10 Valg, oppsigelse og fratreden

10.1 Gjeldende rett

Etter gjeldende rett er det i aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper generalforsamlingen som skal velge revisor, jf. aksjelovene 1 § 7-1. I andre typer foretak er utgangspunktet, med mindre noe annet er spesifisert i spesiallovgivningen, at revisor velges av foretakets øverste organ. Det følger av aksjelovene § 7-2 første ledd at revisor som utgangspunkt tjenestegjør inntil annen revisor er valgt. For revisor som er oppnevnt etter aksjelovene § 7-3 annet ledd fastsetter imidlertid tingretten tjenestetid, jf. bestemmelsens tredje ledd. Ønsker revisor å tre tilbake før utløpet av den tjenestetiden tingretten har fastsatt, plikter revisor å gi tingretten rimelig forhåndsvarsel.

Det følger av aksjelovene § 7-2 annet ledd at styret uten opphold skal sørge for at det velges ny revisor dersom revisors oppdrag opphører før utløpet av tjenestetiden eller dersom revisor ikke lenger fyller vilkårene for å være selskapets revisor. Ved revisorskifte plikter selskapet å melde fra til Foretaksregisteret i henhold til lov 21. juni 1985 nr. 78 om registrering av foretak (foretaksregisterloven) § 4-1, jf. § 3-7. I de tilfeller revisor sier fra seg oppdraget, har revisor plikt til å melde fra om avsluttet oppdrag, jf. revisorloven § 7-1 tredje ledd siste punktum.

10.2 EØS-rett

Revisjonsdirektivet artikkel 38 nr. 1 regulerer den revisjonspliktiges adgang til å si opp revisor. Artikkel 38 nr. 1 lyder slik:

«Member States shall ensure that statutory auditors or audit firms may be dismissed only where there are proper grounds. Divergence of opinions on accounting treatments or audit procedures shall not be proper grounds for dismissal.»

Direktivet krever videre at både den revisjonspliktige og revisor skal melde fra til revisortilsynsmyndigheten dersom oppdraget avsluttes i løpet av tjenestetiden. Ved slik avslutning av oppdraget skal det gis tilstrekkelig ( «adequate») begrunnelse, jf. artikkel 38 nr. 2.

10.3 Kredittilsynets forslag

Kredittilsynet har lagt til grunn at det normalt ikke avtales en tjenestetid for revisorer i Norge, og at direktivbestemmelsen derfor må gjennomføres på en måte som gjør at de hensyn direktivet bygger på blir ivaretatt. Kredittilsynet vurderte at valg av ny revisor på ordinær generalforsamling ikke regnes som ekstraordinær oppsigelse, dvs. ikke som opphør før utløpet av tjenestetiden. Kredittilsynet har på den bakgrunn foreslått at det inntas en bestemmelse i aksjelovene som forbyr selskapet å avsette revisor før utløpet av tjenestetiden hvis det ikke foreligger tilstrekkelig grunn. I forslaget er det presisert at uenighet om regnskapsmessig behandling eller revisjonshandlinger ikke skal anses for å være tilstrekkelig grunn.

Kredittilsynet la til grunn at bestemmelsen om meldeplikt, jf. artikkel 38 nr. 2, i hovedsak er ment å beskytte revisor, og foreslo derfor at den gjennomføres ved at det inntas en bestemmelse i revisorloven § 7-1 fjerde ledd om at det i meldingen som etter gjeldende bestemmelser skal sendes til Foretaksregisteret, skal redegjøres for årsaken til at revisor er sagt opp, når dette skjedde før utløpet av tjenestetiden. Det ble vist til at Kredittilsynet gis tilgang til meldingene som sendes til Foretaksregisteret, og at redegjørelsen ikke gjøres tilgjengelig for andre enn Kredittilsynet.

10.4 Høringsinstansenes merknader

Justisdepartementet har anført at direktivets krav på dette området bør gjøres gjeldende også for andre revisjonspliktige selskaper enn aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper. Justisdepartementet har dessuten bemerket at det kan være i strid med direktivet at meldeplikten bare pålegges revisor og ikke foretaket. Justisdepartementet reiser videre spørsmål om begrepet «saklig grunn» kan sies å være et mer treffende kriterium enn «tilstrekkelig grunn».

