1 Proposisjonens hovedinnhold

1.1 Innledning

Finansdepartementet fremmer i denne proposisjonen forslag til lov om endringer i revisorloven og enkelte andre lover. Forslaget vil gjennomføre EØS-forpliktelser som svarer til direktiv 2006/43/EF om lovfestet revisjon av årsregnskap og konsernregnskap. Lovforslaget bygger på et utkast utarbeidet av Kredittilsynet på oppdrag fra Finansdepartementet.

Revisjonsdirektivet (direktiv 2006/43/EF) ble vedtatt 17. mai 2006, og trådte i kraft 29. juni 2006. Revisjonsdirektivet erstatter tidligere åttende selskapsrettsdirektiv (direktiv 84/253/EØF), og omfatter dessuten enkelte endringer i andre direktiver. Formålet med revisjonsdirektivet er å øke tilliten til den finansielle rapportering hos revisjonspliktige. Dette skal skje gjennom å sikre kvaliteten på revisjonen og styrke tilsynet med revisorene i EØS-området, herunder å tilrettelegge for samarbeid med andre lands revisortilsynsmyndigheter.

I direktivet behandles flere sider ved revisjonsvirksomhet, herunder godkjenning og registrering av revisorer og revisjonsselskaper, forholdet mellom revisor og revisjonsklient, harmonisering og forbedring av revisjonskvaliteten og forholdet til andre EØS-lands og tredjelands revisorer.

I revisjonsdirektivet behandles dessuten offentlig tilsyn og kontroll, herunder krav til tilsynsmyndighetene, samarbeid mellom revisortilsynsmyndigheter i EØS-land og i tredjeland samt særlige krav som skal gjelde ved revisjon av foretak av «allmenn interesse», herunder krav om at slike foretak må etablere revisjonsutvalg.

I flere av direktivbestemmelsene er det lagt opp til at nærmere regler kan fastsettes av EU-kommisjonen. I departementets forslag er det derfor forutsatt at det på et senere tidspunkt kan oppstå behov for ytterligere gjennomføringstiltak for å oppfylle Norges internasjonale forpliktelser. Det er for dette formål foreslått forskrifthjemler knyttet til de bestemmelsene som omhandler spørsmål hvor det etter direktivet åpnes for at EU-kommisjonen kan fastsette nærmere regler.

1.2 Lovforslag til gjennomføring av revisjonsdirektivet

I kapittel 3 drøftes virkeområdet for de nye reglene om revisorer og revisjon. Direktivet foreslås gjennomført i Norge for revisorer som reviderer foretak som er revisjonspliktige etter norsk rett, selv om revisjonsplikten i Norge er mer omfattende enn det som følger av EU-reglene. Av hensyn til brukerne av reviderte regnskap, foreslår departementet dessuten å videreføre utgangspunktet etter dagens revisorlov § 1-1 annet ledd, om at reglene skal gjelde for revisorer som reviderer årsregnskap for ikke-revisjonspliktige, dersom revisor i revisjonsberetningen eller på annen måte gir uttrykk for at regnskapet er revidert. Begrepet «ansvarlig revisor» innføres for å identifisere hvilke revisorer som kan foreta revisjon av årsregnskap for revisjonspliktige eller som kan utpekes til å utføre revisjonen på vegne at et revisjonsselskap i tilfeller der et revisjonsselskap er valgt som revisor.

I kapittel 4 behandles direktivets krav til at det skal etableres et offentlig revisorregister som skal være elektronisk tilgjengelig. I Norge er det allerede etablert et revisorregister som idag føres av Kredittilsynet. På grunnlag av direktivets krav foreslås det enkelte tilpasninger i reglene om Revisorregisteret. Disse endringene er av mer teknisk karakter.

I kapittel 5 behandles kravene til godkjenning av revisorer og revisjonsselskaper. Dagens regelverk oppfyller i hovedsak direktivets krav. Det foreslås imidlertid enkelte endringer av teknisk karakter for å reflektere den kvalitetsreformen for høyere utdanning som ble iverksatt i Norge ved studiestart 2003. Det er i tillegg foreslått enkelte endringer i bestemmelsene om godkjenning av revisjonsselskaper. Blant annet foreslås det at dagens krav om at revisjonsselskaper skal være eiet med mer enn femti prosent av revisorer eller revisjonsselskaper oppheves. Dette vil blant annet åpne for at det kan etableres revisjonsselskaper som eies i fellesskap av revisorer og kommuner, forutsatt at kravene til fordeling av stemmeretter, styresammensetning mv. er oppfylt, jf. også omtalen nedenfor av kapittel 7.

