6 Skattegrunnlaget i personbeskatningen

6.1 Innledning

En tradisjonell økonomisk definisjon av inntekt er verdien av det som kan forbrukes i en periode uten at realverdien av formuen reduseres. Dette inntektsbegrepet favner vidt og omfatter blant annet følgende inntektstyper:

• Inntekter som oppstår som følge av omsetning av varer og tjenester i et marked, og som normalt har sin motytelse i kontant betaling. Typiske eksempler er lønnsinntekt, pensjon, ulike trygdeytelser, renteinntekt, leieinntekt og næringsinntekt. Utgifter til inntektens erverv kommer til fradrag. Naturalytelser i arbeidsforhold, for eksempel firmabil, billige lån fra arbeidsgiver m.m., vil også omfattes selv om det ikke gir kontant avlønning.

• Inntekter som skapes av vare- og tjenestestrømmer som oppstår fra forbrukskapitalen som husholdningene eier, men som ikke omsettes i et marked, fordi eieren og brukeren av kapitalen er den samme. Eksempler på slik forbrukskapital er boliger, lystbåter og biler.

• Formuesgevinster som følge av prisendringer på boliger og annen kapital m.m. Tilsvarende inngår tap på disse formueskomponentene.

• Verdien av arbeid i hjemmet.

I skattesystemet er hovedbestemmelsen at skattepliktig inntekt er enhver fordel vunnet ved arbeid, virksomhet, kapital eller eiendom. Skattesystemets inntektsdefinisjoner omfatter følgelig de mest sentrale elementene i det vide inntektsbegrepet nevnt ovenfor, men det er av praktiske grunner nødvendig med en del avgrensninger. Praktiske hensyn tilsier blant annet at en i liten grad skattlegger fordelen av å eie enkelte forbruksgoder. Det må også tas hensyn til at skattesystemet bør være enkelt å forstå og innrette seg etter for skattyter, noe som også er viktig for skattesystemets legitimitet i befolkningen. Videre må skattesystemet være enklest mulig å administrere for ligningsmyndighetene. Mulighetene til å unndra skatt og til skattemessige tilpasninger bør være minst mulig.

En effektiv beskatning oppnås ved at skattegrunnlagene gjenspeiler faktiske økonomiske forhold, jf. kapittel 4. I personbeskatningen tilsier dette at skattepliktig inntekt i størst mulig grad bør samsvare med den faktiske avkastningen av arbeidet, inklusive verdien av naturalytelser. Skattepliktig inntekt avviker fra faktisk inntekt som følge av fradragsordninger som ikke korresponderer med tilhørende skattepliktige inntekter, og ved at inntekter unntas skatt eller verdsettes lavere enn den faktiske inntekten.

I tråd med skattereformen 1992 og Skaugeutvalgets anbefalinger bør prinsippet om brede skattegrunnlag videreføres også i personbeskatningen. Brede skattegrunnlag gjør det mulig å ha relativt lave skattesatser, og dermed redusere kostnadene ved beskatning. Brede skattegrunnlag er også viktig for at personer med lik inntekt skal behandles skattemessig likt, og for at progressiviteten i skattesystemet skal gi den tiltenkte omfordelingen av inntekt.

Hensynet til symmetrisk behandling av inntekter og kostnader tilsier fradrag for kostnader i forbindelse med ervervet av inntekten. Utover dette tilsier hensynet til brede skattegrunnlag at en er tilbakeholden med øvrige fradrag. Spesielle forutsetninger bør være til stede for at økonomisk støtte til prioriterte grupper eller aktiviteter skal gis som særskilte fradrag i skattesystemet og ikke gjennom direkte støtteordninger over budsjettets utgiftsside. Det vil bidra til bedre samsvar mellom skattepliktig og faktisk inntekt og til et enklere skattesystem.

Regjeringen vil på denne bakgrunnen vurdere nærmere hvilke fradrag og særordninger som på en effektiv og hensiktsmessig måte kan erstattes med ordninger på utgiftssiden. Tilskudd kan i større grad rettes inn mot bestemte mottakere, og er derfor vanligvis mer treffsikre enn skattelempninger. Det vil også kunne bidra til å redusere de samlede administrative kostnadene knyttet til ordningene. Ligningsmyndighetene bruker i dag betydelige ressurser på å behandle enkeltsaker innenfor områder som ikke ligger innenfor deres primære kompetanse. Enklere regler og færre unntak er generelt sett også en fordel for skattyterne.

Departementet mener at det fortsatt skal være rom i skattesystemet for særlig prioriterte inntektsfradrag, jf. bl.a. Sem-erklæringen. Departementet vil også peke på at det på enkelte områder kan være hensiktsmessig å kanalisere støtte gjennom skattesystemet. Dette gjelder særlig der det er politisk ønskelig å støtte et mer generelt mål, samtidig som en ønsker at den konkrete fordelingen av støtten skal styres av innbyggernes valg.

Skaugeutvalget foreslår å oppheve en rekke fradrag. Utvalget mener at fradrag som ikke knytter seg direkte til erverv av skattyters inntekt, i størst mulig grad bør tas ut av skattesystemet. Utvalget foreslår også å avvikle fradrag som kan sies å ha tilknytning til inntektens erverv, og som må anses å være omfattet av minstefradraget. Utvalget påpeker videre at økonomisk støtte til spesielle samfunnsgrupper eller spesielle aktiviteter normalt bør gis gjennom direkte støtteordninger fremfor som særskilte fradrag i skattesystemet. Utvalget foreslår på denne bakgrunn å oppheve en rekke fradrag som samlet øker skatteprovenyet med om lag 6,3 mrd. kroner. Av dette er om lag halvparten knyttet til avvikling av sosialt begrunnede fradrag. Utvalget forutsetter at en vesentlig del (to tredeler) av de sparte utgiftene ved å avvikle de sosialt begrunnede fradragene går til å kompensere for økt skatt for de berørte gruppene gjennom økte bunnfradrag, barnetrygd og ordninger på utgiftssiden.

Vurderingen av ulike fradrag og særordninger i skattesystemet må ses i sammenheng med andre endringer personbeskatningen og innfasingen av reformen. Økt minstefradrag m.m. bør kunne kombineres med en avvikling eller innstramming i en del av de særskilte fradragene. Regjeringen vil komme tilbake til dette i de årlige budsjettene.

Avsnitt 6.2 omhandler sentrale fradrag i inntekt og skatt for lønnstakere. Det gis en kort oversikt over gjeldende regelverk, Skaugeutvalgets vurdering, høringsinstansenes syn og departementets vurdering. I avsnitt 6.3 redegjøres det nærmere for beskatningen av naturalytelser og godtgjørelser, herunder Skaugeutvalgets forslag og departementets vurdering.

6.2 Sentrale fradrag i inntekt og skatt

6.2.1 Inntektsbegrep og standardfradrag

Personlige skattytere betaler inntektsskatt av to ulike grunnlag: personinntekt og alminnelig inntekt.

Personinntekt (bruttoinntekt ) beregnes kun for personlige skattytere. Personinntekt omfatter inntekt av arbeid, næringsvirksomhet og pensjon uten fradrag av noen art. Trygdeavgiften og toppskatten utlignes på grunnlag av personinntekt.

