAS-forordningens saklige virkeområde innholdet av årsregnskapet - etter utvalgets forslag begrenset til konsernregnskapet. Bestemmelser i regnskapsloven som ikke direkte gjelder innholdet av årsregnskapet, vil derfor fortsatt gjelde for alle norske foretak. Dette inkluderer etter utvalgets oppfatning reglene om regnskapsplikt, konsernregnskapsplikt, registrering og dokumentasjon av regnskapsopplysninger, årsberetning, offentlighet, innsendingsplikt,og straff. IAS-forordningen hindrer etter utvalgets oppfatning ikke at en har enkelte norske regler om opplysningsplikter også utenfor årsregnskapet på annen måte enn i årsberetningen, jf. opplistingen nedenfor i dette avsnitt.

Utvalget mener at en i størst mulig grad bør unngå overlapping mellom IAS-forordningen og annet regnskapsregelverk. Det er således en hovedoppgave å legge regnskapsloven slik opp at dens regler ikke er til hinder for bruk av IAS/IFRS. I den grad virkeområdet for reglene som gjennomfører IAS-forordningen og øvrige regnskapsregler likevel skulle overlappe, legger utvalget til grunn at forholdet til norsk rett for de foretak som må eller frivillig velger å følge IAS-forordningens system for konsernregnskapet (IAS-foretakene) blir som omtalt her:

Generelt: Det vil ikke være adgang for norske myndigheter til å gjøre gjeldende regler i regnskapsloven som hindrer eller begrenser foretakets adgang til å føre regnskapet i samsvar med godkjente IAS/IFRS, inkludert valgmuligheter innen IAS/IFRS. Dette følger av det overordnede behov for ensartede regler innenfor EØS, og vil normalt bli resultatet av alminnelige fortolkningsregler etter norsk rett.

Vurderingsregler og grunnleggende regnskapsprinsipper: IAS/IFRS utgjør et uttømmende sett regnskapsregler. Systemet er basert på prinsipper som for viktige transaksjonstyper og andre hendelser utdypes med eksplisitt angitte regnskapsløsninger. Øvrige regnskapsregler som hindrer eller begrenser anvendelsen av en regnskapsløsning som er eksplisitt angitt i IAS/IFRS, inkludert eksplisitt angitte alternativer, kan ikke gjøres gjeldende for IAS-foretak. Det samme vil gjelde tilfelle der IAS/IFRS ikke eksplisitt angir noen regnskapsløsning. I slike tilfeller angir IAS 1.22 at foretaket ut fra eget skjønn må velge den mest egnede regnskapsmessige behandling, hensyn tatt til IAS' rammeverk, definisjoner, andre standarder og beste praksis.

Utvalget har hatt som et mål at regnskapsloven ikke skal hindre eller begrense adgangen til å anvende IAS/IFRS. Utvalget har foreslått tilpasninger i regnskapsloven med sikte på å etablere slikt samsvar (se avsnitt 2.6 og kapitlene 5-18). I den grad det likevel skulle oppstå motstrid mellom IAS-forordningens og regnskapslovens system, må IAS-forordningens system gå foran for IAS-foretakenes del. Etter utvalgets vurdering innebærer det i praksis at de grunnleggende regnskapsprinsippene i gjeldende regnskapslov kapittel 4 og vurderingsreglene i kapittel 5 ikke får anvendelse for IAS-foretak.

Oppstillingsplaner - resultatregnskap, balanse og kontantstrømsanalyse: Gjeldende IAS/IFRS inneholder ikke oppstillingsplaner for resultatregnskap, balanse eller kontantstrømsanalyse. IAS 1 krever imidlertid at det utarbeides slike oppstillinger og gir anvisning på visse prinsipper for dette. Under forutsetning av at gjeldende IAS/IFRS blir vedtatt av Kommisjonen etter IAS-forordningen, legger utvalget til grunn at det ikke vil være anledning til å gi reglene i regnskapsloven kapittel 6 om oppstillingsplaner anvendelse for IAS-foretak. Oppstillingsplanen for resultatregnskapet i regnskapsloven § 6-1 og for balansen i § 6-2 vil ikke kunne gjøres gjeldende.

Opplysningskrav - noter: Utvalget legger til grunn at norske myndigheter ikke kan kreve noteopplysninger ut over det som følger av IAS-forordningen. Norske myndigheter kan heller ikke hindre bruk av noteopplysninger eller begrense notekrav som følger av IAS-forordningen. Men utvalget mener det kan være uklart om visse av notekravene etter regnskapsloven faller innenfor eller utenfor det saklige virkeområdet til IAS-forordningen. En mulig tolkning av IAS-forordningen er at virkeområdet omfatter noteopplysninger i sin helhet, og at forordningen dermed avskjærer adgangen for myndigheter til å fastsette notekrav i nasjonal lovgivning for IAS-foretak overhode. Etter utvalgets vurdering er imidlertid IAS-forordningens virkeområde snevrere enn det. Utvalget legger til grunn at IAS-forordningens virkeområde ikke omfatter notekrav i regnskapsloven om eierskap og selskapskapital med videre. (§§ 7-15, 7-18, 7-26, 7-27, 7-36 første til fjerde ledd og 7-42) og om ansatte og tillitsvalgte - inkludert ytelser til ledende ansatte - med videre. (§§ 7-30, 7-31, 7-32, 7-43, 7-44 og 7-45).

Utvalget har lagt vekt på at EU-kommisjonen i sitt utkast til «spørsmål og svar» -notat (se også ovenfor) har lagt en tilsvarende fortolkning av IAS-forordningen til grunn i forhold til notekrav etter regnskapsdirektivene. Kommisjonen uttaler blant annet:

«Additional disclosure may still be required of matters which [. . .] are to be given within the notes to the annual (or consolidated) accounts to which the IAS Regulation applies when the subject matter is perceived as highly relevant to those general purpose accounts (for example, certain corporate governance related disclosures such as management remuneration by individual) but falls outside the scope of IAS as it is not necessary for the presentation of a true and fair view in accordance with IAS.»

For konsernregnskapet legger Kommisjonen konkret til grunn at følgende notekrav etter syvende selskapsrettsdirektiv fortsatt vil være relevante for IAS-foretak (henvisningene til regnskapsloven er forklart i listen nedenfor):

• artikkel 34(2)-(5) som er gjennomført ved regnskapsloven §§ 7-15 om datterselskap, tilknyttet selskap med videre, § 7-18 om aksjer og andeler i andre selskaper og § 7-36 om konsern, tilknyttet selskap - bestemmelsens første til fjerde ledd,

• artikkel 34(9) som er gjennomført ved regnskapsloven §§ 7-30 og 7-43, begge om antall ansatte,

• artikkel 34(12) som er gjennomført ved regnskapsloven §§ 7-31 og 7-44, begge om ytelser til ledende personer med videre og

• artikkel 34(13) som er gjennomført ved regnskapsloven §§ 7-32 og 7-45, begge om lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer med videre.

Utvalget legger etter dette til grunn at følgende regler i regnskapsloven ikke skal kunne gjøres gjeldende for IAS-foretaks konsernregnskap:

• § 1-4 om tilknyttet selskap,

• § 1-9 om fusjon,

• § 3-2 om årsregnskapets innhold, bestemmelsens første, annet og fjerde ledd samt tredje ledd annet og tredje punktum,

• § 3-4 om at årsregnskapet skal føres i norske kroner,

• § 3-6 om konsernregnskap,

• § 3-8 om utelatelse av datterselskap fra konsolidering,

• kapittel 4 omgrunnleggende regnskapsprinsipper og god regnskapsskikk,

• kapittel 5 om vurderingsregler,

• kapittel 6 omresultatregnskap, balanse og kontantstrømoppstilling,

• §§ 7-1 til 7-14 hhv om opplysningsplikt; om regnskapsprinsipper; om virkning av endring av regnskapsprinsipper med videre; om virkning av endring i konsernsammensetning; om finansiell markedsrisiko; om enkelttransaksjoner; om sammenslåing av poster i oppstillingsplanen; om salgsinntekter; om langsiktige tilvirkningskontrakter; om varer; om lønnskostnader; om anleggsmidler; om varige driftsmidler og om immaterielle eiendeler,

• § 7-16 om investering som regnskapsføres etter egenkapitalmetoden,

• § 7-17 om virkning av bruk av markedsverdiprinsippet,

• §§ 7-19 til 7-25 hhv om fordringer; om obligasjoner; om gjeld; om mellomværende med foretak i samme konsern med videre; om skattekostnad; om ekstraordinære inntekter og kostnader og om egenkapital,

• § 7-28 om garantiforpliktelser,

• § 7-29 om andre forpliktelser,

• § 7-33 om betingede utfall (som utvalget i avsnitt 15.2 foreslår opphevet),

• § 7-35 om regnskapsprinsipper med videre,

• § 7-36 om konsern, tilknyttet selskap med videre femte til åttende ledd og

• §§ 7-37 til 7-41 hhv om virkning av bruk av markedsverdiprinsippet; om spesifisering av poster i resultatregnskapet; om anleggsmidler; om fordringer, gjeld, garantiforpliktelser og om ekstraordinære inntekter og kostnader.»

