12 Avgivelse av årsregnskap og årsberetning

12.1 Regnskapsåret

12.1.1 Gjeldende rett

Hovedregelen etter første ledd i aksjeloven § 11-3 og regnskapsloven § 15 er at regnskapsåret skal være 12 måneder. Etter annet punktum kan tiden være kortere eller lengre ved selskapets stiftelse og ved omlegging av regnskapsåret, men ikke lenger enn 18 måneder

Regnskapsåret skal som hovedregel følge kalenderåret, jf. første ledd i aksjeloven § 11-3 og regnskapsloven § 15. Aksjeselskaper kan etter aksjeloven § 11-3 første ledd vedtektsfeste et avvikende regnskapsår. Andre regnskapspliktige skal «så vidt mulig» ha kalenderåret som regnskapsår, jf. regnskapsloven § 15 første ledd tredje punktum. Forbeholdet omfatter bl.a. sesongbetonte virksomheter hvor sesongavslutningen kan tilsi et avvikende regnskapsår. Etter annet ledd i aksjeloven § 11-3 og regnskapsloven § 15 skal selskaper i samme konsern ha samme regnskapsår om ikke Kongen ved enkeltvedtak tillater noe annet. Konsernoppgjør skal knytte seg til balansedagen for morselskapet, jf. aksjeloven § 11-13 første ledd.

12.1.2 EØS-rett

Fjerde direktiv regulerer ikke regnskapsperiodens lengde eller regnskapsåret.

Syvende direktiv artikkel 27 omhandler balansedagen for konsernregnskapet. Etter nr. 1 skal konsernregnskapet settes opp på samme dag som morselskapets årsregnskap. Etter nr. 2 kan medlemsstatene tillate eller kreve at konsernregnskapet gjøres opp på en annen dag for å ta hensyn til balansedagen for de mest betydningsfulle selskapene i konsernet. Etter nr. 3 skal konsolidering skje på grunnlag av et delårsregnskap som er satt opp på balansedagen for konsernet, dersom datterselskapets regnskap avsluttes mer enn tre måneder før balansedagen for konsernet.

12.1.3 Lovutvalgets forslag

Utvalget foreslår at regnskapsåret skal være 12 måneder. Foretakets første regnskapsår kan etter forslaget være kortere eller lengre enn kalenderåret, likevel ikke i noe tilfelle lengre enn 18 måneder. Det samme gjelder ved omlegging av regnskapsåret. Ved fusjon eller ved oppløsning av foretaket kan regnskapsåret eller utvalgets forslag være kortere enn kalenderåret.

Utvalgets forslag er i samsvar med gjeldende regnskapsregler. Utvalget påpeker at praktiske hensyn tilsier at den regnskapspliktige i enkelte tilfeller må kunne benytte et kortere regnskapsår. Dette må være tillatt ved selskapets stiftelse og oppløsning, og når selskapet fusjoneres med et annet selskap i tilfelle man ønsker å avgi et sluttregnskap for det overdragende selskapet. Utvalget mener det ikke er opplagt at det også skal være tillatt å operere med et lengre regnskapsår enn 12 måneder, men har falt ned på at gjeldende rett bør videreføres.

Utvalget foreslår at regnskapsåret skal følge kalenderåret, men at det skal være adgang for departementet til å bestemme et annet regnskapsår i forskrift eller enkeltvedtak.

Hovedregelen om at regnskapsåret skal følge kalenderåret er i samsvar med gjeldende regnskapsregler. Utvalget foreslår imidlertid å fjerne adgangen for aksjeselskaper til å vedtektsfeste et avvikende regnskapsår og forbeholdet om at andre regnskapspliktige «så vidt mulig» skal ha et regnskapsår som følger kalenderåret. Utvalget mener det er flere hensyn som taler mot å videreføre en adgang til å ha avvikende regnskapsår og uttaler (NOU 1995:30 s. 199):

«Hensynet til sammenlignbarhet tilsier at alle regnskapspliktige følger samme regnskapsår.

Fra kontrollsynspunkt kan det være en fordel at samtlige skattytere foretar regnskapsavslutning på samme tidspunkt. Dette forenkler arbeidet med avstemminger, og det blir enklere å innhente informasjon fra eksterne kilder.

Enkelte informasjonshensyn kan på den annen side tilsi en adgang til avvikende regnskapsår. Dersom virksomheten er sterkt sesongbetont, kan et annet avslutningstidspunkt enn årsslutt gir mer informative årsregnskaper. I enkelte selskaper vil resultatet fra perioder med særlig høyt aktivitetsnivå være av uforholdsmessig betydning for selskapets samlede resultat. Dersom en slik sesongaktivitet pågår for fullt ved kalenderårets slutt, vil de skjønnsmessige vurderinger ofte bli kompliserte og regnskapsresultatet lite representativt. Regnskapsavslutning på et tidspunkt i året hvor selskapets beholdninger, fordringer etc. er særdeles lave, vil kunne redusere usikkerheten ved skjønnsmessige vurderinger.

Dersom det er lavt aktivitetsnivå i perioder i løpet av kalenderåret, kan det dessuten være kostnadseffektivt å henlegge administrative oppgaver, eksempelvis regnskapsavslutningsarbeid, til slike perioder.»

Utvalget foreslår at datterselskap skal ha samme balansedag som sitt morselskap. Datterselskap som har forretnings- eller hovedkontor i utlandet kan likevel ha annen balansedag enn morselskapet. I så fall skal konsernregnskapet bygge på et delårsregnskap som avgis på morselskapets balansedag.

Utvalget viser til at det er enkelte særlige forhold knyttet til avvikende regnskapsår i konsern. Utvalget uttaler om dette (NOU 1995:30 s. 199):

«IAS 27 krever at det for regnskaper som er avsluttet på en annen dag enn morselskapets balansedag, skal foretas korreksjoner for vesentlige transaksjoner eller andre begivenheter som finner sted i den mellomliggende perioden. Det tillates ikke at denne perioden er lengre enn 3 måneder. Dersom perioden er lenger enn 3 måneder må det utarbeides delårsregnskap for datterselskapet pr. morselskapets balansedag.

Direktivet og IAS har således noe lempeligere regler på dette området enn norsk lovgivning. Det er tilstrekkelig at morselskapets og konsernets balansedag er sammenfallende. Øvrige konsernselskaper kan benytte en annen balansedag for sitt selskapsregnskap.

Anvendelse av felles tidspunkt for regnskapsavleggelse er hensiktsmessig for å sikre at elimineringene av interne transaksjoner og mellomværende blir fullstendig. Det bør derfor i størst mulig grad tas sikte på å anvende felles balansedag for alle konsernselskap.

Nåværende ubetingede bestemmelse om at alle konsernselskaper skal ha samme regnskapsår, kan imidlertid være vanskelig å oppfylle ved konsolidering av utenlandske datterselskaper. I praksis forekommer det at utenlandske datterselskaper blir konsolidert på grunnlag av et delårsregnskap. Det er etter utvalgets syn hensiktsmessig å ha en slik adgang.

Utvalget mener at det i ethvert fall med avvikende balansedager skal utarbeides delårsregnskap. Det er neppe vesentlig mer ressurskrevende å utarbeide et delårsregnskap enn å korrigere for eventuelle vesentlige transaksjoner og hendelser som finner sted mellom datterselskapets og morselskapets balansedager.

Utarbeidelse av delårsregnskap som grunnlag for konsernregnskapet reiser spørsmål om krav til revisjon av delårsregnskapet. Utvalget har ikke vurdert denne problemstillingen nærmere og legger til grunn at Revisjonslovutvalget må vurdere dette i forbindelse med gjennomgang av revisjonslovgivningen.

Adgangen etter artikkel 27 nr. 2 til å tillate eller kreve at konsernregnskapet kan ha en annen balansedag enn morselskapets balansedag, har liten praktisk betydning. Om nødvendig vil morselskapet kunne søke om avvikende regnskapsår, jf. avsnitt 10.1.1. (...)

Bestemmelsen om adgang til å anvende en annen balansedag i konsernregnskapet enn i morselskapets regnskap er ikke implementert hverken i Danmark eller Storbritannia.»

12.1.4 Høringsinstansenes merknader

Ingen høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag om å videreføre hovedregelen om at regnskapsåret skal være 12 måneder. Høringsinstansene har heller ikke merknader til de unntak som foreslås bl.a. ved foretakets første regnskapsår.

NSRFmener det bør være en generell adgang til bruk av regnskapsår som avviker fra kalenderåret, og uttaler om dette:

«Utvalget drøfter adgangen til å benytte avvikende regnskapsår, og trekker frem forhold som hensyn til sesongsvingninger, aktivitetsnivå og reduksjon i usikkerhet ved skjønnsmessige vurderinger. Internasjonalt har mange land en friere adgang enn hva lovforslaget gir til å anvende avvikende regnskapsår. Krav om bruk av kalenderåret som regnskapsår kan medføre at regnskapet gir et feilaktig bilde av resultatet av virksomheten og stillingen enn hva god regnskapsskikk skulle tilsi.