NHO gir uttrykk for lignende synspunkter som Justisdepartementet. I sin høringsuttalelse skriver NHO om dette blant annet følgende:

«Vi er enige i at direktivet gjør det nødvendig å lovfeste artikkel 38 nr. 1. Det foreslåtte forbudet retter seg mot "selskapet". Vi er usikre på om dette er den beste løsningen for norske selskaper.

Valg av revisor gjøres etter forslag fra styret - og etter de nye reglene på grunnlag av innstilling fra revisjonsutvalget. Generalforsamlingen begrunner ikke sine vedtak. Etter vår vurdering vil det derfor være mer treffende om forbudet rettet seg mot forslaget fra styret. På den måten vil det bli klarere hva som er grunnen til at revisor sies opp før tjenestetiden er ute, og langt på vei vil man også oppfylle begrunnelsesplikten omtalt i høringsnotatet punkt 7.4.

Videre mener vi at 'tilstrekkelig grunn' i forslaget til asl./asal. § 7-2 tredje ledd ikke presist gjenspeiler direktivet artikkel 38 nr. 1 og den begrunnelsen som er angitt i høringsnotatet punkt 7.2. Etter vår oppfatning er 'saklig grunn' mer treffende, når man i annet punktum likevel kvalifiserer grunnen. Vi viser til at den danske versjonen av direktivet kun viser til 'begrundelse', og den svenske til 'saklig grund'. Et relevant eksempel kan være der selskapet er kjøpt opp, og den nye eieren ønsker samme revisor som i resten av konsernet. Dette vil utvilsomt være en 'saklig' grunn, mens det er vanskeligere å vurdere om den er 'tilstrekkelig', all den tid det ikke foreligger noen veiledning i forarbeidene.»

Brønnøysundregistrene har i sin høringsuttalelse vist til at det ikke er teknisk mulig for registrene å unnta meldingene om revisorfratreden fra offentlighet, slik Kredittilsynet har lagt opp til i sitt forslag.

DnR har anført at det i Norge ikke er noen tjenestetid for revisor i den betydning som fremgår av direktivets artikkel 38 nr. 2. Det reises på det grunnlag spørsmål om den foreslåtte bestemmelsen i revisorloven § 7-1 fjerde ledd er nødvendig for å gjennomføre direktivet. Bestemmelsen om tilstrekkelig grunn for oppsigelse bør etter DnRs syn vurderes i samme lys.

10.5 Departementets vurdering

Utgangspunktet etter norsk rett er at revisor ikke velges for en bestemt periode, men fungerer inntil ny revisor er valgt på generalforsamling. Normalt velges revisor på den ordinære generalforsamlingen. Etter det departementet forstår, er den samme typen ordning også den vanlige i Sverige. Det vises i den forbindelse til prop. 2008/09:135 s. 108-109, hvor det blant annet uttales følgende:

«Flera associationsrättsliga lagar möjliggör att en revisors uppdrag gäller tills vidare. Ett uppdrag som är utformat på så sätt kan sägas ge revisorn en tryggare ställning än om uppdraget är begränsat till viss tid och därefter måste bli föremål för förlängning för att fortsätta gälla. Samtidigt medför en ordning med uppdrag som gäller tills vidare att det med nödvändighet måste finnas en möjlighet för revisionsklienten - och revisorn - att vid någon tidpunkt låta uppdragsförhållandet upphöra. Revisorn är i ett sådant fall inte entledigad i förtid. Direktivets bestämmelser om entledigande bör tolkas så att de i ett sådant fall inte är tillämpliga, se artikel 38 som torde ta sikte på entledigande under en viss mandatperiod»

Den norske og svenske ordningen for revisors tjenestetid skiller seg fra det som er vanlig i andre EØS-stater, hvor revisor normalt velges for et bestemt antall år. Etter departementets vurdering kan det ikke forutsettes å være noe krav etter direktivet om at revisor skal velges for en klart avgrenset periode. I utgangspunktet mener departementet derfor at det må være anledning til å videreføre gjeldende ordning for valg av revisor.