Utvalget foreslår at det presiseres i en egen bestemmelse at disse bestemmelsene i regnskapsloven ikke skal gjelde for regnskaper utarbeidet etter internasjonale regnskapasstandarder i medhold av lovforslaget § 3-9. Forslaget er begrenset til konsernregnskapet, i og med at utvalget ikke foreslår å åpne for at selskapsregnskap kan utarbeides etter internasjonale regnskapasstandarder i medhold av lovforslaget § 3-9. Andre regler i regnskapsloven skal fortsatt gjelde. Det vises til utvalgets forslag til regnskapsloven ny § 3-1a.

3.2.4 Høringsinstansenes merknader

De høringsinstansene som uttaler seg på dette punktet, støtter utvalgets forslag til gjennomføring av de alminnelige bestemmelsene i IFRS-forordningen og forordningens pliktige del (artikkel 4 om konsernregnskapene til børsnoterte foretak).

De fleste høringsinstansene støtter eller har ikke merknader til forslaget om å presisere hvilke bestemmelser i regnskapsloven som ikke skal gjelde for regnskaper utarbeidet etter internasjonale regnskapsstandarder i medhold av lovforslaget § 3-9. Norsk RegnskapsStiftelse og Ernst & Young går imidlertid mot en slik presisering, og mener at de grunnleggende regnskapsprinsippene i regnskapsloven kan og bør gjelde også for slike regnskaper. Regnskapsstiftelsen uttaler:

«I EUs medlemsstater trer IAS-forordningen i kraft uten lovendring og gjelder parallelt med regnskapsreglene i loven. Ved eventuell konflikt går IAS-forordningens regler foran andre regler. For Norge vil IAS-forordningen etter EØS-avtalen gjelde når den er gjennomført i regnskapsloven. Forordningens regler går foran regnskapslovens ved eventuell konflikt.

NRS er uenig med utvalget i at IAS/IFRS er et uttømmende sett av regnskapsregler. Det såkalte kildehierarkiet i IAS 1 (revidert IAS 8) viser hvordan god regnskapsskikk i Norge skal anvendes når det ikke foreligger standard, fortolkning eller retningslinjer fra IASB. I revidert IAS 1 er det for øvrig henvisninger til «relevant regulatory framework» i par. 13 og 15.

Utvalgets forslag til unntaksregler er ikke lovteknisk nødvendig, da forordningens regler går foran regnskapslovens ved en eventuell konflikt. Forslaget er heller ikke hensiktsmessig. NRS mener at de grunnleggende prinsippene i regnskapsloven vil være en viktig kilde til å utlede løsninger tilpasset kildehierarkiet i IAS 1/IAS 8. Med utvalgets forslag vil IAS-foretakene fritt kunne velge mellom god regnskapsskikk og praksis fra andre land innenfor de begrensninger som kildehierarkiet setter.

NRS vil anbefale at IAS-forordningen gjennomføres i regnskapsloven uten de foreslåtte unntakene for IAS-foretaks konsernregnskap.»

3.2.5 Departementets vurdering

Forordninger må gjennomføres i norsk rett som sådan, jf. EØS-avtalen artikkel 7 bokstav a). Et første spørsmål er om forordningen bør gjennomføres ved inkorporasjon (dvs. med en henvisning til forordningen) eller ved transformasjon (dvs. at forordningen inntas i sin helhet som lov eller forskrift). I tråd med praksis ved gjennomføring av forordninger og i samsvar med utvalgets forslag, foreslår departementet at EØS-reglene etter forordning (EF) nr. 1606/2002 om anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder (IFRS-forordningen) gjennomføres ved inkorporasjon. Det vises blant annet til at denne gjennomføringsformen vil sikre mest mulig korrekt gjennomføring av denne forordningen i EØS-tilpasset form. Det vises til lovforslaget del I (regnskapsloven) ny § 3-9 første ledd.

Departementet foreslår videre, på samme måte som utvalget, en bestemmelse i regnskapsloven om at departementet fastsetter forskrifter om gjennomføring av EØS-regler som svarer til kommisjonsforordninger fastsatt i medhold av IFRS-forordningen artikkel 3. Bestemmelsen skal gi hjemmel for å fastsette EØS-reglene etter kommisjonsforordning (EF) nr. 1725/2003 om vedtakelse av visse internasjonale regnskapsstandarder i medhold av IFRS-forordningen og senere nye og endrede EØS-regler om det samme. Slike regler vil være meget omfangsrike og av forholdsvis teknisk karakter. Det vil videre være viktig å foreta raske tilpasninger til den internasjonale regelverksutvikling, som alt nå viser seg å bli endret hyppig. Det anses derfor lite hensiktsmessig å legge opp til lovendring hver gang det innføres en ny regnskapsstandard. Det vises til lovforslaget del I (regnskapsloven) ny § 3-9 annet ledd.

Departementet deler utvalgets vurdering av at det bør presiseres i regnskapsloven hvilke bestemmelser i loven som ikke gjelder for regnskaper utarbeidet etter internasjonale regnskapsstandarder i medhold av forordningen. Det vil gi god veiledning og forutberegnelighet for de aktuelle regnskapspliktige. EU-kommisjonen publiserte i november 2003 et eget dokument med kommentarer til enkelte artikler i IFRS-forordningen, der det legges til grunn at nasjonal regnskapslovgivning ikke kan gjøres gjeldende innen forordningens virkeområde. Virkeområdet omfatter regler om årsregnskapet, blant annet grunnleggende regnskapsprinsipper. Et viktig formål med forordningen er å etablere regnskapsregler som skal anvendes på samme måte i hele EØS-området. Det innebærer blant annet at regnskapsskikk i et enkelt land i prinsippet ikke skal tillegges større vekt for foretak i det aktuelle landet enn for foretak i andre land.

I det nevnte dokumentet avgrenser EU-kommisjonen forordningens virkeområde mot visse opplysningskrav som skal bidra til god foretaksstyring snarere enn til å belyse selskapets finansielle stilling og resultat. I dokumentet nevnes spesielt «certain corporate governance related disclosures such as management remuneration by individual», og det kan derfor fortsatt fastsettes nasjonale krav om å opplyse om godtgjørelse til de enkelte ledende ansatte mv. Dokumentet angir videre hvilke bestemmelser i regnskapsdirektivene som fortsatt skal gjelde også for regnskap utarbeidet etter forordningen. Dette omfatter noteopplysninger om ytelser til ledende personer, konsernselskaper, aksjonærer og antall ansatte.

Ut fra dette og i samsvar med utvalgets forslag, foreslår departementet en bestemmelse som presiserer at følgende bestemmelser i regnskapsloven ikke skal gjelde for regnskaper utarbeidet etter IFRS-forordningen:

• § 1-4 om tilknyttet selskap,

• § 1-9 om fusjon,

• § 3-2 om årsregnskapets innhold, bestemmelsens første, annet og fjerde ledd samt tredje ledd annet og tredje punktum,

• ny § 3-2a om rettvisende bilde

• § 3-4 om at årsregnskapet skal føres i norske kroner,

• § 3-6 om konsernregnskap,

• § 3-8 om utelatelse av datterselskap fra konsolidering,

• kapittel 4 om grunnleggende regnskapsprinsipper og god regnskapsskikk,

• kapittel 5 om vurderingsregler,

• kapittel 6 omresultatregnskap, balanse og kontantstrømoppstilling,

• §§ 7-1 til 7-14 hhv om opplysningsplikt; om regnskapsprinsipper; om virkning av endring av regnskapsprinsipper med videre; om virkning av endring i konsernsammensetning; om finansiell markedsrisiko; om enkelttransaksjoner; om sammenslåing av poster i oppstillingsplanen; om salgsinntekter; om langsiktige tilvirkningskontrakter; om varer; om lønnskostnader; om anleggsmidler; om varige driftsmidler og om immaterielle eiendeler,

• 7-15 fjerde ledd om konsolideringsutelatelse

• § 7-16 om investering som regnskapsføres etter egenkapitalmetoden,

• § 7-17 om virkning av bruk av markedsverdiprinsippet,

• §§ 7-19 til 7-25 hhv om fordringer; om obligasjoner; om gjeld; om mellomværende med foretak i samme konsern med videre; om skattekostnad; om ekstraordinære inntekter og kostnader og om egenkapital,

• § 7-28 om garantiforpliktelser,

• § 7-29 om andre forpliktelser,

• § 7-33 om betingede utfall,

• § 7-34 om utvinning av petroleum, kraftproduksjon m.v.,

• § 7-35 (små foretak) om regnskapsprinsipper m.v.,

• § 7-36 (små foretak) om konsern, tilknyttet selskap m.v. fjerde til åttende ledd og

• §§ 7-37 til 7-41 (små foretak) hhv om virkning av bruk av markedsverdiprinsippet; om spesifisering av poster i resultatregnskapet; om anleggsmidler; om fordringer, gjeld, garantiforpliktelser og om ekstraordinære inntekter og kostnader.

