15 Merknader til de enkelte bestemmelsene

til § 1-1 Lovens virkeområde

Loven gjelder etter første ledd for regnskapspliktige som er hjemmehørende i Norge. Det avgjørende for om et selskap skal anses hjemmehørende i Norge, vil normalt være om hovedkontoret ligger i Norge.

Annet ledd fastsetter at Kongen gir regler om lovens anvendelse for Norges økonomiske sone og for Svalbard, Jan Mayen og bilandene, og at det kan fastsettes særlige regler under hensyn til forholdene der. Lov om Svalbard 17. juli 1925 nr. 11 § 2 fastsetter at norsk privatrett, strafferett og lovgivning om rettspleien gjelder på Svalbard når ikke annet er fastsatt. Andre lovbestemmelser gjelder ikke for Svalbard, uten når det særskilt er fastsatt. Departementet viser her til Ot.prp. nr. 32 (1995-96) Lov om skatt til Svalbard og lov om skattlegging av personer på Jan Mayen, der det uttales (s. 78):

«Regnskapslovgivningen kan (...) ikke anses som norsk privatrett. Det kan derfor ikke på grunnlag av svalbardloven § 2 oppstilles noen alminnelig presumsjon for at norsk regnskapslovgivning får anvendelse på Svalbard.

(...) Departementet viser imidlertid til at det på annet grunnlagenn svalbardloven § 2 og norsk regnskapslovgivning kan utledes regnskapsplikt på Svalbard.

(...) Regnskapsplikt er en nødvendig forutsetning for gjennomføring av en korrekt beskatning av skattytere med mer komplekse inntekts- og/eller formuesforhold. Departementet legger således til grunn at det på Svalbard gjelder en regnskapsplikt som er avledet avplikten til å svare skatt.»

I de senere år har etableringen av næringer på Svalbard skutt fart. Uavhengig av hva som følger av skattereglene, er det behov for å få fastslått med hjemmel i selve regnskapsloven i hvilken grad den skal gjelde, og hvilke særregler som er nødvendige under hensyn til de stedlige forhold. Departementet foreslår derfor at det inntas en hjemmel for Kongen til å fastsette regler om regnskapslovens anvendelse på Svalbard. Inntil Kongen har truffet slik beslutning, må virkeområdet avgjøres etter svalbardloven § 2, som nå.

til § 1-2 Regnskapspliktige

Avgrensningen av de regnskapspliktige er nærmere drøftet i kapittel 3.

Første ledd nr. 1 og 2fastsetter regnskapsplikt for aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper, jf. lov 13. juni 1997 nr. 44 om aksjeselskaper og lov 13. juni 1997 nr. 45 om allmennaksjeselskaper.

Nr. 3 fastsetter regnskapsplikt for statsforetak, jf. lov 30. august 1991 nr. 71 om statsforetak.

Nr. 4 fastsetter regnskapsplikt for selskaper etter selskapsloven med unntak av interkommunale selskaper. Regnskapsplikten vil dermed omfatte ansvarlige selskaper, kommandittselskaper, indre selskaper og partrederier etter sjøloven. Interkommunale og interfylkeskommunale selskaper har ikke regnskapsplikt etter denne bestemmelsen. Det vises til omtale i punkt 3.1.5.

Nr. 5 fastsetter regnskapsplikt for institusjoner som er under tilsyn av Kredittilsynet. Dette omfatter både foretak som er eksplisitt listet opp i Kredittilsynsloven § 1 nr. 1 til 14 og foretak som er underlagt tilsyn etter bestemmelser i egen særlovgivning, jf. nr. 15. I tråd med gjeldende rett kan det gis regler som avviker fra regnskapsloven kapittel 3 til 7, jf. § 10-1 tredje ledd. Det vises for øvrig til departementets drøfting av regnskapsplikten for institusjoner under tilsyn i punkt 3.5.

Nr. 6 fastsetter regnskapsplikt for verdipapirfond. Forvaltningsselskap for verdipapirfond vil være regnskapspliktig etter nr. 5.

Nr. 7 fastsetter regnskapsplikt for samvirkelag. Som samvirkelag anses selskaper som har til formål å fremme medlemmenes forbruksmessige eller yrkesmessige interesser eller å skaffe medlemmene arbeidsplasser, jf. nye aksjelover § 1-1 tredje ledd nr. 4.

Nr. 8 fastsetter regnskapsplikt for boligbyggelag, borettslag og boligsameier som nevnt i eierseksjonsloven § 44 annet ledd. Eierseksjonsloven § 44 fastsetter regnskapsplikt for sameier med 21 eller flere seksjoner, samt sameier med ni eller flere seksjoner der mindre enn tre fjerdedeler av seksjonene er boligseksjoner. Det kan gis regler som avviker fra lovens kapittel 3 til 7, jf. § 10-1 tredje ledd.

Nr. 9 fastsetter regnskapsplikt for økonomiske foreninger. Regnskapsplikten gjelder all virksomhet som drives av foreningen.

Nr. 10 fastsetter regnskapsplikt for andre foreninger som har eiendeler med verdi over 20 mill. kroner eller har flere enn 20 ansatte. Dette innebærer alminnelig regnskapsplikt for større idrettsforeninger, innsamlingsorganisasjoner, interesseorganisasjoner, næringsorganisasjoner, politiske partier mv.

Nr. 11 fastsetter regnskapsplikt for enhver som driver enkeltmannsforetak og som samlet har eiendeler med verdi over 20 mill. kroner eller har flere enn 20 ansatte. Dette innebærer en forenkling for små personlig eide virksomheter som etter gjeldende rett har regnskapsplikt etter kriteriet om næringsvirksomhet. Det vises for øvrig til departementets drøfting av regnskapsplikten for personlig eiet virksomhet i punkt 3.2.

Nr. 12 fastsetter regnskapsplikt for utenlandske foretak som utøver eller deltar i virksomhet her i riket eller på norsk kontinentalsokkel, og som er skattepliktig til Norge etter norsk intern lovgivning. Det kan for disse foretakene gis regler som utfyller eller fraviker kapittel 3 til 7, og det kan gjøres unntak fra regnskapsplikten, jf. § 10-1 tredje ledd. Det vises til nærmere omtale i punkt 3.3.

Etter annet ledd har enhver som har plikt til å levere næringsoppgave etter ligningsloven eller omsetningsoppgave etter merverdiavgiftsloven regnskapsplikt etter lovens kapittel 2. Det vises til nærmere omtale i punkt 3.2.

til § 1-3 Konsern

Definisjonen av morselskap, datterselskap og konsern er nærmere omtalt i punkt 8.2.5. Definisjonen er i hovedsak likelydende med tilsvarende definisjon i nye aksjelover.

til § 1-4 Tilkyttet selskap

Definisjonen av tilknyttet selskap er nærmere omtalt i punkt 7.12.5. Bestemmelsen om at betydelig innflytelse normalt skal anses å foreligge når den regnskapspliktige eier så mange aksjer eller andeler at det representerer minst 20 prosent av stemmene i selskapet, er i samsvar med Norsk RegnskapsStiftelses foreløpige standard om investering i tilknyttet selskap og datterselskap. Tilsvarende gjelder unntaket der aksjene eller andelene er anskaffet med sikte på midlertidig eie og holdes i påvente av salg.

til § 1-5 Store foretak

Bestemmelsen definerer hva som skal regnes som store foretak. Departementet har i forhold til utvalgets forslag ikke inkludert størrelseskriteriet knyttet til salgsinntekt, balansesum og antallet ansatte. På bakgrunn av at allmennaksjeselskaper og selskap hvis aksjer, andeler, grunnfondsbevis eller obligasjoner noteres på børs etter forslaget skal anses som store foretak, vil et størrelseskriterium som foreslått av utvalget etter departementets vurdering ha liten praktisk betydning. Departementet vil imidlertid etter nr. 3 kunne bestemme at foretak med særlig samfunnsøkonomisk eller markedsmessig betydning skal være store foretak. Særskilte krav til store foretak er gitt i notebestemmelsene § 7-5, § 7-20, § 7-21, § 7-26, § 7- 31 og § 7-32.

til § 1-6 Små foretak

Bestemmelsen definerer hva som skal regnes som små foretak. Særregler for små foretak går fram av lovforslaget kapittel 8. Grensene for små foretak er nærmere omtalt i kapittel 4.

Etter annet ledd skal morselskaper regnes som små foretak bare dersom størrelseskriteriene er oppfylt for konsernet sett som en enhet. Det følger av særreglene for små foretak i kapittel 8 at disse bl.a. er unntatt fra plikt til å utarbeide konsernregnskap. Unntaket fra konsernregnskapsplikten skal imidlertid bare gjelde små konsern, jf. drøfting i punkt 8.2.5. Departementet mener videre at et årsregnskap som omfatter konsernregnskap i sin helhet bør utarbeides etter ordinære regler, jf. bestemmelsen om prinsippanvendelse i utkastet § 4-4 og bestemmelsen om datterselskaps anvendelse av morselskapets regnskapsprinsipper i utkastet § 3-4. Begge disse hensyn er ivaretatt ved forslaget i annet ledd.

til § 1-7 Regnskapsåret

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 12.1.

Departementet foreslår i første ledd en hovedregel om at regnskapsåret skal følge kalenderåret. For foretak som i dag benytter avvikende regnskapsår er det foreslått en overgangsbestemmelse i § 10-3.

Etter annet ledd kan første regnskapsår være kortere eller lengre enn kalenderåret, men ikke i noe tilfelle lengre enn 18 måneder. Ved oppløsning slutter regnskapsåret på oppløsningstidspunktet, jf tredje ledd. Bestemmelsen dekker både oppløsning ved ordinær avvikling og f.eks. fusjon.

til § 1-8 Styre og tilsvarende ledelsesorgan

For en rekke regnskapspliktige vil krav til styre følge av regler om organiseringen av virksomheten f.eks. i selskapslovgivningen. For regnskapspliktige som ikke etablerer et formelt styre men likevel har tilsvarende ledelsesorgan, vil reglene om styret og styrets medlemmer gjelde tilsvarende. Dette gjelder uavhengig av hvilken betegnelse som velges for det aktuelle ledelsesorgan.

til § 1-9 Fusjon

Aksjelovens bestemmelser om fusjon gjelder bare sammenslåing av ett eller flere aksjeselskap, jf. ny aksjelov § 13-1. Allmennaksjelovens bestemmelser om fusjon gjelder sammenslåing av ett eller flere allmennaksjeselskaper, samt kombinasjoner av aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper, jf. allmennaksjeloven § 13-1. Etter forslaget til § 1-9 vil regnskapslovens bestemmelser gjelde slike fusjoner, samt sammenslåing av andre regnskapspliktige enn de som omfattes av aksjelovgivningen.

Aksjeloven § 13-2 og allmennaksjeloven § 13-2 har bestemmelser om hvordan vederlaget til eierne av det overdragende selskapet skal være. Etter definisjonen i § 1-9 vil sammenslåinger som gjennomføres på tilsvarende måte, regnskapsmessig behandles på tilsvarende måte som fusjoner etter aksjelovgivningen. Departementet er på det rene med at det i enkelte tilfeller vil kunne være vanskelig å avgjøre om aksjelovgivningens kjennetegn i tilstrekkelig grad er oppfylt, f.eks. ved sammenslåing av gjensidige selskaper. Etter departementets syn er det avgjørende kriteriet som følger av nevnte bestemmelser i aksjelovgivningen at det ved sammenslåingen ikke foretas utdeling av midler til tredje part ut over de terskelverdier som er nevnt. Utstedelse av egenkapitalinstrumenter fra de berørte foretakene regnes ikke her som utdeling av midler.

til § 2-1 Registrering av opplysninger om transaksjoner og andre disposisjoner

Første ledd inneholder kriteriene for plikt til å foreta registrering av opplysninger i regnskapssystemet. Begrepet transaksjoner er nærmere omtalt i drøftingen av transaksjonsprinsippet i punkt 6.2. I tillegg til transaksjoner omfatter bestemmelsen disposisjoner som har betydning for størrelsen og sammensetningen av den regnskapspliktiges eiendeler, gjeld, inntekter eller kostnader. Bestemmelsen vil bl.a. omfatte omsetning etter merverdiavgiftsloven. For regnskapspliktige som nevnt i § 1-2 annet ledd vil registreringsplikten gjelde for den virksomhet som drives i foretaket eller sameiet.

Annet ledd fastsetter hvilke opplysninger som skal registreres når det foreligger registreringsplikt. Det vises til nærmere drøfting av dette i punkt 5.5. Hovedregelen er at det skal registreres alle opplysninger som har betydning for utarbeiding av pliktig rapportering. Med pliktig rapportering menes årsregnskapet og annen regnskapsrapportering som følger av lov eller forskrift. Pliktig rapportering omfatter bl.a. selvangivelse og næringsoppgave etter ligningsloven, skattetrekksoppgave etter skattebetalingsloven og terminoppgave etter merverdiavgiftsloven. Som pliktig rapportering må for aksjeselskaper også regnes rapportering om «selskapets virksomhet, stilling og resultatutvikling» fra daglig ledelse til styret som foreslått i nye aksjelover § 6-15, jf. aksjelovproposisjonen.

Dokumentasjonsdato og kode for henvisning til dokumentasjonen skal alltid registreres. Det skal også registreres opplysninger om beløp og/eller mengde. Disposisjonens innhold vil være avgjørende for hva som er relevant å registrere. Når en transaksjon inneholder et vederlag i penger, må beløpet alltid registreres. Ved de fleste ordinære kjøps- og salgstransaksjoner vil det være relevant å registrere både et pengebeløp og en endring i beholdningen av realgoder. Andre registreringspliktige disposisjoner inneholder ikke nødvendigvis pengebeløp. I så fall må den registrerte opplysningen inneholde informasjon om andre realgoder som omfattes.

Etter minstekravene skal den registrerte opplysningen også inneholde koder som viser tilordning i regnskapssystemet. I mange tilfeller vil dette være ensbetydende med hovedbokskonti etter gjeldende bokføringspraksis.

Tredje ledd inneholder bestemmelser om retting av registrerte opplysninger. Det vises til drøfting av dette i punkt 5.6.