I forslaget til ny aksjelovgivning er det foreslått at regnskapet skal være fastsatt innen fire måneder etter regnskapsårets utgang. Dette er en skjerping i forhold til dagens bestemmelser og i strid med Regnskapslovutvalgets forslag. Ved å gi en utvidet adgang til å benytte avvikende regnskapsår vil foretakene gis bedre forutsetninger for tilpasning til tidsfristen, og presset på de parter som er involvert i prosessen reduseres ved at arbeidsmengden i større grad fordeles på hele året.

NSRF ønsker en generell adgang til bruk av regnskapsår som avviker fra kalenderåret, gjerne innenfor visse rammer som for eksempel krav om å følge avgiftsterminer, og at denne adgangen følger direkte av regnskapsloven. Forholdet til skatte- og avgiftsrapporteringen kan løses teknisk, noe andre land også har gjort. En eventuell forskyvning av skatteprovenyet ved overgang til avvikende regnskapsår kan eksempelvis unngås ved at første regnskapsår kreves kortere, ikke lenger enn 12 måneder.»

Norsk RegnskapsStiftelse mener det bør kreves at det benyttes et avvikende regnskapsår dersom dette stemmer best med syklus i foretaket.

Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag om at regnskapsåret skal følge kalenderåret med mindre departementet bestemmer noe annet.

NARF mener reglene om regnskapsårets lengde bør koordineres fullt ut med skattereglene, jf. skatteloven § 41 annet og fjerde ledd.

NSRF, Norske Siviløkonomers Forening og Norsk RegnskapsStiftelse mener at det ikke bør stilles krav om delårsregnskap for datterselskap hvor regnskapet er avsluttet tre måneder eller mindre før regnskapet i morselskapet. Disse høringsinstansene viser til at selskapsdirektivene og internasjonale standarder tillater å konsolidere et regnskap som er avsluttet opptil tre måneder før morselskapets balansedato.

Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag om at det skal kreves delårsregnskap til bruk for konsolideringen uansett om regnskapsåret for datterselskapet ble avsluttet mindre enn tre måneder før regnskapsåret for morselskapet.

12.1.5 Departementets vurdering

Departementet foreslår i likhet med utvalget at regnskapsåret skal følge kalenderåret. For foretakets første regnskapsår skal det være tillatt å ha et kortere eller lengre regnskapsår enn kalenderåret, men ikke i noe tilfelle lengre enn 18 måneder. Forslaget viderefører gjeldende regnskapsregler. Ingen høringsinstanser har innvendinger mot utvalgets forslag.

Departementet foreslår, i tråd med utvalgets forslag, at regnskapsåret ved oppløsning skal slutte på oppløsningstidspunktet. Bestemmelsen dekker både oppløsning ved ordinær avvikling og f.eks. fusjon. Etter gjeldende regler kan regnskapsåret også i disse tilfellene være inntil 18 måneder.

Departementet foreslår i likhet med utvalget å fjerne adgangen for aksjeselskaper til å vedtektsfeste et avvikende regnskapsår og forbeholdet om at andre regnskapspliktige «så vidt mulig» skal ha et regnskapsår som følger kalenderåret. Departementet har vurdert de hensyn som tilsier at regnskapsåret følger foretakets syklus, men har lagt mer vekt på de hensyn som taler for at alle regnskapspliktige skal benytte samme regnskapsår. Det vises i så måte til utvalgets vurderinger. Utvalget foreslår i tråd med gjeldende regler at det ved forskrift eller enkeltvedtak kan gis adgang til å benytte et annet regnskapsår. Av de samme grunner som nevnt mener departementet at en slik adgang ikke bør videreføres.

Ettersom alle regnskapspliktige etter departementets forslag skal benytte samme regnskapsår, anses det ikke nødvendig å videreføre regelen om at datterselskap skal ha samme balansedag som sitt morselskap. Det må imidlertid tas hensyn til at avvikende regler om utenlandsk datterselskaps regnskapsår kan følge av reglene i det land selskapet er etablert. Departementet foreslår derfor at dersom utenlandsk datterselskap følger et annet regnskapsår enn morselskapet, skal konsernregnskapet bygge på et delårsregnskap som avgis på morselskapets balansedag. Forslaget bygger på at morselskapet må benytte sin bestemmende innflytelse til å påse at datterselskapet følger samme regnskapsår som morselskapet, med mindre lovgivningen i det land datterselskapet er etablert er til hinder for dette. Som påpekt av utvalget og enkelte høringsinstanser åpner direktivene og internasjonale standarder for at regnskapet til et datterselskap som er avsluttet ikke mer enn tre måneder før avslutningen av morselskapets regnskap kan danne grunnlag for konsernregnskapet. I så fall skal det foretas korreksjoner for vesentlige transaksjoner eller andre begivenheter som finner sted i den mellomliggende perioden. Departementet viser til at det etter departementets forslag skal være en meget begrenset adgang til å benytte forskjellig regnskapsår innen et konsern. Departementet er for øvrig enig med utvalget i at det ikke kan antas å være vesentlig mer ressurskrevende å utarbeide delårsregnskap enn å foreta korreksjoner av datterselskapets regnskap fram til avslutningen av morselskapets regnskapsår. Krav om revisjon av slikt delårsregnskap må eventuelt vurderes i forbindelse med den forestående gjennomgangen av revisjonslovgivningen.

Etter gjeldende regnskapsregler kan konsernselskaper benytte forskjellige regnskapsår dersom Kongen (delegert til Kredittilsynet) gir dispensasjon i det enkelte tilfelle. Slik dispensasjon er i hovedsak gitt for utenlandske datterselskaper. Departementet foreslår i likhet med utvalget å oppheve dispensasjonsadgangen. Slik dispensasjonsadgang anses ikke nødvendig så lenge det åpnes for avvikende regnskapsår for utenlandsk datterselskap i tilfeller dette er nødvendig etter lovgivningen i det land datterselskapet er etablert.

12.2 Frist for fastsetting av årsregnskap og årsberetning

12.2.1 Gjeldende rett

Etter aksjeloven § 9-5 første ledd skal det innen seks måneder etter utløpet av regnskapsåret avholdes ordinær generalforsamling hvor årsoppgjøret og revisjonsberetningen skal legges fram. Fristen for fastsetting av årsoppgjøret er som følge av denne regelen seks måneder etter regnskapsårets utløp.

Etter børsforskriften § 6-2 skal styret i børsnoterte selskaper behandle forslag til årsoppgjør innen tre måneder etter utløpet av regnskapsåret. Etter børsforskriften § 6-3 skal styrets forslag til årsoppgjør offentliggjøres straks det er vedtatt, og endelig årsoppgjør og årsberetning skal offentliggjøres snarest mulig.

12.2.2 EØS-rett

EØS-reglene har ikke generelle bestemmelser om frist for fastsetting av årsregnskap og årsberetning.

I direktiv 79/279/EØF om samordning av vilkårene for opptak til offisiell notering på en fondsbørs er det heller ikke angitt en konkret frist. Det følger imidlertid av direktivet at børsnoterte selskaper «snarest mulig [skal] stille sitt siste årsregnskap til rådighet for offentligheten».

12.2.3 Lovutvalgets forslag

Utvalgets foreslår at den fristen som i dag er gitt i aksjeloven § 9-5 første ledd opprettholdes ved at det i loven inntas en bestemmelse om at årsregnskap og årsberetning skal avgis innen seks måneder etter utløpet av regnskapsåret.

Utvalget finner at det er særlige behov for informasjon som knytter seg til foretak som henvender seg til kapitalmarkedene, og mener at det bør være en kortere frist for disse foretakene. Bestemmelser i børsforskriften angir en slik kortere frist for denne gruppen av foretak. Utvalget ser derfor ikke behov for å regulere dette i loven.

12.2.4 Høringsinstansenes merknader

Nærings- og energidepartementet mener at fristen for fastsetting av årsregnskapet bør kortes ned fra seks til fire måneder, og viser til at aksjelovutvalget i NOU 1996:3 foreslo en frist på fire måneder. Statistisk sentralbyrå anfører at det for byrået «i prinsippet (er) ønskelig med elektronisk tilgang til detaljerte data, for flest mulig foretak og institusjoner (også enkeltmannsforetak), om mulig før sommeren etter regnskapsåret.»

Ved høringen av NOU 1996:3 om ny aksjelovgivning gikk et klart flertall av høringsinstansene mot aksjelovutvalgets forslag om å forkorte fristen for avholdelse av ordinær generalforsamling fra seks til fire måneder etter utgangen av regnskapsåret. Det vises til omtale i Ot.prp. nr. 23 (1996-97).

12.2.5 Departementets vurdering

Departementet foreslår i likhet med utvalget at årsregnskap og årsberetning skal fastsettes innen seks måneder etter regnskapsårets slutt.