Alminnelig inntekt omfatter alle typer skattepliktige inntekter fra arbeid, virksomhet og kapital og beregnes for både personlige skattepliktige og selskaper. Enkelte inntekter fra offentlige overføringer er skattefrie, blant annet barnetrygd, kontantstøtte og økonomisk sosialhjelp. Disse inngår derfor ikke i alminnelig inntekt.

Ved fastsettelsen av alminnelig inntekt gis det fradrag for kostnader knyttet til inntektens erverv. Minstefradraget kan som hovedregel kreves av alle med lønns- og pensjonsinntekter. I 2004 utgjør minstefradraget 24 pst. av lønns- og pensjonsinntekten, med en nedre grense på 4 000 kroner og en øvre grense på 47 500 kroner. Det særskilte fradraget i arbeidsinntekt (lønnsfradraget) medfører imidlertid at den nedre grensen for lønnstakere i praksis er 31 800 kroner. Dersom utgiftene som er knyttet til ervervet av inntekten overstiger minstefradraget, kan det kreves fradrag for faktiske utgifter. Minstefradraget er i utgangspunktet et standardfradrag som gis i stedet for fradrag for faktiske kostnader, selv om minstefradraget også utgjør en vesentlig del av satsstrukturen i fordelingspolitikken.

Ved beregning av skatt på alminnelig inntekt trekkes personfradraget fra. Personlige skattytere er delt i to klasser. I klasse 1 utgjør personfradraget 32 900 kroner og i klasse 2 65 800 kroner. Kriteriet for å kunne lignes i klasse 2 er at man er gift, registrert partner eller enslig forsørger. Formålet med skatteklasse 2 i inntektsbeskatningen er å beskatte skattytere med forsørgeransvar noe lempeligere enn skattytere uten forsørgeransvar. For ektepar vil det lønne seg å bli lignet i klasse 2 dersom den ene ektefellen har lav eller ingen inntekt. Om lag 10 pst. av alle ektepar blir lignet i skatteklasse 2. For enslige forsørgere som ikke kommer inn under skattebegrensningsregelen, vil det lønne seg å bli lignet i klasse 2. Skattytere i klasse 2 i inntektsbeskatningen får lavere skatt som følge av dobbelt personfradrag og høyere innslagspunkt for toppskatt. Med 2004-reglene er fordelen av å bli skattlagt i klasse 2 maksimalt om lag 12 500 kroner.

I tillegg til standardfradragene (personfradrag og minstefradrag m.m.), som bidrar til progresjonen i inntektsbeskatningen, innrømmes det en rekke andre fradrag. Fradragene kan grovt sett deles inn i to kategorier: særskilte inntektsfradrag og sosialt begrunnede fradrag. Særskilte inntektsfradrag består først og fremst av fradrag som knytter seg til inntektserverv, men omfatter også fradrag som skal stimulere til en særskilt bruk av inntekter, som for eksempel boligsparing for ungdom. De sosialt begrunnede fradragene gir støtte til visse grupper som f.eks. syke, uføre og forsørgere.

6.2.2 Særskilte inntektsfradrag

Nedenfor omtales kort en del sentrale inntektsfradrag for personlige skattytere.

Fradrag for fagforeningskontingent og kontingent til arbeidsgiverforeninger mv.

Etter skatteloven § 6–20 kan lønnstakere kreve fradrag for kontingent til arbeidstakerorganisasjon dersom organisasjonen i vesentlig grad tar seg av medlemmenes lønns- og arbeidsvilkår, og organisasjonen er landsomfattende og normalt organiserer lønnstakere fra flere enn én bedrift. Fradraget er begrenset til 1 800 kroner. Etter skatteloven § 6–19 kan det innenfor nærmere fastsatte grenser kreves fradrag for kontingent til arbeidsgiverforeninger og visse yrkes- og næringsorganisasjoner.

Fradrag for reiseutgifter mellom hjem og arbeidssted

Etter skatteloven § 6–44 første ledd gis det fradrag for utgifter til reise mellom hjem og arbeidssted. Fradraget er begrenset til utgifter som overstiger 9 200 kroner i 2004. Fra og med inntektsåret 1999 er det standardiserte regler for fradrag for utgifter til reise mellom hjem og arbeidssted. Fradraget er 1,40 kroner pr. km, uavhengig av reisemåte og uavhengig av faktiske reisekostnader. Det innebærer at en person med 230 arbeidsdager i året, får fradrag dersom den daglige arbeidsreisen er over 14,3 km hver vei.

Fradrag for pendlerutgifter

Etter skatteloven § 6–13 første ledd kan skattyter, som på grunn av sitt arbeid må bo utenfor sitt hjem, kreve fradrag for merkostnader knyttet til fraværet. Det gis fradrag for kost og losji etter nærmere fastsatte satser, eller for godtgjorte faktiske kostnader dersom disse er større. Det gis også fradrag for reisekostnader ved besøk i hjemmet for den delen av utgiftene som, sammen med andre fradragsberettigede reiseutgifter, overstiger 9 200 kroner.

En arbeidstaker som er pendler et helt arbeidsår (230 dager) og som får fradrag etter sats, får i underkant av 36 600 kroner i fradrag for kost i 2004. I tillegg kommer fradraget for losji og reiseutgifter ved besøk i hjemmet.

Fradrag for privat og offentlig pensjonsordning

Etter skatteloven § 6–47 bokstavene a og b kommer arbeidstakerens andel av innbetalinger til pensjonsordninger i arbeidsforhold til fradrag.

Fradrag for innskudd til privat pensjonsavtale

Etter skatteloven § 6–47 bokstav c kommer innbetalinger til individuell pensjonsavtale (IPA) til fradrag. Det gis også fradrag for fastsettelsesforsikring og fortsatt pensjonssparing, jf. § 6–47 bokstav d. Fradragsbeløpet for alle disse ordningene er i 2004 samlet begrenset til 40 000 kroner.

Fradrag for renteutgifter

Etter skatteloven § 6–40 første ledd har alle skattytere rett til fradrag for renter. Det er gjort visse unntak fra denne hovedregelen.

Fradrag for årets underskudd i næring

Etter skatteloven § 6–3 kan skattyter trekke fra et underskudd som oppstår i en næring eller virksomhet, i inntekten fra andre næringer eller inntektskilder.

Særskilt fradrag for sjøfolk

Etter skatteloven § 6–61 kan sjøfolk kreve et særskilt fradrag med inntil 30 pst. av inntekten om bord, begrenset oppad til 80 000 kroner. Hovedvilkår for fradraget er at skattyteren har arbeidet minst 130 dager i inntektsåret på skip i fart, og at dette har vært vedkommendes hovedbeskjeftigelse.

Særfradrag for fiskere

Etter skatteloven § 6–60 kan en skattyter som har drevet eller deltatt i fiske eller fangst i minst 130 dager, kreve et fradrag tilsvarende sjømannsfradraget. Sjømanns- og fiskerfradraget er samordnet slik at samlet fradrag ikke kan overstige 80 000 kroner for skattytere som i inntektsåret dels har vært beskjeftiget som sjømann, og som fisker.

Jordbruksfradrag

Etter skatteloven § 8–1 sjette ledd skal det ved fastsettelse av alminnelig inntekt fra jord- og hagebruk gis et jordbruksfradrag på inntil 36 000 kroner pr. driftsenhet pr. år. For inntekter over 36 000 kroner gis det i tillegg et fradrag på 19 pst. av inntekten opp til et samlet fradrag på 61 500 kroner.