Etter forslaget skal dermed følgende opplysningskrav i regnskapsloven fortsatt gjelde også for regnskaper utarbeidet etter forordningen:

• § 3-3 og forslaget til § 3-3a om årsberetning (hhv små og øvrige foretak),

• § 7-15 første til tredje ledd om datterselskap, tilknyttet selskap m.v.

• § 7-18 om aksjer og andeler i andre selskaper,

• § 7-26 om antall aksjer, aksjeeiere m.v.,

• § 7-27 om egne aksjer,

• § 7-30 om antall ansatte,

• § 7-31 om ytelser til ledende personer m.v.,

• § 7-32 om lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer, aksjeeiere m.v.,

• § 7-36 (små foretak) om konsern, tilknyttet selskap m.v. første til fjerde ledd,

• §§ 7-42 til 7-45 (små foretak) hhv om antall aksjer, aksjeeiere m.v., antall ansatte, ytelser til ledende personer m.v. og lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer, aksjeeiere m.v.

Det vises til lovforslaget del I (regnskapsloven) § 3-1 nytt tredje ledd.

3.3 Gjennomføring av IFRS-forordningens valgfrie del - anvendelse i konsernregnskapet til unoterte foretak

3.3.1 Gjeldende rett

Etter regnskapsloven § 3-1 skal regnskapspliktige for hvert regnskapsår utarbeide årsregnskap i samsvar med bestemmelsene i regnskapsloven. For morselskap består årsregnskapet av selskapsregnskap og konsernregnskap, jf § 3-2 tredje ledd. Regnskapspliktige som ikke er morselskap, jf. konsernbestemmelsen i § 1-3, har ikke konsernregnskapsplikt. Små foretak, jf. definisjonen i § 1-6, kan etter § 3-2 fjerde ledd unnlate å utarbeide konsernregnskap. Det er videre unntak fra konsernregnskapsplikt for morselskap i underkonsern på visse vilkår, jf. § 3-7.

3.3.2 EØS-rett

Etter IFRS-forordningen artikkel 5 bokstav b kan medlemsstatene tillate eller kreve at selskaper som ikke er omhandlet i artikkel 4, utarbeider sine konsernregnskaper i samsvar med de internasjonale regnskapsstandardene som er vedtatt etter framgangsmåten fastsatt i artikkel 6 nr. 2 (vedtatte IFRS).

Bestemmelsene i forordningen som fastsetter systemet for vedtakelse av internasjonale regnskapsstandarder er omtalt i pkt. 3.1 over.

3.3.3 Gjennomføringen i andre land

EU-kommisjonen har innhentet opplysninger fra medlemsstatene, EFTA-statene i EØS og tiltredelseslandene om hvordan de legger opp til å gjennomføre IFRS-forordningens valgfrie del. Dette er til vurdering i flere av statene. Opplysningene nedenfor er derfor foreløpige og kan bli endret.

Det er bare Slovakia som legger opp til å kreve at konsernregnskapene til alle unoterte foretak skal utarbeides i samsvar med vedtatte IFRS, mens enkelte stater legger opp til begrensede krav: Belgia vurderer det for kredittinstitusjoner og på sikt for andre, Tyskland - for foretak som har søkt om børsnotering, Italia - for kredittinstitusjoner, forsikringsselskaper og selskaper som utsteder finansielle instrumenter overfor allmennheten, Sverige vurderer det for finansinstitusjoner, Estland - for finansinstitusjoner og Litauen - for banker.

Følgende stater legger opp til å tillate at konsernregnskapene til unoterte foretak utarbeides i samsvar med vedtatte IFRS: Østerrike, Belgia, Danmark, Finland, Frankrike, Tyskland, Hellas, Italia, Irland, Luxemburg, Nederland, Portugal, Spania, Sverige, Storbritannia, Island, Liechtenstein, Tsjekkia, Estland, Ungarn, Slovakia og Slovenia.

Følgende stater legger opp til verken å kreve eller tillate at konsernregnskapene til unoterte foretak utarbeides i samsvar med vedtatte IFRS: Polen, Litauenog Latvia.

3.3.4 Lovutvalgets forslag

Flertallet i lovutvalget går ikke inn for å innføre en plikt for andre enn børsnoterte foretak til å utarbeide konsernregnskap i samsvar med vedtatte IFRS slik disse er fastsatt som forskrifter (utvalgets forslag om gjennomføring av vedtatte IFRS i forskrifter er omtalt i pkt. 3.2.3). Flertallet uttaler om dette (utredningen pkt. 2.5.2.1):

«For den langt overveiende del av norske ikke-børsnoterte foretak vil IAS/IFRS gå lenger enn det som det er rimelig og naturlig å kreve i regnskapsrapporteringen. En kosnad/nytte betraktning taler klart mot å pålegge små foretak å benytte internasjonale standarder.

[...]

Det kan være et nærliggende spørsmål om store, ikke-børsnoterte foretakskonsernregnskap bør omfattes av IAS-forordningens system. Man må anta at systemet vil være velegnet for slike foretak. På den annen side tilsier ikke IAS-forordningens formål, som særlig tar sikte på kapitalmarkedets funksjonsmåte, noen slik utvidelse til ikke-børsnoterte foretak. Hensynet til oversiktlighet i reguleringen taler mot en utvidelse.

For mellomstore og i sær for små foretaks konsernregnskap vil behovet for å anvende de internasjonale standarder normalt være mindre. I tillegg kommer at en kostnad/nytte betraktning taler mot en utvidet bruk av IAS-forordningens system.

Dessuten kan det legges vekt på at i de tilfelle hvor det kan være behov for det, følger det av flertallets forslag (se avsnitt 2.5.2.2) at et ikke-børsnotert foretak frivilligkan følge IAS-forordningens system med hensyn til konsernregnskapet. Utvalgets flertall vil derfor ikke foreslå at en utvidelse av IAS-forordningens system skal kreves for konsernregnskapet for andre enn de børsnoterte foretak.»

Flertallet foreslår at andre enn børsnoterte foretak skal få anledning til å velge å utarbeide konsernregnskap i samsvar med vedtatte IFRS. Flertallet uttaler om dette (utredningen pkt. 2.5.2.2):

«De grunner som taler mot å pålegge ikke-børsnoterte foretak å anvende IAS-forordningens system på konsernregnskapet fører ikke uten videre til at slike foretak bør hindres fra å følge dette system på frivillig basis. Utvalget ser i det hele ikke at det gjennomgående er noen tungtveiende grunner til å forby et foretak å anvende IAS/IFRS i sine konsernregnskap. Utvalget ønsker derfor å tillate bruk av IAS/IFRS for alle andre norske foretak enn de børsnoterte på frivillig basis når det gjelder konsernregnskapet. Den generelle utvikling av norsk regnskapsrett går i retning av de internasjonale standarder. Dessuten gjør en slik valgmulighet det enklere å forsvare at en ikke krever bruk av IAS/IFRS for store foretak. Utvalget antar at en frivillig bruk av IAS/IFRS ved konsernregnskapet vil kunne være aktuelt blant annet for større foretak innen gruppen andre foretak. Slike foretak kan ha behov for bruk av IAS/IFRS som ledd i en børsstrategi eller av andre grunner. Norsk datterselskap av utenlandsk foretak kan også ha et slikt behov.»

Et mindretall (medlemmet Voldnes) foreslår at alle konsern skal ha plikt til å følge IFRS-forordningens system i konsernregnskapet.

Utvalget foreslår en bestemmelse i regnskapsloven ny § 3-9 om at Regnskapspliktig som ikke omfattes av europaparlaments- og rådsforordning (EF) nr. 1606/2002 om bruk av internasjonale regnskapsstandarder artikkel 4, har anledning til å utarbeide konsernregnskap i samsvar med de internasjonale regnskapsstandardene som er vedtatt etter annet ledd, jf. forordningen artikkel 5 bokstav b.

3.3.5 Høringsinstansenes merknader

Finansnæringens Hovedorganisasjon, Den norske Revisorforening, «Gruppen av store foretak», Handels- og Servicenæringens Hovedorganisasjon, Kredittilsynet, Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening, Norsk RegnskapsStiftelse, Norske Siviløkonomers Forening og Næringslivets Hovedorganisasjon støtter utvalgsflertallets forslag om adgang men ikke plikt til å anvende vedtatte IFRS i konsernregnskapet også til andre enn børsnoterte foretak. Kredittilsynet uttaler:

«Utvalget foreslår at andre foretak enn børsnoterte foretak skal ha anledning, men ikke plikt, til å følge IAS-forordningens system ved utarbeidelse av konsernregnskap. Det innebærer at foretakene kan velge å utarbeide konsernregnskap fullt ut etter IAS/IFRS-forskriftene, eller etter regnskapslovens ordinære regler for utarbeidelse av årsregnskap. I likhet med utvalget kan ikke Kredittilsynet se at det foreligger noen tungtveiende grunner til å forby et foretak å utarbeide konsernregnskap etter IAS-forskriftene. Det forhold at kravene i IAS/IFRS er så omfangsrike og komplekse tilsier at andre enn børsnoterte foretak ikke pålegges bruk av IAS-forskriftene. Kredittilsynet støtter derfor utvalgets forslag på dette punkt, men antar at en på et senere tidspunkt kan vurdere spørsmålet på nytt når en har vunnet erfaringer med bruk av IAS/IFRS.»