Med dette som utgangspunkt vil et særlig spørsmål være hvordan en direktivbestemmelse må gjennomføres, når den bygger på og har som forutsetning en ordning som på vesentlige punkter avviker fra den ordning som er etablert, og som det etter direktivet forutsetningsvis er adgang til å videreføre, i et medlemsland.

I tråd med Kredittilsynets høringsforslag, er det departementets oppfatning at medlemsstatens EØS-forpliktelser må kunne sies å være oppfylt i slike tilfeller, dersom det finnes regler som i tilstrekkelig grad er egnet til å ivareta de hensyn som direktivkravene bygger på. Med dette som forutsetning legger departementet til grunn at det, i samsvar med Kredittilsynets forslag, er nødvendig å innta en bestemmelse som forbyr revisjonspliktige å si opp revisor uten « proper» grunn. I høringsforslaget ble kriteriet «tilstrekkelig grunn» foreslått. I UDs uoffisielle oversettelse av direktivbestemmelsen er «i behørig begrunnede tilfeller» benyttet. Justisdepartementet og NHO har reist spørsmål om begrepet «saklig grunn» bør benyttes istedenfor «tilstrekkelig grunn». Finansdepartementet støtter endringen i forhold til Kredittilsynets forslag som NHO og Justisdepartementet foreslår på dette punktet.

Departementet er enig med Kredittilsynet i at reguleringen i utgangspunktet bør inntas i tilknytning til bestemmelser om revisjon i gjeldende selskapslovgivning da bestemmelsen innfører en innskrenkning i den revisjonspliktiges handlefrihet (regelsubjektet). Etter departementets vurdering fremstår det som hensiktsmessig at forbudet retter seg mot selskapet som sådant. At forbudet rettes mot selskapet, vil innebære at styret må innrette sitt forslag i samsvar med dette. Det vises til at kravet til saklig grunn i utgangspunktet uansett ikke vil være knyttet til en eventuell begrunnelse som er utarbeidet som del av generalforsamlingens beslutningsgrunnlag, men til om det faktisk foreligger saklig grunn. Dersom det i etterkant skulle oppstå spørsmål om generalforsamlingens vedtak om å avsette revisor faktisk hadde saklig grunn, er dette eventuelt noe som da vil måtte vurderes av domstolen eller tilsynsorganet dersom dette konkret skal prøves.

Finansdepartementet er enig med Justisdepartementet i at regelen bør gjøres gjeldende for andre foretaksformer enn aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper. For foretak som ikke er aksjeselskaper eller allmennaksjeselskaper, er Finansdepartementets vurdering at det vil være mest hensiktsmessig å regulere adgangen til å si opp revisor i tilknytning til reglene om revisjonsplikt i revisorloven. Det foreslås derfor tatt inn et nytt femte ledd i revisorloven § 2-1 med ordlyd tilsvarende som foreslått i aksjelovene § 7-2. Overskriften foreslås endret til «Revisjonsplikt og adgangen til å si opp revisor» for bedre å reflektere bestemmelsens innhold. I prinsippet kunne den nye bestemmelsen i revisorloven vært gjort gjeldende også for aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper. Departementet er imidlertid enig med Kredittilsynet i at reglene om valg, fratreden mv. av revisor av hensyn til gjeldende systematikk i lovgivningen, i tillegg bør gis samlet i aksjelovene.

Direktivet artikkel 38 nr. 2 oppstiller krav om meldeplikt for den revisjonspliktige og for revisor ved bytte av revisor før utløpet av utnevnelsesperioden. Spørsmålet er om, eventuelt på hvilken måte, det er hensiktsmessig å gjennomføre bestemmelsen i norsk rett, når revisor ikke utnevnes for en bestemt periode.

Utgangspunktet for kravet om at revisor ikke skal kunne sies opp uten saklig grunn, er at det vil kunne representere en trussel mot revisors faglige integritet dersom selskapet har mulighet til å møte revisors kritiske merknader med en trussel om revisorbytte. Meldeplikten og kravet til begrunnelse er blant annet begrunnet i behovet for å kunne kontrollere at kravet om saklig grunn ikke omgås.