Særfradrag for skiferdrivere

Etter skatteloven § 8–1 åttende ledd skal det ved fastsettelse av alminnelig inntekt fra skiferdrift gis et fradrag på inntil 36 000 kroner pr. driftsenhet pr. år. For inntekter over 36 000 kroner gis det i tillegg et fradrag på 19 pst. av inntekten opp til et samlet fradrag på 61 500 kroner.

Særfradrag for reindrift

Etter skatteloven § 8–1 sjuende ledd skal det ved fastsettelse av alminnelig inntekt fra reindrift gis et fradrag på inntil 36 000 kroner pr. driftsenhet pr. år. For inntekter over 36 000 kroner gis det i tillegg et fradrag på 19 pst. av inntekten opp til et samlet fradrag på 61 500 kroner.

Særskilt fradrag i alminnelig inntekt i Finnmark og Nord-Troms

Etter skatteloven § 15–5 får personlige skattytere som er over 17 år og bosatt i Finnmark eller i kommunene Karlsøy, Kvænangen, Kåfjord, Lyngen, Nordreisa, Skjervøy og Storfjord, et særskilt fradrag i alminnelig inntekt. Fradraget utgjør 15 000 kroner i klasse 1 og 30 000 kroner i klasse 2.

Gaver til visse frivillige organisasjoner

Etter skatteloven § 6–50 kan personlige skattytere kreve fradrag for gaver til visse frivillige organisasjoner. Fradraget har i 2004 en øvre grense på 6 000 kroner.

Bidrag til forskning

Etter skatteloven § 6–42 gis det fradrag for tilskudd til vitenskapelig forskningsinstitusjon mv. Dersom fradraget er over 10 000 kroner, kan det utgjøre opptil 10 pst. av skattyters inntekt før fradrag.

6.2.3 Sosialt begrunnede fradrag

Gjennom de sosialt begrunnede fradragene i skattesystemet prioriteres særskilte grupper som f.eks. syke, trygdede og forsørgere. Nedenfor omtales sentrale fradrag kort.

Særfradrag for alder og uførhet

Etter skatteloven § 6–81 gis det særfradrag som følge av alder og uførhet. Fradraget er maksimalt 18 360 kroner. Alderspensjonistektepar som ikke tidligere har vært uføre, får ett felles fradrag. Etter skatteloven 6–82 kan det gis særfradrag for lettere nedsatt ervervsevne.

Særfradrag for forsørgelse

Etter skatteloven § 6–80 gis det særfradrag for forsørgelse av barn det ikke kan kreves barnetrygd for, foreldre eller andre personer i skattyters husstand. Det gis fradrag for forsørgelse av inntil fire personer, med et maksimalt fradrag på 5 000 kroner pr. person.

Særfradrag for usedvanlig store kostnader ved sykdom

Etter skatteloven § 6–83 kan det på visse vilkår innrømmes særfradrag når skattyteren dokumenterer at han har hatt usedvanlig store kostnader på grunn av varig (minst to år) sykdom eller annen svakhet, som han eller en person han forsørger, lider av. Fradrag for kostnader til behandling, pleie m.m. gis på nærmere vilkår. Kostnadene anses som store dersom de overstiger 6 120 kroner. Fradraget skal i utgangspunktet settes til 9 180 kroner, selv om de faktiske utgiftene er mellom 6 120 og 9 180 kroner. Overstiger utgiftene 9 180 kroner, settes fradraget lik de faktiske utgiftene.

Foreldrefradrag

Etter skatteloven § 6–48 gis det fradrag for legitimerte kostnader til pass og stell av barn under 12 år. Er barnet handikappet eller har særskilt behov for omsorg og pleie, kan det gis slikt fradrag også for barn som er eldre enn 12 år. Fradraget er begrenset til 25 000 kroner for ett barn, og 30 000 kroner for to eller flere barn.

Boligsparing for ungdom (BSU)

Reglene om boligsparing for ungdom fremgår av skatteloven § 16–10. Det gis fradrag i skatt med 20 pst. av innbetalt sparebeløp begrenset oppad til 15 000 kroner pr. år. Dette betyr at årlig fradrag i skatt er maksimalt 3 000 kroner. Samlet innbetalt sparebeløp kan ikke overstige 100 000 kroner. BSU-ordningen kan benyttes til og med det året skattyteren fyller 33 år.

6.2.4 Fradragenes virkning for proveny og fordeling

Tabell 6.1 viser den isolerte provenyvirkningen av de ulike fradragsordningene. Provenyberegningene er i hovedsak utført ved hjelp av Statistisk sentralbyrås skattemodell LOTTE. Det er knyttet usikkerhet til beregningene, blant annet som følge av at modellen bygger på et utvalg selvangivelser for 2002. Postene på selvangivelsen er i hovedsak fremført med anslått lønnsvekst til 2004-nivå.

Det fremgår av tabell 6.1 at minstefradraget og personfradraget (standardfradrag) innebærer at skatteinntektene reduseres med til sammen vel 63 mrd. kroner pr. år. Etter standardfradragene, er det rentefradraget som er viktigst i provenysammenheng, med et provenytap på 10,9 mrd. kroner. Av de resterende fradragene utgjør fradrag for reiseutgifter, foreldrefradrag for dokumenterte utgifter, fradrag for innskudd i privat og offentlig pensjonsordninger, samt særfradrag for alder og uførhet m.m. 1–2 mrd. kroner pr. år hver. Disse fradragene utgjør til sammen om lag 6 mrd. kroner pr. år.

Tabell 6.2 viser en oversikt over sammensetningen av inntektsfradragene (ekskl. personfradraget) for personer, fordelt etter størrelsen på bruttoinntekten slik det fremkommer i selvangivelsen for 2002. Med bruttoinntekt menes summen av alle skattepliktige inntekter, som lønn, pensjon og brutto kapitalinntekter m.m. Skattyterne er rangert etter inntekt og deretter gruppert i ti like store grupper eller inntektsklasser.

Tabellen illustrerer at minstefradraget har relativt størst betydning i første desil. Minstefradraget utgjorde 63,7 pst. av bruttoinntekten i første desil og 5,1 pst. av bruttoinntekten i tiende desil. Minstefradraget utgjør dermed et viktig progressivt element i skattesystemet.

6.2.5 Administrative utfordringer knyttet til dagens fradrag og særordninger

Skattesystemet inneholder en rekke inntektsfradrag som skal tilgodese bestemte grupper. Disse fradragsordningene bidrar til å komplisere skattesystemet. Flere av ordningene har et meget omfattende regelverk som er svært ressurskrevende å administrere for skatteetaten. Det oppstår ofte vanskelige avgrensningsspørsmål, og ligningsmyndighetene må mange ganger ta stilling til spørsmål som ligger utenfor deres kompetanseområde. Et eksempel på dette er ordningen med særfradrag for store sykdomsutgifter som forutsetter at ligningsmyndighetene må ta stilling til helsefaglige spørsmål. Skattedirektoratet påpeker at det har skjedd en merkbar økning av krav om fradrag for utgifter til alternative behandlingsformer utenfor offentlig norsk helsevesen. Krav om fradrag for bygningsmessige endringer i forbindelse med funksjonshemming er også oppgitt å være økende. Et komplisert regelverk øker faren for forskjellsbehandling av skattyterne.