Handels- og Servicenæringens Hovedorganisasjon uttaler:

«Voldnes mener at alle konsernregnskap skal avlegges etter IAS/IFRS. Dette vil HSH advare sterkt mot. Det vises til at også EU-forordningen kun er pliktig for børsnoterte selskapers konsernregnskap. Konsernregnskap avlagt på denne måten vil være kostbart for de regnskapspliktige, men kostnaden vil være omtrent den samme for alle konserner. Det betyr at desto mindre konsernet er, desto større kostnader er det forbundet med å avgi konsernregnskap fullt ut etter IAS/IFRS. Det er forskjell på at et konsern selv ønsker å påta seg ekstrakostnader ved å avlegge konsoliderte regnskaper etter IAS-forordningen, noe annet er det å pålegge dem denne ekstrabyrden. En slik ordning vil også stride mot forenklingstankegangen for SMB-foretakene.»

LO støtter mindretallet i utvalget som går inn for å pålegge også andre enn børsnoterte foretak å utarbeide konsernregnskap i samsvar med vedtatte IFRS. LO uttaler:

«LO mener alle konserner, også ikke børsnoterte, skal følge IAS-forordningen for konsernregnskapet, mens alle selskapsregnskaper skal avlegges etter regnskapsloven. Vi viser til at selskaper kan organiseres i konserner etter hva eierne ser på som best for seg, og at dette ikke nødvendigvis tilsier enklere regnskapsregler. Konsernregnskaper inneholder informasjon som ikke fremkommer andre steder.»

Øvrige høringsinstanser har ikke uttalt seg om dette.

3.3.6 Departementets vurdering

Det grunnleggende hensynet til ensartet og sammenlignbar regnskapsinformasjon tilsier i utgangspunktet at det ikke bør være valgfritt å utarbeide konsernregnskap enten etter regnskapsloven eller vedtatte IFRS. Mindretallet i utvalget legger avgjørende vekt på dette, og foreslår en plikt for alle morselskap til å utarbeide konsernregnskap etter IFRS. Departementet deler imidlertid utvalgsflertallets vurdering av at for den langt overveiende del av norske unoterte foretak vil IFRS gå lenger enn det som er rimelig og naturlig å kreve i regnskapsrapporteringen. Departementet anser at en plikt for alle til å anvende vedtatte IFRS i konsernregnskapet, ikke kan forsvares ut fra en kostnad/nytte betraktning. Departementet slutter seg imidlertid til utvalgets vurdering av at det ikke er tungtveiende grunner til å forby andre enn børsnoterte foretak å utarbeide konsernregnskap i samsvar med vedtatte IFRS. Departementet legger vekt på at børsnoterte foretak har plikt til å anvende vedtatte IFRS og at disse standardene bør angi retningen for utviklingen av regnskapsreglene også for andre regnskaper.

Betenkelighetene ved valgfri anvendelse av vedtatte IFRS reduseres også betraktelig dersom regnskapsloven og norsk god regnskapsskikk krever de samme regnskapsløsningene som IFRS. Utvalget foreslår endringer i regnskapsloven som i stor grad legger til rette for det, selv om utvalget av forenklingshensyn foreslår enkelte alternative regnskapsløsninger. Departementet vil vurdere disse forslagene i en egen lovproposisjon, jf. nærmere omtale i kapittel 1. Slik IFRS-tilpasning forutsetter videre, slik utvalget også legger vekt på, at norsk god regnskapsskikk og norske regnskapsstandarder utvikler seg i retning av et forenklet IFRS-regelverk basert på vurderingsprinsippene i IFRS. For små foretak må det legges særlig vekt på hensynet til enkle løsninger, slik at en i større grad må akseptere løsninger som kan avvike fra IFRS. Små konsern er imidlertid unntatt fra konsernregnskapsplikt etter regnskapsloven § 3-2 fjerde ledd, jf. § 1-6 annet ledd.

The International Accounting Standards Board - IASB arbeider også med et forenklet sett IFRS beregnet på mindre foretak (SME-IFRS). På litt sikt kan det være aktuelt å vurdere plikt for andre enn børsnoterte foretak til å utarbeide konsernregnskap enten etter IFRS eller SME-IFRS. Før det kan skje, er det imidlertid nødvendig å se resultatet av IASBs arbeid med SME-IFRS og om dette blir fulgt opp med EØS-relevante EF-regler.

Departementet går etter dette inn for at andre enn børsnoterte foretak får adgang til å anvende vedtatte IFRS i konsernregnskapet. Departementet foreslår, i samsvar med utvalgets forslag, at regnskapspliktig som ikke omfattes av IFRS-forordningen artikkel 4, skal ha anledning til å utarbeide konsernregnskap i samsvar med vedtatte internasjonale regnskapsstandarder slik disse er fastsatt som forskrifter i medhold av lovforslaget § 3-9 annet ledd (se pkt. 3.2.5), jf. forordningen artikkel 5 bokstav b. Det vises til lovforslaget del I (regnskapsloven) ny § 3-9 fjerde ledd.

3.4 Gjennomføring av IFRS-forordningens valgfrie del - anvendelse i selskapsregnskapet

3.4.1 Gjeldende rett

Regnskapspliktige skal etter regnskapsloven § 3-1 første ledd for hvert regnskapsår utarbeide årsregnskap i samsvar med bestemmelsene i loven. Etter annet ledd kan små foretak ved utarbeidelse av årsregnskap følge de unntaksbestemmelser som fremgår av loven. I motsetning til konsernregnskapet, har selskapsregnskapet betydning i forhold til enkelte skatteregler og selskapsrettslige regler, jf. nærmere omtale i pkt. 3.4.6.

3.4.2 EØS-rett

Etter IFRS-forordningen artikkel 5 bokstav a kan medlemsstatene tillate eller kreve at selskapene omhandlet i artikkel 4 utarbeider sine årsregnskaper (selskapsregnskaper) i samsvar med de internasjonale regnskapsstandardene som er vedtatt etter framgangsmåten fastsatt i artikkel 6 nr. 2. Etter bokstav b gjelder det samme for selskaper som ikke er omhandlet i artikkel 4.

3.4.3 Gjennomføringen i andre land

Som nevnt i pkt. 3.3.3 har EU-kommisjonen innhentet foreløpige opplysninger fra medlemsstatene, EFTA-statene i EØS og tiltredelseslandene om hvordan de legger opp til å gjennomføre IFRS-forordningens valgfrie del.

Ingen stater legger opp til en allmenn plikt til å utarbeide selskapsregnskap i samsvar med vedtatte IFRS. Enkelte legger opp til begrensede krav: Italia - for kredittinstitusjoner og selskaper som utsteder finansielle instrumenter overfor allmennheten, Estland - for finansinstitusjoner, Litauen - for banker og Slovenia for banker og forsikringsselskaper.

Følgende stater legger opp til å tillate at selskapsregnskapet utarbeides i samsvar med vedtatte IFRS: Danmark, Finland, Tyskland, Hellas, Italia(ikke små foretak), Irland, Luxemburg(fra 2007) , Nederland, Portugal, Sverige, Storbritannia, Island, Liechtenstein, Estlandog Slovenia. Tyskland vil i tillegg fortsatt kreve selskapsregnskap utarbeidet etter nasjonale regnskapsregler. De andre av disse landene har ikke opplyst om det samme gjelder hos dem.

Følgende stater legger opp til verken å kreve eller tillate at selskapsregnskapet utarbeides i samsvar med vedtatte IFRS: Østerrike, Belgia(men vurderes), Frankrike, Spania, Tsjekkia, Ungarn, Latvia, Litauen, Polenog Slovakia.

3.4.4 Lovutvalgets forslag

Utvalget foreslår ingen plikt til å utarbeide selskapsregnskapet i samsvar med vedtatte IFRS. Utvalget har vurdert dette særskilt for selskapsregnskapene til børsnotert foretak som ikke er konsern, børsnoterte foretak som er konsern, andre foretak - inkludert datterselskap i børsnoterte konsern og små foretak. Utvalget uttaler dette om anvendelsen i børsnotert foretak som ikke er konsern (utredningen pkt. 2.5.2.1):

«Utvalget mener at man i dette tilfelle ikke bør velge «forordningslinjen», selv om det er anledning til det og det vil gjelde et beskjedent antall foretak. Det er ønskelig å kunne gjøre enkelte tilpasninger i regnskapsrapporteringen etter norsk regelverk, særlig ut fra sammenhengen det er mellom selskapsregnskapet og beskatningen, samt ut fra selskapsrettslige forhold. Dette tilsier at en bør anvende regnskapslovens regler i forhold til selskapsregnskapet. Sammenligningsgrunner kan tale for at slike børsnoterte foretak legger IAS/IFRS til grunn i selskapsregnskapet, men utvalget mener at dette ikke oppveier mulige ulemper.

