10 Dokumentasjon av balansen

10.1 Begrepets innhold

Krav om dokumentasjon av eiendeler og gjeld i forbindelse med årsregnskapet kom første gang inn i lovgivningen ved regnskapsloven 1998. Det ble diskusjon om hva som lå i dette kravet, fordi alle eiendeler og alle gjeldsposter i utgangspunktet skulle være dokumentert den gang de ble bokført. Det var derfor rimelig å anta at dette innebar et krav om noe mer enn dokumentasjon av den opprinnelige bokførte opplysningen. Samtidig vil dokumentasjonen av den bokførte opplysningen i mange tilfeller være den eneste tilgjengelige dokumentasjonen av den tilhørende eiendels- eller gjeldsposten. Dette er det viktig å være klar over under drøftingen av behovet for å opprettholde bestemmelsen, slik at et eventuelt dokumentasjonskrav blir presist formulert.

10.2 Gjeldende rett

Regnskapsloven 1998 har i § 2-4 en bestemmelse om at alle eiendeler og all gjeld som er oppført i årsregnskapet skal være dokumentert. Loven angir som minstekrav at det skal foreligge

• varelagerlister,

• oversikt over løpende oppdrag,

• oppgaver fra finansinstitusjoner over mellomværende, og

• oppgaver fra Verdipapirsentralen over verdipapirbeholdning.

Konkrete dokumentasjonskrav til øvrige regnskapsposter er ikke angitt. Av forarbeidene fremgår det imidlertid at dokumentasjonen nødvendigvis vil måtte variere fra den ene regnskapsposten til den andre, og at kravene må få utvikle seg over tid i takt med god regnskapsskikk.

Skattedirektoratet har i forskrift 16. desember 1992 nr. 1155 om vareopptellingslister og verdsettelse av varebeholdninger gitt nærmere regler om gjennomføring og dokumentasjon av vareopptellingen. Tilsvarende regler er videreført i 99-forskriften § 5-11.

10.3 Drøftelse

Utvalget har vurdert om det er behov for å opprettholde et krav om dokumentasjon av eiendeler og gjeld, i tillegg til det generelle krav om at alle bokførte opplysninger skal være dokumentert. Begrunnelsen for dette må i så fall være at slik dokumentasjon gir verdifull informasjon som ellers ikke er tilgjengelig.

Blant revisorer og regnskapsførere har det lenge vært vanlig praksis å innhente dokumentasjon for å verifisere eiendeler og gjeld ved utarbeidelsen av årsregnskapet. Dette blir ansett som både nyttig og nødvendig for å få bekreftet balansepostenes fullstendighet, realitet og nøyaktighet. Utvalget ser det som en fordel at denne gode praksis fortsetter, og finner at dette best kan gjennomføres ved å innta et slikt krav i loven. Utvalget ønsker i tillegg å utvide kravet ved at det også gjøres gjeldende for egenkapitalen, slik at hele balansen omfattes av dokumentasjonskravet. Forslaget innebærer at det er den bokføringspliktige selv som har ansvaret for at dokumentasjon foreligger, uten at dette er til hinder for at revisor eller regnskapsfører kan stå for den tekniske tilretteleggingen.

Utvalget har vurdert om begrepene eksistens, tilhørighet og verdsettelse er mer dekkende for formålet med dokumentasjonen, men kom til at i relasjon til bokføring er det mest hensiktsmessig å anvende begrepsapparatet i lovforslaget § 4 grunnleggende forutsetninger (dvs. forutsetningene om fullstendighet, realitet og nøyaktighet).