Etter fjerde ledd skal registrering av opplysninger som hovedregel foretas uten ugrunnet opphold. Hva som skal anses som «ugrunnet opphold» vil etter departementets syn måtte ses i sammenheng den virksomhet som drives. For en finansinstitusjon eller et annet foretak med omfattende finansforvaltning må registrering av opplysninger forutsettes å være en kontinuerlig og fortløpende prosess. For en liten virksomhet med få og oversiktlige transaksjoner, må det være forsvarlig at registrering skjer noe mer sporadisk. For alle regnskapspliktige må opplysninger som har betydning for pliktig rapportering, jf. merknaden til første ledd, være registrert innen de tidsfrister som gjelder for rapporteringen. Eksempelvis skal merverdiavgiftspliktig omsetning i januar og februar senest være registrert innen fristen for terminoppgaven for disse månedene, som vanligvis er 10. april etter gjeldende rett. Det vises ellers til drøfting av frister for registreringen i punkt 5.7.

til § 2-2 Regnskapssystemet

Bestemmelsen om regnskapssystemet er nærmere omtalt i punkt 5.4.

Første ledd inneholder et alminnelig ordenskrav.

Annet ledd inneholder krav til bestandigheten i regnskapssystemets egenskaper. Opplysninger i regnskapssystemet skal kunne gjengis på papir i 10 år etter slutten av det regnskapsåret de ble registrert. Opplysning som er registrert elektronisk skal kunne gjengis i standard dataformat. Bestemmelsen innebærer en vesentlig forenkling for de regnskapspliktige, ved at mengden av oppbevaringspliktig regnskapsmateriale av papir reduseres betydelig. Ansvaret for at gjengivelse kan foretas i samsvar med bestemmelsen vil påhvile den regnskapspliktige. Ved f.eks. bytte av maskin- og/eller programvare må den regnskapspliktige forsikre seg om at gjengivelseskravet fortsatt kan oppfylles. Det kan i slike tilfeller ikke aksepteres at ansvaret skyves over på en programvareleverandør. Departementet mener at den regnskapspliktige i slike tilfeller skal forsikre seg om funksjonaliteten i forhold til tidligere registrerte opplysninger. Den regnskapspliktige vil også kunne oppfylle plikten ved å utarbeide spesifikasjoner på papir i samsvar med de spesifikasjonskrav som gjelder, og lagre disse som regnskapsmateriale etter oppbevaringsbestemmelsen i § 2-7. I slike tilfeller må likevel de registrerte opplysningene lagres elektronisk i den fastsatte oppbevaringstiden.

Tredje til femte ledd inneholder bestemmelser om hvordan de registrerte opplysningene skal kunne gjengis. Etter tredje ledd skal regnskapssystemet kunne vise hvilke registrerte opplysninger som inngår i beløp som er oppgitt i pliktig rapportering. Dette vil dekke alle størrelser i årsregnskapet, næringsoppgave, terminoppgave for merverdiavgiften m.v. Fjerde og femte ledd har spesifikasjonskrav ut over dette. Spesifikasjonskravene er nærmere omtalt i punkt 5.4.

til § 2-3 Dokumentasjon av registrerte opplysninger

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 5.8.

Etter første leddskal registrerte opplysninger være dokumentert. Dokumentasjonen skal inneholde henvisning til tilhørende registrert opplysning. Dersom dokumentasjonen opprinnelig er utstedt som papirbilag, skal dette dokumentet anses som dokumentasjonen. Annen dokumentasjon kan f.eks. være en EDI-faktura, jf. omtalen i punkt 5.8.

Annet ledd fastsetter minstekrav til dokumentasjon av transaksjoner. Bestemmelsen gjelder ikke andre disposisjoner som er nevnt i § 2-1, som f.eks. intern ressursanvendelse. Minstekravet til dokumentasjonens innhold gjelder både ved kjøp og salg. Kravet om identifikasjon av partene må tilpasses transaksjonens karakter. Ved detaljsalg med betaling med betalingskort, bør det være tilstrekkelig identifikasjon at betalers bankkontonummer framgår av dokumentasjonen. Etter tredje ledd kan selger fravike kravet om at partenes identitet skal fremgå av dokumentasjonen ved kontantsalg til forbruker for beløp under 20 000 kroner inkludert merverdiavgift. Ved salg til annen regnskapspliktig eller annen person som må dokumentere transaksjonen, må det likevel også for mindre beløp utstedes dokumentasjon som fyller minstekravene.

Fjerde ledd inneholder særlige dokumentasjonsregler for kontantsalg. Regnskapspliktige som er registreringspliktig etter merverdiavgiftsloven § 28 første ledd skal ha kassaapparat eller tilsvarende system. Nevnte bestemmelse knytter registreringsplikt til størrelsen på omsetning og avgiftspliktig uttak av varer og tjenester. Det er ulike beløpsgrenser for registreringsplikt for næringsdrivende og for veldedige og allmennnyttige institusjoner og organisasjoner. Som kontant betaling skal regnes betaling med betalingsmidler og sjekk. Regnskapspliktige som ikke har slikt registreringssystem for kontantsalg, skal dokumentere hvert enkelt kontantsalg med gjenpart av daterte forhåndsnummererte salgsbilag. Kontantomsetning skal avstemmes daglig mot kassabeholdning. Det vises i denne sammenheng til kravet til spesifikasjon av hver dags kontantomsetning, jf. § 2-2 fjerde ledd.

til § 2-4 Dokumentasjon av eiendeler og gjeld

Bestemmelsen fastsetter at eiendeler og gjeld skal være dokumentert. Dokumentasjonens omfang må i nødvendig grad tilpasses eindelens og gjeldens art. Det er opplistet visse minstekrav til dokumentasjon. Det vises til omtale i punkt 5.8.

til § 2-5 Dokumentasjon av regnskapssystemet

Etter bestemmelsen skal det foreligge dokumentasjon som beskriver regnskapssystemet. Dokumentasjonen må gi en beskrivelse av den tekniske og systemmessige oppbygging av regnskapssystemet. Etter tredje punktum skal dokumentasjonen vise hvordan registrerte opplysninger tilordnes, og hvordan sammenhengen er mellom de registrerte opplysningene og beløp som er oppgitt i pliktig rapportering. Sammenhengen skal fremgå både om man tar utgangspunkt i en størrelse i pliktig rapportering eller om man tar utgangspunkt i en enkelt registrert opplysning. Bestemmelsen beskriver det som ofte betegnes et kontrollspor. Etter fjerde punktum skal endring av regnskapssystemet framgå av dokumentasjonen. Det vises for øvrig til nærmere omtale i punkt 5.8.

til § 2-6 Krav til språk

Registrerte opplysninger, gjengivelse av disse og dokumentasjon av regnskapssystemet skal være på norsk, svensk, dansk eller engelsk. Det er ikke fastsatt spesielle språkkrav når det gjelder annen dokumentasjon. Det vises til nærmere omtale i punkt 5.10.

til § 2-7 Oppbevaring

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 5.9.

Hva som er oppbevaringspliktig regnskapsmateriale fremgår av første ledd. Etter annet ledd skal regnskapsmaterialet som hovedregel oppbevares i Norge i 10 år. Det vises til tilsvarende bestemmelse i § 2-2 annet ledd. Originaldokument av papir kan erstattes av kopi i annet medium. I så fall skal papiroriginalen oppbevares i 3 år og 6 måneder etter slutten av det regnskapsåret som dokumentet gjelder.

Tredje ledd fastsetter at regnskapsmaterialet skal oppbevares ordnet og være betryggende sikret mot ødeleggelse og tyveri. Det skal i hele oppbevaringstiden kunne fremlegges for offentlig kontrollmyndighet.

til § 2-8 Bistand og informasjon til kontrollmyndighet

Bestemmelsen fastsetter at regnskapspliktig og eventuell medhjelper plikter å gi kontrollmyndighet bistand til innsyn i regnskapssystemet og regnskapsmaterialet. Det vises til omtalen i punkt 5.11.

til § 3-1 Plikt til å utarbeide årsregnskap og årsberetning

Bestemmelsen fastslår plikten til å utarbeide årsregnskap og årsberetning i samsvar med lovens bestemmelser. Fristen for fastsettelse av årsregnskap og årsberetning er omtalt i punkt 12.2.

til § 3-2 Årsregnskapets innhold

Bestemmelsen fastsetter hva som skal inngå i årsregnskapet. Det følger av annet ledd at for morselskap består årsregnskapet av selskapsregnskap og konsernregnskap. Regler om konsernregnskapet er omtalt i kapittel 8.

Det er gitt egne bestemmelser om årsregnskapets innhold i små foretak i § 8-3.

til § 3-3 Årsberetningens innhold

Kravene til årsberetningens innhold er nærmere omtalt i kapittel 11.

Etter første leddskal det i årsberetningen gis opplysninger om arten av virksomheten og hvor virksomheten drives. Foretak eller konsern som driver flere typer virksomhet må gi slike opplysninger om hver virksomhet. Opplysning om hvor virksomheten drives må tilpasses forholdene hos den enkelte regnskapspliktige.

Det skal gis en utfyllende redegjørelse for årsregnskapet dersom en slik redegjørelse er av betydning for å bedømme stilling og resultat, jf. annet ledd. Det skal bl.a. gjøres særskilt rede for vesentlig usikkerhet ved årsregnskapet og ekstraordinære forhold som har påvirket årsregnskapet.

Etter tredje ledd skal det gis nærmere angitte opplysninger om forutsetningen om fortsatt drift, jf. § 4-5.

Det skal gis en redegjørelse som gir grunnlag for å vurdere den regnskapspliktiges framtidige utvikling, jf. fjerde ledd. Det nærmere innholdet og omfanget av redegjørelsen vil måtte fastsettes gjennom god regnskapsskikk. Departementet legger til grunn at god regnskapsskikk vil tilsi en mer omfattende rapportering for store foretak enn for øvrige foretak.

Etter femte leddskal årsberetningen inneholde forslag til anvendelse av overskudd eller dekning av tap. I resultatregnskapet skal det opplyses om avsetning til fond for vurderingsforskjeller, foreslått utbytte og avgitt konsernbidrag, jf. § 6-1 annet ledd. Det legges ikke opp til at det skal gis fullstendige opplysninger om anvendelse av overskudd eller dekning av tap i resultatregnskapet. Årsberetningen vil dermed ha en supplerende funksjon ved at det skal gis fullstendige opplysninger om forslag til anvendelse av overskudd eller dekning av tap.

Etter sjette leddskal det gis opplysninger om arbeidsmiljøet og en oversikt over iverksatte tiltak som har betydning for arbeidsmiljøet. Det skal opplyses særskilt om sykefravær, skader og ulykker. Særskilte opplysninger om sykefravær bør etter departementets syn minst omfatte det totale sykefraværet i regnskapsåret og hvor stor andel sykefraværet har utgjort av den totale arbeidstiden i regnskapsåret. Opplysninger om skader vil omfatte personskader og materielle skader. Det skal opplyses om skader som skyldes ulykker og skader som skyldes andre forhold med tilknytning til virksomheten, typisk slitasje- og belastningsskader. Opplysninger om ulykker skal minst omfatte ulykkens art og hvilke personskader eller materielle skader ulykken eventuelt har medført. I utgangspunktet skal det gis opplysninger om skader og ulykker spesifisert på enkelttilfeller. Etter forholdene kan det være mest oversiktlig å gi opplysninger om flere likeartede skader eller ulykker samlet. Bestemmelsen kan da oppfylles ved å gi en samlet oversikt.

Etter forslag til syvende leddskal det gis opplysninger om forhold ved virksomheten, herunder dens innsatsfaktorer og produkter, som kan medføre en ikke ubetydelig påvirkning av det ytre miljø. Det skal videre opplyses om miljøvirkningene og tiltak for å motvirke negative miljøvirkninger. Generelt vil følgende forhold kunne være sentrale med hensyn til påvirkning av det ytre miljø:

• type og mengde energi og råvarer som forbrukes

• type og mengde forurensning som slippes ut

• type og mengde avfall som genereres eller besittes (herunder eventuelle «gamle synder»)

• aktiviteters ulykkesrisiko

For produksjonsbedrifter er i tillegg følgende forhold sentrale:

• type og mengde helse- og miljøfarlige kjemikalier som inngår i produktene

• type og mengde avfall som oppstår når produktene kasseres.

Hvorvidt forhold kan medføre en ikke ubetydelig påvirkning av det ytre miljø, vil måtte vurderes konkret i forhold til det enkelte foretak. Forurensningsloven § 8 tillater vanlig forurensning fra bl.a. boliger, fritidshus og kontorer. Vanlig forurensning som omfattes av denne bestemmelsen vil vanligvis representere en ubetydelig påvirkning av det ytre miljø, som det ikke kreves redegjørelse for i årsberetningen. Derimot kan f.eks. framstilling av produkter som inneholder miljøgifter medføre en ikke ubetydelig påvirkning av det ytre miljø. På samme måte kan en transportbedrifts utslipp av gasser som bidrar til lokale luftforurensningsproblemer, forsuring eller klimaendringer medføre en ikke ubetydelig påvirkning av det ytre miljø.

Departementet viser til at Norsk RegnskapsStiftelse har sendt på høring et diskusjonsnotat om rapportering av miljøutgifter og andre miljøforhold med sikte på å fastsette en regnskapsstandard på dette området. Departementet antar at det i den forbindelse vi være naturlig å vurdere nærmere retningslinjer for miljørapportering i årsberetningen.

Det er gitt egne bestemmelser om årsberetningens innhold i små foretak i § 8-4.

til § 3-4 Konsernregnskap

Konsernregnskapet er nærmere omtalt i kapittel 8. Kravene til lik prinsippanvendelse er omtalt i punkt 6.6. Regelen i tredje ledd om utenlandsk datterselskap som følger et annet regnskapsår enn morselskapet, er omtalt i punkt 12.1.

til § 3-5 Unntak fra konsernregnskapsplikt for morselskap i underkonsern

Unntaket fra konsernregnskapsplikten er nærmere omtalt i punkt 8.2.5.

til § 3-6 Utelatelse av datterselskap fra konsolidering

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 8.3.5. Konsernregnskapet skal etter § 3-2 annet ledd omfatte morselskapet og alle datterselskapene uavhengig av om datterselskapene er norske eller utenlandske.

Utelatelse etter første ledd nr. 3 vil ikke være aktuelt før det er utarbeidet eventuelle standarder for god regnskapsskikk på området.

