13 Bestemmelser om straff, foreldelse mv.

13.1 Gjeldende rett

Det følger av aksjeloven § 17-1 at den som forsettlig eller uaktsomt vesentlig tilsidesetter bestemmelsene i kapittel 11 eller som medvirker til dette, straffes med bøter eller fengsel inntil 1 år eller begge deler. Foreligger det særlig skjerpende omstendigheter, kan fengsel inntil 3 år anvendes. Tilsvarende bestemmelser følger av regnskapsloven § 23 og straffeloven § 286.

For aksjeselskaper følger det videre av § 17-1 tredje ledd at stifter, styremedlem, administrerende direktør, revisor mv. som ellers forsettlig eller uaktsomt overtrer bestemmelser gitt i eller i medhold av loven eller medvirker til slik overtreding, straffes med bøter eller under skjerpende forhold med fengsel inntil tre måneder.

Det er ikke fastsatt særskilte foreldelsesregler i aksjeloven eller regnskapsloven. Straffbare forhold foreldes dermed etter de generelle reglene i straffeloven. Etter straffeloven § 67 er fristen for foreldelse 2 år når den høyeste lovbestemte straff er bøter eller fengsel inntil 1 år. Når den høyeste lovbestemte straff er fengsel inntil 4 år er fristen for foreldelse 5 år.

13.2 Utvalgenes forslag

Regnskapslovutvalget har ikke foretatt noen prinsipiell vurdering av spørsmål om straff for overtredelse av regnskapslovgivningen. Utvalget forutsetter at straffespørsmål knyttet til både brudd på årsregnskapsplikten og bokføringsplikten, blir vurdert i sin fulle bredde i forbindelse med vurderingen av innholdet av bokføringsplikten. Det samme gjelder mer spesielle spørsmål, som f.eks. om det bør være særlige foreldelsesregler for slike straffbare forhold, jf. NOU 1995:30 s. 204. Utvalget foreslår på denne bakgrunn en videreføring av aksjeloven § 17-1 jf. regnskapsloven § 23.

Når det gjelder lovtekniske spørsmål knyttet til at det er gitt de samme regler både i regnskapslovgivningen og i straffeloven, viser utvalget til at det vil være hensiktsmessig med en avklaring når Straffelovkommisjonen har avgitt sin utredning.

I utredningen «bestemmelser om regnskapsføring» drøfter underutvalget straffebestemmelser i «appendix» til utredningen. Når det gjelder forholdet mellom straffelovens bestemmelser og regnskapslovgivningens bestemmelser, uttaler underutvalget bl.a. (s. 182 i utredningen):

«Et alternativ kunne være at man i regnskapsloven kun henviste til straffeloven. Det samme kunne være tilfelle i annen spesiallovgivning som inneholder regnskapsbestemmelser (ligningslov, merverdiavgiftslov, skattebetalingslov osv.).

Et annet alternativ kunne være å velge å plassere straffebestemmelsene i regnskapsloven, slik at det i annen lovgivning som inneholder regnskapsbestemmelser, kun gjøres henvisning til regnskapslovens straffebestemmelser. Et tredje alternativ ville være å opprettholde parallelle straffebestemmelser i straffelov, regnskapslov, aksjelov, tilsynslov osv., men justere innholdet i bestemmelsene. Utvalget har ikke foretatt noe konkret valg på dette punkt, men nøyer seg med å drøfte innholdet i bestemmelsen.»

Underutvalget viser til (s. 183) at det er moderne lovgivningsteknikk å regne opp hvilke konkrete forhold som er straffesanksjonert. Utvalget uttaler imidlertid at det på grunn av mangfoldigheten i mulige overtredelse av regnskapsloven neppe er noen farbar vei å endre den praksis man har på regnskapsområdet med generelt utformede straffebestemmelser.