Utvalget slutter seg til uttalelsene i Ot.prp. 42 (1997-98) om at det ikke kan stilles samme krav til dokumentasjon for samtlige regnskapsposter. Det ligger i sakens natur at eksempelvis avsetninger ikke kan dokumenteres på samme måte som fysiske eiendeler. I mange tilfeller er dokumentasjonen av den opprinnelige bokførte opplysningen den eneste dokumentasjonen som er til rådighet, og denne må derfor være tilstrekkelig. Det bør likevel fastsettes visse retningslinjer for hva som anses som tilfredsstillende dokumentasjon. Følgende inndeling kan i denne sammenheng være hensiktsmessig (eksempellisten er ikke uttømmende):

Eksterne bekreftelser

• Bankinnskudd, kassekreditt mv. dokumenteres med kontoutdrag eller årsoppgave fra banken.

• Børsnoterte aksjer og andre noterte verdipapirer dokumenteres med oppgaver fra VPS eller lignende.

• Lånegjeld dokumenteres med oppgaver fra finansinstitusjoner.

Opptelling av fysisk beholdning

• Konto for kasse dokumenteres med bekreftelse på opptalt kontantbeholdning.

• Varelager dokumenteres med opptellingslister. Nærmere regler for gjennomføring og dokumentasjon gis i forskrift.

Dokumentasjon av bokførte opplysninger

• Immaterielle eiendeler kan dokumenteres med grunnlaget for bokføringen.

• Regnskapsmessige avsetninger og lignende periodiseringer dokumenteres med grunnlaget for bokføringen.

Annen dokumentasjon

• Varige driftsmidler dokumenteres i mange tilfeller tilstrekkelig gjennom noteopplysningene. For foretak som ikke har årsregnskapsplikt vil saldoskjema kunne være tilfredsstillende dokumentasjon. Utskrift fra driftsmiddelregister kan også være tilstrekkelig dokumentasjon.

• Investering i ikke børsnoterte aksjer dokumenteres eksempelvis gjennom noteopplysningene eller aksjonæroppgaver.

• Skyldige offentlige avgifter dokumenteres gjennom avstemming mot innsendte oppgaver.

• Utsatt skatt/skattefordel dokumenteres gjennom avstemming mot ligningspapirene.

• Kundefordringer/leverandørgjeld dokumenteres med saldolister fra kunde-/leverandørregisteret.

• Egenkapital dokumenteres ved avstemmingsskjema for egenkapital mv. (RF 1052).

Oversikten angir dokumentasjonsalternativene i prioritert rekkefølge, slik at de to sistnevnte metodene først bør benyttes når eksterne bekreftelser ikke foreligger eller opptelling av fysisk beholdning er uaktuelt. De foreslåtte dokumentasjonsformer er å betrakte som eksempler, som kan anvendes på andre regnskapsposter så langt de passer. Det er underforstått at det i mange av tilfellene kreves en avstemming mellom dokumentasjonen og den bokførte balanseposten for at dokumentasjonen skal være tilfredsstillende.

Mange noter er tilleggsopplysninger til balansen. Enkelte av disse representerer dokumentasjon av balansen, mens de øvrige vil være dokumentert gjennom kravene til dokumentasjon av balansen. Noter som ikke er tilleggsopplysninger til balansen, inngår også i den pliktige regnskapsrapporteringen. I den grad notene ikke er selvforklarende, må det foreligge bokførte opplysninger eller dokumentasjon som muliggjør kontroll av noteopplysningene.

10.4 Utvalgets forslag

Utvalget foreslår å opprettholde kravet til dokumentasjon av eiendeler og gjeld i årsregnskapet. I tillegg finner utvalget det naturlig å kreve dokumentasjon av egenkapitalen. Kravet gjelder i utgangspunktet samtlige balanseposter, med mindre balanseposten er helt ubetydelig. Det vises til lovforslaget § 11. For bokføringspliktige som ikke har plikt til å utarbeide årsregnskap vil dokumentasjonskravene gjelde postene i næringsoppgaven.

Videre foreslår utvalget en videreføring av § 5-11 om varelager i 99-forskriften. Det foreslås at originale varetellingslister på papir omfattes av kravet til dokumentasjon av varelageret. Det vises til forskriftsforslaget § 5-1.