I de nye aksjelovene er gjeldende frist på seks måneder for avholdelse av ordinær generalforsamling videreført. I aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper skal årsregnskap og årsberetning behandles på ordinær generalforsamling videreført. Årsregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen skal sendes aksjeeierne senest en uke før generalforsamlingen. Denne fristen fungerer derfor også som en frist for styret til å avgi forslag til årsregnskap og årsberetning. I proposisjonen begrunnes videreføring av seks måneders frist bl.a. med at et klart flertall av høringsinstansene gikk mot aksjelovutvalgets forslag om å sette fristen til fire måneder og at børsnoterte selskaper, forsikringsselskaper og finansinstitusjoner allerede har kortere frist etter andre regler. Det vises for øvrig til omtale i Ot.prp. nr. 23 (1996-97) s. 60. En kortere frist enn seks måneder for fastsetting av årsregnskapet etter regnskapsloven ville medføre at seksmånedersfristen for avholdelse av generalforsamling i aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper ville bli illusorisk. Fristen for fastsetting av årsregnskap og årsberetning vil kunne oversittes dersom generalforsamlingen nekter å godkjenne styrets forslag. Dette vil imidlertid bare være tilfelle der ordinær generalforsamling er avholdt så sent at det ikke er tid til å avholde ny generalforsamling før fristen utløper. Departementet mener at slike forhold internt i selskapet ikke skal gi grunnlag for utvidet frist. Etter forholdene kan det i slike tilfeller være aktuelt å ettergi forsinkelsesgebyr som har påløpt fordi årsregnskap og årsberetning ikke er sendt inn til Regnskapsregisteret innen fristen for innsendelse, jf. punkt 12.6.

12.3 Delårsrapportering

12.3.1 Gjeldende rett

Etter aksjeloven § 11-15 skal store aksjeselskaper hvert halvår eller oftere utarbeide rapport om virksomheten og resultatutviklingen etter regnskapsårets utløp, og for forandringer i likviditets- og finansieringssituasjonen. Rapporten skal videre bl.a. gi opplysninger om forhold av vesentlig betydning for selskapet, jf. § 11-12 første ledd om årsberetning. I morselskap skal rapporten også omfatte konsernet. Rapporten skal avgis av styret. Den skal holdes tilgjengelig for de ansatte og sendes alle aksjeeiere som ber om det. Som store aksjeselselskaper regnes etter aksjeloven § 11-1 selskaper hvor summen av eiendeler i følge balansen overstiger 10 mill. kroner, eller hvis aksjer eller obligasjoner noteres på børsen, eller som har mer enn 200 ansatte.

Børsnoterte aksjeselskaper og foretak med børsnoterte obligasjoner skal etter børsforskriften § 6-1, jf. § 10-5, utarbeide delårsrapport for regnskapsårets første seks måneder eller for hver av de tre første kvartaler. Oslo Børs har også tillatt tertialrapportering ved å gi dispensasjon i medhold av børsforskriften § 6-6. Delårsrapporten skal etter børsforskriften § 6-5 innholde mer omfattende opplysninger enn det som kreves etter aksjeloven § 11-15. Rapporten skal bl.a. vise sammenlignbare resultat- og balansetall for samme periode foregående år, resultattall for foregående periode, resultattall hittil i regnskapsåret og sammenlignbare resultat- og balansetall for siste året forut for regnskapsåret.

12.3.2 EØS-rett

EØS-reglene inneholder ikke generelle bestemmelser om delårsrapportering.

Bestemmelser om plikt til å utarbeide og offentliggjøre delårsrapport, samt bestemmelser om delårsrapportens innhold, er gitt i direktiv 82/121/EØF om regelmessig informasjon som skal offentliggjøres av selskaper hvis aksjer er opptatt til offisiell notering på en fondsbørs.

12.3.3 Lovutvalgets forslag

Utvalget foreslår at plikten til å utarbeide delårsrapport for store aksjeselskaper eller børsnoterte selskaper ikke videreføres i regnskapsloven. Utvalget viser til at plikten for børsnoterte selskaper til å utarbeide og offentliggjøre delårsrapport vil framgå av børsforskriften.

Utvalget uttaler i denne forbindelse på (NOU 1995:30 s. 200):

«Det er først og fremst av hensyn til aktørene i kapitalmarkedene det er behov for å opprettholde en plikt til å utarbeide og offentliggjøre delårsrapporter. En bestemmelse som kun regulerer plikten til å utarbeide delårsrapport og ikke inneholder bestemmelser om plikt til å holde den offentlig tilgjengelig, er etter utvalgets oppfatning ikke meningsfylt. Iht. dagens lovgivning foreligger det ingen plikt til å offentliggjøre delårsrapporten, f.eks. ved innsending til Regnskapsregisteret. Delårsrapporten skal imidlertid holdes tilgjengelig for de ansatte og sendes alle aksjeeiere som ber om det, jfr. aksjeloven § 11-15 annet ledd.»

12.3.4 Høringsinstansenes merknader

Kredittilsynet og Økokrim går inn for at regler om delårsrapportering fastsettes i regnskapsloven. Økokrim uttaler:

«ØKOKRIM finner det uheldig at man i kapittel 10.3 foreslår å ta bestemmelsene om delårsrapportering helt ut av regnskapsloven, og at man henviser disse til børsforskriften. Dette vil medføre at langt færre selskaper får plikt til å avgi delårsoppgjør enn det som følger av dagens regelverk, jf nåværende definisjon av store foretak. Etter vår oppfatning er det for de større foretak åpenbart av betydning at det foreligger mer fullstendige regnskapsavslutninger oftere enn årlig, ikke bare av hensyn til nåværende og potensielle investorer, men også av hensyn til styret, ledelsen mv. i foretaket, samt for kreditorene. Vi vil også vise til at det i den senere tid har vært arbeidet med mer detaljerte krav til regnskapsmessig presentasjon i delårsrapporter. Reglene om delårsrapportering hører etter vår mening i regnskapsloven, og bør minst omfatte store og mellomstore bedrifter, slik de er definert av regnskapslov-utvalget.

I den grad en virksomhet avlegger delårsregnskaper - pliktig eller frivillig - må sannhets- og informasjonsplikten også gjelde delårsrapportene. Det er i dag noen uklarhet om dette, og spørsmålet bør avklares ved nærværende lovendring.»

Ingen andre høringsinstanser har uttalt seg om delårsrapportering.

12.3.5 Departementets vurdering

Departementet slutter seg til utvalgets vurdering av at det ikke er nødvendig å videreføre reglene om plikt for enkelte selskaper til å utarbeide og offentliggjøre delårsrapport i regnskapsloven.

Reguleringen av krav til delårsrapportering varierer i andre europeiske land. I Danmark og Storbritannia er bestemmelser om delårsrapportering ikke inntatt i regnskapslovgivningen men i børsforskriftene (Danmark: Københavns Fondsbørs» «Oplysningsforpligtelser»; Storbritannia: «London Stock Exchange Listing Rules»). I Sverige og Finland er delårsrapportering regulert i hhv. lag om børs- och clearingverksamhet og värdepappersmarknadslagen. Departementet legger til grunn at delårsrapportering i første rekke er viktig når det gjelder børsnoterte selskaper. Regler om delårsregnskap for slike selskap framgår av børsregelverket. Som påpekt av Økokrim vil det også for andre store foretak kunne være behov for delårsregnskap bl.a. av hensyn til foretakets ledelse og kreditorer. Etter departementets syn bør det i tilfelle være opp til det enkelte foretak å vurdere nødvendigheten av slike regnskap på bakgrunn av bl.a. investorstrukturen og foretakets rutiner for internkontroll. Departementet anser det ikke nødvendig å videreføre et krav til delårsrapportering i regnskapsloven.

12.4 Språk og mynt i årsregnskapet

12.4.1 Gjeldende rett

Regnskapsloven § 4 annet ledd fastsetter at regnskapet skal føres i norsk mynt og på norsk språk, med mindre Kongen ved forskrift eller enkeltvedtak bestemmer noe annet. Bestemmelsen er forstått som et krav om at regnskapsvaluta ved føring av årsoppgjøret skal være norske kroner og at bokføringen skal skje i norske kroner. Dette er omtalt i punkt 5.10.

Etter aksjeloven § 11-1 tredje ledd og regnskapsloven § 14 første ledd skal årsoppgjøret være på norsk.

Etter regnskapsloven § 7 skal regnskapsføringen foretas i Norge, med mindre Kongen ved forskrift eller enkeltvedtak gir adgang til at regnskapsføringen likevel kan foretas i utlandet.

Myndigheten til å gjøre unntak fra bestemmelsene i regnskapsloven §§ 4 og 7 er delegert til Kredittilsynet. Kredittilsynet opplyser at det ikke er gitt dispensasjon til fullt ut å føre årsoppgjøret i annet enn norske kroner, jf. omtale i punkt 5.10.1.

12.4.2 EØS-rett

Gjennom endringsdirektiv av 8. november l990 er det gjort et tillegg til artikkel 50 i fjerde direktiv som følger:

«Årsregnskap kan offentliggjøres i den valuta de er satt opp i og i ECU, omregnet etter omregningskursen som gjelder på balansedagen. Omregningskursen skal angis i notene til årsregnskapet.»

Tilsvarende bestemmelse for konsernregnskapet er gitt i syvende direktiv artikkel 38 bokstav a.

12.4.3 Lovutvalgets forslag

Utvalget foreslår at årsregnskapet skal føres i norsk mynt og på norsk språk med mindre departementet ved forskrift eller enkeltvedtak bestemmer noe annet.

Om krav til språk i årsregnskapet skriver utvalget (NOU 1995:30 s. 201):

«Bestemmelsen om norsk språk kom inn ved en lovendring i 1984. Myndigheten til å gjøre unntak fra bestemmelsen er delegert til Kredittilsynet. Det er ikke praksis å tillate årsoppgjøret ført på annet enn norsk språk. I 1991 foreslo Kredittilsynet overfor Finansdepartementet en endring i dispensasjonspraksis, slik at selskaper og konserner som har annet språk enn norsk, får dispensasjon for å føre regnskapet på dansk, svensk eller engelsk. Departementet har ikke behandlet forslaget. Utvalget slutter seg til Kredittilsynets forslag. Lovteksten er foreslått uendret på dette punkt, men utvalget synes det er rimelig at det blir etablert en mer romslig dispensasjonspraksis.»