Flere av fradragsordningene forutsetter at skattyteren legger fram skriftlig dokumentasjon. Det vanskeliggjør en maskinell behandling av selvangivelser hvor det kreves slike fradrag. En reduksjon av antall fradragsordninger vil redusere mengden av opplysninger en skattyter trenger å gi til ligningsmyndighetene. Dette vil igjen føre til at flere skattytere vil kunne levere selvangivelsen over telefon eller internett.

Mange av fradragsordningene forutsetter at skattyteren selv må kreve fradraget og være kjent med eller gjøre seg kjent med kompliserte regelverk, og selv må fremskaffe nødvendig dokumentasjon. Det vil derfor ofte være de ressurssterke skattyterne som har best forutsetninger for å utnytte fradragsordningene fullt ut. Dessuten er det kun personer med tilstrekkelig høy skattepliktig inntekt som vil dra full nytte av fradragsordninger i skattesystemet.

Støtteordninger gjennom særskilte fradrag forutsetter en omfattende kontrollvirksomhet fra ligningsmyndighetenes side for å forhindre misbruk. Stikkprøver har vist at faren for misbruk av ulike fradragsordninger øker dersom det ikke foretas en effektiv kontroll av skattyterne. Ligningsmyndighetene må samtidig foreta strenge prioriteringer når det gjelder bruk av sine kontrollressurser. En reduksjon av antall særskilte inntektsfradrag bidrar derfor til at ligningsmyndighetene får frigjort ressurser til annen kontroll- og veiledningsvirksomhet.

Fradragsordningene kan være en lite treffsikker måte å støtte ulike formål. Det reises iblant krav om at fradragene må endres slik at de blir mer treffsikre, men dette er ofte ikke mulig uten at regelverket blir uforholdsmessig komplisert. Klagenemnda for likestilling har for eksempel, ut fra likestillingshensyn, uttalt at deler av dagens praksis for fordeling av foreldrefradrag mellom foreldre med delt foreldreansvar må endres. En slik eventuell endring vil komplisere regelverket og kontrollarbeidet.

6.2.6 Utvalgets vurdering av sentrale fradrag i inntekt og skatt

Skaugeutvalget viser til at politiske vurderinger kan føre til at skattesystemet blir pålagt andre oppgaver enn det som fra en skattefaglig vurdering er fornuftig. Utvalget understreker at en bør være varsom med å pålegge skattesystemet øvrige oppgaver med ulike politiske begrunnelser. Et lite oversiktlig skattesystem gjør det komplisert og vanskelig å bedømme de økonomiske konsekvensene av skattlegging. Det vises til kapittel 4 for en nærmere drøfting av skattesystemets primære oppgaver.

Utvalget foreslår å oppheve en rekke fradrag. Etter utvalgets vurdering bør fradrag som ikke knytter seg direkte til erverv av skattyters inntekt, i størst mulig grad tas ut av skattesystemet. Utvalget foreslår også å avvikle fradrag som kan sies å ha tilknytning til inntektens erverv, for eksempel fradraget for reiseutgifter til og fra arbeidsstedet og fradrag for merutgifter ved å bo utenfor hjemmet m.m. Utvalget mener at disse utgiftene må anses å være omfattet av minstefradraget. Økningen i minstefradraget de siste årene innebærer etter utvalgets vurdering at argumentene for ytterligere fradrag er svekket.

Utvalget påpeker videre at for å sikre størst mulig samsvar mellom faktisk inntekt og skattepliktig inntekt, bør økonomisk støtte til spesielle samfunnsgrupper eller spesielle aktiviteter normalt gis gjennom direkte støtteordninger fremfor særskilte fradrag i skattesystemet. Som hovedregel vil også støtten være mer treffsikker dersom den gis gjennom direkte støtteordninger sammenliknet med særskilte fradrag o.l. Utvalget har videre vurdert fradragene ut fra forenklings- og effektivitetshensyn, sett i forhold til hvilke fordelingshensyn de ulike fradragene ivaretar.

Utvalget foreslår på denne bakgrunnen å oppheve en rekke fradrag som samlet øker skatteprovenyet med om lag 6,3 mrd. kroner. Av dette er om lag halvparten knyttet til avvikling av sosialt begrunnede fradrag. Utvalget forutsetter at en vesentlig del (to tredeler) av de sparte utgiftene ved å avvikle de sosialt begrunnede fradragene går til å kompensere for økt skatt for de berørte gruppene gjennom økte bunnfradrag, barnetrygd og ordninger på utgiftssiden.

Nedenfor redegjøres det nærmere for utvalgets vurdering av særskilte inntektsfradrag og sosialt begrunnede fradrag.

6.2.7 Særskilte inntektsfradrag – utvalgets vurdering

Skaugeutvalget foreslår å oppheve en rekke fradrag. Etter utvalgets syn må de fleste av inntektsfradragene som er knyttet til erverv av inntekt, for eksempel fradrag for arbeidsreiser og fagforeningskontingent, antas å være omfattet av minstefradraget. Inntektsfradrag som ikke knytter seg direkte til erverv av skattyters inntekt, bør etter utvalgets syn tas ut av skattesystemet. Etter utvalgets vurdering bør heller ikke skattesystemet benyttes til å subsidiere spesielle aktiviteter eller gi fradrag for utgifter som ikke har noen tilknytning til opptjeningen av inntekten. Antallet mål for skattesystemet bør med andre ord begrenses, jf. kapittel 4. Dette vil bidra til en mer effektiv ressursbruk, samt styrke fordelingsvirkningene av skattesystemet. Utvalget foreslår derfor å avvikle bl.a. fradraget for gaver til visse organisasjoner og skattefradraget for boligsparing for ungdom.

Fradrag for fagforeningskontingent

Fagforeningskontingent kan i noen grad ses på som en utgift til å opprettholde skattyters inntekt, selv om medlemskap i en fagforening vanligvis også innebærer fordeler som ikke kan sies å være knyttet til opptjening av inntekten. Utvalget mener imidlertid at det ikke foreligger noen god begrunnelse for at fagforeningskontingenten skal være et eget fradrag. Utgifter av denne typen anses vanligvis å inngå i minstefradraget. Utvalget peker på at retten til fradrag for fagforeningskontingent kom inn som et ledd i lønnsoppgjørene i 1976 og 1977, og er således historisk sett begrunnet ut fra et relativt kortsiktig ønske om å få disse lønnsoppgjørene i havn.

Ifølge utvalget innebærer fradragsretten for fagforeningskontingent også en asymmetri i skattesystemet, ved at streikebidrag som arbeidstaker mottar fra sine fagorganisasjoner ikke er skattepliktig inntekt. Utvalget viser videre til at innbetalinger til fagforeninger delvis også dekker private forsikringer m.m., i tillegg til å være en ren fagforeningskontingent. Dette innebærer at det gjennom fradragsretten for fagforeningskontingent også gis fradrag for rent private utgifter.

Etter utvalgets vurdering taler disse forholdene for at fradraget for fagforeningskontingent bør oppheves som et særskilt fradrag. Også hensynet til et enklere skattesystem tilsier dette.