Adgang til utelatelse av datterselskap etter annet ledd er knyttet til om en eventuell utelatelse vil ha betydning for å bedømme den regnskapspliktiges stilling og resultat.

til § 3-7 Krav til føring i norsk mynt og krav til norsk språk

Departementet foreslår i første leddat årsregnskapet skal føres i norske kroner og på norsk med mindre departementet ved forskrift eller enkeltvedtak bestemmer noe annet. Årsberetningen skal være på norsk. Etter annet ledd kan konsernregnskapet i visse tilfeller føres i annen valuta. Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 12.4. Bestemmelsen er ikke til hinder for at årsregnskapet også offentliggjøres i en annen valuta eller i ECU omregnet til kursen på balansedagen.

til § 3-8 Undertegning av årsregnskapet og årsberetningen

I første ledd fastsettes hvem som har plikt til å undertegne årsregnskapet og årsberetningen.

Det følger av annet ledd at dersom en som skal underskrive har innvendinger mot årsregnskapet eller årsberetningen, skal vedkommende underskrive med påtegnet forbehold og gi nærmere redegjørelse i årsberetningen. Den som underskriver et årsregnskap eller en årsberetning uten forbehold, kan etter omstendighetene pådra seg erstatnings- eller straffansvar for de opplysningene som er gitt.

Ved innsending av årsregnskap og årsberetning til Regnskapsregisteret iht. § 9-2, må registeret kunne kreve dokumentert at det innsendte dokument er avgitt av et kompetent organ i et regnskapspliktig foretak. Underskrifter fra styremedlemmer og daglig leder i samsvar med bestemmelsen her, vil normalt måtte anses som tilstrekkelig dokumentasjon. Manglende underskrifter vil normalt tilsi at Regnskapsregisteret ber om utfyllende dokumentasjon. Hvis dette medfører at årsregnskapet blir innsendt for sent, kommer reglene om forsinkelsesgebyr til anvendelse, jf. § 9-3.

til § 4-1 Grunnleggende regnskapsprinsipper

Paragrafen inneholder fem grunnleggende prinsipper for periodisering. Etter nr. 1 skal transaksjoner regnskapsføres til verdien av vederlaget på transaksjonstidspunktet. Prinsippet omtales som transaksjonprinsippet i utredningen. Etter nr. 2 skal inntekt resultatføres når den er opptjent. Etter nr. 3 skal utgifter kostnadsføres i samme periode som tilhørende inntekt. Nummer 3 omtales som sammenstillingsprinsippet. Nummer 1-3 er nærmere omtalt i punkt 6.2. Etter nr. 4 skal urealisert tap resultatføres. Dette forsiktighetsprinsippet er nærmere omtalt i punkt 6.3. Nummer 5 gjelder periodisering i tilfelle sikring. Ved sikring skal gevinst og tap resultatføres i samme periode. Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.4.

Det er gitt spesielle unntak fra grunnleggende regnskapsprinsipper for små foretak i § 8-5.

til § 4-2 Regnskapsestimater

Etter første ledd skal det ved usikkerhet brukes beste estimat, på bakgrunn av den informasjon som er tilgjengelig når årsregnskapet avlegges. Innholdet i bestemmelsen er nærmere drøftet i punkt 6.3. Etter annet ledd skal virkning av endring av regnskapsestimat som hovedregel resultatføres i den perioden estimatet endres. Det åpnes imidlertid for at resultatføringen kan utsettes i samsvar med god regnskapsskikk. Et eksempel på slik utsatt resultatføring vil kunne være regnskapsføring av endring av avskrivningsplan, jf. drøfting i punkt 7.5.

til § 4-3 Kongruensprinsippet

Første ledd beskriver kongruensprinsippet som innbærer at alle inntekter og kostnader skal resultatføres. Annet ledd inneholder unntak fra kongruensprinsippet. Virkning av endring av regnskapsprinsipp og korrigering av feil i tidligere årsregnskap skal føres direkte mot egenkapitalen. For øvrig skal andre unntak fra kongruensprinsippet gjøres når det er i samsvar med god regnskapsskikk. Bestemmelsen om kongruensprinsippet er nærmere drøftet i punkt 6.5.

For små foretak er det i § 8-5 gitt unntak fra bestemmelsen i annet ledd.

til § 4-4 Prinsippanvendelse

Bestemmelsen fastsetter at årsregnskapet skal utarbeides etter ensartede prinsipper som skal anvendes konsistent over tid. Bestemmelsen er nærmere drøftet i punkt 6.6. Krav til lik prinsippanvendelse for konsoliderte datterselskap og morselskap følger av § 3-4.

til § 4-5 Forutsetningen om fortsatt drift

Bestemmelsen fastsetter at årsregnskapet skal utarbeides under forutsetning om fortsatt drift så lenge det ikke er sannsynlig at virksomheten vil bli avviklet. Dersom det er sannsynlig at virksomheten vil bli avviklet, skal eiendeler og gjeld vurderes til virkelig verdi ved avvikling. Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 6.7. Bestemmelsen må også ses i sammenheng med bestemmelsen om innholdet i årsberetningen i § 3-3 tredje ledd, jf. også § 8-3 tredje ledd.

til § 4-6 God regnskapsskikk

Bestemmelsen fastsetter at registrering av regnskapsopplysninger og utarbeidelse av årsregnskap skal foretas i samsvar med god regnskapsskikk. God regnskapsskikk vil ikke kunne fravike øvrige bestemmelser i loven med mindre dette framgår av de enkelte bestemmelsene. Det vises til nærmere omtale i punkt 6.8.

til § 5-1 Klassifisering av eiendeler

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.2.5. Beslutning om salg vil ikke være tilstrekkelig til at det kan foretas omklassifisering etter tredje ledd.

til § 5-2 Omløpsmidler

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.4.5. Hva som skal anses som anskaffelseskost og virkelig verdi er omtalt i punkt 7.3.5, jf. § 5-4. Bestemmelsen vil ikke gjelde markedsbaserte finansielle omløpsmidler som skal vurderes etter § 5-8.

til § 5-3 Anleggsmidler

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.5.5. Hva som skal anses som anskaffelseskost og virkelig verdi er omtalt i punkt 7.3.5, jf. § 5-4. Bestemmelsen vil omfatte utgifter til forskning og utvikling samt goodwill. I § 5-6 er det imidlertid gitt en særskilt bestemmelse om at utgifter til forskning og utvikling kan kostnadsføres. Etter § 5-7 skal goodwill avskrives over økonomisk levetid, men ikke lenger enn 20 år.

til § 5-4 Anskaffelseskost

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.3.5. Det er gitt en egen bestemmelse om anskaffelseskost ved tilvirkning for små foretak i § 8-6 nr. 1.

til § 5-5 Tilordning av anskaffelseskost

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.7.5. Spørsmålet om spesifikk tilordning er praktisk eller hensiktsmessig forutsettes løst gjennom god regnskapsskikk. Som ombyttbare finansielle eiendeler vil regnes bl.a. verdipapirer. Det er gitt en egen bestemmelse for små foretak om tilordning av anskaffelseskost for ombyttbare finansielle eiendeler i § 8-6 nr. 2.

til § 5-6 Forskning og utvikling

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.8.5. Det gis adgang til kostnadsføring av utgifter til egen forskning og utvikling. Balanseført forskning og utvikling skal vurderes etter § 5-3.

til § 5-7 Goodwill

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.9.5. Det er bare kjøpt goodwill som skal balanseføres. Som kjøp av virksomhet må regnes både kjøp av innmat i et selskap, kjøp av aksjer eller andeler og overtakelse av virksomhet i forbindelse med fusjon og fisjon. Reglene om avskrivning og nedskrivning i § 5-3 vil også gjelde for goodwill. I tillegg gis det en særskilt bestemmelse om maksimal avskrivningstid for goodwill.

til § 5-8 Markedsbaserte finansielle omløpsmidler

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.10.5. Bestemmelsen omfatter finansielle instrumenter slik disse er definert i verdipapirhandelloven, dvs. bl.a. omsettelige verdipapirer, verdipapirfondsandeler, pengemarkedsinstrumenter, finansielle terminkontrakter og opsjoner. Bestemmelsen omfatter ikke opsjoner og terminer knyttet til varer. I verdipapirhandelloven § 1-3 er regulert marked definert som et marked som fungerer regelmessig og som reguleres av nærmere angitte bestemmelser som er gitt av eller godkjent av myndighetene.

Finansielle instrumenter utstedt av den regnskapspliktige vil ikke kunne vurderes til virkelig verdi i den regnskapspliktiges regnskap.

Små foretak kan vurdere markedsbaserte finansielle omløpsmidler etter denne bestemmelsen eller etter vurderingsregelen for omløpsmidler i § 5-5. Dette følger av særregelen i § 8-6 nr. 3.

til § 5-9 Utenlandsk valuta

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.11.5.

til § 5-10 Investering i tilknyttet selskap og datterselskap

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.12.5. Tilknyttet selskap er definert i § 1-4. Etter første ledd er bruk av egenkapitalmetoden i utgangspunktet obligatorisk ved investering i tilknyttet selskap. Det følger av kravet til ensartet prinsippanvendelse, jf. § 4-4, at det må benyttes den samme metoden både i selskapsregnskapet og i konsernregnskapet. Regnskapspliktige som ikke utarbeider konsernregnskap kan velge å vurdere investeringen etter generelle vurderingsregler. Dette vil bl.a. gjelde for små foretak.

Etter annet ledd kan investering i datterselskap som ikke konsolideres, vurderes etter egenkapitalmetoden eller de generelle vurderingsreglene i selskapsregnskapet. Denne valgadgangen vil bl.a. ha betydning for små foretak som ikke utarbeider konsernregnskap.

Det følger av tredje ledd hvordan vurdering etter egenkapitalmetoden skal foretas.

til § 5-11 Deltakelse i felles kontrollert virksomhet

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.12.5.

Etter første ledd kan den regnskapspliktige velge vurdering etter bruttometoden eller egenkapitalmetoden. Det følger av kravet til ensartet prinsippanvendelse, jf. § 4-4, at det må benyttes den samme metoden både i selskapsregnskapet og i konsernregnskapet. Foretak som ikke utarbeider konsernregnskap kan velge å benytte de generelle vurderingsreglene, bruttometoden eller egenkapitalmetoden i selskapsregnskapet.

Annet ledd gir en beskrivelse av bruttometoden.

til § 5-12 Fusjon

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.13.5. Fusjon er definert i § 1-9. Bestemmelsen i første ledd første punktum om at fusjon skal regnskapsføres som egenkapitaltransaksjon har for opptaksfusjon ingen selvstendig betydning ved siden av transaksjonsprinsippet, men er tatt med som en uttrykkelig hovedregel på bakgrunn av det unntaket som foreslås i annet punktum og i § 5-13. Fusjon ved nydannelse skal regnskapsføres som egenkapitaltransaksjon med eiendeler og gjeld i det selskap som må anses som overdragende som tingsinnskudd.

Annet ledd gjelder regnskapsføring av konsernfusjon. I likhet med bestemmelsen i første ledd første punktum har heller ikke denne selvstendig betydning ved siden av transaksjonsprinsippet.

For små foretak er det foreslått en egen bestemmelse om regnskapsføring av fusjon i § 8-6 nr. 7.

til § 5-13 Kontinuitetsunntak ved sammenslåing av tilnærmet likeverdige interesser

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.13.5. Fusjon er definert i § 1-9. Det legges til grunn at den nærmere avgrensning av hva som skal regnes som «tilnærmet likeverdige interesser» utvikles gjennom god regnskapsskikk.

til § 5-14 Konserndannelse

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.14.5. Bestemmelsen har ingen selvstendig betydning ved siden av transaksjonsprinsippet, men er tatt med som en uttrykkelig hovedregel på bakgrunn av de særskilte regler som foreslås i § 5-15. Bestemmelsen vil i tillegg til konserndannelse ved kjøp av aksjer eller andeler omfatte f.eks. konserndannelse ved transaksjon som gir bestemmende innflytelse ved avtale. Konserndannelse som følge av f.eks. endringer i selskapskapitalen i datterselskap vil falle utenfor bestemmelsen.

til § 5-15 Kontinuitetsunntak ved konserndannelse

Bestemmelsen er nærmere omtalt i punkt 7.14.5. «Sammenslåing av tilnærmet likeverdige interesser» må i utgangspunktet forstås på samme måte som i forbindelse med fusjoner. Et minimumskrav vil etter bestemmelsen være at minst 90 prosent av vederlaget ved kjøpet er ordinære stemmeberettigede aksjer eller andeler utstedt av morselskapet eller konsolidert datterselskap. Morselskapet må dessuten eie minst 90 prosent av aksjene eller andelene i datterselskapet etter byttet. De nevnte vilkårene for at konserndannelse kan regnes som sammenslåing av tilnærmet likeverdige interesser er nødvendige men ikke tilstrekkelige.

til § 5-16 Vurdering av gjeld

Vurderingsreglene i kapittel 5 skal etter første ledd gjelde tilsvarende for gjeld. Det følger av formuleringene i kapittel 4 at de grunnleggende prinsippene også omfatter gjeld.

I annet ledd er det tatt inn et unntak fra plikten til å oppskrive gjeld som ville fulgt av de generelle vurderingsreglene. Unntaket vil ikke gjelde for gjeld som skal vurderes til virkelig verdi etter § 5-8. Det vil være opp til den regnskapspliktige å vurdere om unntaket skal benyttes eller om de generelle vurderingsreglene skal legges til grunn.

til § 6-1 Resultatregnskap

Førsteledd inneholder oppstillingsplanen for resultatregnskapet. De etterfølgende merknadene følger nummereringen i paragrafen.

1.- 2. Departementet går i likhet med utvalget inn for å benytte uttrykket salgsinntekt for å unngå sammenblanding med annen driftsinntekt. Det engelske uttrykket for annen driftsinntekt er «other operating income». Det vises for øvrig til merknaden til tredje ledd nedenfor.

3.-4. Etter sammenstillingsprinsippet skal varekostnad være knyttet til solgte varer og tjenester. Posten omfatter innsatsfaktorer i produksjonen av solgte varer og tjenester, annet enn arbeid og kapital. Dette gjelder også i tjenesteytende næringer. Forbruksvarer knyttet til salg og administrasjon hører hjemme under annen driftskostnad. Kostnader til arbeid og kapital, som også er innsatsfaktorer i produksjonen, presenteres på egne linjer. For et handelsforetak er varekostnad innkjøp av varer korrigert for lagerendringer. Nedskrivning av varelager er varekostnad. Er nedskrivningen av unormal størrelse skal den spesifiseres på egen linje.