Underutvalget viser til at en større grad av differensiering mellom ulike overtredelser kan være ønskelig. Utvalget foreslår at det sondres mellom «mindre vesentlige overtredelser», «vesentlige overtredelser» og «grove overtredelser» av loven eller forskrift gitt i medhold av loven. Det er vist til at man for aksjeselskaper har valgt å ramme også mindre vesentlige overtredelser av aksjeloven, herunder regnskaps- og årsoppgjørbestemmelsene, jf. aksjeloven § 17-1 tredje ledd. Bestemmelsen gjelder imidlertid bare for aksjeselskaper, og tilsvarende bestemmelser er ikke inntatt i straffeloven eller gjeldende regnskapslov.

Underutvalget reiser spørsmålet om enkelte forhold i forbindelse med overtredelser bør oppregnes som spesielt skjerpende omstendigheter. Det vises til at Økokrim i forbindelse med en gjennomgang av konkursinnberetninger har oppdaget svært mange tilfeller av helt unnlatt regnskapsføring over lengre perioder og grove tilsidesettelser av oppbevaringsplikten, ødelagte regnskaper osv. Tilgjengelig statistikk pr. 31.08.93 viser ifølge underutvalget at Økokrim har registrert grove brudd på straffeloven § 286 (vesentlig tilsidesettelse av bestemmelser om bokføring, årsoppgjør eller regnskapsoppbevaring som er fastsatt i lov eller forskrift i medhold av lov) i til sammen 784 av 1376 etterforskede ikke-henlagte saker. Underutvalget skriver:

«Konsekvensene er ofte store; selskapene er konkurs og det er ofte umulig å rekonstruere hva som har skjedd med kreditorenes penger i den siste tiden forut for konkursåpningen. I slike tilfelle burde det kunne reageres strengt. Det bør derfor vurderes om slike forhold burde oppregnes som spesielt skjerpende omstendigheter.»

Underutvalget foreslår at andre spesielt skjerpende omstendigheter kan være: vesentlig uriktig eller villedende informasjon, vesentlig for sen informasjon, vesentlige økonomiske interesser involvert, vanskeliggjøring av kontroll/innsyn, herunder for offentlige myndigheter, og bruk av uriktige dokumenter.

Underutvalget mener det bør vurderes om «straffebestemmelsene burde være som for de fleste andre formuesforbrytelser, 3 år ved simpel overtredelse og 6 år ved grove overtredelser». Det foreslås at strafferammen settes til 3 måneder ved mindre vesentlige overtredelser, 3 år ved vesentlige overtredelser og 6 år ved grove overtredelser.

Underutvalget foreslår at det innføres en særlig regel om foreldelsesfrister for mindre vesentlige overtredelser, og uttaler (utredningen s. 184):

«Lovbestemmelsen bør utformes slik at foreldelsesfristen for mindre vesentlige overtredelser ikke er lavere enn 5 år. Ved andre straffebestemmelser av denne typen med 2 års foreldelsesfrist viser det seg at de straffbare forholdene som regel er foreldet før de avklares. Dette er klart uheldig og kan motvirkes ved at korteste foreldelsesfrist settes til 5 år.»

13.3 Høringsinstansenes merknader

Ingen av høringsinstansene har merknader til utvalgets utgangspunkt om at overtredelse av loven skal være straffebelagt. LO uttrykker støtte til straffebestemmelsen slik den er utformet «fordi den kan betraktes som et av flere virkemidler mot økonomisk kriminalitet».

Når det gjelder behovet for en konkret oppregning av straffbare forhold, viser Økokrim til at det «formentlig» ikke er mulig å fravike den valgte lovteknikk, til fordel for en nøyere oppregning av hvilke konkrete brudd på regnskapslovgivningen straffesanksjonen bør ramme.