Fradrag for reiseutgifter mellom hjem og arbeidssted

Det store flertallet yrkesaktive har utgifter til reise mellom hjem og arbeidssted, men utgiftene er forholdsvis beskjedne for de fleste. Utvalget mener derfor at det av forenklingshensyn er viktig at en eventuell rett til fradrag for slike utgifter begrenses til det mindretallet av skattytere som har så lange arbeidsreiser at de er økonomisk belastende utover det vanlige.

Kostnaden ved å bo og reiseavstand til arbeidet påvirker valg av fast bosted. Familier som bosetter seg relativt nær arbeidsstedet, vil normalt ha høyere bokostnader enn de som bosetter seg langt unna, i hvert fall i større byer. Utvalget kan derfor vanskelig se noen god begrunnelse for at en gjennom skattesystemet skal subsidiere dem som har en lang daglig arbeidsreise. Dette, sammen med hensynet til et enklere skattesystem, taler for at fradragsretten for utgifter til reise mellom hjem og arbeidssted avvikles på sikt. I stedet bør fradraget ifølge utvalget anses å inngå i minstefradraget. Skattytere som har lange og økonomisk belastende arbeidsreiser utover det vanlige, vil i så fall fremdeles kunne få fullt fradrag for faktiske reiseutgifter, dersom disse sammen med andre fradragsberettigede utgifter overstiger minstefradraget.

Utvalget mener likevel at en avvikling av reisefradraget bør skje gradvis for å unngå at noen får svært store endringer i skattebelastningen fra et år til det neste. Reisefradraget gis imidlertid i dag til en rekke skattytere med relativt kort daglig arbeidsreise. Utvalget kan vanskelig se at en daglig arbeidsreise på 25–30 km hver vei kan anses som særlig belastende, og foreslår derfor å øke nedre grense. Utvalget peker på at en nedre grense på 20 000 kroner tilsvarer en daglig arbeidsreise på om lag 31 km hver vei for en som arbeider 230 dager i året. En slik endring vil redusere antallet som kvalifiserer for reisefradrag vesentlig.

Fradrag for pendlerutgifter

Utvalget viser til at for enkelte, bl.a. anleggsarbeidere, vil pendling ofte være en nødvendig del av deres inntektsgivende arbeid. For slike pendlere kan arbeidsstedet endres hyppig, slik at det vil være svært upraktisk å flytte nærmere arbeidsstedet som alternativ til å pendle. I slike tilfeller vil pendlerutgiftene i liten grad ha karakter av privatutgifter.

For pendlere med et mer stabilt arbeidssted, vil pendlerutgiftene etter utvalgets syn i større grad måtte anses for å være privatutgifter. I slike tilfeller vil skattyter kunne velge å bosette seg nærmere arbeidsstedet som alternativ til å pendle. Det vil imidlertid være vanskelig å skille mellom tilfeller der merutgiftene hovedsakelig er knyttet til erverv av skattyters inntekt, og der de i større grad må anses for å være privatutgifter. Utvalget anbefaler ikke et system der det skilles mellom pendlerutgifter som må anses nødvendige for erverv av skattyters inntekt, og pendlerutgifter som hovedsakelig må anses for å være privatutgifter. Etter utvalgets syn bør det særskilte pendlerfradraget avvikles på sikt, og i stedet anses å inngå i minstefradraget. Skattyter vil da kunne få fradrag for de reiseutgiftene som overstiger minstefradraget.

Å oppheve fradraget umiddelbart kan gi urimelige utslag for skattytere som nå nyter godt av dette fradraget. Utvalget foreslår at fradragsretten i første omgang strammes inn. Som for utgifter til reise mellom hjem og arbeidssted, foreslår utvalget at fradragsretten på kort sikt opprettholdes for deler av skattyters reisekostnader ved besøk i hjemmet.

Merkostnader til losji har også etter utvalgets vurdering delvis karakter av privatutgifter og delvis av utgifter knyttet til skattyters inntekt. Etter utvalgets syn bør den særskilte fradragsretten for slike utgifter oppheves. Utvalget mener derfor at fradraget i stedet på sikt bør inngå i minstefradraget på samme måte som reisekostnader for pendlere. En umiddelbar opphevelse av fradraget kan skape urimelige konsekvenser for enkelte skattytere. På kort sikt foreslår derfor utvalget at det innføres en øvre grense for losjifradraget.

Merutgifter til kost ved arbeidsopphold utenfor hjemmet er fradragsberettiget når skattyter dekker kostnadene selv. Etter utvalgets syn er tilknytningen mellom slike kostnader og arbeidsinntekten liten. Slike kostnader har, i enda større grad enn pendlerreiser og losjiutgifter, karakter av privatutgifter. Utvalget anbefaler på dette grunnlaget at fradragsretten for slike kostnader oppheves.

Særskilt fradrag for sjøfolk

Fradraget har tradisjonelt vært begrunnet med at det er rimelig å kompensere for den ubekvemme arbeidstiden og det sosiale tapet som sjøfolk har som følge av sitt yrke. Utvalget peker på at verken ubekvem arbeidstid eller sosialt tap som følge av lange arbeidsfravær er noe som knytter seg spesielt til denne gruppen arbeidstakere. Utvalget peker på at statlig støtte, enten det skjer direkte eller i form av særskilte fradrag på arbeidstakers hånd, bidrar til å holde en for stor del av arbeidsstyrken i næringer som har lavere verdiskaping enn andre næringer. Utvalget mener at det særskilte inntektsfradraget for sjøfolk bør avvikles.

Særfradrag for fiskere

Utvalget foreslår å oppheve det særskilte fiskerfradraget med samme begrunnelse som for det særskilte fradraget for sjøfolk.

Særskilt fradrag i alminnelig inntekt i Finnmark og Nord-Troms

Etter utvalgets syn kan dette være et egnet distriktspolitisk virkemiddel. Utvalget foreslår derfor ingen endring på dette punktet.

Boligsparing for ungdom (BSU)

Målet med ordningen er å stimulere ungdom til å spare til bolig. Etter utvalgets vurdering er det liten grunn til å subsidiere sparing blant unge mennesker generelt, og heller ikke til å knytte dette til boligsparing spesielt. Utvalget peker på at forutsetningen for å nyte godt av ordningen er at den enkelte må binde likviditet i form av sparing. Ordningen treffer dermed i liten grad dem med lavest inntekt. Utvalget viser også til at de fleste som sparer i BSU, har en samlet formue som er høyere enn det som er bundet på BSU-konto. Dette kan indikere at BSU primært resulterer i omplassering av formue, og ikke til økt samlet sparing. Utvalget foreslår på denne bakgrunn at BSU-ordningen oppheves.

Gaver til visse frivillige organisasjoner

Etter utvalgets oppfatning er det ikke skattesystemets oppgave å subsidiere skattytere som ønsker å støtte frivillige organisasjoner. Slike gaver er en privat kostnad. I den grad det offentlige skal støtte frivillige organisasjoner, bør dette skje i form av direkte overføringer. Utvalget viser dessuten til at ordningen er administrativt krevende og kompliserer skattesystemet. Utvalget går på denne bakgrunn inn for at ordningen med fradragsrett for gaver til frivillige organisasjoner oppheves.