Om krav til regnskapsvaluta skriver utvalget (NOU 1995:30 s. 201):

«Bestemmelsen om regnskapsvaluta (reporting currency) er mer komplisert. Spørsmålet er om et selskap skal ha adgang til å føre årsregnskapet i en annen valuta enn norske kroner. Et nokså utbredt syn er at et selskap bør ha adgang til føre regnskapet i sin funksjonelle valuta (functional currency). Med funksjonell valuta menes den valuta som den økonomiske virksomheten er knyttet til. (...)

Etter utvalgets syn gjelder artikkel 50 ikke valg av regnskapsvaluta, men valg av myntenhet for offentliggjøringen. I direktivet gis det mao. adgang til å benytte et årsregnskap hvor alle beløpene i oppstillingen er omregnet til ECU, for offentliggjøringsformål. Regulering av dette forholdet synes overflødig. Derimot er det nødvendig, som i Danmark og Sverige, å lovregulere valg av regnskapsvaluta.

Skattekontrollhensyn tilsier at norske selskaper har norske kroner som regnskapsvaluta. Et norsk selskap vil normalt være gjenstand for norsk beskatning. Vanligvis vil det skattepliktige resultat være basert på det regnskapsmessige resultatet. Det regnskapsmessige resultatet påvirkes av regnskapsmessige vurderingsregler, herunder også reglene for omregning av regnskapsposter i utenlandsk valuta. Dette betyr at det for skatteformål alltid må foreligge et årsregnskap utarbeidet med norske kroner som regnskapsvaluta.

I en del tilfelle er den funksjonelle valutaen i en virksomhet så åpenbart en annen enn norske kroner. I slike tilfelle kan et årsregnskap i norske kroner være misvisende. En del norske selskaper har en vesentlig andel av sine inntekter og utgifter i utenlandsk valuta. Dette gjelder bl.a. virksomheter knyttet til skipsfart og oljeutvinning. Enkelte kommandittselskaper har sogar sin ansvarskapital denominert i utenlandsk valuta. Utvalget mener at det bør være en viss åpning for at norske selskaper med annen funksjonell valuta kan ha en annen regnskapsvaluta enn norske kroner.

Utvalget vil foreslå at de gjeldende norske bestemmelser videreføres. Hovedregelen bør være at årsregnskapet skal utarbeides i norske kroner, men det bør være adgang til å anvende annen regnskapsvaluta etter enkeltvedtak eller ved forskrift.»

12.4.4 Høringsinstansenes merknader

LOmener at krav om norsk mynt og norsk språk

«kan anses som et viktig bedriftsdemokratisk forhold hva gjelder tilgjengelighet til regnskapet og informasjonskvalitet».

Ingen andre høringsinstanser har hatt merknader til forslaget om at årsregnskapet skal føres på norsk språk.

NSRF og Norsk RegnskapsStiftelse mener utvalgets forslag er uklart med hensyn til om det regulerer bokføringsvaluta eller regnskapsvaluta.

Norges Rederiforbund mener det bør være en viss adgang til å utarbeide årsregnskapet i fremmed valuta og uttaler:

«Utvalget mener det bør være en hovedregel at årsregnskapet skal utarbeides i norske kroner, men at det bør være adgang til å anvende annen regnskapsvaluta etter enkeltvedtak eller ved forskrift.

Rederiforbundet vil fremheve at regnskap i norske kroner i mange tilfeller gir liten informasjonsverdi der selskapene er internasjonalt orienterte. Rederiene er eksempler på dette. Både inntekter og utgifter vil ofte være i utenlandsk valuta, spesielt amerikanske dollar. For regnskapsbrukerne vil det klart være å foretrekke at regnskapet er basert på amerikanske dollar.

I og med at selskapsregnskapet er grunnlag for beskatning, kan det være vanskelig å innføre en generell adgang til å føre dette i en annen valuta. Men det samme hensynet gjelder ikke for konsernregnskaper. Her mener forbundet det bør være en generell adgang til å bruke utenlandsk valuta uten å måtte søke særskilt.»

Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag om at årsregnskapet skal føres i norsk mynt.

12.4.5 Departementets vurdering

Departementet foreslår i likhet med utvalget at årsregnskapet skal føres i norske kroner og på norsk språk, og at departementet ved forskrift eller enkeltvedtak skal kunne dispensere fra denne regelen. Skattekontrollhensyn tilsier at hovedregelen skal være at regnskapet skal føres i norske kroner selv om foretakets funksjonelle valuta ikke er norske kroner, dvs. den valuta som den økonomiske virksomheten er knyttet til.

Som nevnt i punkt 5.10.4 går departementet inn for at det ikke skal være krav om at den løpende registreringen av regnskapsopplysninger skal være i norske kroner. Kravet om at årsregnskapet skal være ført i norske kroner tilsier imidlertid at verdien av alle transaksjoner er målt med kroner som måleenhet. Det kan være behov for å gi tillatelse i enkelttilfeller til en mer summarisk omregning til norske kroner for foretak som har størstedelen av sine transaksjoner i utenlandsk valuta. Departementets lovforslag er formulert slik at en eventuell adgang til forenklet omregning av valutatransaksjoner for føring i årsregnskapet må gis som en dispensasjon fra kravet til å føre årsregnskapet i norske kroner. Departementet er innstilt på å gi forskrifter om slik delvis regnskapsføring i utenlandsk valuta. Departementet ser det ikke som aktuelt å gi dispensasjon til at årsregnskapet i sin helhet føres i annen valuta.

Departementet foreslår imidlertid en lovbestemmelse om at konsernregnskapet kan føres i annen valuta dersom konsernets virksomhet i hovedsak er knyttet til denne valutaen, og dersom slik regnskapsføring er i samsvar med god regnskapsskikk. Departementet er enig med Rederiforbundet i at skattekontrollhensyn ikke på samme måte gjør seg gjeldende for konsernregnskapet. Departementet legger derfor større vekt på at konsernregnskap som er ført i konsernets funksjonelle valuta, kan gi bedre regnskapsinformasjon.

Departementet mener i likhet med utvalget at det ikke er nødvendig med en egen regel om at årsregnskapet skal kunne offentliggjøres også i en annen valuta enn norske kroner eller i ECU. Bestemmelsen om at årsregnskapet skal føres i norske kroner er ikke til hinder for at årsregnskapet også offentliggjøres i annen valuta eller ECU omregnet til kursen som gjelder på balansedagen. Departementet anser det derfor ikke nødvendig med en egen regel for å gjennomføre direktivbestemmelsen om dette.

12.5 Undertegning av årsregnskapet og årsberetningen

12.5.1 Gjeldende rett

Etter aksjeloven § 11-2 skal årsoppgjøret (årsregnskap og årsberetning) underskrives av styret og administrerende direktør. Har et styremedlem eller administrerende direktør innvendinger mot oppgjøret, skal vedkommende underskrive med påtegnet forbehold og gi nærmere redegjørelse i årsberetningen.

Etter regnskapsloven § 16 annet ledd skal årsoppgjøret underskrives av styret og den daglige leder. Dersom virksomheten ikke ledes av et styre, skal årsoppgjøret underskrives av eierne og deltakerne i virksomheten og i tilfelle den daglige leder. Stille deltaker og kommandittist har ikke plikt til å underskrive årsoppgjøret.

12.5.2 EØS-rett

EØS-direktivene har ikke krav om undertegning av årsregnskap og årsberetning.

12.5.3 Lovutvalgets forslag

Utvalget foreslår at gjeldende regler for undertegning og forbehold videreføres, med den modifikasjon at forbehold mot årsregnskapet skal redegjøres for i note.

12.5.4 Høringsinstansenes merknader

Kommunal- og arbeidsdepartementet mener det bør presiseres i loven at de som plikter å underskrive årsregnskapet og årsberetningen, er ansvarlige for at årsberetningen og årsregnskapet avlegges til rett tid og i samsvar med loven. Ingen andre høringsinstanser har materielle merknader til utvalgets forslag. Enkelte høringsinstanser påpeker imidlertid at utvalgets forslag til underskriftsbestemmelse for hhv. årsregnskapet og årsberetningen må samkjøres.

12.5.5 Departementets vurdering

Departementet foreslår i likhet med utvalget å videreføre gjeldende regler om undertegning av årsregnskapet og årsberetningen. For regnskapspliktige som har styre, skal samtlige styremedlemmer underskrive. Dersom den regnskapspliktige har daglig leder, skal også vedkommende underskrive. For regnskapspliktige som verken har styre eller daglig leder, skal deltakerne eller medlemmene underskrive. I tråd med merknadene fra enkelte høringsinstanser foreslår departementet å samle underskriftsbestemmelsen for årsregnskapet og årsberetningen i én paragraf, jf. lovforslaget § 3-8.