Utvalget legger således opp til at børsnoterte foretak som ikke utarbeider konsernregnskap, skal anvende regnskapslovens regler, (herunder vurderingsregler og opplysningskrav, inkludert oppstillingsplaner og notekrav). Utvalget utelukker imidlertid ikke at den enkelte markedsplass helt eller delvis kan kreve at rapportering av finansiell informasjon til markedet fra slike foretak skjer i samsvar med IAS-forordningen innen rammen av regnskapsloven.»

Utvalget mener at de sammen hensyn til skattemessige og selskapsrettelige forhold gjør seg gjeldende her som for børsnotert foretak som ikke er konsern. For de små foretak kommer i tillegg at kostnad/nytte betraktninger taler mot å pålegge bruk av IFRS.

Et flertall i utvalget foreslår at det heller ikke åpnes for frivillig anvendelse av vedtatte IFRS i selskapsregnskapet. Flertallet uttaler om dette (utredningen pkt. 2.5.2.2):

«Utvalget foreslår at IAS-forordningens system ikke skal kreves anvendt for selskapsregnskapet. Men utvalget har ikke dermed tatt stilling til at et foretak ikke selv skal kunne velge å følge IAS-forordningen. Dette kunne for eksempel være aktuelt for et børsnotert foretaks selskapsregnskap, dersom foretaket ikke har konsernregnskap.

Utvalget har likevel kommet til at en inntil videre heller ikke bør åpne for frivillig bruk av IAS-forordningens system for selskapsregnskapet. Det vises til de vurderinger som er gjort av de særlige hensyn ved selskapsregnskapet og som utvalget mener bør være utslagsgivende også her. Foretakene må således uten unntak følge regnskapslovens regler, herunder vurderingsregler og opplysningskrav, inkludert oppstillingsplaner og notekrav, når det gjelder selskapsregnskapet.»

Et mindretall i utvalget går inn for å tillate at selskapsregnskapet utarbeides i samsvar med vedtatte IFRS. Mindretallet uttaler om dette (utredningen pkt. 2.5.2.2):

«Et mindretall i utvalget bestående av Harto, Eikrem og Hellerud er kommet til at også norske selskapsregnskaper bør tillates avlagt etter IAS-forordningens system. I denne vurderingen har mindretallet lagt avgjørende vekt på hensynet til internasjonal harmonisering, behov for fortløpende tilpasning til utviklingen innen IAS samt adgangen til at selskapsregnskapene i konsern kan avlegges etter identiske bestemmelser som konsernregnskapet.

En rekke EU land, herunder Sverige, Danmark, Finland, Storbritannia og Tyskland synes å ville tillate at selskapsregnskapene blir avlagt etter IAS. Dette er land som har stor betydning for norske selskaper, og hvor en rekke norske datterselskaper inngår i konsern hjemmehørende i disse land. Norske konsern har også i stor utstrekning datterselskaper i disse landene. En harmonisering med disse lands adgang til bruk av IAS i selskapsregnskapet, vil etter mindretallets oppfatning være ønskelig.

Også for «helnorske» konsern vil det etter mindretallets oppfatning være ønskelig å åpne for at selskapsregnskapet avlegges etter forordningens system. Dette vil medføre forenklinger og besparelser hvor konsernregnskapene også avlegges etter IAS forordningens system, enten på grunn av at konsernet er børsnotert, eller fordi konsernet velger dette av andre årsaker. Dette gjelder selv om det i stor grad åpnes for å følge de fleste IAS/IFRS standardene under «moderniseringslinjen». Mindretallet er særlig opptatt av at utviklingen innen IAS kan gå svært raskt, og at man kan risikere at tilpasningen av nasjonalt regelverk tar for lang tid i forhold til denne utviklingen og behovet for å følge IAS også i selskapsregnskapene.

I forhold til behovet for nasjonal regulering av selskapsregnskapet for selskapsrettslige og skattemessige hensyn, viser den foreliggende gjennomgang i kapittel 21 i utredningen at konsekvensene ved dagens IAS er begrensede. Mindretallet har derfor ikke funnet å kunne legge avgjørende vekt på disse hensyn, og vil påpeke at det også med bruk av IAS vil være mulig å oppfylle for eksempel selskapsrettslige krav om avsetning til bundne fond.»

Selskapsrettslige forhold

Utvalgets vurderinger av selskapsrettslige konsekvenser av utvalgets forslag til tilpasning av reglene i regnskapsloven til IFRS, er i stor grad relevant også ved utarbeiding av selskapsregnskap etter vedtatte IFRS. Selskapsrettslige forhold er nærmere omtalt i kapittel 10.

3.4.5 Høringsinstansenes merknader

Skattedirektoratet, Kredittilsynet, Statistisk sentralbyrå, NTL-Skatt, Handels- og Servicenæringens Hovedorganisasjon, LO og Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening støtter utvalgsflertallets forslag om ikke å åpne for anvendelse av vedtatte IFRS i selskapsregnskapet.

Skattedirektoratetuttaler:

«Benyttelse av IAS/IFRS sine vurderingsregler fjerner årsregnskapet fra skattemessige vurderinger. Dette gjennom økt bruk av nåverdier, markedsverdier og mer dekomponering av kostpris (renteelement, garanti- og service del etc) . Dette skaper flere forskjeller mot skatteregnskapet, noe som i vesentlig grad kompliserer regnskapsavleggelsen for selskapene og vår kontroll. Vi er innforstått med at dette er en utvikling internasjonalt og i Norge som andre interessenter ønsker. Vi må derfor akseptere denne utviklingen, men mener dette er et argument for at man beholder de muligheter man har til å gjøre forenklinger i Norge, dvs. i første rekke for små selskaper. Det er også et argument for ikke å tillate selskapsregnskap ført etter forordningslinjen.

[...]

Skattedirektoratetstøtter utvalgets flertall i at moderniseringslinjen av regnskapsloven bør velges for selskapsregnskapene. Dette utfra ønsket om at de endringer som «må gjøres» bør underlegges en vurdering, ikke minst for å se konsekvenser mot selskaps-, skatte- og avgiftslovgivningen. Vi mener derfor det er meget viktig at selskapsregnskapet reguleres i regnskapsloven for alle. Det vil også være enkelte områder hvor det fortsatt vil kunne gjøre norske tilpasninger, og vi bør ikke gi fra oss denne retten ved å tillate IAS-forordningens system for selskapsregnskapene. Sammenhengen mellom beskatning og årsregnskapet er i Norge så tett at dette er et sentralt argument.»

Kredittilsynetuttaler:

«Kredittilsynet er enig i utvalgets forslag av flere grunner. Selskapsregnskapet er i langt sterkere grad enn konsernregnskapet, grunnlag for annen regulering som skatt, utdeling av utbytte og statistikkrapportering for foretak generelt, kapitaldekningsrapportering for finansnæringen, samt kundetildeling for livsforsikringsselskaper. Ved å tillate IAS-forordningens system anvendt på selskapsregnskapet, fratar man reelt sett norske myndigheter retten til å regulere selskapsregnskapets innhold i forhold til blant annet oppstillingsplaner, presentasjonsvaluta og vurderingsprinsipper. I forhold til offentlig rapportering vil det være viktig med en standardisert oppstillingsplan som av forenklingshensyn bygger på foretakenes offisielle regnskap. Videre vil det i slik rapportering være viktig med rapportering i norske kroner. Dersom IAS-forordningens system tillates anvendt i selskapsregnskapet vil offentlige myndigheter måtte innføre særskilte rapporteringskrav, noe som trolig vil gi merarbeid og være byrdefullt både for den enkelte regnskapspliktige og for offentlige myndigheter. En av fordelene ved å bygge på foretakenes offisielle regnskaper er at regnskapstallene er revidert. Ved avvikende oppstillinger og presentasjonsvaluta oppstår et særskilt behov for revisjon av forskjellen mellom de offisielle regnskapene og hva som er rapportert til offentlige myndigheter.»

Statistisk sentralbyråuttaler:

«Selskapsregnskapene står sentralt som grunnlag for økonomisk statistikk. Som påpekt under punkt 1 er det viktig for statistikkformål at regnskapsinformasjonen er mest mulig ensartet. SSB støtter derfor utvalgets forslag om at IAS-forordningens system ikke tillates for selskapsregnskapet til noen regnskapspliktige.»

Næringslivets Hovedorganisasjon, Energibedriftenes Landsforening, Oljeindustriens Landsforening, Norsk RegnskapsStiftelse, Oslo Børs(som mener en bør vurdere plikt for børsnoterte selskaper som ikke er konsern), Den norske Revisorforening, Finansnæringens Hovedorganisasjon, Sparebankforeningen, Gruppen av store foretak, Handelshøyskolen BI, Nord Pool, Norske Pensjonskassers Forening, Norske Siviløkonomers Forening, Ernst & Young og Nærings- og handelsdepartementetstøtter forslaget fra mindretallet i utvalget om å tillate at selskapsregnskapet, i tillegg til konsernregnskapet, kan utarbeides etter vedtatte IFRS.