For foretak som presenterer periodens tilvirkningskostnader for de ulike kostnadsarter, skal endring i beholdning av varer under tilvirkning og ferdig tilvirkede varer framgå som en egen post. Posten er en korreksjon til periodens tilvirkningskostander og er ikke en inntektspost, jf. revidert forslag fra IASC (Exposure Draft 53). Det er anledning til å slå sammen posten med varekostnad for å gi et mer oversiktlig regnskap, jf. utvalgets anbefaling som er gjengitt i punkt 9.1.3 ovenfor. Det vises til utvalgets drøfting av beholdningsendringer på s. 50-51 i NOU 1995:30.

5. Lønnskostnad inkluderer alle ytelser i ansettelsesforhold, også feriepenger, forsikringer og kostnader ved sosiale aktiviteter. Videre inkluderes alle kostnader til pensjoner for ansatte samt pensjoner og andre kostnader tilknyttet tidligere ansatte. Etter engelsk direktivtekst skal linjen også omfatte «social security costs, with a separate indication of those relating to pensions». Dette vil også inkludere arbeidsgiveravgift. Det vises for øvrig til omtalen av pensjonsforpliktelser, jf. merknadene til § 6-2 tredje ledd nedenfor. Posten skal spesifiseres i note, jf. § 7-11 og § 8-11.

6.-8. Avskrivning på varige driftsmidler og immaterielle eiendeler er særskilt definert i vurderingsreglene, jf. kapittel 7. Nedskrivning av varige driftsmidler og immaterielle eiendeler omfatter også eventuell reversering. Posten inkluderer ikke nedskrivning på finansielle anleggsmidler. Annen driftskostnad omfatter andre innkjøps-, tilvirknings-, salgs- og administrasjonskostnader, jf. gjeldende aksjelov § 11-5 post 1.4.

9. Departementet går inn for å videreføre driftsresultat som egen post i oppstillingsplanen. Det vises til drøfting i punkt 9.1. Departementet viser også til at linjen med driftsresultat kan utelates med henvisning til bestemmelsen om at poster skal slås sammen dersom dersom dette fører til et mer oversiktlig årsregnskap, jf. lovforslaget § 6-3 annet ledd.

10.-12. Vedrørende inntekt på investering i datterselskap, inntekt på investering i annet selskap i samme konsern og inntekt på investering i tilknyttet selskap, skiller EØS-reglene mellom fire typer inntekt. Fjerde direktiv artikkel 23 nr. 9 til 12 lyder:

«9. Inntekter fra kapitalinteresser, med særskilt angivelse av dem som kommer fra tilknyttede foretak.

10. Inntekter fra andre finansinvesteringer og lån som tilhører anleggsmidlene, med særskilt angivelse av dem som kommer fra tilknyttede foretak.

11. Andre renteinntekter og lignende inntekter, med særskilt angivelse av dem som kommer fra tilknyttede foretak.

12. Verdijusteringer av finansielle aktiva og finansinvesteringer som tilhører omløpsmidlene.»

Direktivets krav om spesifikasjon av «tilknyttede foretak» gjelder selskaper i samme konsern. Det er hensiktsmessig å skille mellom datterselskaper og andre selskaper i samme konsern. Postene 10 og 12 i oppstillingsplanen vil omfatte resultatandel etter egenkapitalmetoden, men er også ment å dekke utbytte og resultatutdelinger for foretak som ikke benytter egenkapitalmetoden. Direktivets krav i artikkel 59 nr. 6 a om at resultatandel ved bruk av egenkapitalmetoden skal føres som egen post, ivaretas ved noteopplysning, jf. § 7-16.

13. Renteinntekt fra selskap i samme konsern omfatter renteinntekt både fra datterselskaper og andre selskaper i samme konsern.

14.-16. Postene omfatter annen renteinntekt, annen finansinntekt og verdiendring av markedsbaserte finansielle omløpsmidler. Det vises til drøftelsen i punkt 7.10.5 vedrørende markedsbaserte finansielle omløpsmidler.

17.-18. Postene nedskrivning av andre finansielle omløpsmidler og nedskrivning av finansielle anleggsmidler omfatter nedskrivning og reversering etter laveste verdis prinsipp for andre finansielle omløpsmidler og tilsvarende for finansielle anleggsmidler. Nedskrivning av varelager skal føres under post 3 varekostnad. Nedskrivning av finansielle anleggsmidler, som kan være eierandeler i datterselskaper, tilknyttede selskaper eller felles kontrollert virksomhet, er normalt ikke aktuelt for foretak som vurderer disse eierandelene etter henholdsvis egenkapitalmetoden og bruttometoden.

19. Rentekostnad til foretak i samme konsern omfatter både datterselskaper og andre selskaper i samme konsern, tilsvarende post 13.

20.-21. Postene omfatter annen rentekostnad og annen finanskostnad.

22.-24. Postene omfatter o rdinært resultat før skattekostnad, skattekostnad på ordinært resultat og ordinært resultat. Ansvarlig selskap mv. som deltakerliknes regnskapsfører ikke skattekostnad i selskapsregnskapet.

25.-27. Postene omfatter ekstraordinær inntekt, ekstraordinær kostnad og skattekostnad på ekstraordinært resultat. Etter fjerde direktiv artikkel 29 nr. 1 skal inntekter og kostnader som ikke er en del av den ordinære virksomheten, vises som ekstraordinære inntekter og kostnader. Artikkelen inneholder ikke kriterier for skillet mellom ordinært og ekstraordinært. Regnskapslovgivningen inneholder heller ingen definisjon av ekstraordinære poster.

For at en post skal kunne klassifiseres som ekstraordinær må samtlige av følgende kriterier være oppfylt i samsvar med foreløpig Norsk RegnskapsStandard om ekstraordinære inntekter og kostnader november 1989: Den må være uvanlig slik at den underliggende transaksjonen eller hendelsen ikke har sammenheng med den ordinære virksomheten. Eventuelt kan posten ligge innenfor den ordinære virksomheten, men skyldes en helt unormal forretningsrisiko. Den må være uregelmessig i den forstand at transaksjonen eller hendelsen er av en slik type at den ikke kan forventes å inntreffe ofte eller regelmessig. I tillegg må posten være vesentlig i forhold til foretakets virksomhet.

I tråd med standarden anser departementet at tap som det er vanlig å forsikre seg mot i en bransje, er normal forretningsrisiko. Kostnader eller tap kan ikke bli ekstraordinære fordi foretaket velger å ikke forsikre seg. Dette betyr igjen at et foretak som forsikrer seg, skal klassifisere vinning eller tap ved et eventuelt forsikringsoppgjør som ordinær post. Departementet legger videre til grunn at kriteriene uvanlig og uregelmessig må vurderes med utgangspunkt i foretakets spesifikke forhold.

I konsernregnskapet kan klassifiseringen bli forskjellig fra det enkelte konsernselskaps klassifisering i selskapsregnskapet. Det avgjørende er hva som er ekstraordinært når konsernselskapene betraktes som en økonomisk enhet.

Korrigering av feil i tidligere års poster som resultatføres (små foretak), skal klassifiseres som ekstraordinære når de er vesentlige. Det samme vil gjelde virkning av endring av regnskapsprinsipp (små foretak).

Departementet legger til grunn at kriteriene for å skille mellom ordinære og ekstraordinære poster bør utvikles videre gjennom god regnskapsskikk.

28. Årsresultat er sluttlinjen i resultatregnskapet.

Bestemmelsen i annet ledd fastsetter at det skal opplyses om disponeringen av årsresultatet. Avsetning til fond for vurderingsforskjeller, foreslått utbytte og avgitt konsernbidrag vil sammen med endring i annen egenkapital utgjøre fullstendig spesifikasjon av resultatdisponeringen dersom årsresultatet er positivt. Det skal også redegjøres for resultatdisponeringen i årsberetningen. Det vises ellers til omtalen i punkt 9.4.5.

Bestemmelsen i tredje ledd fastsetter at salgsinntekt ikke skal omfatte skatter og avgifter direkte knyttet til salget. Bestemmelsen ivaretar fjerde direktiv artikkel 28 som lyder:

«Nettoomsetningen skal omfatte beløp som skriver seg fra varesalg og tjenesteytelser innenfor rammen av selskapets ordinære virksomhet etter fradrag for rabatter ved salg og merverdiavgift og andre skatter og avgifter direkte knyttet til omsetningen»

Kredittilsynet, Norsk RegnskapsStiftelse og Oslo Børs har i høringen lagt til grunn at denne bestemmelsen er unødvendig og at den derfor bør utelates fra lovforslaget. Departementet legger vekt på at denne presiseringen er i tråd med EØS-direktivene. Departementet mener at fradrag for rabatter følger av prinsippet for måling av transaksjonsvederlag, men at fradrag for skatter og avgifter ikke uten videre følger av transaksjonsprinsippet. Departementet har også lagt vekt på at lovteksten i så stor grad som mulig bør gi veiledning for de regnskapspliktige. Ingen av høringsinstansene har hatt øvrige merknader til innholdet i bestemmelsen. Departementet har derfor valgt å følge utvalgets forslag om en slik bestemmelse.

til § 6-2 Balansen

Første ledd inneholder oppstillingsplanen for balansen. De etterfølgende merknadene følger nummereringen i paragrafen.

A I. Under immaterielle eiendeler føres forskning og utvikling, konsesjoner, patenter m.v., utsatt skattefordel og goodwill. Departementet mener det vil være mest korrekt å føre opp utsatt skattefordel under immaterielle eiendeler, bl.a. på bakgrunn av at dette representerer verdier som det ikke er mulig å henføre til de enkelte fysiske eiendeler som er oppført i balansen. Dette følger også av utvalgets drøftelse av begrepsapparatet rundt utsatt skatt, hvor det påpekes at balanseposten «utsatt skattefordel» er en utsettelse av kostnadsføringen (NOU 1995:30 s. 54). Departementet mener også at dette er en ryddig plassering på bakgrunn av bestemmelsene i nye aksjelover om en særskilt kapitalbinding knyttet til balanseført FoU, goodwill og utsatt skattefordel, jf. ny aksjelov § 8-1 og allmennaksjelov § 8-1.

A II. Under varige driftsmidler føres fast eiendom, maskiner og anlegg, skip m.v. og driftsløsøre, inventar o.l.

A III. Under finansielle anleggsmidler føres investeringer i aksjer, andeler, obligasjoner og andre fordringer m.v. Etter direktivene skal det være konsekvent spesifikasjon under finansielle poster av selskaper i samme konsern (affiliated undertakings). Disse omfatter både datterselskaper under foretakets kontroll og andre selskaper i et storkonsern utenfor foretakets direkte kontroll. Under finansielle anleggsmidler har en sett det hensiktsmessig med to linjer for hhv. datterselskaper og andre foretak i samme konsern, jf. tilsvarende post 10 og 11 i resultatregnskapet.

B I. Under varer føres beholdning av varer på lager, varer i arbeid, ferdig tilvirkede varer m.v. Posten skal spesifiseres i note, jf. § 7-10.

B II. For fordringer har en valgt å bare beholde direktivets inndeling etter art i oppstillingen. De konserninterne fordringer vil dermed fordeles etter art og inngå i disse linjene. Fordelen med denne løsningen er at den er entydig. Sammenslåingen krever imidlertid spesifikasjon i note, jf. § 7-22 og § 8-10 fjerde ledd.

B III. Under investeringer føres aksjer, andeler, obligasjoner og andre finansielle instrumenter. Departementet foreslår en bestemmelse om at markedsbaserte finansielle omløpsmidler som inngår i en handelsportefølje skal vurderes til virkelig verdi, jf. lovforslaget § 5-8. Begrepet er nærmere forklart i punkt 7.10.5. Markedsbaserte aksjer og obligasjoner føres på egne linjer uavhengig av hvilket vurderingsprinsipp som anvendes.

B IV. Bankinnskudd, kontanter og lignendeføres som egen post.

C I. Innskutt egenkapital består av selskapskapital og overkursfond, jf. omtalen i punkt 9.4.

C II. Opptjent egenkapital består av fond for vurderingsforskjeller og annen egenkapital. Annen egenkapital kan være bundet, jf. ny aksjelov § 8-1 og allmennaksjelov § 8-1, eller fri i den forstand at den kan utdeles som utbytte. Det vises til omtalen i punkt 9.4.5.

D. For skillet mellom kortsiktig og langsiktig gjeld gjelder det, som for eiendeler, to kriterier. Først gjelder kriteriet om tilknytning til varekretsløpet. All gjeld som er tilknyttet varekretsløpet er kortsiktig gjeld. Tilknytningen til varekretsløpet kan være vanskeligere å identifisere for gjeld enn for eiendeler. Dette medfører at det andre kriteriet om forventet tilbakebetalingstid før eller etter 1 år fra første gangs registrering i balansen ofte vil ha betydning ved klassifiseringen mellom kortsiktig og langsiktig gjeld. Klassifiseringsbestemmelsen innebærer at første års avdrag på langsiktig gjeld ikke skal presenteres som kortsiktig gjeld.

For gjeld har en valgt å bare beholde direktivets inndeling etter art i oppstillingen. Konsernintern gjeld vil dermed fordeles etter art og inngå i disse linjene. Fordelen med denne løsningen er at den er entydig. Sammenslåingen krever imidlertid spesifikasjon i note. Dette er gjort i § 7-22 og § 8-10 fjerde ledd.

D I. Avsetning for forpliktelser består av pensjonsforpliktelser (jf. denne paragrafs annet ledd), utsatt skatt og andre avsetninger for forpliktelser.

D II. Annen langsiktig gjeld består av konvertible lån, obligasjonslån, gjeld til kredittinstitusjoner og øvrig langsiktig gjeld.

Oppstillingsplanen indikerer at konvertible lån i sin helhet skal presenteres som gjeld. Siden konvertible lån har et varierende innslag av egenkapitalelement i seg, er det lagt opp til at konvertible lån presenteres først under gjeld for å vise tilknytningen til egenkapital.

D III. Kortsiktig gjeld består av konvertible lån, sertifikatlån, gjeld til kredittinstitusjoner, leverandørgjeld, betalbar skatt, skyldige offentlige avgifter, utbytte og annen kortsiktig gjeld.