Etter departementets vurdering tilsier praktiske hensyn at meldeplikten ikke bør gjelde revisorskifte som skjer på ordinær generalforsamling. Dersom meldeplikten skulle omfatte også de ordinære generalforsamlinger ville det, slik departementet har fått det forklart, medføre et antall meldinger som i praksis ville umuliggjøre effektiv kontroll, og dette ville undergrave formålet med bestemmelsen. Også ordlyden i direktivet taler for en slik løsning. Med det systemet for revisors ubestemte funksjonstid som er mest utbredt blant annet i Norge og Sverige, er det departementets syn at ordinær generalforsamling vil være det første tidspunktet hvor revisors tjenestetid kan bringes til opphør og dermed «utløpe», og følgelig at slikt opphør ikke kan sies å skje «før tjenestetidens utløp».

Mot en slik fortolkning taler at dersom det legges til grunn at selskapet hvert år har mulighet til å bringe revisors tjenestetid til opphør i forbindelse med den ordinære generalforsamlingen, vil det i praksis kunne åpne for at selskapet ved kritiske merknader, istedenfor å si opp revisor der og da, kan true med at oppdraget ikke vil bli forlenget etter den ordinære generalforsamlingen.

På den annen side viser departementet til at det uansett, jf. drøftelsen ovenfor, vil gjelde et saklighetskrav i forbindelse med revisorskifte på ordinær generalforsamling. Departementet viser i den forbindelse også til at det gjennom bestemmelser om melding til Foretaksregisteret er etablert et system som gir oversikt over hvem som er valgt som revisor i revisjonspliktige foretak. Revisor har dessuten en viss plikt til å fratre dersom den revisjonspliktige ikke iverksetter nødvendige tiltak for å rette på de lovbrudd revisor har påpekt i nummererte brev til foretaket. Dersom den revisjonspliktige ikke velger ny revisor vil selskapet i ytterste konsekvens kunne bli tvangsoppløst. Enhver som velges som revisor for en revisjonspliktig skal konsultere tidligere revisor, som skal opplyse om det er forhold som tilsier at vedkommende ikke bør påta seg oppdraget. Samlet sett har reglene til hensikt å stoppe virksomheter som ikke drives i samsvar med lovgivningen.

Den offentlige kontrollen med dette skjer gjennom Foretaksregisterets oppfølgning overfor revisjonspliktige som ikke har revisor, og gjennom Kredittilsynets tilsynsvirksomhet med revisorene, herunder gjennom kontroll med kontakten mellom ny og tidligere revisor, og at revisor oppfyller plikten til å benytte nummererte brev i sin kommunikasjon med foretaket.

Revisor plikter dessuten å gi opplysninger dersom dette kreves av en aksjeeier eller deltaker, medlem av styre eller kontrollkomité, daglig leder eller gransker. Revisor har rett til å anmelde forhold som gir grunn til å mistenke at det er begått en straffbar handling. Når det ses hen til at revisor, jf. aksjelovene § 7-3 første ledd, har rett til å møte på selskapets generalforsamling og redegjøre for sitt syn på forslaget til valg av ny revisor, og at generalforsamlingen uansett vil bli forelagt revisors beretning for behandling, er det departementets vurdering at behandling på ordinær generalforsamling må antas å sikre tilstrekkelig beskyttelse mot usaklige oppsigelser, og departementet foreslår derfor at meldeplikt bare gjøres gjeldende for selskapet og revisor dersom revisor fratrer utenom ordinær generalforsamling eller oppdraget besluttes avsluttet i forbindelse med ekstraordinær generalforsamling.

Når det ses hen til at Brønnøysundregistrene i sin høringsuttalelse viste til at det i dag ikke er teknisk mulig å unnta meldingene om revisorfratreden fra offentlighet, slik Kredittilsynet har forutsatt, er det departementets forslag at direktivets krav gjennomføres slik at det skal sendes en begrunnelse til Kredittilsynet dersom revisor fratrådte eller oppdraget ble sagt opp fra selskapets side før utløpet av tjenestetiden. Departementet legger til grunn at slike meldinger vil bli behandlet som annen informasjon som Kredittilsynet mottar i tilknytning til sin løpende tilsynsvirksomhet.