NHO legger til grunn at brudd på de grunnleggende regnskapsprinsipper i utgangspunktet ikke bør være straffesanksjonert, og uttaler:

«Avgrensningen av de grunnleggende regnskapsprinsippene er etter NHOs syn ikke helt klare .... NHO foreslår derfor at lovens straffebestemmelse i utgangspunktet ikke får anvendelse ved brudd på kapittel 4. De grunnleggende prinsippene vil gjenspeile seg i mer konkrete bestemmelser som er straffesanksjonerte. NHO mener ut fra alminnelige rettssikkerhetshensyn at den uklare avgrensningen av disse bestemmelsene tilsier at de ikke bør være straffesanksjonerte. NHO mener imidlertid at dagens regler som hjemler straff ved vesentlig tilsidesettelse av god regnskapsskikk kan videreføres.»

I tilknytning til Regnskapslovutvalgets forslag om at det kun er vesentlige tilsidesettelser som skal være straffbare uttaler Økokrim:

«Det bør av forarbeidene fremgå at straffebestemmelsens vesentlighetsbegrep ikke er identisk med revisorenes vesentlighetsbegrep i forbindelse med revisjonen. Regnskapsfeil som ikke slår ut i balansen, og derfor ikke er vesentlig fra revisors synsvinkel, kan likevel være strafferettslig vesentlige. Typisk gjelder dette falske bilag eller bilag med uriktig innhold, som er ført i regnskapet til tross for at de er virksomheten uvedkommende.»

Kredittilsynet uttaler følgende om vesentlighetskriteriet:

«Det er forøvrig ikke gitt noen nærmere redegjørelse for hva som ligger i forslagets vesentlighetskriterium. I mangel av nærmere retningslinjer er dette noe som vil være underlagt vurdering av påtalemyndighet og i domstolsbehandling. I forbindelse med bekjempelse av økonomisk kriminalitet, kan det være ønskelig at departementet i sine merknader foretar en nærmere presisering av begrepet. Det bør i denne forbindelse spesielt ses hen til at årsregnskapet skal gi informasjon til såvel offentlige myndigheter som andre interesserte. Det bør også klargjøres at det strafferettslige vesentlighetskriterium ikke samsvarer med det vesentlighetsbegrep som nyttes i forbindelse med revisjon.»

Økokrim, Kredittilsynet og Kommunal- og arbeidsdepartementet legger til grunn at også mindre vesentlige overtredelser bør straffesanksjoneres. Det er vist til at en slik bestemmelse i dag følger av aksjeloven § 17-1 tredje ledd. Kommunal- og arbeidsdepartementet foreslår at det tas inn en tilsvarende bestemmelse som på samme måte er begrenset til straffeansvar for stifter, styremedlem, administrerende direktør, medlem av bedriftsforsamling eller representantskap, revisor eller uavhengig sakkyndig.

Ingen av høringsinstansene har uttalt seg direkte om spørsmålet om en ytterligere differensiering mellom lovbrudd. Derimot har flere høringsinstanser gitt uttrykk for at strafferammen for vesentlig overtredelse av loven eller forskrift gitt i medhold av loven bør være høyere dersom det foreligger særlig skjerpende omstendigheter.

Økokrim støtter underutvalgets vurdering av at det er ønskelig at lovgiver gir en viss anvisning på momenter av betydning for straffeutmålingen:

«Regnskapspliktige som helt eller delvis unnlater å føre regnskap, eller fjerner regnskapene ulovlig i ettertid, unndrar seg fra den kontroll som andre regnskapspliktige må underkaste seg. Det er lite akseptabelt at dette gir betydelige fordeler, fordi mulig straffbare handlinger derved heller ikke kan oppdages. Lovgiver bør gi klart uttrykk for at denne form for regnskapssvikt må sanksjoneres strengt.

Av andre forhold som særlig tilsier strengere reaksjon er brudd på regnskapslovgivningen i krisevirksomheter. Av erfaring vet vi at de offisielle regnskapstall systematisk er for positive i forhold til virkeligheten, samtidig som regnskapsbrukeren i disse tilfeller har særlig behov for korrekt regnskapsinformasjon. Offentlige og private kreditorer står i fare for å tape sine penger, og har et rimelig krav på å få vite dette. Fra en forebyggende synsvinkel må det antas at strengere reaksjon mot regnskapslovbrudd i krisevirksomheter kan redusere tap som følger av konkurser, og også bidra til å forhindre andre alvorlige former for kriminalitet, så som bounndragelse, forfordeling, utroskap m.m.