Departementet foreslår i tråd med gjeldende rett at det skal redegjøres for forbehold mot årsregnskapet i årsberetningen. Utvalget foreslår at slik redegjørelse skal gis i noter. Departementet legger til grunn at slikt forbehold vil komme tydeligere til uttrykk dersom det tas inn i årsberetningen.

Undertegning av årsregnskapet og årsberetningen innebærer en bekreftelse av at vedkommende står inne for innholdet, eventuelt med de forbehold som uttrykkelig er ført inn i årsberetningen. En slik bekreftelse vil kunne ha betydning bl.a. ved spørsmål om erstatnings- eller straffansvar for opplysninger gitt i årsregnskapet og årsberetningen. Departementet finner det ønskelig å videreføre et krav til å gi en slik bekreftelse. Spørsmål om ansvar for opplysninger i årsregnskapet og årsberetningen rekker lenger enn til å bekrefte innholdet ved underskrift. Etter forholdene kan en person pådra seg ansvar for opplysninger i årsregnskapet og årsberetningen selv om vedkommende ikke har underskrevet dokumentene, eller en person kan pådra seg ansvar for ikke å ha underskrevet dokumentene til tross for at vedkommende hadde plikt til det. Departementet mener disse forhold taler mot å fastsette en regel om ansvar knyttet direkte til regelen om undertegning, slik Kommunal- og arbeidsdepartementet foreslår.

12.6 Innsendingsplikt og offentlighet for årsregnskapet og årsberetningen

12.6.1 Gjeldende rett

Etter regnskapsloven § 16 åttende ledd og aksjeloven § 11-14 siste ledd skal årsoppgjøret, og i revisjonspliktig virksomhet revisjonsberetningen, holdes tilgjengelig for de ansatte på virksomhetens kontor. Det er ingen allmenn plikt etter regnskapsloven eller aksjeloven til å holde årsoppgjør og revisjonsberetning tilgjengelig for enhver på virksomhetens kontor.

Aksjeselskap og andre regnskapspliktige med revisjonsplikt skal etter aksjeloven § 11-14 første ledd og regnskapsloven § 16 fjerde ledd hvert år sende inn et eksemplar av årsoppgjøret og revisjonsberetningen til Regnskapsregisteret i Brønnøysund senest en måned etter at årsoppgjøret er fastsatt. Enhver har rett til å gjøre seg kjent med innholdet av de innsendte dokumenter. Innholdet av de innsendte dokumenter skal holdes tilgjengelig i Regnskapsregistret i minst 10 år. Kongen kan for visse selskaper gi forskrifter om fritak fra plikten til å sende inn årsoppgjøret og revisjonsberetningen, eller om at de innsendte dokumentene ikke skal være allment tilgjengelig. Det følger av Handelsdepartementets forskrift 7. desember 1984 nr. 1960 at innsendingsplikten for årsregnskapet og revisjonsberetning til Regnskapsregisteret bare skal gjelde for regnskapspliktige som driver utvinning eller rørledningstransport av petroleum etter tillatelse gitt med hjemmel i lov. Etter bestemmelser i medhold av andre lover har også gjensidige forsikringsselskaper, sparebanker og Norges Postbank innsendingsplikt. Innsendingspliktige er etter dette:

• aksjeselskaper

• almennaksjeselskaper

• regnskapspliktige som driver utvinning eller rørledningstransport av petroleum etter tillatelse gitt med hjemmel i lov

• gjensidige forsikringsselskaper

• sparebanker

• Norges Postbank

Dersom årsoppgjør og revisjonsberetning ikke er sendt inn til Regnskapsregisteret innen 1. august i året etter regnskapsåret, skal styreformannen i selskapet betale forsinkelsesgebyr etter nærmere regler som Kongen fastsetter, jf. aksjeloven § 11-14 annet ledd. Forsinkelsesgebyret bygger på det til enhver tid fastsatte rettsgebyret (for tiden kroner 505) og øker med forsinkelsen. Gebyret løper fra utløpet av innsendingsfristen og inntil et eksemplar av årsoppgjøret og revisjonsberetningen blir sendt inn, eller inntil Regnskapsregisteret sender varsel til skifteretten etter reglene i aksjeloven § 11-14 tredje ledd. Dersom styreformannen ikke betaler påløpt forsinkelsesgebyr innen 3 uker etter påkrav, svarer de øvrige styremedlemmer solidarisk for gebyret. Betaler ikke styrets medlemmer innen denne fristen, svarer også selskapet for gebyret. Ilagt gebyr er tvangsgrunnlag for utlegg. Det er ikke enkeltvedtak etter forvaltningsloven

Regnskapsregisteret kan ettergi forsinkelsesgebyr dersom det blir gjort sannsynlig at styreformannen, styret eller styrets medlemmer og selskapet har vært forhindret fra å overholde innsendingsplikten i tide, og hindringen ikke er framkalt forsettlig eller uaktsomt av de ansvarlige.

Det følger videre av aksjeloven § 11-14 fjerde ledd at dersom et eksemplar av årsoppgjøret og revisjonsberetningen ikke er innsendt senest seks måneder etter fristen etter aksjeloven § 11-14 annet ledd, skal det kunngjøres bl.a. i Norsk lysingsblad at selskapet kan bli tvangsavviklet etter konkurslovens regler dersom årsoppgjør og revisjonsberetning ikke er sendt inn til Regnskapsregisteret innen en frist som er fastsatt i kunngjøringen. Er et eksemplar av årsoppgjøret og revisjonsberetningen ikke kommet inn innen utløpet av fristen, eller Regnskapsregisteret ikke kan godkjenne det innsendte materialet som årsoppgjør og revisjonsberetning, skal Regnskapsregisteret varsle skifteretten om dette.

Kongen (delegert til Finansdepartementet) kan gi nærmere regler om hvordan de innsendte dokumentene skal gjøres tilgjengelige og kan herunder gi bestemmelser om betaling av gebyr. Kongen kan også gi slike regler som ellers finnes påkrevd for gjennomføringen av bestemmelsene om innsending og forsinkelsesgebyr, herunder om format og papirkvalitet på de dokumenter som skal sendes inn. Forskrift 20. juni 1991 nr. 394 om innsendelsesplikt og offentlighet for årsoppgjøret mv. i aksjeselskaper fastsetter nærmere regler om bl.a. innsending til Regnskapsregistret, arkivering av innsendte dokumenter og betaling av gebyr for kopier.

Det er ikke fastsatt tilsvarende regler om forsinkelsesgebyr og tvangsoppløsning i regnskapsloven.

12.6.2 EØS-rett

Etter fjerde direktiv artikkel 47, jf. første direktiv artikkel 3, skal medlemsstatene opprette et register som selskapene bl.a. skal sende årsregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen inn til. Registeret skal oversende fullstendig eller delvis kopi av dokumentene ved skriftlig henvendelse om dette. Videre skal dokumentene

«offentliggjøres i det nasjonale lysingsblad som medlemsstaten bestemmer, enten ved fullstendig eller delvis gjengivelse eller som en henvisning til at dokumentet (...) er innført i registeret.»

Nasjonal lovgivning kan tillate at årsberetningen ikke offentliggjøres på denne måten. I så fall skal den stilles til rådighet for offentligheten på selskapets forretningskontor i vedkommende medlemsstat. Et eksemplar av hele årsberetningen eller deler av den skal utleveres gratis på forespørsel. Det er fastsatt i det vesentlige sammenfallende bestemmelser om offentliggjøring av konsernregnskapet i syvende direktiv artikkel 38.

Det skal i nasjonal lovgivning fastsettes passende sanksjoner for brudd på reglene om offentlighet for årsregnskapet, jf. Rdir. 68/151 (første selskapsdirektiv) artikkel 6.

Etter fjerde direktiv artikkel 58, som ble revidert med syvende direktivs artikkel 44, kan det gjøres unntak fra reglene om offentliggjøring for resultatregnskapet for morselskap i konsern som offentliggjør et konsernregnskap.

Etter fjerde direktiv artikkel 47 nr. 2 og 3 kan små og mellomstore selskaper gis adgang til å foreta en begrenset offentliggjøring. For selskaper som omfattes av artikkel 11 (små selskaper) er det tilstrekkelig å offentliggjøre en forenklet balanse og noteopplysninger, jf. artikkel 47 nr. 2. Dessuten kan medlemsstatene frita slike selskaper fra plikten til å offentliggjøre resultatregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen. For selskaper som omfattes av artikkel 27 (mellomstore selskaper) er det tilstrekkelig å offentliggjøre et særskilt sammendrag av balansen og visse noteopplysninger. Resultatregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen må derimot offentliggjøres i sin helhet.

12.6.3 Lovutvalgets forslag

Utvalget foreslår en ny regel om at årsregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen skal være offentlige. Enhver skal ha rett til å gjøre seg kjent med innholdet av disse dokumentene hos den regnskapspliktige eller hos Regnskapsregisteret. Utvalget foreslår å videreføre regelen om at årsregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen skal holdes tilgjengelig for de ansatte på foretakets forretnings- eller hovedkontor. Det foreslås at departementet kan fastsette nærmere regler om hvordan dokumentene skal gjøres tilgjengelige, om betaling av gebyr og om adgang til å gjøre unntak fra plikten til offentlighet. Utvalget uttaler (NOU 1995:30 s. 203):

«Etter utvalgets syn er det i de fleste tilfeller ikke meningsfylt å pålegge plikt til å utarbeide årsregnskap uten at det er knyttet en eller annen offentlighetsplikt til årsregnskapet. Alle regnskapspliktige bør derfor ha plikt til å holde årsregnskapet mv. tilgjengelig for den som ber om det. Det bør være adgang til å kreve dekket kostnadene med å gjøre årsregnskapet tilgjengelig fra de som krever tilgang. For å hindre usaklige kostnadsdekningskrav bør departementet ha adgang til å fastsette en høyeste grense for slik krav.»