Annet ledd fastsetter at beholdning av egne aksjer skal føres opp til pålydende (med negativt fortegn) på egen linje under posten selskapskapital. Bestemmelsen er nærmere omtalt under punkt 9.4.5.

I tredje ledd defineres hva som skal oppføres som pensjonsforpliktelser under post D I nr. 1 ovenfor. Kredittilsynet, Norsk RegnskapsStiftelse, Oslo Børs og NSRF har i høringen gitt uttrykk for at bestemmelsen bør tas ut av lovforslaget eller endres. Departementet mener at det er behov for en bestemmelse som fastsetter at pensjonsforpliktelser skal regnes netto som foreslått av utvalget.

til § 6-3 Oppdeling eller sammenslåing av poster

Bestemmelsen regulerer plikten til å foreta en oppdeling eller sammenslåing av poster, og er nærmere omtalt i punkt 9.1. Etter første ledd skal det, når den regnskapspliktiges forhold tilsier det, foretas en ytterligere oppdeling av poster innledet med arabertall og tilføyelser av poster som ikke inngår i oppstillingsplanene. Annet ledd fastsetter at poster innledet med arabertall skal slås sammen dersom en slik sammenslåing fører til et mer oversiktlig årsregnskap. Unntatt fra denne bestemmelsen er poster under egenkapital. Adgangen til sammenslåing etter EØS-direktivene omfatter ikke spesifikasjon av egenkapitalen.

til § 6-4 Kontantstrømoppstilling

Bestemmelsen regulerer innholdet av kontantstrømoppstillingen, og er nærmere omtalt i punkt 9.3. Små foretak er unntatt fra kravet om kontantstrømoppstilling, jf. lovforslaget § 8-3 om årsregnskapets innhold i små foretak.

til § 6-5 Konsernregnskapets oppstillingsplan

Det følger av bestemmelsen om årsregnskapets innhold at oppstillingsplanen for resultatregnskap og balanse gjelder både for selskapsregnskap og konsernregnskap.

Etter artikkel 17 nr. 1 i syvende direktiv skal oppstillingsplanen for konsernets resultatregnskap og balanse følge reglene i fjerde direktiv. Det skal tas hensyn til eventuelle «nødvendige endringer som følger av de særlige forhold som gjør seg gjeldende for konsoliderte regnskaper sammenlignet med årsregnskaper». Etter artikkel 17 nr. 2 kan en medlemsstat tillate at varebeholdninger slås sammen i det konsoliderte regnskap, dersom særskilte omstendigheter ellers ville medføre uforholdsmessig store kostnader ved den spesifisering som er krevet etter reglene i fjerde direktiv. Etter forslaget til oppstillingsplan for balansen i § 6-2 er disse beholdningene sammenslått. Det er derfor overflødig å ta inn en bestemmelse i loven i tråd med artikkel 17 nr. 2.

Spesifikasjon av minoritetsinteresser er regulert i artiklene 21 og 23 i syvende direktiv, som bare krever at postene skal vises separat. Departementet mener i tråd med utvalgets forslag at minoritetsinteressene skal føres opp som en egen post under egenkapital i konsernbalansen. Videre skal minoritetsinteresser føres som fradrag i årsresultatet i resultatregnskapet.

til § 6-6 Sammenligning med foregående årsregnskap

For hver post i balansen, resultatregnskapet og kontantstrømoppstillingen skal det vises tilsvarende tall fra foregående årsregnskap. Slike sammenligningstall skal om nødvendig omarbeides for å bli sammenlignbare med mindre annet følger av god regnskapsskikk. Bestemmelsen er nærmere drøftet i punkt 9.2.

Små foretak er unntatt fra plikten til å omarbeide sammenligningstallene, jf. lovforslaget § 8-7 annet ledd.

til § 7-1 Alminnelig opplysningsplikt

Departementet foreslår i første ledd at det i tillegg til opplysninger som skal gis etter de spesielle notebestemmelsene, skal gis opplysninger som er nødvendige for å bedømme den regnskapspliktiges eller konsernets stilling og resultat og som ikke framgår av årsregnskapet for øvrig.

Etter gjeldende aksjelov § 11-12 første ledd (som er vedtatt opphevet, men ikke satt i kraft) og tilsvarende i regnskapsloven § 21A om årsberetningen skal det «gis opplysninger om forhold som er viktige for å bedømme selskapets stilling og resultatet av virksomheten og som ikke framgår av resultatregnskap og balanse». Det er antatt at slike opplysninger kan gis i noter i stedet for i årsberetningen, og dette er vanlig i praksis. Utvalget foreslår at notebestemmelsen skal ha samme ordlyd som i aksjeloven § 11-12 første ledd, dvs. opplysninger som er «viktige» for å bedømme stilling og resultat. Utvalget uttaler at vilkåret om viktige forhold etter den generelle notebestemmelsen er en høyere terskel for opplysningsplikt enn det alminnelige vesentlighetsprinsipp som ellers gjelder for noteopplysningene. Departementet er enig i at det bør være en slik høyere terskel, men mener at uttrykket «forhold som er nødvendige for å bedømme stilling og resultat» bedre beskriver den realitet notebestemmelsen er ment å dekke. Kredittilsynet og Økokrimmener det ikke bør være en høyere terskel for kravet om å opplyse om foretakets stilling og resultat enn det som følger av vesentlighetsprinsippet. Økokrim uttaler:

«Ordlyden i Utkastet bør endres fra «viktig» til «vesentlig». ØKOKRIM kan ikke se at det foreligger noe grunnlag for å legge terskelen høyere etter 1. ledd enn etter de øvrige bestemmelsene i kapitlet (s 241). Under enhver omstendighet kan det diskuteres om det er hensiktsmessig å ha ulike terskler, og det er også uklart om og eventuelt hva realitetsforskjellen måtte bestå i.»

Kredittilsynet mener at den generelle notebestemmelsen bør bygges ut noe i forhold til utvalgets forslag, og uttaler:

«Flere av regnskapslovenes vurderingsregler er basert på skjønnsutøvelse. Det er viktig at det stilles krav til informasjon om hvilke poster det gjelder, usikkerheten i skjønnsutøvelsen og kriteriene som er lagt til grunn. Slik informasjon er spesielt viktig når foretakets finansielle stilling er svak.

Når det gjelder nærstående parter bør det være en generell bestemmelse om opplysningsplikt for alle type transaksjoner med disse og hvem som omfattes.»

Departementet har søkt å utforme reglene for føring av resultatregnskapet og balansen slik at disse delene av årsregnskapet i de fleste tilfeller vil gi de opplysninger som er nødvendige for å kunne bedømme stilling og resultat i det regnskapspliktige foretaket. Særlige forhold hos den regnskapspliktige kan imidlertid gjøre at resultatregnskapet og balansen ikke vil gi tilstrekkelig opplysninger for å oppnå et slikt informasjonsnivå. I slike tilfeller er det etter departementets vurdering behov for noteopplysninger. Departementet legger vekt på at omfanget av de opplysninger som skal gis i medhold av den generelle notebestemmelsen må stå i rimelig forhold til informasjonsverdien. Dette tilsier etter departementets vurdering at notekravet begrenses til forhold som ikke framgår av resultatregnskapet og balansen, men likevel anses nødvendige for å bedømme foretakets stilling og resultat. Dette gjelder etter departementets syn også opplysninger om skjønnsutøvelsen ved regnskapsføringen.

For regnskapspliktig som er morselskap gjelder opplysningskravet både den regnskapspliktige og konsernet. Dette vil også gjelde opplysninger som skal gis etter de øvrige notebestemmelsene i kapittelet.

Departementet legger i likhet med utvalget til grunn at den foreslåtte bestemmelsen gjennomfører fjerde direktiv artikkel 2 nr. 4 om at det skal kreves tilleggsopplysninger når anvendelsen av direktivets bestemmelser ikke er tilstrekkelig for å gi et pålitelig bilde («true and fair view») av selskapets økonomiske stilling og resultat.

Departementet foreslår i annet ledd at opplysninger kan utelates når de ikke er av betydning for å bedømme stilling og resultat. Det skal likevel alltid gis opplysninger som nevnt i følgende notebestemmelser:

• § 7-26 om antall aksjer, flere aksjeklasser mv.

• § 7-27 om egne aksjer

• § 7-30 om antall ansatte.

• § 7-31 om ytelser til ledende personer mv.

• § 7-32 om lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer, aksjeeiere mv.

Utvalgets forslag lyder: «Opplysninger som kreves etter dette kapittel kan utelates når de er uvesentlige». Det går fram av enkelte høringsuttalelser at uttrykket «uvesentlig» i utvalgets forslag har skapt uklarhet om i hvilken grad opplysninger kan utelates etter bestemmelsen. Departementet mener unntaket bare bør omfatte opplysninger uten betydning for å bedømme stilling og resultat, og antar at dette samsvarer med utvalgets syn.

Det er videre påpekt av bl.a. Norsk RegnskapsStiftelse at utvalgets forslag tillater utelatelse av f.eks. opplysninger om aksjeeiere og antall ansatte. Departementet antar at dette ikke er tilsiktet fra utvalgets side. For å gjøre det klart hvilke noteopplysninger som skal gis uansett betydningen for stilling og resultat, foreslås det å eksplisitt angi de notebestemmelsene unntaket skal gjelde for.

Utvalget foreslår en egen bestemmelse om at det skal settes opp sammenligningstall i notene. Det er vist til forslaget i § 6-6 som gjelder sammenligningstall for resultatregnskap og balanse. Utvalget anser det ikke meningsfylt å sammenligne alle noteopplysninger med tilsvarende opplysninger fra foregående årsregnskap. Utvalget foreslår derfor at bestemmelsen i § 6-6 bare skal gjelde tilsvarende så langt den passer. Etter departementets vurdering medfører den foreslåtte bestemmelsen at det for flere av notebestemmelsene vil være uklart om det skal settes opp sammenligningstall, og hvor omfattende sammenligningstallene eventuelt skal være. Departementet foreslår derfor ikke å ta inn en generell regel om at det skal settes opp sammenligningstall for noteopplysninger. I stedet foreslår departementet at bestemmelser om sammenligningstall tas inn i §§ 7-7, 7-10, 7-11, 7-19 og 7-21 som alle gjelder spesifisering av poster i oppstillingsplanen. Opplysning om sammenligningstall er etter departementets syn særlig påkrevet for disse notene. Mer omfattende krav til å sette opp sammenligningstall for noteopplysninger vil kunne utvikles gjennom god regnskapsskikk.

til § 7-2 Regnskapsprinsipper

Departementet foreslår i første punktumi likhet med utvalget at det skal gis opplysninger om anvendte regnskapsprinsipper, herunder omregning av utenlandsk valuta. Etter annet punktum skal endringer i prinsippanvendelse begrunnes. Det er ikke gitt tilsvarende notebestemmelser i gjeldende regnskapslovgivning. Etter børsforskriften § 6-4 tredje ledd nr. 3 skal imidlertid børsnoterte selskaper angi «alle regnskapsprinsipper av vesentlig betydning for vurdering av selskapets økonomiske situasjon». Departementets forslag gjennomfører notekrav i fjerde direktivartikkel 43 nr. 1 (1) om at det skal det kreves noteopplysninger om «verdsettingsmetodene anvendt på de forskjellige poster i årsregnskapet og metodene som er anvendt ved beregning av verdijusteringene». Bestemmelsen gjennomfører også notekrav i fjerde direktivartikkel 43 nr. 1 (1) om at «for poster i årsregnskapet som er eller opprinnelig var angitt i utenlandsk valuta, skal det opplyses om grunnlaget for omregning til nasjonal valuta». Bestemmelsene i annet punktum gjennomfører videre, sammen med § 7-3, notekrav i syvende direktiv artikkel 25 nr. 2, jf. nr. 1.

Norsk RegnskapsStiftelseog NSRF mener at notekravet bør utvides til også å omfatte metoder. Etter departementets syn er det i regnskapslitteraturen ikke noe klart og entydig skille mellom hva som benevnes prinsipper og hva som benevnes metoder, jf. omtalen i punkt 2.5. Etter departementets syn skal f.eks. anvendelse av egenkapitalmetoden opplyses etter bestemmelsen. Det vil neppe klargjøre innholdet i bestemmelsen å benytte to begreper som i alle fall delvis brukes synonymt. Departementet går derfor inn for at det særskilte notekravet formuleres som et krav om opplysning om anvendelse av regnskapsprinsipper.

Departementet foreslår at det i begrenset grad skal være adgang til å anvende forskjellige regnskapsprinsipper innen et konsern, jf. § 3-4 annet ledd, § 4-4 og omtale i punkt 6.6.5. Adgangen kan bare omfatte datterselskap. Det kreves derfor i tredje punktum opplysning i konsernregnskapet om eventuell forskjellig prinsippanvendelse. Opplysningsplikten gjelder bare datterselskaper som konsolideres.

I fjerde punktumforeslår departementet i likhet med utvalget at det skal gis opplysninger om og begrunnelse for sikringsvurdering. Bestemmelsen er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler og har sammenheng med bestemmelsen i § 4-1 nr. 5 om at gevinst og tap skal resultatføres i samme periode ved sikring. Departementet har ikke foreslått et grunnleggende prinsipp om porteføljevurdering. Som påpekt i punkt 6.4 vil imidlertid prinsippene for hva som skal anses å utgjøre en vurderingsenhet, kunne medføre at flere eiendeler kan vurderes under ett. Departementet foreslår derfor i femte punktum at det også skal gis opplysninger om og begrunnelse for eventuell porteføljevurdering. Norsk RegnskapsStiftelseog NSRF mener notekravene er unødvendige. Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag. Departementet mener at noteopplysninger om sikring og eventuell porteføljestyring normalt vil være verdifull informasjon for å bedømme foretakets stilling og resultat, og går inn for å lovfeste slike notekrav.

Departementet foreslår i sjette punktum at kontinuitet ved regnskapsføring av konserndannelse eller fusjon skal opplyses og begrunnes. Bestemmelsen er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler. Utvalgets forslag er knyttet til regnskapsføring etter de foreslåtte reglene om kontinuitetsunntak, jf. §§ 5-13 og 5-15. Kredittilsynet og Norsk RegnskapsStiftelse mener det også bør kreves opplysninger om kontinuitetsgjennomskjæring ved konserndannelse og fusjon. Departementet mener imidlertid at denne bestemmelsen skal være begrenset til opplysninger om anvendte regnskapsprinsipper. Opplysningsplikt om kontinuitetgjennomskjæring vil kunne følge av den alminnelige opplysningsplikten etter § 7-1.

til § 7-3 Virkning av endring av regnskapsprinsipp

Departementet foreslår at virkning av endring av regnskapsprinsipp skal opplyses. Det samme gjelder feil i tidligere årsregnskap og korrigering av slike feil samt omklassifiseringer. Sammenligningstall og omarbeiding av disse skal forklares.