Andre momenter av vesentlig betydning for straffeutmåling bør være beløpets størrelse, varigheten lovbruddene har pågått, vanskeliggjøring av kontroll m.m.»

Nærings- og energidepartementet uttaler:

«... Nærings- og energidepartementet er av den oppfatning at straffenivået for brudd på regnskapsloven bør skjerpes slik at de blir i overensstemmelse med bestemmelsene for annen økonomisk kriminalitet. Det vil si 3 år for vanlige forbrytelser og 6 år for grove forbrytelser. Departmentet er imidlertid klar over at dette kan slå skjevt ut for de mindre regnskapsforseelsene, og foreslår derfor at det for disse inntas en egen bestemmelse med et langt lavere straffenivå, eksempelvis bøter eventuelt fengsel inntil 6 måneder.»

Toll- og avgiftsdirektoratet uttaler:

«Vi anser det som svært viktig at regnskapsloven har en vel så høy strafferamme som andre formuesforbrytelser, fordi avdekking av en formuesforbrytelse er avhengig av at regnskapsloven overholdes. Vi må unngå at det spekuleres i å begå regnskapsbrudd for å slippe unna straff i henhold til annet regelverk, jf. forskning om økonomisk kriminalitet som konkluderer med at dette antas å være et relativt stort problem når det gjelder de illojale virksomhetene.

Vi foreslår derfor at straffebestemmelsene for brudd på regnskapsloven settes til 6 år, med mulighet til forhøyelse som nevnt i straffelovens § 263 i gjentakelsestilfeller. Dette vil være i tråd med strafferammen i omsetningsavgiftsloven.»

Også Skattedirektoratet og Norges Skatterevisorers Landsforening går inn for å utvide strafferammen til det som gjelder for andre formuesforbrytelser. De uttaler:

«Da regnskapsovertredelser ofte skjer for å skjule andre formuesforbrytelser, er det etter vårt syn riktig at brudd på regnskapsloven kan straffes like strengt som andre formuesforbrytelser.»

Skattedirektoratet og Norges Skatterevisorers Landsforening viser til at myndighetene med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 54 innen visse rammer kan forhøye utgående avgift når den avgiftspliktige ikke innretter seg etter regnskapspålegg (pålegg som gis når det ved kontroll avdekkes brudd på regnskapsbestemmelser). Direktoratet og foreningen mener at tilsvarende mulighet til å sanksjonere også bør gjelde for skatteområdet, f.eks. ved at det innføres en tilsvarende regel i ligningsloven. Skatterevisorenes Forening gir uttrykk for tilsvarende synspunkt og mener det er behov for at slike sanksjoner hjemles i regnskapsloven slik at reglene vil omfatte flere enn de næringsdrivende som er registrert i merverdiavgiftsmantallet.

Blant høringsinstansene er det bare Økokrim som har uttalt seg om spørsmålet om medvirkningsansvar. Økokrim uttaler:

«Det bør videre i lovteksten klargjøres at medvirkningsansvaret omfatter tilfeller hvor det utstedes uriktige bilag, uriktige takster mm som grunnlagsdokumentasjon for uriktig regnskapsrapportering. Eventuelt kan det i motivene presiseres at medvirkningsansvaret også dekker disse tilfeller. I dag kan det herske noe tvil om rekkevidden av medvirkningsansvaret».

Blant høringsinstansene har Økokrim, Kredittilsynet, Kommunal- og arbeidsdepartementet, Skattedirektoratet, Norges Skatterevisorers Landsforening og Skatterevisorenes Forening uttalt seg om foreldelsesregler. Økokrim, Skattedirektoratet, Norges Skatterevisorers Landsforening og Skatterevisorenes Forening støtter en foreldelsesfrist på 5 år for mindre vesentlige overtredelser av loven. Kommunal- og arbeidsdepartementet mener at foreldelsesfristen for overtredelse av regnskapsloven slik det er kommet til uttrykk i utkastet § 10-2, bør være 10 år. De uttaler:

«De korte foreldelsesfristene på dette området er et problem. Det synes ikke å være noen løsning å utvide strafferammen til ti år for å få en tilsvarende foreldelsesfrist.