Utvalget foreslår at aksjeselskaper og store foretak skal ha plikt til å sende inn årsregnskap, årsberetning og revisjonsberetning til Regnskapsregistret. Etter gjeldende regler gjelder innsendingsplikten for alle regnskapspliktige med revisjonsplikt. For andre enn aksjeselskaper er imidlertid innsendingsplikten begrenset ved forskrift. Det foreslås videreført en hjemmel til å gjøre unntak fra innsendingsplikten. Utvalget uttaler (NOU 1995:30 s. 203):

«Plikten til å sende årsregnskap, revisjonsberetning og årsberetning inn til Regnskapsregisteret bør videreføres for aksjeselskaper. Det er ikke hensiktsmessig å utvide innsendingsplikten til alle andre regnskapspliktige. Den kan imidlertid med fordel utvides til å gjelde for store foretak. (...) I forhold til direktivets bestemmelser må det utvides til også å omfatte de selskaper som etter direktivet er likestilt med aksjeselskaper forsåvidt angår plikten til å utarbeide årsregnskap. (...)

Utvalget foreslår at innsendingsfristen som etter gjeldende regnskapsregler skal være en måned etter fastsettelsen av årsregnskapet.

Utvalget foreslår visse materielle og lovtekniske endringer i forhold til gjeldende regler om forsinkelsesgebyr. Det foreslås bl.a. at forsinkelsesgebyr skal kunne ilegges alle innsendingspliktige og ikke bare aksjeselskaper. Videre foreslår utvalget at gebyr skal ilegges foretaket og ikke styreformannen. Utvalgets forslag har en annen lovteknisk utforming enn dagens regler. Departementet viser til nærmere omtale i særmerknadene. Utvalget uttaler (NOU 1995:30 s. 252):

«I motsetning til gjeldende rett er det foreslått at det er selskapet selv og ikke styreformannen som i første rekke skal betale gebyret. Etter utvalgets syn er dette prinsipielt sett det korrekte. Styreformannens personlige ansvar etter gjeldende rett er det uansett liten realitet i, all den tid det ikke er noe i veien for at selskapet betaler gebyret på vegne av vedkommende. (...) Etter annet ledd første punktum svarer selskapets styremedlemmer solidarisk for påløpt og fremtidig gebyr dersom selskapet ikke betaler påløpt forsinkelsesgebyr innen tre uker etter påkrav fra Regnskapsregisteret. Bestemmelsen avløser gjeldende § 11-14 annet ledd fjerde og femte punktum, men er noe endret som følge av at det er foreslått at det er selskapet som i første rekke skal betale gebyret. Etter bestemmelsen er samtlige styremedlemmer solidarisk ansvarlig for gebyret. Dette er selvsagt ikke til hinder for at Regnskapsregisteret har forenklete rutiner ved sin saksbehandling, for eksempel ved at man i praksis alltid krever betaling av styrets leder. I så fall vil det være en sak for denne eventuelt å kreve regress fra de øvrige styremedlemmene. I annet punktum er det tatt inn en bestemmelse om at dersom foretaket ikke har styre, svarer eierne eller deltakerne i foretaket og eventuelt daglig leder. Bestemmelsen er en følge av at innsendingsplikten nå i prinsippet kan gjelde foretak som ikke har noe plikt til å ha styre. (...)

Det innebærer også en endring av gjeldende rett at fristen for når forsinkelsesgebyret begynner å løpe, knyttes til innsendingsfristen i § 9-2, og ikke til 1. august i året etter regnskapsåret (som i gjeldende § 11-14 annet ledd første punktum). Når det gjelder selskaper som i dag har kalenderåret som regnskapsår, vil ikke denne endringen bety noe, verken for selskapet eller for Regnskapsregisteret. For selskaper som i dag ikke har 31.12 som skjæringspunkt vil imidlertid endring innebære en innskjerpelse. Endringen kan også tenkes å innebære administrative komplikasjoner for Regnskapsregisteret. Endringen må imidlertid ses i sammenheng med utkastet § 3-3 første ledd, som fastsetter at selskapene på egen hånd ikke kan fastsette et annet skjæringspunkt enn 31.12.(...)»

Utvalget foreslår at regler om tvangsoppløsning ved manglende oppfyllelse av innsendingsplikten skal følge av selskapslovgivningen. I ny aksjelovgivning videreføres reglene om tvangsoppløsning i gjeldende aksjelov, jf. §§ 16-15 til 16-18 i aksjeloven og tilsvarende bestemmelser i allmennaksjeloven.

12.6.4 Høringsinstansenes merknader

Forslaget om at årsregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen skal være offentlig tilgjengelige får bred støtte av høringsinstansene. HSH synes imidlertid å være mot annen form for offentliggjøring enn innsending til Regnskapsregisteret.

LO ønsker en noe utvidet plikt til å holde regnskapene tilgjengelige for de ansatte:

«Vi støtter videreføring av dagens paragraf 16, siste ledd, slik den er formulert i det nye lovutkastet om at «dokumentene skal dessuten holdes tilgjengelig for de ansatte på foretakets forretnings- eller hovedkontor». Vi vil i tillegg kreve at paragrafen utvides med følgende tilføyelse: «eller gjøres tilgjengelig på annen måte basert på de ansattes informasjonsbehov».

Flere høringsinstanser mener at plikten til å sende inn årsregnskap, årsberetning og revisjonsberetning til Regnskapsregisteret bør gjelde for alle regnskapspliktige, og ikke bare for aksjeselskaper og store foretak. Bankforeningenuttaler:

«Bankforeningen stiller seg undrende til at en rekke selskaper som har regnskapsplikt, herunder ansvarlige selskaper, ikke skal ha innsendelsesplikt til Regnskapsregisteret. Vi mener at en slik innsendelsesplikt vil innebære mange fordeler. Bl.a. vil den bidra til en fornuftig tilleggskontroll av regnskapene, og den vil også gjøre regnskapene lettere tilgjengelige, f.eks. ved konfliktsituasjoner. Vi kan heller ikke se at håndteringen av dette vil føre til vesentlige kostnadsøkninger for Regnskapsregisteret.»

Brønnøysundregistrene uttaler:

«Hvilke foretakstyper som skal være innsendingspliktige må bestemmes ut fra regnskapspolitiske argumenter. Vi antar de rent registerfaglige hensyn for dette spørsmål spiller mindre rolle. Når det er sagt må det kunne hevdes at det bør være en viss sammenheng mellom regnskapsplikt, plikt til å gjøre regnskapet offentlig og innsendingsplikt til Regnskapsregisteret. I utkastet er det aksjeselskap samt «de store» foretak som blir innsendingspliktige. Dessuten ansvarlige selskap og kommandittselskap dersom deltakerne og komplementar er aksjeselskap. Det bør vurderes om også andre selskapsformer skal være innsendingspliktige uavhengig av størrelse og deltakersammensetning. F.eks. har stiftelser etter stiftelsesloven av 23. mai 1980 nr 11 idag innsendingsplikt til fylkesmannen. Vi tror at det for publikum som etterspør regnskap vil være lettere å forholde seg til en offentlig instans for å innhente regnskapsinformasjon. Det bør derfor vurderes å innta bestemmelse i regnskapsloven om at årsregnskap for stiftelser skal innsendes til Regnskapsregisteret.»

Kredittilsynet, Økokrim, NRRF, Norske Kredittopplysningsbyråers forening, Finansierngsselskapenes Forening, Nærings- og energidepartementet og Statistisk sentralbyrå uttaler også at innsendelsesplikten bør gjelde for flere regnskapspliktige. Ingen høringsinstanser gir direkte støtte til at innsendelsesplikten bør begrenses til aksjeselskaper og store foretak slik utvalget foreslår.

Finansieringsselskapenes Forening mener at det også bør være plikt til å sende inn konsernoversikt til Regnskapsregisteret.

Nærings- og energidepartementet og Brønnøysundregistrene mener fristen for innsendelse til Regnskapsregisteret bør kortes ned til 14 dager fra fastsettelse av årsregnskapet, jf. også pkt. 10.2.4 hvor det framgår at Nærings- og energidepartementet mener at fristen for fastsettelse av årsregnskapet bør kortes ned fra seks til fire måneder.

Brønnøysundregistrene mener at det

«uttrykkelig (bør) presiseres i lovteksten at innsendingsplikten består inntil foretaket er endelig avviklet. For aksjeselskaper er dette foreslått inntatt i utkast til ny aksjelov, se NOU 1996:3 § 12-5, 3. ledd.»