6.2.8 Sosialt begrunnede fradrag – utvalgets vurdering

Det lå ikke i utvalgets mandat å ta stilling til om det skal gis overføringer til visse grupper, som f.eks. syke, uføre, forsørgere eller barnefamilier. Utvalget stiller imidlertid spørsmål ved om det er hensiktsmessig å bruke skattesystemet til å foreta slike overføringer, ettersom inntektsskattesystemet normalt er mindre egnet enn direkte overføringer til å støtte prioriterte grupper. Dette har blant annet sammenheng med at mange skattytere med lav inntekt ikke betaler skatt, og dermed ikke kan nyte godt av fradragene. Utvalget peker videre på at enkelte fradragsordninger krever kompetanse og systemer som i liten grad finnes hos skattemyndighetene, men som andre offentlige organer som for eksempel trygdemyndigheter og helsemyndigheter har.

Utvalget foreslår at følgende sosialt begrunnede ordninger tas ut av skattesystemet, og delvis kompenseres på utgiftssiden:

Skatteklasse 2

Etter utvalgets vurdering bør skatteklasse 2 i inntektsbeskatningen oppheves. Utvalget peker på at skattesystemet er blitt stadig mer individbasert. Samlet skatt påvirkes dermed i mindre grad enn tidligere av familiemedlemmers valg mellom lønnet arbeid og hjemmearbeid. Utvalget mener dessuten at et mest mulig individbasert skattesystem gir størst skattemessig likebehandling av ulike husholdningstyper, uavhengig av samlivsmønster. En opphevelse av klasse 2 vil bl.a. fjerne forskjellsbehandlingen mellom ektepar som lignes i klasse 2 og samboerpar som er i samme situasjon, men som lignes i klasse 1.

Etter utvalgets syn kan klasse 2 i noen grad svekke hjemmeværende ektefelles eller partners motiv til å arbeide. Utvalget viser til at klasse 2 hovedsakelig innebærer en fordel for ektepar som velger å la den ene ektefellen være hjemmearbeidende. Utvalget peker dessuten på at marginalskatten vil være relativt høy for denne ektefellen. Det skyldes at marginalskatten på personinntekt for den ene ektefellen vil bli påvirket av størrelsen på den andre ektefellens inntekt. Hvis den ene ektefellen har lav inntekt mens den andre betaler toppskatt, vil ektefellen med den lave inntekten ha høyere marginalskatt enn enslige og samboere med tilsvarende inntekt.

Særfradrag for alder og uførhet

Det vises til kapittel 7 for en nærmere omtale av Skaugeutvalgets vurdering av særfradraget for alder og uførhet.

Særfradrag for forsørgelse

Særfradraget for forsørgelse gir støtte til forsørgelse som ikke kompenseres via andre direkte støtteordninger. Etter utvalgets syn bør en unngå slike sosialt begrunnede støtteordninger i skattesystemet. Utvalget foreslår på dette grunnlaget å oppheve ordningen med særfradrag for forsørgelse.

Særfradrag for usedvanlig store kostnader ved sykdom

Utvalget mener at en generell fradragsordning for merutgifter i forbindelse med sykdom, uavhengig av om behandlingstilbudet er en del av det offentlige helsetilbudet eller ikke, kan være et egnet virkemiddel for å subsidiere slike kostnader. Et slikt skattefradrag innebærer dessuten at en har en betydelig egenandel. Hvorvidt en bør ha en generell subsidiering av private helseutgifter, bør imidlertid etter utvalgets syn avgjøres i sammenheng med en generell vurdering av helsepolitikken i Norge. Gjeldende ordning med fradrag for store sykdomsutgifter er uansett ikke en generell fradragsordning.

Etter utvalgets syn er det flere uheldige sider ved dagens ordning:

• Ordningen dekker kun sykdomskostnader m.m. som det offentlige ikke har valgt å gi direkte støtte til.

• Det er kun personer i inntektsskatteposisjon som kan nyttiggjøre seg av ordningen.

• Det er urimelig at utgifter på f.eks. 6 120 kroner utløser et fradrag på 9 180 kroner.

Ordningen skaper dessuten betydelige administrative problemer. Ligningsmyndighetene må avgjøre om vilkårene for fradraget er oppfylt, herunder om skattyter har sykdom eller varig svakhet, om offentlig helsevesen har tilsvarende tilbud, og om det oppsøkte tilbudet kan anses faglig forsvarlig. Ligningsmyndighetene har liten kompetanse til å foreta disse vurderingene, og praksis har vist at det oppstår mange og kompliserte fortolkningsspørsmål. Utvalget viser til at slike avveininger hører hjemme hos helsemyndighetene.

Utvalget foreslår på denne bakgrunnen å oppheve retten til fradrag for usedvanlig store sykdomsutgifter.

Foreldrefradrag

Det eksisterer ulike subsidieordninger for barnefamilier, bl.a. barnetrygd, kontantstøtte og støtte til barnehager. I tillegg gis det fradrag i alminnelig inntekt for legitimerte kostnader til pass og stell av barn under 12 år. Tidligere var dette fradraget avhengig av at foreldrene var i inntektsgivende arbeid eller under utdanning. Foreldrefradraget skulle kompensere for at foreldrenes livssituasjon gjorde det nødvendig å bruke en del av familieinntekten til pass og stell av barn. I 1998 ble fradraget gjort uavhengig av om kostnadene var nødvendige for å kunne være i inntektsgivende arbeid eller under utdanning.

Etter utvalgets vurdering bør det ikke åpnes for en rekke fradrag som ikke er knyttet til inntektens erverv. Utvalget tar ikke stilling til i hvilken grad det bør gis overføringer til barnefamilier. Etter utvalgets syn er imidlertid skattesystemet uegnet for slike overføringer. På denne bakgrunnen foreslår utvalget at foreldrefradraget avvikles.

6.2.9 Høringsuttalelser

Nedenfor gjengis et utvalg av synspunkter fra høringsuttalelsene. De fleste høringsinstansene som har uttalt seg, er prinsipielt enige i utvalgets forslag om at antall fradragsmuligheter i personbeskatningen bør reduseres. Høringsinstansene er enige om at regelverket kan forenkles vesentlig. Flere uttaler at avviklingen av fradrag i stor grad kan oppveies gjennom økt bunnfradrag, minstefradrag, barnetrygd eller lignende. Høringsinstansene peker også på at det er uheldig at flere av fradragene krever at ligningsmyndighetene vurderer og tar avgjørelser på områder de ikke har fagkunnskap om.

Arbeidstakerorganisasjonene, f.eks. LO og YS , går mot forslaget om å oppheve fradraget for fagforeningskontingent. Det hevdes at kontingenten må ses på som en utgift til erverv av inntekt, men utvalgets merknad om at denne utgiften inngår i minstefradraget kommenteres ikke. Rederiforbundet , Norges Fiskarlag og Fiskebåtredernes Forbund går mot forslaget om å avvikle sjømanns- og fiskerfradraget, Sparebankforeningen ønsker å beholde BSU-ordningen, de frivillige organisasjonene og interesseorganisasjonene ønsker å beholde fradrag for gaver til frivillige organisasjoner, og pensjonistorganisasjonene ønsker å beholde særfradrag for alder og uførhet.