Myndigheten kommer ofte sent inn i disse sakene. Sakene kan dessuten være svært kompliserte. Noe som krever lang etterforskningstid.

Iflg. regnskapsloven § 11 skal regnskapsbøker, tilhørende bilag, brev og andre dokumenter oppbevares i minst 10 år etter utløpet av vedkommende regnskapsår. Denne bestemmelse gjelder tilsvarende for Merverdiavgiftsloven § 42 (jf. §§ 55 og 73, jf. § 56), som gir hjemmel for fastsetting av avgiftsplikt inntil 10 år etter utløpet av vedkommende termin. Etter ligningsloven § 9-6 kan ligning tas opp til endring inntil 10 år etter inntektsåret.

Alle forhold tatt i betraktning synes en foreldelsesfrist på 10 år å være passende. Og dersom man ikke finner det nødvendig å øke strafferammene utover det som gjelder idag, bør en slik foreldelsesfrist innarbeides i regnskapsloven».

13.4 Departementets vurdering

Departementet legger til grunn at overtredelse av regnskapslovgivningen, i likhet med det som gjelder i dag, skal være straffebelagt. Det foreslås at bestemmelser om straff tas inn i ny regnskapslov. Ettersom regnskapsreglene i aksjeloven vil oppheves ved ikrafttredelsen av nye aksjelover, vil det ikke lenger finnes en parallell straffebestemmelse i aksjelovene. Når det gjelder bestemmelsene i straffeloven § 286 jf. § 288 legger departementet til grunn at disse bør videreføres inntil det er foretatt en nærmere gjennomgang av de særskilte bokførings- og regnskapsregler som er fastsatt i eller i medhold av andre lover.

Departementet er enig med underutvalget i at straffebestemmelsen bør gis en generell utforming, og at det på grunn av mangfoldet i mulige overtredelser av loven ikke er verken hensiktsmessig eller ønskelig å spesifisere i lovteksten hvilke konkrete brudd straffesanksjonen skal ramme.

Departementet ser ikke grunn til å unnta brudd på de grunnleggende regnskapsprinsippene, fra straffebestemmelsen. De aktuelle prinsippene utgjør en viktig del av regnskapslovgivningen og regnskapslovens øvrige regler er i stor grad bygget på disse prinsippene. Brudd på ett eller flere grunnleggende regnskapsprinsipper vil dermed kunne gi seg utslag i brudd på en mer konkret bestemmelse i loven, og vice versa.

Etter departementets syn bør både den forsettlige og den uaktsomme overtredelse av loven være straffbar. Ingen av høringsinstansene har hatt merknader på dette punktet.

Når det gjelder aktsomhetsnormen viser departementet til at denne kan variere med ulike typer lovbrudd, samt hvilken faglig kompetanse og formell posisjon de(n) ansvarlige i virksomheten har. Overholdelse av bestemmelsene i regnskapslovgivningen er etter departementets oppfatning en av styrets og daglig leders mest sentrale plikter. En velfungerende regnskapsfunksjon er nødvendig for virksomheten selv, og for omverdenen som forholder seg til den regnskapspliktige virksomhet. Virksomhetens daglige leder, samt ansvarlige for regnskapsfunksjonen, vil ha ansvar for instruksjon, organisering, gjennomføring og kontroll med oppfølging av regnskapslovgivningens krav. Styret bør ha rutiner for oppfølging og kontroll på dette punkt, og det bør skapes notoritet omkring hvilke undersøkelser styret har foretatt. Departementet finner grunn til å understreke at styret har det overordnede ansvar for overholdelsen av regnskapslovgivningen.