Brønnøysundregistreneuttaler videre følgende om Regnskapsregisterets håndtering av innsendte regnskaper:

«Det bør vurderes å innta en regel som presiserer nærmere Regnskapsregisterets kontrollplikt av innsendte årsregnskap, årsberetning og revisjonsberetning. Gjeldende regler i aksjeloven sier ikke noe direkte om nivået på Regnskapsregisterets kontrolloppgaver, se aksjelovens § 13-2, 1. ledd nr 3 og § 11-14. Helt siden starten i 1982 med innsending av årsoppgjør har Regnskapsregisterets kontroll bestått i en ren formalkontroll. Hvorvidt årsoppgjøret er satt opp i samsvar med reglene i regnskapsloven og aksjelovens regnskapsregler har ikke vært ansett å omfattes av Regnskapsregisterets kontrollplikt. (...)

I utkastets (§ 9-2) siste ledd er videreført någjeldende regel om at innholdet av de innsendte dokumenter skal holdes tilgjengelige i minst 10 år. Praktiseringen av denne regel foregår ved at de fysiske dokumenter makuleres etter ca ett års tid etter at alle dokumenter er blitt mikrofilmet eller lagret på elektronisk medium. Intet av det innsendte materiale er til nå blitt slettet endelig. Det hadde vært ønskelig med en klarere regel om hvilken plikt Regnskapsregisteret har for oppbevaring av gammelt materiale. Det er vår erfaring at regnskapsmateriale eldre enn 10 år har liten offentlig interesse. Det bør derfor vurderes å innta en uttrykkelig regel om at innholdet skal holdes tilgjengelig i 10 år og at eldre årsregnskap skal slettes. Dette kan lovteknisk skje ved at ordet «minst» fjernes fra paragrafens tredje ledd. (...)

Det er sterkt ønskelig at det inntas en regel om adgang for Regnskapsregisteret til å lagre og avgi opplysninger om enkelte av tallene fra årsregnskapet. Det pågår som kjent for tiden et utredningsarbeid for å kartlegge muligheten for å opprette en database med såkalte nøkkeltall fra norske selskap til bruk bl.a. av offentlige myndigheter. Lovbehov som her anses nødvendig, bør samordnes med regnskapslovutkastet.»

Statistisk sentralbyrå, Norges Skatterevisorers Landsforening, Skattedirektoratetog Kredittilsynet er også opptatt av muligheten for et EDB-basert regnskapsregister. Disse instansene viser i likhet med Brønnøysundregistrene til en prosjektgruppe med deltakere fra Skattedirektoratet, Kredittilsynet, Norges Bank, SSB og Brønnøysundregistrene. Gruppen la 29. april 1996 fram en rapport om etablering av en regnskapsdatabase i Brønnøysund.

Etter Kredittilsynetsoppfatning har forsinkelsesgebyret vist seg å være et effektivt middel for å få sendt inn årsoppgjør og revisjonsberetning.

Brønnøysundregistrenestøtter forslaget om at forsinkelsesgebyret skal gjelde for alle de innsendingspliktige og ikke bare for aksjeselskaper.

Kredittilsynetog Brønnøysundregistrenemener at styrets formann fortsatt bør ha det primære ansvaret for betaling av gebyret. Kredittilsynetuttaler:

«Det fremgår av Ot.prp. nr. 56 (1990-91) og Innst.O. nr. 78 (1990-91) at eksisterende regel ble valgt for å legge et personlig press på styrets formann for å få sendt inn årsoppgjør og revisjonsberetning. Det er også fremhevet at regelen vil synliggjøre at det er styret og styrets formann som har det overordnede ansvar for innsending av årsoppgjør og revisjonsberetning. Kredittilsynet vil gjøre oppmerksom på at den foreslåtte bestemmelse vil minske det personlige press som i dag ligger på styrets formann for å få sendt inn årsoppgjør og revisjonsberetning.»

Kredittilsynetgår inn for en noe utvidet adgang til å ettergi forsinkelsesgebyr:

«De føringer som er gitt til praktiseringen av ettergivelsesbestemmelsen (bl.a. i Ot.prp. nr. 56 og Innst.O. nr. 78 (1990-91)) tilsier en restriktiv praksis. Kredittilsynet er av den oppfatning at gebyrileggelsen i en del tilfeller kan virke urimelig belastende. Manglende innsendelse av årsoppgjør og revisjonsberetning er i mange tilfeller en konsekvens av dårlig økonomi i selskapet. Det har ikke vært midler til å betale regnskapsfører og revisor. Selskapet vil i disse tilfeller bli tvangsavviklet. Styrets formann kan ha kausjonert for selskapets forpliktelser og også ha pantsatt sin bolig. Resultatet kan være en ødelagt personlig økonomi. Det er vanskelig å påstå at innsendelsesplikten i disse tilfeller ikke er overholdt som følge av forhold utenfor de ansvarliges kontroll i det de ansvarlige burde iverksatt tiltak til avvikling av selskapet før selskapet kom i en slik vanskelig situasjon. Kredittilsynet vil anmode departementet å vurdere en lemping av ettergivelsesbestemmelsen slik at det gis anledning til å ettergi gebyret i særlige tilfelle dersom gebyret vil virke urimelig belastende av økonomiske eller andre grunner.»

Brønnøysundregistrenemener det bør presiseres i loven at forsinkelsesgebyr også kan ilegges foretak som er i en avviklingsfase, jf. den tilsvarende uttalelsen om innsendelsesplikt før foretaket er endelig avviklet. Brønnøysundregistrene påpeker videre at det kan være vanskelig for Regnskapsregisteret å rette krav mot de faktiske styremedlemmene i tilfeller der andre personer er registrert som styremedlemmer i Foretaksregisteret, og mener derfor at Regnskapsregisteret

«av praktiske grunner (...) som et utgangspunkt [må] rette krav mot de personer som fremgår av Foretaksregisteret. Denne ordning bør fremgå også av lovteksten».

Kommunal- og arbeidsdepartementet og Brønnøysundregistrenemener regler om tvangsoppløsning av aksjeselskap som ikke sender inn årsregnskapet til Regnskapsregisteret bør framgå av regnskapsloven i stedet for aksjeloven.

Brønnøysundregistrene mener videre at det bør være generelle regler om tvangsoppløsning som ikke bare omfatter aksjeselskaper, og uttaler i denne forbindelse:

«Regnskapslovutkastet inneholder ikke regler om oversendelse til skifteretten for tvangsoppløsning ved brudd på innsendingsplikten. Utkastets § 9-3, 1. ledd forutsetter at slike regler finnes da det heter at forsinkelsesgebyret løper inntil årsregnskap er mottatt eller Regnskapsregisteret sender varsel til skifteretten om tvangsoppløsning. Gjeldende aksjelov har slike regler, og tilsvarende regler om oversendelse til skifteretten ved brudd på innsendingsplikten er tatt med i de nye aksjelovutkastene. For andre foretakstyper inneholder gjeldende lovgivning ingen regler om oversendelse til skifteretten. Etter vår vurdering er det en svakhet at det ikke er inntatt generelle regler om oversendelse til skifteretten i regnskapslovutkastet. Selv om hovedtyngden av innsendingspliktige foretak nok vil være aksjeselskap også i fremtiden, bør plikten for Regnskapsregisteret til å varsle skifteretten være uavhengig av hva slags foretak som har brutt reglene om innsendingsplikt. Vi vil derfor foreslå at det i kapittel 9 inntas regel om plikt for Regnskapsregisteret til å varsle skifteretten dersom innsendingspliktig foretak ikke har overholdt innsendingsplikten. Tilsvarende burde det finnes en generell kompetanseregel uavhengig av foretakstype for skifterettene til å tvangsoppløse selskap som ikke overholder innsendingsplikten.»

12.6.5 Departementets vurdering

Departementet foreslår i likhet med utvalget at årsregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen skal være offentlige. Enhver skal ha rett til å gjøre seg kjent med innholdet av disse dokumentene hos den regnskapspliktige eller hos Regnskapsregisteret. Regelen er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler.

Departementet foreslår ingen videreføring av reglene om at årsregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen skal holdes tilgjengelig for de ansatte på foretakets forretnings- eller hovedkontor. Departementet kan ikke se at en slik bestemmelse vil ha noen selvstendig betydning i tillegg til det generelle kravet om at enhver skal ha rett til å gjøre seg kjent med dokumentene hos den regnskapspliktige.

Det foreslås at departementet kan fastsette nærmere regler om hvordan innholdet av dokumentene skal gjøres tilgjengelig, og kan fastsette bestemmelser om betaling av gebyr. Departementet mener at det ikke bør være adgang til å gjøre unntak fra plikten til offentlighet, og foreslår at det ikke fastsettes noen slik adgang i loven. Departementet legger stor vekt på at regnskapsplikt bør kombineres med en plikt til å holde innholdet av regnskapsdokumenter offentlig tilgjengelig. Det vises til at ingen høringsinstanser har merknader til dette.

Departementet foreslår at regnskapspliktige skal ha plikt til å sende årsregnskap, årsberetning og revisjonsberetning inn til Regnskapsregisteret. Det foreslås å videreføre adgangen for departementet til å fastsette unntak fra innsendingsplikten. De foreslåtte reglene samsvarer med gjeldende regnskapsregler. Utvalget foreslår at bare aksjeselskaper og store foretak skal ha innsendingsplikt. Innsendingsplikten etter regnskapsloven for andre regnskapspliktige enn aksjeselskaper er i dag begrenset ved forskrift. Departementet mener det bør være en målsetting å utvide gruppen regnskapspliktige som skal ha plikt til å sende inn regnskapene til Regnskapsregisteret. Det vises til at flere høringsinstanser mener at alle regnskapspliktige bør ha innsendingsplikt. Departementet går inn for at dagens forskrifter videreføres inntil videre, men vil arbeide for å legge forholdene til rette for at de gjeldende forskriftene kan endres slik at en større gruppe regnskapspliktige får innsendingsplikt. I første omgang vil det kunne være aktuelt å pålegge alle store foretak innsendingsplikt.