I kapittel 6 omtales direktivets krav til revisorers og revisjonsselskapers yrkesutøvelse, herunder krav vedrørende faglig etikk, uavhengighet, taushetsplikt og honorarer. Det foreslås å ta inn en bestemmelse som fastslår revisors rolle som offentlighetens tillitsperson. I revisjonsbransjen i dag gjelder bransjefastsatte krav til faglig etikk. Disse forutsettes videreført. Allikevel har departementet sett det som hensiktsmessig at det oppstilles hjemmel til å gi nærmere regler om yrkesetikk i forskrift, blant annet dersom det anses å være et behov for å stille yrkesetiske krav til revisorer som ikke er medlemmer av Den norske Revisorforening (DnR), og for det tilfellet at det er behov for å gjennomføre eventuelle yrkesetiske krav som måtte bli vedtatt av EU-kommisjonen. Flere høringsinstanser har tatt til orde for at gjeldende krav til uavhengighet bør harmoniseres med de tilsvarende reglene som gjelder i andre EØS-stater. Departementet peker på at endringer i uavhengighetsreglene ikke var en del av Kredittilsynets utredningsoppdrag, og at konsekvensene av å gjennomføre en mer prinsippbasert tilnærming til revisors uavhengighet er uoversiktlige. Departementet har lagt vekt på at det tidligere, jf. særlig NOU 1997:8 og Ot.prp. nr. 75 (1997-98), er vurdert som særlig viktig at regelverket ikke tillater forbindelser som gjør at revisors uavhengighet og objektivitet kan trekkes i tvil. Departementet har på den bakgrunn ikke funnet grunnlag for å følge opp høringsinstansenes anmodning på dette punktet. Departementet har likevel funnet grunnlag for en justering i forbudet mot revisjonsmedarbeideres kundeforhold til revisjonsklienten på grunnlag av fast og entydig dispensasjonspraksis.

I kapittel 7 behandles forholdet til kommunale revisjonsenheter. KS og Norges Kommunerevisorforbund (NKRF) har i høringen gått imot Kredittilsynets forslag om en innstramming i adgangen til å godkjenne praksis fra offentlige revisjonsenheter fra to til ett år. De har dessuten tatt til orde for at det burde åpnes for en adgang for slike revisjonsenheter til å revidere kommunalt eide aksjeselskaper. Når det gjelder det første spørsmålet har departementet vurdert at direktivet i seg selv ikke er til hinder for at gjeldende regelverk om godkjenning av praksis videreføres. Selv om formålet med direktivet i utgangspunktet taler for en innstramning i samsvar med Kredittilsynets høringsforslag, har departementet, når det ses hen til betydningen for rekrutteringen til offentlige revisjonsenheter, samt betydningen av dette for sikre tilstrekkelig offentlig revisjonskvalitet, under noe tvil ikke funnet å ville foreslå en slik innstramning i adgangen til å godkjenne praksis. Når det gjelder spørsmålet om en adgang for kommunale revisjonsenheter til å revidere kommunalt eide aksjeselskaper, har departementet lagt til grunn at en slik adgang forutsetter at de kan gis godkjenning som revisjonsselskaper. Direktivet åpner ikke for at godkjenning kan gis til kommunale revisjonsenheter som er en del av kommunens administrasjon eller som er organisert som et interkommunalt samarbeid i et såkalt IKS-selskap. Departementet har imidlertid foreslått at gjeldende eierskapskrav oppheves, slik at det åpnes for en mulighet til å gi godkjenning til revisjonsaksjeselskaper som eies i fellesskap av revisorer og kommuner, forutsatt at revisorlovens øvrige krav for godkjenning er oppfylt, jf. også omtalen i kapittel 5.

I kapittel 8 behandles kravene til utføring av revisjonen. Gjeldende revisorlov har krav til utføring av revisjonen, herunder kravet om «god revisjonskikk» som rettslig standard. Sistnevnte utfylles av bransjefastsatte standarder for hvordan revisjon skal utføres. Disse bygger i vesentlig utstrekning på de tilsvarende internasjonale revisjonsstandardene. Etter direktivet er det forutsatt at EU-kommisjonen etterhvert skal vedta internasjonale revisjonsstandarder som EU-regler. Det er iverksatt et arbeid både i det internasjonale standardsetterorganet for revisorbransjen og i EU, med henblikk på å klargjøre standardene for dette formålet. Departementet har foreløpig ikke funnet grunnlag for å foreslå endringer i de materielle reglene i revisorloven om revisjonens utførelse, men har foreslått en forskriftshjemmel med henblikk på å kunne gjøre gjeldende i Norge standarder som måtte bli vedtatt av EU-kommisjonen. Det er dessuten foreslått en klargjøring av hvem som skal undertegne på revisjonsberetningen.