Ved mer kompliserte regnskapsvurderinger vil aktsomhetskravet kunne være strengere for daglig leder, som står problemene nær, enn for et styremedlem, som normalt har mindre nærhet og dermed svakere forutsetninger for å vurdere de underliggende forhold. Styret må imidlertid påse at det innhenter nødvendig informasjon både fra daglig leder og revisor for å kunne oppfylle sitt overordnede ansvar. Spesielt må dette etter departementets syn gjelde i tilfeller der virksomheten har økonomiske problemer.

Departementet anser det ikke hensiktsmessig å innføre differensierte strafferammer for den forsettlige og den uaktsomme overtredelse. Det legges til grunn at straffeutmålingen på vanlig måte vil måtte vurderes på bakgrunn av overtredelsens karakter, herunder om overtredelsen kan anses forsettlig eller uaktsom.

Departementet legger til grunn at strafferammen for brudd på regnskapsloven bør skjerpes og bringes i overensstemmelse med strafferammen for andre formuesforbrytelser. Det foreslås i samsvar med underutvalgets forslag, at det kan gis bøter eller fengsel inntil 3 år for vesentlig overtredelse og bøter eller fengsel inntil 6 år i tilfelle der det foreligger særlig skjerpende omstendigheter. Departementet vil framheve at arbeidet med å forebygge økonomisk kriminalitet er viktig av hensyn til konkurransesituasjonen i næringslivet. Dersom enkelte driver næringsvirksomhet i strid med de fastsatte rammebetingelser, og oppnår økonomisk vinning som følge av dette, vil det vanskeliggjøre situasjonen for næringsdrivende som driver konkurrerende virksomhet i henhold til de regelfastsatte rammebetingelsene. Av hensyn til disse næringsdrivende bør regnskapslovens bestemmelser skjerpes slik at det skapes et helhetlig straffesystem for økonomisk kriminalitet, idet brudd på regnskapsbestemmelser ofte kan være ledd i et forsøk på å skjule annen økonomisk kriminalitet. Departementet legger vekt på at avdekking av en formuesforbrytelse kan være avhengig av at regnskapsloven overholdes. Det er, som påpekt av Høyesterett i Rt 1996 s. 22, uheldig at regnskapspliktige som ikke fører regnskaper, derved unngår forfølging for straffbare forhold, som andre med regnskapene i orden må finne seg i å bli utsatt for. Departementet har for øvrig merket seg at Høyesterett i flere dommer i den senere tid har skjerpet straffen for mangelfull eller unnlatt føring av regnskapene, jf. bl.a. Rt 1992 s. 518, 1993 s. 980, 1995 s. 658, 1996 s. 22 og 1996 s. 902.

Departementet vil påpeke at det i flere av bestemmelsene om formuesforbrytelser i straffeloven kapittel 24 sondres mellom simpelt og grovt lovbrudd, men at dette ikke er vanlig i straffebestemmelser inntatt i spesiallovgivningen. I spesiallovgivningen benyttes oftere den lovteknikken at man gir hjemmel for å anvende høyere straff dersom det foreligger særlig skjerpende omstendigheter, som kan regnes opp enten i lovteksten eller i forarbeidene. Denne lovteknikken er f.eks. benyttet i gjeldende aksjelov § 17-1.

Etter departementets syn bør man unngå å sondre mellom vesentlige og grove brudd på regnskapsloven. Under forutsetning av at også mindre vesentlige overtredelser skal gjøres straffbare, vil en ytterligere sondring mellom vesentlige og grove lovbrudd kunne virke unødig kompliserende. Dette vil også kunne virke lovteknisk uheldig. Videre vil det kunne oppstå vanskelige og unødvendige subsumsjonsproblemer. Det man ønsker å oppnå er høyere straff i visse tilfeller, og dette vil lettest gjøres ved å gi hjemmel for å anvende høyere straff dersom særlig skjerpende omstendigheter foreligger. Departementet foreslår derfor som nevnt at det kan idømmes inntil 6 års fengsel dersom det foreligger særlig skjerpende omstendigheter.