Departementet går ikke inn for å fastsette plikt til å sende inn konsernoversikt. Etter departementets syn vil forslaget til § 7-15 om at det skal opplyses om datterselskaper, tilknyttede selskaper mv. i notene til årsregnskapet, gi tilstrekkelig informasjon.

Brønnøysundregistrene mener det bør lovfestes at Regnskapsregisteret kan kontrollere innholdet av de innsendte dokumenter. Departementet viser til at Regnskapsregisteret vil kontrollere at de innsendte dokumenter kan anses som årsregnskap, årsberetning og revisjonsberetning. Dette følger også forutsetningsvis av dagens regler, jf. aksjeloven § 13-2 nr. 3. En videre kontrolladgang eller plikt reiser etter departementets syn en rekke spørsmål både av kompetansemessig og kostnadsmessig art. Brønnøysundregistrene går i sin høringsuttalelse ikke inn på hvilke administrative konsekvenser en plikt til å kontrollere at de innsendte dokumentene er i samsvar med lovens krav, ville medføre. Det er heller ikke drøftet hva konsekvensene skulle være dersom registeret eventuelt anser at regnskapsdokumentene ikke er utarbeidet i samsvar med loven. Etter departementets syn bør det, på samme måte som etter det meste av lovgivningen for øvrig, være opp til påtalemyndigheten og domstolene å vurdere om lovens bestemmelser er overholdt, og eventuelt forfølge straffbare forhold. Det antas for øvrig at bestemmelsen om at innholdet i regnskapsdokumentene skal være offentlig tilgjengelig, kan medføre en øket offentlig oppmerksomhet rundt regnskaper som ikke anses å være i samsvar med lovens krav.

Brønnøysundregistrene gir videre uttrykk for at det bør gå klarere fram av loven at opplysninger som er eldre enn 10 år kan slettes fra Regnskapsregisteret. Departementet er enig i at det bør være en grense for hvor lenge informasjon skal måtte lagres i Regnskapsregistret. Etter dagens regel skal opplysningene holdes tilgjengelige i registeret i minst 10 år. Departementet er enig med Brønnøysundregistrene i at opplysningene bør kunne slettes etter denne tid, og har foreslått en klargjøring av dette i loven.

Departementet foreslår i motsetning til utvalget at departementet kan gi nærmere regler om innsending til Regnskapsregisteret. Bestemmelsen er en tilpasning av reglene i aksjeloven og regnskapsloven om at Kongen kan gi regler som er påkrevd for gjennomføringen av reglene om innsending til Regnskapsregisteret.

Enkelte høringsinstanser viser til at det pågår et utredningsarbeid om etablering av en regnskapsdatabase i Brønnøysund, og at det i denne sammenheng kan være behov for lovregler som hjemler et slikt register. I tillegg pågår det et utredningsarbeid om samordnet elektronisk overføring av ligningsopplysninger og regnskapsopplysninger til skatteetaten og Regnskapsregisteret. Utredningen om etablering av en regnskapsdatabase i Brønnøysund er til vurdering i departementet. Departementet vil eventuelt komme tilbake med forslag til lovendringer dersom det blir aktuelt å opprette en regnskapsdatabase i Regnskapsregisteret.

Departementet støtter i hovedsak utvalgets forslag til bestemmelser om forsinkelsesgebyr. Departementet foreslår at dersom årsregnskap, årsberetning og revisjonsberetning som skal sendes til Regnskapsregisteret ikke er avsendt før 1. august i året etter regnskapsåret, skal den regnskapspliktige betale forsinkelsesgebyr etter regler fastsatt av departementet. Brønnøysundregistrene påpeker at utvalgets forslag om at forsinkelsesgebyr skal løpe fra utløpet av innsendingsfristen, vil medføre at forsinkelsesgebyret vil løpe fra forskjellige tidspunkter ettersom når årsregnskapet i det enkelte foretak er fastsatt. Departementet foreslår derfor i tråd med dagens regel at forsinkelsesgebyr løper fra 1. august i året etter regnskapsåret dersom dokumentene ikke er sendt inn til Regnskapsregisteret før dette tidspunktet.

Departementet foreslår i likhet med utvalget at dersom den regnskapspliktige ikke betaler påløpt forsinkelsesgebyr innen tre uker etter påkrav, svarer foretakets styremedlemmer solidarisk for påløpt og framtidig gebyr. Har ikke den regnskapspliktige styre, svarer deltakerne eller medlemmene og daglig leder solidarisk for gebyret.

Utvalget mener det er prinsipielt riktig å fastsette et prinsipalt ansvar for foretaket selv for forsinkelsesgebyr, og ikke som etter dagens regler pålegge styreformannen det prinsipale ansvar for gebyret. Kredittilsynet og Brønnøysundregistrene mener at forsinkelsesgebyret fortsatt bør ilegges styreformannen, og at det personlige presset på styreformannen synes å ha vært et effektivt middel for å få sendt inn regnskapsdokumentene. Departementet har merket seg disse høringsinstansenes innvendinger. Etter departementets syn vil utvalgets forslag i tilstrekkelig grad ivareta hensynet til at regnskapsdokumentene blir sendt inn innen fristen. Det vises til at styremedlemmene subsidiært vil være solidarisk ansvarlige for gebyret. Som påpekt av utvalget kan det være naturlig at Statens Innkrevingssentral legger opp sine rutiner slik at krav først rettes mot styreformannen dersom den regnskapspliktige ikke betaler. Departementet mener på denne bakgrunn at den foreslåtte ordningen ivaretar hensynet til effektiv innsending av regnskapsdokumenter.

Brønnøysundregistrene anfører at praktiske hensyn ved innkrevingen tilsier at Statens Innkrevingssentral benytter opplysninger fra Foretaksregisteret om hvem som er registrert som styreformann og styremedlem ved innkreving av forsinkelsesgebyr, slik praksis er i dag. Registeret foreslår en eksplisitt lovbestemmelse om dette. Departementet legger til grunn at dagens praksis kan fortsette uten en egen lovbestemmelse. Personer som blir ilagt forsinkelsesgebyr uten å være styremedlem fordi Foretaksregistret ikke er oppdatert, vil etter det departementet er kjent med få ettergitt gebyret ved å sannsynliggjøre overfor Regnskapsregistret at vedkommende ikke er styremedlem.

Brønnøysundregistrene mener det bør presiseres i loven at også foretak som er i en avviklingsfase skal kunne ilegges forsinkelsesgebyr. I de nye aksjelovene er dette presisert, jf. lovenes § 16-5 tredje ledd. Departementet antar at tilsvarende må legges til grunn også for andre foretaksformer selv om det ikke er eksplisitt lovregulert. Departementet anser det derfor ikke nødvendig med en særskilt bestemmelse i regnskapsloven om at forsinkelsesgebyr kan ilegges under avviklingen.

Departementet foreslår at Regnskapsregisteret helt eller delvis kan ettergi forsinkelsesgebyret dersom det blir gjort sannsynlig at innsendingsplikten ikke er overholdt som følge av forhold utenfor de ansvarliges kontroll, eller dersom særlige rimelighetsgrunner tilsier det. Adgangen til ettergivelse ved «særlige rimelighetsgrunner» er ny i forhold til utvalgets forslag. Departementet mener at det bør være en snever adgang til å ettergi forsinkelsesgebyr. På den annen side bør reglene åpne for ettergivelse i tilfeller det dette framstår som det klart rimeligste f.eks. på grunn av en særlig vanskelig sosial eller økonomisk situasjon, selv om dette ikke kan anses som forhold utenfor den ansvarliges kontroll. Departementet er enig med Kredittilsynet i at dagens regler kan være for restriktive. Departementet går derfor inn for en noe lempeligere regel om ettergivelse av forsinkelsesgebyr.

Som foreslått av utvalget skal ilagt gebyr i samsvar med gjeldende regler være tvangsgrunnlag for utlegg. Ileggelse av forsinkelsesgebyr skal ikke regnes som et enkeltvedtak etter forvaltningsloven.

Kommunal- og arbeidsdepartementet og Brønnøysundregistrene mener det bør innføres en generell regel om tvangsoppløsning som ikke bare omfatter aksjeselskaper, og at disse reglene bør tas inn i regnskapsloven. I de nye aksjelovene er gjeldende regler om tvangsoppløsning av aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper som ikke sender inn regnskapsdokumenter til Regnskapsregisteret videreført. Departementet viser til at reglene om ansvar for foretakets forpliktelser og organisering av foretaket er forskjellige for aksjeselskaper og andre foretaksformer. Dette gjør at konsekvensene av å innføre en slik generell regel er noe uoversiktlige. Utvalget har ikke vurdert spørsmålet. Departementet finner det på denne bakgrunn ikke hensiktsmessig å foreslå slike regler.