Forslaget samsvarer innholdsmessig med utvalgets forslag bortsett fra at departementet ikke foreslår at omklassifiseringer skal begrunnes. Bestemmelsene er nye i forhold til gjeldende regnskapsregler. Ingen høringsinstanser har materielle innvendinger mot notekravene. Bestemmelsen setter krav om en tallfesting av eventuelle endringer, feil og omklassifiseringer i forhold til tidligere årsregnskap.

Bestemmelsene i første og annet punktumgjennomfører, sammen med § 7-2 annet punktum, kravene i syvende direktiv artikkel 25 nr. 2, jf. nr. 1, om at det skal angis i notene og behørig begrunnes dersom reglene som anvendes ved konsolideringen endres fra ett regnskapsår til et annet «med angivelse av unntakenes innvirkning på aktiva og passiva, den økonomiske stilling og resultatet for gruppen av foretak som inngår i konsolideringen».

NSRFog Norsk RegnskapsStiftelseber om at det klargjøres hva som er å regne som feil og estimatendring. Det vises til omtale av dette i punkt 6.5.5.

Bestemmelsen i tredje punktumom at sammenligningstall og omarbeiding av disse skal forklares, omfatter sammenligningstall etter §§ 6-6, 7-7, 7-10, 7-11, 7-19 og 7-21, og sammenligningstall som er opplyst etter god regnskapsskikk eller gitt på annet grunnlag. Bestemmelsen gjennomfører notekrav etter fjerde direktiv artikkel 4 nr. 4.

til § 7-4 Virkning av endring i konsernsammensetningen

Departementet foreslår i motsetning til utvalget at det ved endring i konsernsammensetningen skal gis opplysning som muliggjør sammenligning med tidligere årsregnskap.

Utvalget legger til grunn at den foreslåtte bestemmelsen om omarbeiding av sammenligningstall, jf. § 6-6, gjennomfører syvende direktiv artikkel 28 som fastsetter at «dersom sammensetningen av gruppen av foretak som inngår i konsolideringen, har endret seg vesentlig i løpet av regnskapsåret, skal det konsoliderte regnskapet inneholde opplysninger som gjør det mulig å foreta en meningsfylt sammenligning av de på hverandre følgende konsoliderte regnskaper». Som påpekt i punkt 9.2.5 mener departementet at det ikke skal foretas omarbeiding av sammenligningstallene som følge av endringer i konsernsammensetningen. Etter departementets vurdering er det hensiktsmessig å oppfylle direktivbestemmelsen ved en notebestemmelse.

Departementet er enig med Oslo Børs som mener at endringer i konsernsammensetningen vil kunne medføre behov for utarbeidelse av pro forma sammenlignbare tall, jf. gjengivelse av børsens høringsuttalelse i punkt 9.2.4. Departementet legger til grunn at god regnskapsskikk vil kunne tilsi at notekravet oppfylles på denne måten.

Det er ikke foreslått noen tilsvarende bestemmelse i notekravene for små foretak i kapittel 8. Alle regnskapspliktige som utarbeider konsernregnskap skal etter forslaget gi noteopplysninger etter kapittel 7.

til § 7-5 Finansiell markedsrisiko

Etter bestemmelsen skal store foretak opplyse om finansiell markedsrisiko. Bestemmelsen samsvarer innholdsmessig med utvalgets forslag.

Det stilles ikke særskilte krav etter gjeldende regnskapslovgivning eller selskapsrettsdirektivene om å gjøre rede for finansiell markedsrisiko. GRS 11 omhandler regnskapsmessig behandling av fordringer og gjeld i utenlandsk valuta. Etter anbefalingen bør det gis følgende noteopplysninger:

• En orientering om den valutarisiko selskapets virksomhet medfører og den praksis selskapet følger med hensyn til å sikre seg mot denne risiko, herunder opplysninger om inngåtte terminkontrakter.

• Samlet beløp for langsiktige fordringer og for langsiktig gjeld i hver valuta med tilsvarende bokførte kronebeløp og verdien etter dagskurs.

• Spesifikasjon av aktivert valutatap.

• Opplysninger om effekten av vesentlige endringer i valutakursen etter balansedagen.

Et mindretall i utvalget, NHO, Oljeindustriens Landsforening, HSHog Gruppen av store industriforetak går mot at det fastsettes et notekrav om risiko ved endringer i finansielle priser. NHO uttaler:

«NHO vil spesielt kommentere lovforslagets § 7-4 om kursrisiko, særlig rente- og valutarisiko (...) og risiko ved finansielle avtaler, herunder finansielle instrumenter. Forslaget vil stille krav til selskapene om å gi «fremtidsinformasjon». EF-direktivene stiller ikke krav om at slik informasjon skal gis.

NHO går mot at det stilles krav om «fremtidsinformasjon» i årsregnskapet utover det som følger av gjeldende regler. Eventuelle opplysninger om dette bør etter NHOs syn fremgå av årsberetningen på grunn av usikkerheten som er knyttet til slik informasjon. Dette er et fremmedelement i et historisk regnskap, og det vil kunne virke villedende på brukerne av regnskapet. Dessuten er det uklart i hvor stor grad selskapene og deres organer kan holdes ansvarlig for slik «informasjon».»

Departementet mener redegjørelse for finansiell markedsrisiko generelt kan være av stor betydning for å bedømme stilling og resultat. Departementet finner det naturlig at store foretak pålegges å gi en slik redegjørelse. De viktigste parametrene i redegjørelsen vil være endringer i renter og valutakurser. Redegjørelsen skal minst inneholde et kvalifisert anslag over resultatvirkningen av gitte endringer i kursene. Til innvendingen om at notebestemmelsen stiller krav om framtidsinformasjon som er vanskelig reviderbar, og at beregningen av risikoen forutsetter komplekse beregninger, vil departementet bemerke at det ikke kreves at den regnskapspliktige vurderer hvordan kurser som er lagt til grunn ved beregningen av risiko faktisk vil utvikle seg. Det stilles med andre ord ikke krav om framtidsinformasjon etter bestemmelsen. De nærmere kravene til opplysninger som skal gis etter bestemmelsen, bl.a. de beregningsmetoder som skal anvendes, forutsettes utviklet gjennom god regnskapsskikk.

Det skal ikke gjelde noen tilsvarende bestemmelse for små foretak.

til § 7-6 Enkelttransaksjoner

Etter bestemmelsen skal det gis opplysninger om store enkelttransaksjoner.

Utvalget foreslår at store enkelttransaksjoner bare skal opplyses når de er uvanlige eller uregelmessige. Store enkelttransaksjoner vil normalt ha stor betydning for foretakets økonomi, og departementet mener dette taler for at det opplyses om slike transaksjoner selv om de er vanlige eller regelmessige. Kredittilsynet og Norsk RegnskapsStiftelse påpeker f.eks. at gjenkjøp av egne obligasjoner og eventuell gevinst eller tap ved dette bl.a. i finansnæringen ikke alltid vil være uvanlige.

Notekravet er begrenset til enkelttransaksjoner som etter foretakets forhold gjelder store beløp. Etter departementets oppfatning må det opplyses om store virksomhetsoppkjøp etter den foreslåtte regelen. Et virksomhetsoppkjøp må i denne sammenhengen behandles som en enkelttransaksjon.

Utvalget foreslår at egenkapitaltransaksjoner skal spesifiseres etter bestemmelsen. Norsk RegnskapsStiftelse, NSRF og NRRFmener bestemmelsen om spesifikasjon av egenkapitaltransaksjoner bør flyttes til notebestemmelsen om endringer i egenkapitalen. Departementet er enig i dette, og har tatt inn bestemmelsen i § 7-25 annet punktum.

Økokrimkan ikke se hvorfor små selskap skal være unntatt fra krav til noteopplysning om store enkelttransaksjoner: «Tvertimot er det gode grunner for at det ved denne type transaksjoner alltid bør gis tilleggsopplysninger. Dette kan heller ikke være noe urimelig krav å stille til små selskap.» Departementet mener at en må se alle notekravene som pålegges små foretak i sammenheng ved vurderingen av kostnadene ved å oppfylle notekravene. Etter en slik avveining foreslår departementet i likhet med utvalget at det ikke skal gjelde noen tilsvarende bestemmelse for små foretak.

til § 7-7 Sammenslåing av poster i oppstillingsplanen

Etter bestemmelsen skal poster i oppstillingsplanen som er slått sammen etter § 6-3, spesifiseres. § 6-6 om sammenligningstall skal gjelde tilsvarende.

Ingen høringsinstanser har materielle innvendinger mot utvalgets utkast til notebestemmelse om sammenslåing av poster i oppstillingsplanen. Statistisk sentralbyrå og enkelte andre høringsinstanser viser imidlertid generelt til at spesifisering av oppstillingsplanen i noter er vanskelig tilgjengelig for statistisk bruk. Departementet legger mest vekt på tilgjengeligheten for brukerne av det enkelte regnskap, og mener dette oppnås best ved spesifisering i noter. Bestemmelsen er i samsvar med fjerde direktiv artikkel 4 nr. 3 (b).

Norsk RegnskapsStiftelsehar visse innvendinger mot bruken av begrepet «spesifiseres» i utvalgets utkast til bestemmelse. Departementet legger til grunn at de sammenslåtte postene skal spesifiseres etter oppstillingsplanen som om de ikke var slått sammen. Dette går etter departementets oppfatning best fram ved å beholde utvalgets forslag til ordlyd.

For små foretak er det foreslått et mindre omfattende notekrav om sammenslåing av poster i § 8-11.

til § 7-8 Salgsinntekter

Departementet foreslår i likhet med utvalget at salgsinntekter skal spesifiseres på virksomhetsområde og geografisk marked.

Departementet viser til foreløpig regnskapsstandard fra Norsk RegnskapsStiftelse vedrørende opplysninger om virksomhetsområde hvor det står:

«Formålet med å gi opplysninger om de enkelte virksomhetsområdene er at brukerne bedre skal forstå foretakets utvikling og ha et sikrere grunnlag for vurderingen av foretakets inntjening. Ved verdsettelse av foretak hensyntas at inntjeningen fra ulike aktiviteter kan ha vesentlig forskjellig risiko. Regnskapsrapportering av virksomhetsområder gjør det lettere å bedømme risikoen og estimere inntjening for det enkelte område og derigjennom for foretaket som helhet.»

Ingen høringsinstanser har materielle innvendinger mot bestemmelsen. Oslo Børs mener imidlertid at bestemmelsen bør utgå fordi tilsvarende krav følger av foreløpig regnskapsstandard om opplysninger om virksomhetsområder. Departementet mener notekravet er en viktig spesifisering av resultatregnskapet og bør lovfestes.

Som påpekt av Statistisk sentralbyrå taler statistikkhensyn for standardisert spesifisering av salgsinntektene etter virksomhetsområde og geografiske markeder. Departementet legger imidlertid avgjørende vekt på at regnskapet først og fremst skal gi god informasjon til brukerne av det enkelte regnskap og at det derfor bør legges opp til en spesifisering som er tilpasset det enkelte foretaket.

Bestemmelsen gjennomfører notekrav etter fjerde direktiv artikkel 43 nr.1 (8).

Departementet foreslår i likhet med utvalget at det ikke skal gjelde noen tilsvarende bestemmelse for små foretak. Dette er i samsvar med direktivet.

til § 7-9 Langsiktige tilvirkningskontrakter

Departementet foreslår at det skal opplyses om igangværende langsiktige tilvirkningskontrakter.

Departementet har ikke foreslått noe vesentlighetskriterium slik som utvalget har gjort. Etter departementets oppfatning er det tilstrekkelig at notekravet begrenses av det generelle unntaket for opplysninger som ikke er av betydning for å bedømme stilling og resultat i § 7-1 annet ledd. Departementet vil unngå å fastsette et vurderingskriterium for betydningen av opplysninger i tillegg til «nødvendig» og «ikke av betydning» som er benyttet i § 7-1 første og annet ledd.

Enkelte høringsinstanser mener notekravet bør utgå fordi det følger av regnskapsstandarden om langsiktige tilvirkningskontrakter og fordi det ikke er krav til en slik notebestemmelse i selskapsdirektivene. Departementet er enig med utvalget i at notekravet bør lovfestes.

Det foreslås ikke noen tilsvarende bestemmelse for små foretak i kapittel 8.

til § 7-10 Varer

Departementet foreslår i likhet med utvalget at varer skal spesifiseres på råvarer, varer under tilvirkning og ferdigvarer. § 6-6 om sammenligningstall skal gjelde tilsvarende.

Ingen høringsinstanser har merknader til notekravet. Det vises imidlertid til omtale i særmerknadene til § 7-7 om statistikkhensyn. Notekravet gjennomfører fjerde direktiv artikkel 9 D I om oppstillingsplan for balansen. Bestemmelsen om sammenligningstall er nødvendig etter fjerde direktiv artikkel 4 nr. 4.

Utvalget foreslår at det i tillegg fastsettes at periodens beholdningsendringer vises og foretatte nedskrivninger opplyses. Norsk RegnskapsStiftelseog NSRF mener disse notekravene er unødvendige. Norsk RegnskapsStiftelse uttaler:

«Annet punktum om periodens beholdningsendringer vil være unødvendig som følge av forslaget om at beholdningsendring skal vises i resultatregnskapet dersom den ikke er fordelt på de ulike kostnadsarter. (...) Tredje punktum om nedskrivning av varelager er unødvendig. Dersom virkelig verdi er lavere enn anskaffelseskost, vil nedskrivning være foretatt og opplysninger om slike nedskrivninger vil ikke være av interesse for regnskapsleserne. § 7-1 første ledd vil komme til anvendelse ved spesielle nedskrivninger.»

Departementet anser at de nødvendige opplysninger framkommer etter andre bestemmelser og foreslår ikke notekrav om at periodens beholdningsendringer vises og foretatte nedskrivninger opplyses. Det vises i den forbindelse til forslaget om å medta beholdningsendringer i oppstillingsplanen, jf. § 6-1 nr. 8 og omtale i punkt 9.1. I likhet med utvalget forutsetter departementet at varelagernedskrivning av unormal størrelse spesifiseres i egen post under varekostnad i resultatregnskapet.