Departementet er enig med underutvalget og flere av høringsinstansene i at det kan være hensiktsmessig å gi en anvisning i loven på hvilke omstendigheter det skal legges vekt på i avgjørelsen av om det foreligger særlig skjerpende omstendigheter. Etter departementets syn vil imidlertid en slik løsning i noen grad kunne framstå som uttømmende. Departementet legger dessuten til grunn at det vil være såpass mange ulike forhold som alene eller sammen med andre forhold, vil kunne anses som skjerpende omstendigheter at det vanskelig lar seg gjøre å ta inn de mest adekvate eksemplene i loven. Departementet legger imidlertid til grunn at de forhold som er påpekt av underutvalget og Økokrim bør være blant de forhold som det skal legges vekt på ved en slik avgjørelse. Det vises i denne sammenheng til at det i Ot. prp. nr. 61 (1978-79) s. 42 ble gitt følgende anvisning på omstendigheter som kan være «særlig skjerpende»:

«Bl.a. kan det være store økonomiske interesser involvert i saken, og mangelen ved regnskapet kan innebære at det blir vesentlig uriktig oppgjør mellom samarbeidspartnere eller i forhold til offentlige myndigheter. Videre kan mangel på oversikt føre til at en bedrift svekkes, og arbeidsplasser og økonomiske interesser forøvrig settes i fare.»

Bevisst manipulering med regnskapstall bør etter departementets syn normalt vurderes som «særlig skjerpende omstendigheter». Det samme gjelder mangelfull eller unnlatt regnskapsføring over lengre perioder. Departementet vil understreke betydningen av korrekt regnskapsavleggelse som virkemiddel for å skape trygge og sunne forhold i næringslivet. Utenforstående har ofte ikke andre eller bedre informasjoner om en virksomhets økonomiske stilling, enn den som gis gjennom regnskapene. Departementet er oppmerksom på at det ved brudd på regnskapslovgivningen ofte ikke kan påvises konkrete virkninger som følge av feilene, nettopp fordi regnskapene ikke er ført eller svært mangelfullt ført. Selv når regnskapene er ført, men inneholder vesentlige feil, kan det være vanskelig å påvise det totale omfang av virkninger, fordi mange ulike regnskapsbrukere kan være berørt. Etter departementets syn tilsier dette i seg selv at det ses alvorlig på mangelfull eller unnlatt regnskapsføring.

På bakgrunn av Toll- og avgiftsdirektoratets merknader foreslår departementet forøvrig at straffen skal kunne forhøyes i gjentakelsestilfelle. Det foreslås at straffen ved vesentlige overtredelser kan forhøyes med inntil det halve dersom den som dømmes har vært straffet for tilsvarende forhold tidligere. Ved andre overtredelser foreslås det at fengsel inntil 6 måneder kan idømmes ved slik gjentakelse.

Departementet slutter seg til underutvalgets forslag om at også mindre vesentlige overtredelser av regnskapsloven bør være straffesanksjonert. Departementet legger til grunn at dette bør gjelde uavhengig av hvem som overtrer loven. Det foreslås derfor ingen begrensning til styremedlemmer mv., tilsvarende det som i dag følger av aksjeloven § 17-1 tredje ledd. Departementet er enig med Økokrim og Kredittilsynet i at det strafferettslige vesentlighetsbegrepet ikke samsvarer med det regnskapsmessige vesentlighetsbegrepet. Departementet støtter underutvalgets forslag om at strafferammen for mindre vesentlige overtredelser bør være bøter eller fengsel inntil 3 måneder. Dette er den alminnelige strafferammen for de fleste formuesforseelser i straffeloven som det er rimelig å sammenligne mindre vesentlige overtredelser av regnskapsloven med. Departementet mener imidlertid at det av preventive grunner bør være adgang til å idømme fengsel inntil 6 måneder i gjentagelsestilfeller.