Skattedirektoratet er enig i utvalgets forslag når det gjelder sanering av fradragsposter som ikke kan regnes som utgift til inntektens erverv, men savner en prinsipiell drøfting av prinsippene for familiebeskatningen. Direktoratet påpeker at det er en forutsetning for stabilitet i regelverket at alle aktuelle problemstillinger er tilstrekkelig utredet. Direktoratet gir likevel sin tilslutning til forslagene om å oppheve særordninger for ulike næringer, og viser til at et komplisert regelverk er forvaltningsmessig ressurskrevende. Videre mener direktoratet at et komplisert regelverk skaper større forventninger mht. rettferdighet og likhet i beskatningen. Et enklere regelverk vil også gi mer rom for innsats mot bevisste unndragelser og økonomisk kriminalitet.

6.2.10 Departementets vurdering av sentrale fradrag i inntekt og skatt

Særskilte inntektsfradrag

Departementet er enig i at en del av de særskilte inntektsfradragene bør kunne anses å være omfattet av minstefradraget, og at en økning av minstefradraget bør kunne kombineres med å fjerne eller stramme inn en del av de særskilte fradragene. Etter departementets vurdering vil imidlertid konsekvensene av en avvikling av en rekke inntektsfradrag, i tråd med utvalgets forslag, bli uoversiktlige. Det kan også ha store konsekvenser for enkeltgrupper. Innstrammingen i enkelte av inntektsfradragene bør derfor skje gradvis, og ses i sammenheng med blant annet økt minstefradrag, redusert toppskatt m.m.

Departementet mener at det fortsatt skal være rom i skattesystemet for særlig prioriterte inntektsfradrag, jf. bl.a. Sem-erklæringen. Departementet vil også peke på at det på enkelte områder kan være hensiktsmessig å kanalisere støtte gjennom skattesystemet. Dette gjelder særlig der det er politisk ønskelig å støtte et mer generelt mål, samtidig som en ønsker at den konkrete fordelingen av støtten skal styres av innbyggernes valg. Departementet er imidlertid enig i at særlig forenklings- og fordelingshensyn tilsier at antallet og omfanget av særskilte inntektsfradrag bør være begrenset.

Departementet vil komme nærmere tilbake med en vurdering av inntektsfradrag i forbindelse med gjennomføringen av reformen i de enkelte budsjettene.

Sosialt begrunnede fradrag

Skatteloven gir fradragsrett for enkelte kostnader som ikke knytter seg til inntekts erverv, men som må betraktes som støtte til visse grupper som f.eks. syke, uføre, forsørgere og barnefamilier. Selv om disse særskilte skatteordningene og annen støtte til disse gruppene over budsjettets utgiftsside kan fremstå som ulike virkemidler, innebærer skatteordningene en økonomisk støtte til disse gruppene på linje med overføringer over budsjettets utgiftsside. Departementet er enig med utvalget i at flere forhold taler for at særskilte støtteordninger gjennom skattesystemet bør legges over på budsjettets utgiftsside.

Særskilte støtteordninger i skattesystemet kan bidra til å komplisere skattesystemet og uthule skattegrunnlaget. Vanligvis er heller ikke skattelempninger av denne typen like treffsikre som særskilt utformede tilskuddsordninger. Et tilskudd kan rettes inn mot bestemte mottakere, og det kan settes individuelle vilkår. Skatteregler må være av mer generell (ikke-diskriminerende) karakter, og vilkårene må være ensartede. Dette medfører at en målrettet støtteordning utformet over budsjettets utgiftsside kan være mindre provenykrevende enn en tilsvarende skatteordning som ikke kan treffe målgruppene like presist.

Skattelempninger gjennom særfradrag har dessuten vanligvis utilsiktede fordelingsvirkninger, siden personer med lav eller ingen inntekt, ikke vil kunne dra nytte av ordningen.

Støtteordninger gjennom skattesystemet kan i mange tilfeller være svært krevende for ligningsadministrasjonen. Eksempelvis krever håndheving av reglene for fradrag for store sykdomsutgifter at ligningsmyndighetene både har medisinsk kompetanse og ressurser til å vurdere sykdomstilstand og boforhold m.m. for den enkelte. I praksis kan dette gi opphav til forskjellsbehandling og misbruk av reglene. Det finnes flere eksempler på at skattemyndighetene gjennom stikkprøver avdekker omfattende misbruk. Dette tilsier at en bør være varsom med å utforme kompliserte særordninger som i praksis kan bli gjenstand for misbruk. En bør ikke basere seg på regler som forutsetter omfattende kontroll av den enkelte skattyters selvangivelse.

Etter departementets syn bør økonomisk støtte til de gruppene som er tiltenkt gjennom de sosialt begrunnete fradragene, fortsatt prioriteres. Det er likevel behov for et kritisk blikk på omfang og innretning av støtten som gis gjennom skattesystemet. Departementet mener også, i likhet med Skaugeutvalget, at hensynet til forenkling og oversikt isolert sett tilsier at en del særordninger i skattesystemet bør overføres til utgiftssiden. Departementet vil vurdere nærmere hvilke fradrag og særordninger som på en effektiv og hensiktsmessig måte kan erstattes med ordninger på utgiftssiden.

6.3 Skattlegging av naturalytelser og godtgjørelser

Etter skatteloven skal alle private fordeler vunnet ved arbeid, herunder naturalytelser, beskattes på samme måte som avlønning i kontanter. Naturalytelser omfatter blant annet erverv av, og bruksrett til, gjenstander og tjenester som mottas som vederlag. Verdsettelse av naturalytelser skal i utgangspunktet skje i tråd med likebehandlingsprinsippet. Det betyr at enhver fordel vunnet ved arbeid skal verdsettes og skattlegges etter markedsverdi. Markedsverdien er hva det ville ha kostet skattyter å komme i tilsvarende posisjon på egenhånd. Det er dermed ikke av betydning hva det koster arbeidsgiver å yte godet.

Visse bagatellmessige naturalytelser fra arbeidsgiver er gjort skattefrie, blant annet av hensyn til forenkling. Det er innført sjablonregler for beskatningen av visse naturalytelser, for eksempel firmabiler. Sjablonreglene er utformet med sikte på en så objektivt riktig beskatning som mulig, uten at den administrativt blir for komplisert å gjennomføre.

En arbeidstaker vil ofte ha utgifter i forbindelse med arbeidet sitt. Når slike utgifter har sammenheng med utførelsen av arbeidet, vil arbeidstakeren som regel få en godtgjørelse fra arbeidsgiveren til å dekke utgiftene. Dette gjelder eksempelvis utgifter til tjenestereiser. Godtgjørelsen vil normalt dekke de faktiske utgiftene, men den kan også være høyere eller lavere. I de tilfeller godtgjørelsen gir et tap eller et overskudd i forhold til de faktiske arbeidsrelaterte utgiftene, vil det oppstå spørsmål om henholdsvis fradragsrett eller skatteplikt.

Av praktiske grunner er det fastsatt skattemessige sjablonbeløp for en del vanlige godtgjørelser, herunder bilgodtgjørelse, diettgodtgjørelse, pendlergodtgjørelse og telefongodtgjørelse. De skattefrie sjablonene er fastsatt ut fra statens satser. Godtgjørelse innenfor disse sjablonbeløpene kan utbetales til arbeidstakere som har hatt de aktuelle kostnadene uten at det anses å gi noe skattemessig overskudd.