Etter fjerde direktiv artikkel 40 nr. 2 skal det gis opplysning dersom vurderingen avviker vesentlig «fra en verdi basert på den sist kjente markedspris». Utvalget har lagt til grunn at denne opplysningsplikten ikke er relevant som følge av bestemmelsen om tilordning av anskaffelseskost, jf. NOU 1995:30 s. 129. Departementet er enig i dette.

Etter fjerde direktiv artikkel 11 er det ikke nødvendig å fastsette at små foretak skal spesifisere opplysningene om varer på denne måten. Departementet foreslår i likhet med utvalget at det ikke gis noen tilsvarende notebestemmelse for små foretak.

til § 7-11 Lønnskostnader

Departementet foreslår i likhet med utvalget at lønnskostnader skal spesifiseres på lønninger, folketrygdavgift, pensjonskostnader og andre ytelser. § 6-6 om sammenligningstall skal gjelde tilsvarende. Det skal opplyses om beregning av pensjonskostnader og pensjonsforpliktelser.

NSRF mener notekravene er unødvendige, mens Norsk RegnskapsStiftelsestøtter utvalgets forslag. NHOmener notekravene ikke bør gå lenger enn det som kreves etter selskapsdirektivene. Ingen andre høringsinstanser har innvendinger mot utvalgets forslag. Det vises imidlertid til omtale i særmerknadene til § 7-7 om statistikkhensyn.

Første punktumer i det vesentlige en videreføring av aksjeloven § 11-5 nr. 1.3 om at resultatregnskapet skal spesifisere «lønninger, folketrygdavgift og pensjonskostnader». Departementet foreslår i likhet med utvalget at denne spesifiseringen inntas i noter i stedet for i resultatregnskapet, og mener oppstillingsplanen på denne måten blir mer oversiktlig. Bestemmelsen gjennomfører krav til spesifikasjon av resultatregnskapet i fjerde direktiv artikkel 23 nr. 6.

Bestemmelsen om sammenligningstall i annet punktumtilsvarer utvalgets forslag til § 7-1.

Tredje punktumviderefører aksjeloven § 11-8 første ledd nr. 8 (2) om at det skal opplyses i noter hvordan pensjonsforpliktelser er beregnet.

Etter aksjeloven § 11-8 første ledd nr. 8 (1) skal antall personer pensjonsforpliktelsene omfatter opplyses i note. Departementet mener denne opplysningen normalt ikke vil være av stor betydning i tillegg til størrelsen på pensjonsforpliktelsene, og vil i likhet med utvalget ikke foreslå å videreføre dette notekravet. Etter fjerde direktiv artikkel 43 nr. 1 (7) skal pensjonsforpliktelser som ikke er oppført i balansen, opplyses i note. Departementet foreslår at pensjonsforpliktelser skal opplyses i balansen, jf. forslag til § 6-2 D I nr. 1 og § 6-8, og det er derfor ikke nødvendig å ta inn en slik notebestemmelse i loven. Små foretak som etter forslaget har anledning til å unnlate balanseføring av pensjonsforpliktelser som er forsikret, kan unntas fra den nevnte direktivbestemmelsen, jf. artikkel 44.

For små foretak foreslås det en bestemmelse med noe mindre omfattende noteopplysninger om lønnskostnader i § 8-11.

til § 7-12 Anleggsmidler

Departementet foreslår i første leddat for hver post innledet med arabertall under varige driftsmidler og immaterielle eiendeler skal det opplyses om:

1. anskaffelseskost med spesifikasjon av balanseførte lånekostnader knyttet til egentilvirkede anleggsmidler,

2. tilgang og avgang i løpet av regnskapsåret,

3. samlede avskrivninger, nedskrivninger og reverseringer av nedskrivninger, og

4. avskrivninger, nedskrivninger og reverseringer av nedskrivninger i regnskapsåret.

Utvalgets forslag omfatter også finansielle anleggsmidler. NRRF«er i tvil om rekkevidden av dette forslaget - er denne spesifikasjonen tenkt medtatt for alle anleggsmidler - inkludert aksjer, investeringer, utlån, utsatte skattefordel m.v., eller menes det kun varige driftsmidler? Etter vårt syn er det mest hensiktsmessig å begrense disse opplysningene til å gjelde varige driftsmidler.» Departementet har tatt delvis hensyn til dette, og foreslår at opplysningene skal gis for varige driftsmidler og immaterielle eiendeler. Bestemmelsen samsvarer for øvrig med utvalgets forslag.

Bestemmelsen er delvis en videreføring av notebestemmelsen i aksjeloven § 11-8 nr. 3 første punktum. Bestemmelsen gjennomfører notekrav etter fjerde direktiv artikkel 15 nr. 3 (a) og 35 nr. 4.

Statistisk sentralbyråanfører at statistikkhensyn tilsier at opplysningene bør kreves gitt i standardisert form. Det vises til tilsvarende merknad i særmerknadene til § 7-8 og departementets vurdering der.

Departementet foreslår i annet leddi likhet med utvalget at det skal opplyses om endring i avskrivningsplan. Ingen høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag.

Utvalget foreslår et tredje ledd om opplysning av leieavtalen dersom foretaket leier anleggsmidler som ikke er balanseført. Departementet foreslår et tilsvarende notekrav i § 7-13.

For små foretak foreslås det en bestemmelse med noe mindre omfattende noteopplysninger i § 8-12 første ledd.

til § 7-13 Varige driftsmidler

Departementet foreslår i første leddat for hver post innledet med arabertall under varige driftsmidler skal det opplyses om økonomisk levetid og valg av avskrivningsplan. For hver post skal det opplyses om balanseførte leieavtaler. Det skal opplyses om årets tilgang av egentilvirkede varige driftsmidler. Etter annet leddskal det opplyses om hvilke forutsetninger som er lagt til grunn for nedskrivning og reversering av nedskrivning. Dersom virkelig verdi av varig driftsmiddel er lavere enn 90 prosent av balanseført verdi skal det begrunnes hvorfor nedskrivning ikke er foretatt, jf. tredje ledd. I fjerde ledd er det stilt krav til opplysninger om leieavtaler som ikke er balanseført.

Forslaget til første ledd samsvarer med utvalgets forslag. Annet ledd samsvarer med utvalgets forslag til første ledd siste punktum. Siste ledd tilsvarer utvalgets forslag til § 7-11 tredje ledd.

Forslaget viderefører notekrav i aksjeloven § 11-8 nr. 4 og viderefører delvis § 11-8 nr. 6.

Et mindretall i utvalget, Oljeindustriens Landsforeningog Gruppen av store industriforetaker av den oppfatning at notebestemmelsen om varige driftsmidler i utvalgets utkast til § 7-12 bør utgå.

Departementet slutter seg til utvalgets vurdering av at opplysningskravene bør tas inn i loven.

Utvalget foreslår et eget vesentlighetskrav for opplysning om avtaler om leie av anleggsmidler. NSRF mener at det ikke bør fastsettes et slikt krav i tillegg til det generelle unntaket for uvesentlige opplysninger foreslått av utvalget i § 7-1 annet ledd. Departementet viser til det generelle unntaket for opplysninger som ikke er av betydning for å bedømme stilling og resultat, og anser det ikke nødvendig med noe særskilt vesentlighetskrav.

Utvalget uttaler i merknadene til bestemmelsen at mindreverdien bør opplyses dersom virkelig verdi av et anleggsmiddel er lavere enn balanseført verdi og mindreverdien utgjør mer enn 10 pst. av balanseført verdi uten at det er gjennomført nedskrivning av anleggsmidlet. Kredittilsynet, Norsk RegnskapsStiftelseog NSRF har innvendinger mot denne uttalelsen. Departementet viser til GRS 6 om nedskrivning av anleggsmidler hvor det er lagt til grunn at mindreverdien bør opplyses dersom virkelig verdi er lavere enn balanseført verdi og mindreverdien utgjør mer enn 10 pst. av balanseført verdi uten at det er gjennomført nedskrivning av anleggsmidlet. Departementet slutter seg til utvalgets vurdering, og foreslår å lovfeste en bestemmelse som samsvarer med NSRFs anbefaling.

Det foreslås ikke noen tilsvarende bestemmelse for små foretak i kapittel 8.

til § 7-14 Immaterielle eiendeler

Departementet foreslår i første ledd i likhet med utvalget at økonomisk levetid og valg av avskrivningsplan skal opplyses for hver post innledet med arabertall under immatrielle eiendeler. Bestemmelsen er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler.

NHO mener at notekravet i henhold til fjerde direktiv artikkel 37 nr. 1 og 2 bør begrenses til å gjelde forskning og utvikling og goodwill, og kun fastsette at unntak fra regelen om at slike eiendeler skal avskrives over høyst 5 år skal opplyses. Et mindretall i utvalget og Gruppen av store industriforetakanfører det samme for goodwill. Ingen andre høringsinstanser har innvendinger mot utvalgets forslag. Departementet mener i likhet med utvalget at avskrivningsplaner for immaterielle eiendeler bør opplyses uansett avskrivningsperiodens lengde.

Departementet foreslår i annet leddat det skal gis opplysninger om forskning og utvikling. Notekravet vil i første rekke ha betydning i tilfeller der den regnskapspliktige benytter seg av adgangen til å kostnadsføre utgifter til egen forskning og utvikling, jf. § 5-6. Etter fjerde direktiv artikkel 37 nr. 1 skal avskrivningsplan for forskning og utvikling lenger enn fem år begrunnes. Departementet legger til grunn at den foreslåtte bestemmelsen gjennomfører notekravet i direktivet.

Opplysninger om forskning og utvikling vil kunne være forretningshemmeligheter. Departementet mener at den foreslåtte bestemmelsen i rimelig grad tar hensyn til dette, og legger samtidig vekt på at det særlig for mindre høyteknologibedrifter er behov for opplysninger om forskning og utvikling i årsregnskapet dersom slike utgifter ikke balanseføres etter sammenstillingsprinsippet. Etter første punktumskal det opplyses om utgifter medgått til forskning og utvikling i regnskapsåret. Etter annet punktum skal det opplyses hvorvidt forventet samlet inntjening av pågående forskning og utvikling minst motsvarer medgåtte samlede utgifter. Bestemmelsen gjelder opplysninger om utgifter til pågående forskning og utvikling samlet over flere regnskapsperioder. Som et minimum skal det gis opplysninger om alle forskningsprosjekter sett under ett. Med forventet samlet inntjening siktes det til allerede opptjente inntekter og inntekter som forventes opptjent i framtiden. Etter tredje punktumskal den regnskapspliktige angi arten av forskning og utvikling som drives i foretaket eller konsernet. Hvor presis informasjon som skal gis om arten av forskning og utvikling, må utvikles gjennom god regnskapsskikk. Departementet viser til at enkelte regnskapspliktige gir slike noteopplysninger allerede i dag.

Departementet foreslår i tredje leddi likhet med utvalget at goodwill skal spesifiseres for hvert enkelt virksomhetskjøp. I motsetning til utvalget foreslås det at avskrivningsplan for goodwill lenger enn fem år skal begrunnes. Departementet antar at økonomisk levetid for goodwill i mange tilfeller vil være usikker, og at dette tilsier en særskilt begrunnelse for avskrivningsplan ut over fem år. Dette er i samsvar med fjerde direktiv artikkel 37 nr. 2.

Flere høringsinstanser og et mindretall i utvalget har innvendinger mot utvalgets forslag om at goodwill skal spesifiseres for hvert enkelt virksomhetsoppkjøp. Det anføres bl.a. at det er et særnorsk krav som ikke følger av selskapsdirektivene, og at det er urimelig å kreve slike opplysninger av konkurransemessige hensyn. Departementet mener opplysninger om goodwill av virksomhetsoppkjøp generelt må anses av betydning for å bedømme foretakets stilling. Opplysninger om ubetydelige virksomhetsoppkjøp kan utelates etter § 7-1 annet ledd.

Utvalget foreslår at aksjeselskap også skal redegjøre for sammenhengen mellom balanseført forskning og utvikling og beslutninger om utdeling av selskapets midler. En slik bestemmelse er ikke nødvendig på bakgrunn av ny aksjelov § 8-1 og allmennaksjelov § 8-1 der det er fastsatt at bl.a. balanseført forskning og utvikling skal fratrekkes utbyttegrunnlaget.

For små foretak foreslås det en bestemmelse med noe mindre omfattende noteopplysninger i § 8-12 annet ledd.

til § 7-15 Datterselskap, tilknyttet selskap mv.

Departementet foreslår i første leddi likhet med utvalget at det skal opplyses om firma, forretningskontor, eierandel og stemmeandel for datterselskap, tilknyttet selskap og felles kontrollert virksomhet. Etter annet ledd skal det for datterselskap og tilknyttet selskap dessuten gis opplysninger om egenkapitalen og resultatet i følge siste årsregnskap. Opplysninger i annet ledd omfatter likevel ikke datterselskap som er konsolidert eller regnskapsført etter egenkapitalmetoden i selskapsregnskapet, eller tilknyttet selskap som er regnskapsført etter egenkapitalmetoden. For tilknyttet selskap som er regnskapsført etter egenkapitalmetoden, gjelder unntaket fra opplysninger etter annet ledd både selskapsregnskapet og konsernregnskapet. Etter tredje leddskal foretak som med hjemmel i § 3-5 ikke har utarbeidet konsernregnskap, opplyse om firma og forretningskontor for morselskapet som har utarbeidet konsernregnskap. Dersom datterselskap er utelatt fra konsolideringen etter § 3-6, skal dette etter fjerde ledd opplyses og begrunnes.

Norsk RegnskapsStiftelseog NRRFmener at notebestemmelsen bør utgå til fordel for opplysninger registrert i Foretaksregisteret og Enhetsregistret. I Foretaksregisteret og Enhetsregregisteret registreres bl.a. opplysninger om firma og forretningskontor til norske selskaper. I Enhetsregisteret registreres dessuten eierforhold til datterselskaper, også utenlandske datterselskaper. Opplysninger om tilknyttet selskap, felles kontrollert virksomhet og stemmeandel i datterselskaper registreres ikke. Dette innebærer at interesserte bare kan skaffe enkelte av de aktuelle opplysningene fra Enhetsregisteret og Foretaksregisteret. Etter departementets oppfatning taler dette for at opplysninger om datterselskaper, tilknyttede selskaper mv. opplyses i note til årsregnskapet. Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag. Notekravene i bestemmelsen følger i det vesentlige av bestemmelser i fjerde direktiv artikkel 43 nr. 1 (2) og 61, og syvende direktiv artikkel 7 nr. 2 c) og 34 nr. 2 til 4, og er nye i forhold til gjeldende regnskapsregler.