Næringslivets Hovedorganisasjonuttaler:

«NHO er uenig med flertallet når det gjelder muligheten til å avlegge selskapsregnskap fullt ut etter IAS. NHO støtter her det mindretallet som foreslår at selskapsregnskapene skal kunne velge å avlegge selskapsregnskapet etter full IAS (forordningsveien). NHO viser i den forbindelse til den begrunnelse dette mindretallet (Eikrem, Hellerud og Harto) har gitt for dette. I tillegg vil NHO fremheve at det etter at utvalget avga innstilling er blitt ytterligere klart at sentrale land for norske bedrifter vil tillate selskapsregnskap avlagt etter IAS, og de hensyn som mindretallet legger vekt på, vil derfor få ytterligere vekt. Flertallets begrunnelse for ikke å tillate IAS i selskapsregnskapene er forholdet til selskaps- og skatteretten, uten at flertallet gir noen oversikt over hvilke eventuelle selskapsrettslige eller skatterettslige forhold som vil være problematiske. Etter NHOs oppfatning må eventuelle utfordringer i forhold til kryssende lovgivning ivaretas av denne lovgivningen.»

Oslo Børsuttaler:

«Enkelte av foretakene som har noterte verdipapirer på Oslo Børs er ikke organisert som konsern. Dette er på nåværende tidspunkt i første rekke aktuelt for foretak med noterte rentepapirer. Etter utvalgets flertallsforslag skal disse foretakene avlegge regnskaper i henhold til regnskapslovens bestemmelser (ikke IAS/IFRS). Som angitt i mindretallets innstilling tilsier hensynene til internasjonal harmonisering, behov for fortløpende tilpasning til utviklingen innen IAS/IFRS samt adgangen til å kunne avlegge selskapsregnskapene i konsern etter identiske bestemmelser som for konsernregnskapet, at det i det minste åpnes opp for å tillate at IAS/IFRS også benyttes i selskapsregnskapene. Børsen støtter dette forslaget.»

Den norske Revisorforeninguttaler:

«DnR mener at det er uheldig at norske foretak ikke vil få anledning til å avlegge selskapsregnskapet i henhold til IFRS. Selv om selskapsregnskapet har et annet bruksområde enn konsernregnskapet, mener vi at det heller ikke for selskapsregnskapet er «tungtveiende grunner» til å forby anvendelsen av IFRS.

[...]

Som vi har redegjort for ovenfor, begrunner vi dette med at de selskapsrettslige og skatterettslige problemstillinger kan løses av norske myndigheter i selskaps- og skattelovgivningen og at dette er kostnadseffektivt og reduserer faren for feil i konsernregnskapet. Dessuten vil ikke dette gi problemer i forhold til forsinket endring av norsk lovverk ved endringer i IFRS og ønsket om at norske foretak skal ha samme rammebetingelser som sine internasjonale konkurrenter vil bli oppfylt.»

Finansnæringens Hovedorganisasjonuttaler:

«FNH mener at også selskapsregnskaper bør tillates avlagt etter IAS-forordningens system, slik at selskapsregnskapene i konsern til enhver tid kan avlegges etter identiske bestemmelser som konsernregnskapet. Vi er i og for seg enig i at det vil være vanskelig å overskue selskapsrettslige og skattemessige konsekvenser ved å innføre nye vurderingsprinsipper som er fastsatt av et internasjonalt organ og at dette isolert sett kan tilsi at det bør være anledning for norske myndigheter til å gjøre enkelte tilpasninger i regnskapsrapporteringen etter norsk regelverk for å unngå uønskede selskapsrettslige og skattemessige virkninger. Ulempene for foretak som inngår i konsern ved at det er forskjeller mellom konsernregnskap og selskapsregnskap bør imidlertid være utslagsgivende i denne sammenheng. Eventuelle uønskede selskapsrettslige og skattemessige konsekvenser av de internasjonale regnskapsstandardene vil dessuten kunne unngås ved å foreta tilpasninger i selskaps- og skattelovgivningen slik det ble gjort ved den forrige endringen av regnskapsloven.»

3.4.6 Departementets vurdering

Hensyn til god regnskapsinformasjon og internasjonal sammenlignbarhet

Departementet legger vekt på at vedtatte IFRS gjennom IFRS-forordningen har fått status som de allment aksepterte regnskapsstandardene i Europa. IFRS er et omfattende regnskapsregelverk utarbeidet for å gi best mulig finansiell informasjon. Standardene er internasjonalt kjent, og anvendelse av dem kan derfor være en særlig fordel for foretak som ønsker å finansiere virksomheten ved lån eller gjennom kapitalmarkeder i utlandet. Departementet mener på denne bakgrunn at det er ønskelig å gi mulighet for en så bred anvendelse av vedtatte IFRS som mulig, inkludert i selskapsregnskapet. Hensynet til god regnskapsinformasjon, inkludert mulighet for foretak i konsern til å utarbeide selskapsregnskap etter identiske regler som konsernregnskapet, tilsier etter departementets vurdering at det i utgangspunktet legges til rette for å tillate at selskapsregnskapet utarbeides i samsvar med vedtatte IFRS.

En vil nå lengst i å oppnå bred anvendelse av vedtatte IFRS ved å fastsette en plikt til å utarbeide selskapsregnskap i samsvar med vedtatte IFRS. Etter departementets syn er det imidlertid ikke forsvarlig, ut fra kostnadene det kan medføre for de regnskapspliktige, å innføre en slik plikt. De forhold som taler mot plikt til å anvende vedtatte IFRS i konsernregnskapet til unoterte foretak (se pkt. 3.3.6) har samme vekt her.

Håndtering av selskapsrettslige og skattemessige forhold samt forhold knyttet til kontroll og statistikk

Dersom en skal tillate at vedtatte IFRS skal kunne anvendes i selskapsregnskapet, må det finnes tilfredsstillende løsninger på de konsekvenser dette kan få for utbyttebegrensning og andre selskapsrettslige forhold, skattegrunnlag og skattekontroll, annen offentlig kontroll og grunnlaget for utarbeiding av statistikk.

Selskapsrettslige forhold ved anvendelse av vedtatte IFRS i selskapsregnskapet omfatter forsvarlig håndtering av konsekvenser for utbyttegrunnlaget og annen utdeling av selskapets midler til eierne. Dette er særlig knyttet til vurdering av eiendeler og gjeldsposter til virkelig verdi, oppskriving av anleggsmidler og føring av regnskap i fremmed valuta. Departementet antar at slike forhold kan håndteres ved særskilt regulering i aksjelovgivningen som sikrer kreditorinteressene på en forsvarlig måte. Slik regulering vil kunne gjøre det mer komplisert for selskapene å beregne fri egenkapital. Departementet legger imidlertid til grunn at det vil kunne etableres praktiserbare løsninger. Det er nødvendig å vurdere enkelthetene i dette nærmere før det kan fremmes lovforslag. I samråd med Justisdepartementet fremmes det imidlertid forslag nå om en forskriftshjemmel i aksjeloven og allmennaksjeloven om den selskapsrettslige håndteringen av selskapsregnskaper som er ført i fremmed valuta i forhold til kravet i aksjeloven og allmennaksjeloven § 3-1 første ledd om at aksjekapitalen skal være i norske kroner. Det foreslås at departementet i forskrift skal kunne gi regler om beregning av fri og bundet egenkapital når årsregnskapet er ført i en annen valuta enn norske kroner. Det vises til lovforslaget del V (aksjeloven) og VI (allmennaksjeloven) § 3-6 nytt tredje ledd. Finansdepartementet vil samarbeide med Justisdepartementet om den videre oppfølgingen.

Skattemessige forhold ved anvendelse av vedtatte IFRS i selskapsregnskapet omfatter konsekvenser for skattegrunnlaget og skattekontrollen. Departementet legger vekt på at skattemessige forhold ikke bør hindre anvendelse av vedtatte IFRS i selskapsregnskapet, og at det i nødvendig utstrekning heller bør foretas justeringer i skatte- og ligningslovgivningen.

Konsekvensene for skattegrunnlaget knytter seg bl.a. til skattemessige effekter av at det etter endrede regnskapsregler kan oppstå nye/endrede forskjeller mellom den regnskapsrettslig og skattemessige behandling. Det kan oppstå ulike tidfestingsregler for objekter som klassifiseres likt, og/eller ved at like objekter klassifiseres ulikt etter de to regelsett. Både tidfestingsreglene og klassifiseringsreglene i norsk regnskapsrett kan avvike fra løsningene etter IFRS. Det må foretas en kartlegging og vurdering av hvordan slike forskjeller skal behandles. I tillegg kommer at de skattemessige vurderingene, herunder vurderingen av kontrollhensyn, også bør ta høyde for effektene av mulige fremtidige endringer av regnskapsstandardene. Dertil må bl.a. de særlige skatteregler som bygger på balansestørrelser/regnskapsmessig egenkapital vurderes. Løsningene må også vurderes i sammenheng med de skatteforslag som fremmes i oppfølgingen av St. meld. nr. 29 (2003-2004) Om skattereform.