I kapittel 9 omtales de særlige spørsmål som reises ved revisjon av konsernregnskap. Det foreslås at revisjon av konsernregnskap flyttes til en egen bestemmelse som inkluderer de krav som følger av direktivet, herunder særlige krav til at konsernrevisor må gjennomgå revisjonsarbeid utført av revisorer i datterselskaper. Det er foreslått særlige regler om konsernrevisors ansvar for offentlige myndigheters tilgang til dokumentasjon knyttet til gjennomgangen av slikt revisjonsarbeid i tilfeller hvor datterselskapets revisor er hjemmehørende i et land utenfor EØS-området. På grunnlag av Finansnæringens Hovedorganisasjons (FNH) høringsinnspill, har departementet dessuten funnet grunnlag for å følge opp Banklovkommisjonens forslag i NOU 1998:14 om en adgang for Kredittilsynet til å dispensere fra kravet til at finanskonsern skal ha samme revisor.

I kapittel 10 behandles direktivets regler om revisorers valg, oppsigelse og fratreden. For å bringe norske regler fullt ut i samsvar med direktivet er det foreslått et forbud mot å avsette revisor uten saklig grunn. Det er særskilt presisert at uenighet om den regnskapsmessige behandlingen eller om revisjonsprosessen ikke skal anses for å være saklig grunn. Det er også foreslått endringer i reglene om meldeplikt ved revisorbytte, og det er i samsvar med direktivet foreslått krav til begrunnelse for revisorskifte i tilfeller hvor revisor fratrer før utløpet av tjenestetiden.

I kapittel 11 omtales direktivets prinsipper for kvalitetskontroll og offentlig tilsyn. Etter direktivet er det et krav at det etableres et offentlig tilsyn som skal ha det endelige ansvaret for kvalitetskontrollsystemet. Tilsynet med revisorer i Norge føres idag av Kredittilsynet. Departementet har lagt til grunn at Kredittilsynet, og herunder samarbeidet om gjennomføringen av kvalitetskontroller med DnR, oppfyller direktivets prinsipper for kvalitetskontroll og kravet til det offentlige tilsyns endelige ansvar. Det foreslås imidlertid en klargjøring av det rettslige grunnlaget for denne typen samarbeid. Direktivets krav til å kunne gjennomføre undersøkelser og sanksjoner er også oppfylt i gjeldende revisorlovgivning, herunder kredittilsynsloven. Kravet i direktivet om periodisk kvalitetskontroll av revisorer hvert sjette år foreslås lovfestet.

Etter direktivet er det en forutsetning at kontrollen med revisorer og revisjonsselskaper fra andre EØS-stater skal bygge på et prinsipp om hjemlandstilsyn. For at dette prinsippet fullt ut skal la seg gjennomføre i praksis oppstiller direktivet regler som skal gi grunnlag for samarbeid mellom tilsynsorganene innenfor EØS-området. Det er på dette grunnlag foreslått endringer i kredittilsynsloven slik at Kredittilsynet kan utveksle informasjon med andre revisortilsynsmyndigheter på linje med det som idag gjelder innenfor bank-, forsikrings- og verdipapirområdet. Når det gjelder direktivets prinsipper for tilsyn med revisorer fra land utenfor EØS-området, er det behov for nærmere avklaringer fra EU-kommisjonen, og det er derfor forutsatt at dette på et senere tidspunkt vil bli gjennomført ved forskriftsbestemmelser. Det er for dette formål foreslått forskriftshjemler til enkelte bestemmelser, blant annet når det gjelder reglene om godkjenning, taushetsplikt mv.