I utgangspunktet er det ikke noen nødvendig sammenheng mellom statens satser for godtgjørelse og sjablonene for skattefri utgiftsgodtgjørelse. Når den skattefrie sjablonen er fastsatt ut fra statens satser, skyldes det at ligningsmyndighetene teknisk har lagt til grunn at statens godtgjørelsessatser på dette området kun dekker de reelle merkostnadene, slik at godtgjørelsen ikke gir noe skattemessig overskudd. Dette vil ikke alltid være tilfelle fordi statens godtgjørelsessatser i stor utstrekning fastsettes gjennom forhandlinger med arbeidstakerorganisasjonene. Skaugeutvalget har ikke diskutert nærmere beskatningen av godtgjørelser.

6.3.1 Skaugeutvalgets forslag og vurdering

Skaugeutvalget peker på at man i større grad bør gjennomføre prinsippet om at naturalytelser i arbeidsforhold skal beskattes som lønn, på linje med kontante ytelser. Dette er i tråd med skattereglenes gjennomgående prinsipper, og vil bidra til å redusere mulighetene for og incentivene til skattemessig tilpasning i valg av avlønningsform. Videre mener utvalget at alle naturalytelser bør skattlegges til markedsverdi, på samme måte som kontante ytelser. Utvalget peker også på at gevinsten ved lempelig beskatning av naturalytelser, både for arbeidstaker og arbeidsgiver, øker med arbeidstakerens marginalskatt. På denne måten vil en lempelig beskatning av naturalytelser motvirke de inntektsutjevnende egenskapene ved skattesystemet.

Utvalget mener at en bør unngå en lempelig beskatning av ytelser som i betydelig grad går til å dekke private behov. Det er en rekke problemer knyttet til kontroll og verdsetting av ytelser som både dekker yrkesmessige og private behov. Utvalget tilrår at arbeidstakeren i utgangspunktet ikke bør skattlegges for den delen av ytelsen som knytter seg til yrkesmessig bruk. Denne verdien må imidlertid dokumenteres av arbeidsgiver eller arbeidstaker. Utvalget mener at det verken er ønskelig eller praktisk mulig å beskatte alle velferdstiltak som lønnsinntekt. Reglene for hva som regnes som skattefrie velferdstiltak bør være strenge, men utvalget har ikke tatt standpunkt til om dagens regler for rimelige velferdstiltak er tilstrekkelige. Utvalget mener det er behov for vesentlige innstramminger i dagens regelverk for beskatning av naturalytelser, og anbefaler at Finansdepartementet foretar en samlet gjennomgang med sikte på innstramming og forenkling. Videre anbefaler utvalget at særlig lempelige regler for beskatning av naturalytelser oppheves umiddelbart, uavhengig av en samlet gjennomgang.

Skaugeutvalget foreslår at det som et alternativ bør vurderes å innføre et lavt, felles, skattefritt maksimumsbeløp for alle naturalytelser. Dersom arbeidstakeren mottar en eller flere naturalytelser med en samlet verdi lavere enn dette maksimalbeløpet, regnes ikke ytelsene som skattepliktig inntekt. Overstiger verdien derimot maksimalbeløpet, mottar arbeidstakeren skattepliktige ytelser.

6.3.2 Høringsuttalelser

Alle høringsinstansene som har uttalt seg om skattlegging av naturalytelser, støtter utvalgets hovedprinsipp om skattlegging til markedsverdi. NTL-Skatt, Yrkesorganisasjonenes Sentralforbund (YS) og Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forbund peker på at den økte utbredelsen av naturalytelser, dagens forskjellsbehandling av ulike avlønningsformer, og den lave verdsettingen av naturalytelser, har uheldige fordelingsmessige virkninger. Norsk Øko-forum mener det er behov for å begrense omfanget av rimelige velferdstiltak og naturalytelser ved verdsettelse til markedsverdi, ved at summen av skattefrie velferdstiltak begrenses innenfor det enkelte inntektsår og ved et enkelt regelverk.

YS er imidlertid bekymret for at utvalgets forslag vil øke omfanget av ligningsmyndighetenes kontroll av slike overføringer. En mer enhetlig behandling av naturalytelser er ønskelig for å forenkle ligningsarbeidet, men også for å skape større legitimitet rundt beskatning av disse. NTL-Skatt mener imidlertid at økt maskinell behandling av skattyters oppgaver vil avhjelpe ligningsadministrative problemer, og er derfor positive til beskatning av alle typer naturalytelser. Ligningsadministrative forenklinger kan eventuelt oppnås ved bruk av sjabloner i beskatningen. Næringslivets Hovedorganisasjon (NHO) mener at ved bruk av sjabloner må disse bygge på faktiske og empiriske data, slik at sjablonene ikke gir overbeskatning som resultat. Som eksempel viser NHO til at fordelen ved privat bruk av firmabil i dag ofte fastsettes langt høyere enn markedsverdien.

6.3.3 Departementets vurdering

Departementet støtter Skaugeutvalgets prinsipielle tilnærming om at fordeler vunnet ved arbeid bør skattlegges på linje med kontante ytelser. Det innebærer at naturalytelser i utgangspunktet skal verdsettes og skattlegges til markedsverdi, slik hovedregelen er i dag. Dette prinsippet er viktig for å unngå at skattegrunnlaget uthules slik at store deler av avlønningen av arbeid skjer gjennom naturalytelser. En slik likestilling vil også bidra til et mer rettferdig skattesystem. En gunstig beskatning av naturalytelser vil kunne vri forbruket mot skattefavoriserte goder, ettersom det å motta naturalytelser istedenfor kontantlønn innebærer en begrensning i lønnsmottakernes valgrett.

Det kan oppstå en rekke problemer knyttet til kontroll og verdsetting når alle naturalytelser skal skattlegges til markedsverdi. Det oppstår særlige verdsettingsproblemer når en naturalytelse både dekker yrkesmessige og private behov, eller når den er et velferdstiltak. En rekke naturalytelser er svært utbredt, men har liten økonomisk verdi for den enkelte skattyter.

Departementet mener at det bør vurderes å stramme inn i regelverket for enkelte naturalytelser, og at det er behov for å forenkle regelverket. Utvalgets forslag til en generell sjablonbeskatningsmodell for naturalytelser er én mulighet, dvs. at naturalytelser inntil et visst beløp (maksimalbeløpet) fritas for skatt. Et slikt system vil kunne redusere behovet for detaljerte regler for skattlegging av enkeltytelser vesentlig, redusere administrative kostnader, forenkle regelverket og stille arbeidsgiver og arbeidstaker friere enn i dag i valget mellom ulike (skattefrie) naturalytelser. Ulempen ved en slik løsning, som utvalget også påpeker, er at maksimalbeløpet over tid kan bli en skattefri avlønning som tilfaller alle arbeidstakere. Videre krever et slikt forslag at en uansett må ha et regelverk for å verdsette naturalytelsene slik at det kan kontrolleres om verdien av de mottatte naturalytelsene ligger under grensen.

Uavhengig av om en innfører en generell sjablonbeskatning for naturalytelser eller strammer inn i enkelte naturalytelser, er det etter departementets syn viktig at beskatningen av naturalytelser som både dekker yrkesmessige og private behov, eller av velferdstiltak, oppfattes som «rimelig». Det vil etter departementets syn bidra til å styrke tiltroen til skattesystemet. Det bør videre legges vekt på at regelverket skal være enkelt for både arbeidstaker og arbeidsgiver. Departementet vil vurdere naturalytelsene nærmere i forbindelse med gjennomføringen av reformen i de enkelte budsjettene.