Departementet legger, i samsvar med utvalgets vurdering og innspillene i høringen, til grunn en forutsetning om at endringer i regnskapsreglene skal være skattemessig nøytrale. Endrede regnskapsregler skal verken medføre økning eller reduksjon i skattegrunnlaget. Dersom regnskapsreglene åpner for valgadgang mellom ulike regnskapsløsninger, skal det ha samme skattemessige konsekvenser uansett hvilken løsning som velges. Nøytralitetsforutsetningen krever at de skattemessige konsekvensene av endringene i regnskapsreglene må identifiseres og vurderes som nevnt. Dette har også høringsinstansene gjennomgående lagt vekt på. Departementet vil foreta en slik nærmere vurdering. Departementet legger deretter opp til å fremme forslag om nødvendige endringer i skattelovgivningen.

Konsekvenser for skattekontrollen knytter seg til anvendelse av vurderingsreglene i IFRS, fravær av detaljerte regnskapsoppstillinger for resultatregnskapet og balansen etter IFRS og føring av regnskap i fremmed valuta. Disse forholdene har konsekvenser også for annen myndighetskontroll - særlig avgiftskontroll og kontroll med finansinstitusjoner - og utarbeiding av offisiell statistikk. De nevnte forholdene kan etter omstendighetene svekke regnskapets anvendelse som kontrollgrunnlag og datagrunnlag for utarbeiding av statistikk. De kan også komplisere regnskapsavleggelsen for de regnskapspliktige.

Departementet legger vekt på at adgang til å utarbeide selskapsregnskap i samsvar med vedtatte internasjonale regnskapsstandarder (IFRS), ikke skal svekke grunnlaget for utarbeiding av sentral offisiell statistikk. Selskapsregnskapet benyttes som grunnlag for utarbeiding av bl.a. nasjonalregnskapet. Det fordrer at resultatregnskapet og balansen stilles opp etter standardiserte oppstillingsplaner. IFRS inneholder ikke slike oppstillingsplaner. Nasjonalregnskapet og annen sentral statistikk er dessuten avhengig av resultatinformasjon etter art, slik regnskapsloven § 6-1 krever. IFRS (IAS 1) tillater også funksjonsinndeling av resultatregnskapet. Regnskapet må videre presenteres i norske kroner for å være egnet som grunnlag for utarbeiding av statistikk. Departementet er også opptatt av å videreføre, i det minste som en mulighet, de forenklinger for de regnskapspliktige som følger av at statistikkmyndighetene i stor grad benytter årsregnskapet som datagrunnlag. Det kan være aktuelt å kreve særskilt tilleggsrapportering for regnskapspliktige som anvender IFRS i selskapsregnskapet og som presenterer selskapsregnskapet i fremmed valuta eller ikke benytter oppstillingsplaner i tråd med de som er fastsatt i regnskapsloven. Regnskapsutvalget antyder i utredningen at Altinn-løsningen for elektronisk innsending av regnskap og ligningsopplysninger 1, kan legge til rette for forenklede løsninger. Departementet vil vurdere dette nærmere.

Viktige samfunnshensyn begrunner effektiv myndighetskontroll blant annet på skatteområdet og med foretak i finanssektoren. Enkelte høringsinstanser påpeker aktuelle negative konsekvenser for myndighetskontrollen av å anvende IFRS i selskapsregnskapet. Departementet har merket seg det, men antar likevel at også et IFRS-regnskap vil ha verdi som kontrollgrunnlag. Særskilt tilleggsrapportering som kan være aktuelt å kreve som grunnlag for utarbeiding av statistikk, antas i tilfelle også å bidra til å bedre kontrollgrunnlaget.

Forslag

Departementet foreslår etter dette at både børsnoterte foretak og andre regnskapspliktige skal ha anledning til også å utarbeide selskapsregnskap i samsvar med de internasjonale regnskapsstandardene som er vedtatt etter lovforslaget § 3-9 annet ledd. Det vises til lovforslaget del I (regnskapsloven) ny § 3-9 tredje ledd og fjerde ledd annet punktum.

Det vil vurderes om særskilte forhold knyttet til soliditetsreguleringen av og tilsynet med finansinstitusjonene gjør det nødvendig å avskjære eller begrense adgangen til å utarbeide selskapsregnskap i samsvar med vedtatte IFRS for disse. Blant annet er kravene til kapitaldekning knyttet til balansestørrelsene i selskapsregnskapet. Regnskapsloven § 10-1 tredje ledd gir departementet adgang til å fastsette forskrifter om det.

Ikrafttredelse

Departementet vil prioritere arbeidet med å avdekke endringsbehov, utvikle og foreslå skattemessige løsninger og løsninger for offentlig kontroll/rapportering med sikte på at nødvendige endringer i skatte- og ligningslovgivningen og eventuelt andre regler skal kunne tre i kraft fra og med inntektsåret 2005. Det legges opp til at lovforslag om disse spørsmål skal kunne vedtas i løpet av 2005.

Tilsvarende vil Finansdepartementet i samarbeid med Justisdepartementet prioritere arbeidet med nødvendig selskapsrettslig regulering. Det vises til lovforslaget del V (aksjeloven) og VI (allmennaksjeloven) § 3-6 nytt tredje ledd.

Departementet tar ut fra dette sikte på at den foreslåtte adgangen til å anvende vedtatte IFRS både i konsernregnskapet og selskapsregnskapet kan tre i kraft fra 1. januar 2005, og legger opp til at dette fastsettes i medhold av lovforslaget del IX nr. 1 om at loven trer i kraft fra den tid Kongen bestemmer.

3.5 Gjennomføring av IFRS-forordningens valgfrie del - utsatt anvendelse til 2007 for visse børsnoterte foretak

3.5.1 EØS-rett

Etter IFRS-forordningen artikkel 9 kan medlemsstatene fastsette at kravene i artikkel 4 (plikt for børsnoterte selskaper til å utarbeide konsernregnskap i samsvar med vedtatte IFRS - se pkt. 3.1.2) bare får anvendelse på regnskapsår som starter i januar 2007 eller senere for de selskaper

1. som kun har gjeldsinstrumenter tatt opp til notering på et regulert marked i en medlemsstat i henhold til artikkel 1 nr. 13 i direktiv 93/22/EØF, eller

2. hvis verdipapirer er tatt opp til notering for offentlig handel i en tredjestat og som for det formål har anvendt internasjonalt aksepterte standarder fra og med et regnskapsår som startet før denne forordning ble offentliggjort i De Europeiske Fellesskaps Tidende (11. september 2002).

3.5.2 Gjennomføringen i andre land

Som nevnt i pkt. 3.3.3 har EU-kommisjonen innhentet foreløpige opplysninger fra medlemsstatene, EFTA-statene i EØS og tiltredelseslandene om hvordan de legger opp til å gjennomføre IFRS-forordningens valgfrie del.

Følgende stater legger opp til å benytte adgangen til å utsette plikten til å utarbeide konsernregnskap i samsvar med vedtatte IFRS til 2007 etter artikkel 9 bokstav a for selskaper som kun har børsnoterte gjeldsinstrumenter: Østerrike, Belgia, Danmark, Finland, Frankrike, Tyskland, Luxemburg, Spania (bortsett fra selskaper i banksektoren) , Sverige, Island og Polen. Følgende stater legger opp til ikke å benytte adgangen etter artikkel 9 bokstav a: Hellas, Italia, Irland, Nederland, Portugal, Storbritannia, Liechtenstein, Tsjekkia, Estland, Latvia, Litauen, Slovakia og Slovenia.

Følgende stater legger opp til å benytte adgangen til å utsette plikten til å utarbeide konsernregnskap i samsvar med vedtatte IFRS til 2007 etter artikkel 9 bokstav b for selskaper som har verdipapirer tatt opp til offentlig notering i en tredjestat og som for det formål har anvendt internasjonalt aksepterte standarder: Østerrike, Belgia, Tyskland og Island. Følgende stater legger opp til ikke å benytte adgangen etter artikkel 9 bokstav b: Danmark, Finland, Frankrike, Hellas, Italia, Irland, Nederland, Portugal, Spania, Sverige, Storbritannia, Liechtenstein, Tsjekkia, Estland, Latvia, Litauen, Polen, Slovakia og Slovenia.

3.5.3 Lovutvalgets forslag

Utvalget foreslår å benytte adgangen til å utsette plikten til å utarbeide konsernregnskap i samsvar med vedtatte IFRS til 2007 etter artikkel 9 bokstav a for selskaper som kun har børsnoterte gjeldsinstrumenter. Utvalget foreslår også å benytte adgangen til å utsette plikten til å utarbeide konsernregnskap i samsvar med vedtatte IFRS til 2007 etter artikkel 9 bokstav b for selskaper som har verdipapirer tatt opp til offentlig notering i en tredjestat og som for det formål har anvendt internasjonalt aksepterte standarder.