I kapittel 12 er revisorlovens ansvarsregler behandlet. Reglene om revisors erstatnings- og straffansvar er ikke behandlet i Kredittilsynets høringsnotat, men flere høringsinstanser har tatt til orde for at disse reglene bør endres slik at de i større utstrekning harmonerer med tilsvarende regler som gjelder i andre EØS-stater. Når det gjelder reglene om revisors erstatningsansvar har departementet særlig lagt vekt på forutsetningen som blant annet kommer til uttrykk i Ot.prp. nr. 75 (1997-98) om at det krever sterke grunner for å fravike det alminnelige utgangspunktet om at skadelidte skal ha full dekning av sitt økonomiske tap. Departementet har derfor ikke funnet grunnlag for i denne omgang å følge opp høringsinstansenes ønske om en fornyet vurdering av disse reglene. Departementet har imidlertid vist til at det på grunnlag av høringen vil bli vurdert om og i tilfelle på hvilken måte EU-kommisjonens rekommandasjon om begrensning av revisors erstatningsansvar bør gjennomføres i norsk rett, jf. departementets høringsbrev 17. desember 2008. Når det gjelder spørsmålet om revisors straffansvar, har departementet tidligere lagt vekt på at revisor har en sentral rolle i kampen mot økonomisk kriminalitet, og at det derfor bør gjelde en forholdsvis streng aktsomhetsnorm for revisorer. Det er i høringen ikke pekt på forhold som tilsier en fornyet vurdering av revisorlovens sanksjonsregler. På grunnlag av Kredittilsynets høringsforslag har departementet særlig vurdert om gjeldende krav til sikkerhetsstillelse bør erstattes med et krav om at det isteden skal være tegnet ansvarsforsikring. Departementet har imidlertid vurdert at ordlyden i gjeldende lov allerede åpner for dette, og har derfor lagt til grunn at det på et senere tidspunkt vil bli åpnet for en mulighet til å tegne ansvarsforsikring ved endring i revisorforskriftens krav til hva slags sikkerhet som skal stilles.

I kapittel 13 omtales direktivets særlige krav til foretak av allmenn interesse. Selv om revisjonsdirektivet i hovedsak retter seg mot revisorer, innføres det gjennom direktivet et krav om at foretak av allmenn interesse skal etablere revisjonsutvalg. Etter departementets forslag skal foretak som har utstedt verdipapirer notert på regulert marked, samt kredittinstitusjoner og forsikringsselskaper, i samsvar med direktivets definisjon, anses for å være foretak av allmenn interesse. Direktivet åpner for at også andre foretak kan defineres som foretak av allmenn interesse, men departementet har foreløpig ikke funnet grunnlag for å benytte denne muligheten. Det er lagt til grunn at definisjonen eventuelt kan vurderes på nytt når det er vunnet erfaring med de nye reglene. Departementets forslag innebærer at foretak av allmenn interesse som hovedregel skal etablere et revisjonsutvalg. Departementet har imidlertid vurdert at direktivet åpner for at det samlede styret på visse vilkår kan anses for å oppfylle direktivets krav til revisjonsutvalg. Departementet har på det grunnlag foreslått at foretak av allmenn interesse gis adgang til å vedtektsfeste at det samlede styret skal anses for å være foretakets revisjonsutvalg dersom styret oppfyller de nærmere krav til et revisjonsutvalgs sammensetning og oppgaver. Det er også foreslått enkelte andre unntak fra plikten til å etablere revisjonsutvalg. Blant annet er det foreslått unntak for heleide datterselskaper i konsern der virksomheten på konsernnivå har etablert revisjonsutvalg som oppfyller kravene, for utenlandske foretak med verdipapirer notert på norsk regulert marked som har etablert revisjonsutvalg etter utenlandske regler samt for kredittinstitusjoner som er finansieringsforetak, jf. finansieringsvirksomhetsloven kapittel 3. Departementet har også foreslått at mindre foretak, på visse vilkår, kan la det samlede styret ivareta revisjonsutvalgets oppgaver. Revisjonsutvalget foreslås å skulle etableres som et arbeidsutvalg for styret, bestående av styremedlemmer. Det er presisert at styremedlemmer som er ledende ansatte i foretaket ikke kan være medlemmer av revisjonsutvalget. Det er dessuten, i samsvar med direktivets krav, særskilt presisert at minst ett av revisjonsutvalgets medlemmer skal ha kompetanse innen regnskap eller revisjon og skal være uavhengig av virksomheten. I samsvar med direktivets krav er det foreslått en bestemmelse som regulerer hvilke oppgaver revisjonsutvalget skal ivareta.

I kapittel 14 behandles direktivets særlige krav til revisorer og revisjonsselskaper som reviderer foretak av allmenn interesse. I samsvar med direktivet foreslås det krav til at slike revisorer skal ha særlig kontakt med foretakets revisjonsutvalg, og til at det årlig skal utarbeides en åpenhetsberetning, hvor sentrale forhold knyttet til virksomheten skal offentliggjøres. Det foreslås dessuten krav til revisorrotasjon minst hvert syvende år, samt karenstid på to år for revisor når det gjelder å tiltre i ledende stilling hos revisjonsklienten.