Etter departementets syn vil det være unødig kompliserende å ta inn i lovteksten en nærmere presisering av hvor langt medvirkningsansvaret rekker, slik som foreslått av Økokrim. Ettersom det i dag hersker noe tvil om rekkevidden av medvirkningsansvaret vil departementet peke på at medvirkningsbestemmelsen bl.a. vil kunne være aktuell i forhold til de som mer indirekte har bidratt til overtredelse av regnskapsbestemmelsene, herunder revisor, regnskapsfører eller konsulent som den regnskapspliktige har benyttet. Departementet finner det for øvrig klart at medvirkning til utstedelse av uriktig dokumentasjon vil kunne rammes av medvirkningsansvaret. Departementet anser det ikke nødvendig å ta inn en særskilt presisering av dette i loven.

Departementet slutter seg til underutvalgets vurdering av at foreldelsesfristen for overtredelser av regnskapsloven ikke i noe tilfelle bør være kortere enn 5 år. Departementet viser til at overtredelser av regnskapsloven ofte vil oppdages i forbindelse med f.eks. en konkursbehandling. Overtredelsene kan ligge langt tilbake i tid. Det vises forøvrig til at saker om brudd på regnskapslovgivningen ofte er svært kompliserte og derfor kan kreve lang etterforskningstid . Departementet er oppmerksom på at dette kan være situasjonen også i andre saker som gjelder formuesforbrytelser. Et slikt generelt problem bør ikke nødvendigvis løses særskilt når det gjelder overtredelse av regnskapslovgivningen. Departementet legger imidlertid avgjørende vekt på at en minste foreldelsesfrist er fastsatt til 5 år i de nye aksjelovene. Sett på bakgrunn av sammenhengen mellom aksjelovene og regnskapsloven forsåvidt gjelder regnskapspliktige som er aksjeselskap, bør foreldelsesfristen være den samme for overtredelse av de aktuelle lovene.

Kommunal- og arbeidsdepartementet har under henvisning til ligningslov og merverdiavgiftlov foreslått en foreldelsesfrist på ti år. Etter departementets syn kan det ikke legges til grunn at foreldelsesfristen for straffbare forhold nødvendigvis bør være den samme som f.eks. fristen for å endre ligning. I forhold til de regler som er gitt i ligningslov og merverdiavgiftslov vil det imidlertid være av stor betydning at overtredelse av kravene til oppbevaring av regnskapsmateriale ikke strafferettslig foreldes før etter fristen etter de nevnte lover er utløpt. Departementet viser til at overtredelse av reglene om oppbevaring av regnskapsmateriale må anses som en fortsatt forbrytelse der foreldelsesfristen ikke begynner å løpe før det straffbare forholdet er avsluttet. Dersom en regnskapspliktig f.eks. ødelegger regnskapsmateriale, vil foreldelsesfristen dermed løpe fra det år 10 års-fristen for oppbevaring av regnskapsmateriale utløper. Skatte- og avgiftsmessige hensyn skulle derfor være tilstrekkelig ivaretatt med de strafferettslige foreldelsesregler som følger av departementets forslag.

Departementet legger til grunn at regler om adgang til å forhøye avgift eller skatt i forbindelse med overtredelse av regnskapspålegg ikke hører hjemme i regnskapsloven. De bestemmelsene enkelte høringsinstanser har vist til i merverdiavgiftsloven er et forvaltningsmessig sanksjonsmiddel som må ses på bakgrunn av de offentlige myndighetenes oppgaver når det gjelder å påse at avgiftslovgivningen overholdes. Tilsvarende offentlig forvaltningssystem eksisterer ikke i dag, og er heller ikke foreslått når det gjelder overholdelse av regnskapslovgivningen. Dersom det skulle anses nødvendig og hensiktsmessig med en bestemmelse tilsvarende merverdiavgiftslovens i f.eks. ligningsloven, forutsetter departementet at de aktuelle høringsinstansene tar dette opp særskilt.