Utvalget uttaler om dette (utredningen pkt. 2.5.3):

«Utvalget vil foreslå at den fleksibilitet som ligger i artikkel 9 benyttes. Dette innebærer at IAS-forordningens system, som skal gjennomføres med virkning fra 2005, ikke gjøres gjeldende fra før 2007 for norske foretak med børsnoterte verdipapirer, forutsatt at foretaket året før tidspunktet for vedtaket av IAS-forordningen

• ikke har andre verdipapirer notert på børs i EØS enn gjeldspapirer eller

• har sine verdipapirer notert på børs utenfor EØS samtidig som foretaket av den grunn anvender internasjonalt godkjente standarder for sin primære regnskapsrapportering.

Det første alternativ vil omfatte norske foretak med børsnoterte rentepapirer, som ikke samtidig har egenkapitalinstrumenter notert, blant annet kan nevnes en del kredittforetak og kraftforetak. Etter det andre alternativ kan utsettelsen gjøres gjeldende for foretak som har avlagt regnskap etter U.S. GAAP senest i år 2001. Etter det utvalget har brakt i erfaring er det få norske foretak som tilfredsstiller kravene som gjelder for at norske myndigheter skal kunne benytte den fleksibilitet som artikkel 9 åpner for.

Norske foretak med børsnoterte rentepapirer og foretak med aksjer som omsettes på et tredjelands marked vil således ha mulighet til å gjennomføre IAS-forordningens system med virkning fra regnskapsåret 2007. Foretakene kan likevel etter utvalgets forslag velge å foreta denne tilpasning tidligere.»

Det vises til utvalgets lovforslag del X (overgangsregler) nr. 1.

3.5.4 Høringsinstansenes merknader

Næringslivets Hovedorganisasjon, Energibedriftenes landsforening, Oljeindustriens Landsforening, Kredittilsynet, Oslo Børs og Petoro støtter utvalgets forslag om å benytte adgangen etter IFRS-forordningen artikkel 9 til utsatt IFRS-plikt til 2007 for visse børsnoterte selskaper. De øvrige høringsinstansene har ikke uttalt seg om dette.

Oslo Børs uttaler:

«Selv om børsen ovenfor har poengtert viktigheten av ensartet finansiell rapportering i kapitalmarkedet, har børsen ingen innvendinger til at man i en tidsbegrenset periode åpner opp for at enkelte foretak med noterte verdipapirer kan velge å avlegge regnskaper i henhold til andre regnskapsprinsipper enn IAS/IFRS. Det vises i denne forbindelse til at enkelte av renteutstederne med noterte lån har vært underlagt krav om børsnotering av sine lån. Dette kravet lå i emisjonsforskriften som var gjeldende frem til 1. januar 1997. Børsen antar også at markedet vil regulere dette selv. Dersom investorene vurderer IAS/IFRS-rapportering som avgjørende, vil de kreve dette i forbindelse med emisjonen uavhengig av lovkrav. Rentemarkedet består hovedsakelig av profesjonelle investorer.»

Kredittilsynet uttaler:

«Kredittilsynet ser at det kan være argumenter for å tillate at kravet om at enkelte grupper av børsnoterte foretak utarbeider konsernregnskap fullt ut etter EU-godkjente IAS/IFRS, først kreves gjennomført fra regnskapsåret 2007. Det forhold at IAS/IFRS-regelverket er omfattende, samt fortsatt er under endring, kan gjøre overgangen til et slikt regelverk ressurskrevende. Dette vil imidlertid gjelde for alle børsnoterte foretak. Hensynet til sammenlignbarhet og like rammebetingelser tilsier i utgangspunktet at alle børsnoterte foretak blir underlagt de samme regler. Det kan likevel være grunn til å skille mellom foretak som har aksjer notert på børs og foretak som kun har obligasjoner notert på børs. Det må kunne antas at verdien av børsnoterte obligasjoner er mindre sensitiv for finansiell informasjon om det utstedende foretaket, enn verdien av børsnoterte aksjer. Etter det vi forstår er det et betydelig antall mindre børsnoterte foretak i Norge som faller inn under denne unntaksbestemmelsen. Kredittilsynet finner derfor å støtte utvalgets forslag om å anvende adgangen i artikkel 9 bokstav a) i IAS-forordningen for børsnoterte foretak som kun har gjeldspapirer notert på børs.

I forhold til den andre gruppen av foretak som omfattes av artikkel 9 er det først og fremst US GAAP som vil omfattes av begrepet internasjonalt aksepterte regnskapsstandarder. Etter Kredittilsynets vurdering er det ikke åpenbart at norske foretak kan anvende denne overgangsregelen.EU-kommisjonen har i utkast til «spørsmål og svar»-notat gitt utrykk for følgende: «the appropriate test is whether US GAAP is permitted as the basis for the preparation of the primary statements and has been so adopted.» Det er klart at regnskapsloven ikke åpner for at regnskap avlegges etter US GAAP, men det har naturligvis ikke vært til hinder for at foretak i tillegg utarbeider US GAAP regnskap. Utvalgets vurderinger på dette område bør derfor vurdere i lys av det «spørsmål og svar»-notat som ventes offentliggjort av EU-kommisjonen i nærmeste fremtid.

Dersom man kommer til at enkelte norske foretak faktisk omfattes av IAS-forordningens overgangsregel, er spørsmålet om det er reelle grunner til å innvilge slike foretak utsettelse. Etter det vi forstår er det kun et fåtall større børsnoterte foretak som dette er aktuelt for. Hensynet til sammenlignbarhet og like rammebetingelser i forhold til andre foretak med børsnoterte aksjer trekker i retning av ikke å gi slike foretak utsettelse. Likeså at de foretakene som er aktuelle er store, ressurssterke foretak. På den annen side ser Kredittilsynet at det er enkelte argumenter som trekker i retning av å tillate overgangsregelen for norske foretak. For det første vil dobbelrapportering i form av et IAS-regnskap og et US GAAP regnskap kunne være byrdefullt. Det forhold at IASB og FASB 2 har gått sammen om et såkalt «convergence project» der forskjellene regelverkene i mellom søkes redusert, vil medføre at regelverkene nærmer seg hverandre på sikt. Således kan dobbeltrapportering i 2007 være mindre byrdefullt enn i 2005. Etter en samlet vurdering finner Kredittilsynet å støtte utvalgets forslag, forutsatt at IAS-forordningen åpner for dette.»

3.5.5 Departementets vurdering

Hensynet til ensartet regnskapsføring og sammenlignbare regnskaper taler for at alle børsnoterte foretak utarbeider konsernregnskap i samsvar med vedtatte IFRS fra 2005. Departementet mener likevel det vil være forsvarlig å tillate selskaper som kun har børsnoterte gjeldsinstrumenter å utarbeide konsernregnskap i samsvar med vedtatte IFRS først fra regnskapsår som starter i 2007, slik IFRS-forordningen artikkel 9 bokstav a åpner for.

Departementet legger til grunn at IFRS-forordningen artikkel 9 bokstav b omfatter norske selskaper som omfattes av artikkel 4 fordi de er børsnotert Norge, når selskapet samtidig er børsnotert i USA og derfor har utarbeidet fullstendig konsernregnskap etter US GAAP fra og med regnskapsåret 2002. Etter departementets forståelse får artikkel 9 bokstav b anvendelse selv om selskapet etter regnskapsloven samtidig har hatt plikt til å avlegge konsernregnskap etter norske regnskapsregler og norsk god regnskapsskikk. Departementet viser til at regnskapsloven ikke er til hinder for at foretak med konsernregnskapsplikt etter regnskapsloven i tillegg utarbeider et konsernregnskap etter US GAAP, jf. Ot.prp. nr. 41 (1997-98) pkt. 2.6.4 der departementet «legger til grunn at lovforslaget ikke vil være til hinder for at konsernregnskapet presenteres både etter norske og utenlandske regnskapsregler».

Departementet legger vekt på at unntaket i artikkel 9 bokstav b - utsettelse av IFRS-plikten til 2007 - i Norge særlig vil få anvendelse på foretak som utarbeider konsernregnskap etter de internasjonalt anerkjente standardene US GAAP og som driver vesentlig virksomhet innen petroleumssektoren. The International Accounting Standards Board (IASB) arbeider for tiden med IFRS-standarder for denne bransjen. I den situasjonen anser departementet at det vil gi god og tilstrekkelig sammenlignbar finansiell informasjon, om disse foretakene i overgangsperioden fortsetter å utarbeide konsernregnskap etter US GAAP og etter regnskapsloven.

Departementet foreslår etter dette en overgangsbestemmelse om at for selskaper som nevnt i IFRS-forordningen artikkel 9, får kravene i forordningen artikkel 4 anvendelse først for regnskapsår som starter i januar 2007. Departementet foreslår også å presisere at slike selskaper kan unnlate å benytte denne overgangsregelen.

Det vises til lovforsalget del IX nr. 2.