For små foretak er det gitt en bestemmelse som i hovedsak tilsvarer første og annet ledd i § 8-10. De øvrige leddene er ikke aktuelle for regnskapspliktige som ikke utarbeider konsernregnskap.

til § 7-16 Investering som regnskapsføres etter egenkapitalmetoden

Departementet foreslår i første punktum i likhet med utvalget at ved investering som regnskapsføres etter egenkapitalmetoden, skal det opplyses om anskaffelseskost og balanseført egenkapital på anskaffelsestidspunktet. Bestemmelsen gjennomfører notekrav som følger av fjerde direktiv artikkel 59 om egenkapitalmetoden, jf. også syvende direktiv artikkel 33, og er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler. Ingen høringsinstanser har innvendinger mot utvalgets forslag på dette punktet.

Departementet foreslår i annet punktum i likhet med utvalget at for hver investering skal det opplyses om inngående balanse, inntektsført resultat, andre endringer i løpet av året og utgående balanse i den regnskapspliktiges årsregnskap. Det skal etter tredje punktum opplyses om merverdier og goodwill samt avskrivning av merverdier og goodwill. Bestemmelsen er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler. Bestemmelsen gjelder spesifiserte opplysninger om de verdier som er balanseført i årsregnskapet og hvordan endringer i balanseført verdi er kommet fram. «Andre endringer i løpet av året» vil bl.a. omfatte mottatt utbytte, innskutt egenkapital og tingsinnskudd.

Et mindretall i utvalget, Norsk RegnskapsStiftelseog NSRFmener at notekravet er for omfattende og at krav om spesifiserte opplysninger ikke bør lovfestes men heller utvikles gjennom god regnskapsskikk. Ingen andre høringsinstanser har merknader til notekravet. Departementet viser til at tilsvarende krav i stor utstrekning følger av foreløpig regnskapsstandard om investering i tilknyttet selskap og datterselskap. Departementet mener dette taler for å stille krav om spesifiserte opplysninger slik utvalget foreslår. Notekravet vil ikke være til hinder for utvikling av god regnskapsskikk når det gjelder opplysninger om investering som regnskapsføres etter egenkapitalmetoden.

Ved henvisning fra § 8-10 annet ledd vil paragrafen gjelde for små foretak som regnskapsfører datterselskap eller tilknyttet selskap etter egenkapitalmetoden.

til § 7-17 Virkning av bruk av markedsverdiprinsippet

Departementet foreslår at for finansielle omløpsmidler vurdert etter § 5-8 skal det opplyses om anskaffelseskost. Utvalget foreslår ikke et slikt notekrav. Notebestemmelsen og den korresponderende regelen i § 5-8 om at visse finansielle omløpsmidler skal føres til virkelig verdi er nye i forhold til gjeldende regnskapsregler.

Etter fjerde direktiv artikkel 2 nr. 5 skal det kreves noteopplysninger dersom de alminnelige regnskapsprinsipper som følger av direktivet er fraveket for å gi et pålitelig bilde. Direktivet forutsetter dermed at det for finansielle omløpsmidler som er oppført til virkelig verdi i balansen skal opplyses om forskjeller i forhold til føring etter laveste verdis prinsipp. Det gir etter departementets syn best informasjon å oppfylle direktivet ved å kreve at det skal opplyses om anskaffelseskost.

Notebestemmelsen vil også gjelde for små foretak i den utstrekning de anvender markedsverdiprinsippet, jf. imidlertid forslag til forenklingsregel i § 8-6 nr. 3.

til § 7-18 Aksjer og andeler i andre selskaper

Departementet foreslår at aksjer og andeler i selskaper hvor den regnskapspliktiges eierandel er over 10 prosent eller investeringen utgjør mer enn 50 prosent av den regnskapspliktiges egenkapital, skal spesifiseres etter selskap dersom investeringen ikke omfattes av § 7-15 og § 7-16. Det skal opplyses om balanseført verdi, eventuell markedsverdi og eierandel i hvert selskap. Departementets forslag er begrenset i forhold til utvalgets forslag ved at bestemmelsen bare gjelder aksjer og andeler i selskap hvor den regnskapspliktiges eierandel er over 10 prosent eller hvor investeringen utgjør mer enn 50 prosent av den regnskapspliktiges egenkapital.

I det vesentlige tilsvarende notekrav følger av nr. 1 og 2 i aksjeloven § 11-8 og regnskapsloven § 19. Norsk RegnskapsStiftelse, NSRF og Gruppen av store industriforetak har innvendinger mot utvalgets forslag. Norsk RegnskapsStiftelse uttaler:

«Dette kravet vil gjelde for investeringer hvor man har en lavere innflytelse enn betydelig innflytelse. Direktivene inneholder ikke tilsvarende krav, men dagens regnskapslov har tilsvarende bestemmelse som den foreslåtte bortsett fra opplysninger om mulig børsverdi som er nytt etter forslaget. Vi har vanskelig for å se behovet for denne bestemmelsen. Investeringene vil være regnskapsført og vurdert i samsvar med vurderingsreglene og ytterligere opplysninger vil ikke tilføre regnskapsleserne nødvendig informasjon.»

Departementet mener det bør stilles notekrav om opplysning av selskapsandeler, og slutter seg i det vesentlige til utvalgets forslag. Etter departementets syn er det imidlertid ikke behov for opplysninger om enhver eierandel. Etter en skjønnsmessig vurdering har departementet som nevnt kommet til at opplysningsplikten bør begrenses til aksjer og andeler i selskap hvor den regnskapspliktiges eierandel er over 10 prosent eller hvor investeringen utgjør mer enn 50 prosent av den regnskapspliktiges egenkapital. Grensen på 10 pst. eierandel samsvarer for øvrig med grensen for de investeringer som skal flagges etter verdipapirhandelloven. Med «egenkapital» menes balanseført egenkapital. Med de foreslåtte begrensningene antas høringsinstansenes merknader i hovedsak ivaretatt. Det vises til at notekravet begrenses av § 7-1 annet ledd om utelatelse av opplysninger som ikke er av betydning for å bedømme stilling og resultat.

Det foreslås ikke noen tilsvarende bestemmelse for små foretak.

til § 7-19 Fordringer

Departementet foreslår at for hver post innledet med arabertall under eiendeler skal det opplyses om fordringer som forfaller senere enn ett år etter regnskapsårets slutt. § 6-6 om sammenligningstall skal gjelde tilsvarende. Krav til sammenligningstall tilsvarer utvalgets forslag til § 7-1 tredje ledd. Bestemmelsen er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler.

Notebestemmelsen er i samvar med kravene etter fjerde direktiv artikkel 9 D II. Notekravet medfører at det for hver post skal angis hvor mye de langsiktige fordringene utgjør. Dette gjelder også lån til foretak i samme konsern og tilknyttet selskap.

For små foretak foreslås det en bestemmelse med noe mindre omfattende noteopplysninger i § 8-13 første ledd.

til § 7-20 Obligasjoner

Departementet foreslår i første leddat obligasjoner skal spesifiseres etter debitorkategori og pålydende valuta. Det skal opplyses om balanseført verdi og markedsverdi. Bestemmelsen er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler, og samsvarer i det vesentlige med utvalgets forslag.

Et mindretall i utvalget, Norsk RegnskapsStiftelse, NSRF, Oslo Børsog Gruppen av store industriforetak mener det ikke bør stilles et slikt notekrav. Departementet er ikke enig med de høringsinstanser som mener at bestemmelsen i § 7-4 om finansiell markedsrisiko dekker behovet for informasjon. Det vises til at bestemmelsen om finansiell markedsrisiko bare omfatter markedsrisiko, mens den foreslåtte bestemmelsen om obligasjoner også vil kunne gi en indikasjon på oppgjørsrisiko. Utvalget foreslår at obligasjoner skal spesifiseres etter debitorkategori. Spesifiseringen bør minst angi obligasjoner utstedt av henholdsvis stater, banker, kredittforetak, andre finansinstitusjoner og øvrige obligasjonsutstedere. Departementet mener at det bør foretas en ytterligere spesifisering etter obligasjonenes pålydende valuta, som på tilsvarende måte kan gi viktig informasjon til regnskapsbrukerne.

Departementet foreslår i annet leddi likhet med utvalget at store foretak skal gi en oversikt over rentereguleringstidspunkter og gjennomsnittlig rente.

Kredittilsynet mener det vil kunne være usikkert hvordan gjennomsnittlig rente skal beregnes, og at krav til slike opplysninger heller bør utvikles gjennom god regnskapsskikk. Departementet legger i likhet med utvalget vekt på at opplysningene er viktige for å kunne vurdere virkningen av f.eks. renteendringer for den regnskapspliktige, og mener notekravet bør lovfestes. Nærmere krav til opplysningene bør utvikles gjennom god regnskapsskikk.

Det foreslås ikke noen tilsvarende bestemmelse for små foretak.

til § 7-21 Gjeld

Departementet foreslår i første leddi likhet med utvalget at for hver post innledet med arabertall under gjeld skal den del av gjelden som forfaller til betaling mer enn fem år etter regnskapsårets slutt, spesifiseres. § 6-6 om sammenligningstall skal gjelde tilsvarende. Bestemmelsen om sammenligningstall tilsvarer utvalgets forslag til § 7-1 annet ledd. Notekravet samsvarer innholdsmessig med utvalgets forslag. Bestemmelsen gjennomfører notekrav i fjerde direktiv artikkel 43 nr. 1 (6), og er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler.

Departementet foreslår i annet leddi likhet med utvalget at dersom foretakets gjeld er sikret ved pant eller lignende sikkerhet i foretakets eiendeler, skal det gis opplysninger om den gjeld sikkerheten gjelder og om balanseført verdi av de pantsatte eiendeler. Utlegg skal angis særskilt. Bestemmelsen viderefører gjeldende krav til spesifisering av balansen, jf. aksjeloven § 11-6 nr. 4, og gjennomfører notekrav etter fjerde direktiv artikkel 43 nr. 1 (6).

Etter tredje leddskal det opplyses om hvilke forpliktelser som er dekket av «andre avsetninger» som nevnt i § 6-2 D I nr. 3 om andre avsetninger for forpliktelser under gjeld i oppstillingsplanen for balansen. Bestemmelsen gjennomfører notekrav etter fjerde direktiv artikkel 42, og er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler.

Departementet foreslår i fjerde ledd i likhet med utvalget at store foretak for obligasjonslån, konvertible lån og langsiktig gjeld til kredittinstitusjoner skal opplyse om avdragsstruktur, gjennomsnittlig rente og særlige vilkår. Bestemmelsen er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler.

Norsk RegnskapsStiftelse er enig i utvalgets forslag. Kredittilsynet, NSRF, Oslo Børsog Norske Finansanalytikeres Forening går inn for mer omfattende notekrav enn foreslått av utvalget. Gruppen av store industriforetakmener at notekrav om gjeld bør komme gjennom regnskapsstandarder. Kredittilsynet mener det bør opplyses om virkelig verdi på gjelden. NSRF mener bestemmelsen bør inneholde et krav til opplysninger om gjeld til «særlige vilkår» for alle regnskapspliktige, jf. at utvalget foreslår en slik regel for store foretak. Oslo Børs «har problemer med å se hvorfor gjeld som forfaller mer enn fem år etter balansedagen skal spesifiseres særskilt. Istedet bør det være et generelt krav om at foretaket skal opplyse om avdragsstruktur og rentebetingelser på sin samlede gjeld. Oslo Børs er for øvrig enig i at gjeld som er sikret ved pant eller lignende sikkerhet i foretakets eiendeler skal opplyses».

Departementet mener at det ikke bør gis en mer omfattende notebestemmelse enn foreslått av utvalget. En viser til at notekravene som foreslås for en stor del er nye i forhold til gjeldende regler. Gruppen av store industriforetak har påpekt at det pågår en internasjonal utvikling som bl.a. omfatter opplysninger om gjeld. Departementet mener at det på bakgrunn av den foreslåtte bestemmelsen ligger til rette for en videre utvikling av opplysningskrav om gjeld gjennom god regnskapsskikk.

For små foretak foreslås en bestemmelse i § 8-13 annet ledd med noe mindre omfattende opplysninger enn det som følger av første til tredje ledd.

til § 7-22 Mellomværende med foretak i samme konsern m.v.

Departementet foreslår i første leddi likhet med utvalget at det for hver post under fordringer, annen langsiktig gjeld og kortsiktig gjeld skal angis det samlede beløp som gjelder foretak i samme konsern, tilknyttet selskap og felles kontrollert virksomhet. § 6-6 om sammenligningstall skal gjelde tilsvarende. Bestemmelsen om sammenligningstall samsvarer med utvalgets forslag til § 7-1 annet ledd. Etter annet leddskal det opplyses om samlet forpliktelse i form av pantstillelse, annen sikkerhetsstillelse og garantier til fordel for foretak i samme konsern. Første ledd gjennomfører notekrav i fjerde direktiv artikkel 9 D II nr. 3 og C nr. 7 om spesifisering av balansen. Annet ledd gjennomfører notekrav i fjerde direktiv artikkel 43 nr. 1 (7) og syvende direktiv artikkel 34 nr. 7. Bestemmelsen er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler.

Økokrimmener bestemmelsen bør utvides til å omfatte transaksjoner med alle nærstående. Norsk RegnskapsStiftelse er enig i utvalgets forslag. Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag. Det vises imidlertid til omtale i særmerknadene til § 7-7 om statistikkhensyn. Departementet vil bemerke at notekrav som skal fylle de formål Økokrim nevner, er foreslått i notebestemmelsen i § 7-32 om lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer, aksjeeiere og andre nærstående.

For små foretak foreslås det en bestemmelse med noe mindre omfattende opplysninger i § 8-10 fjerde ledd.

til § 7-23 Skattekostnad

Departementet foreslår i likhet med utvalget at det skal opplyses om beregning av skattekostnaden.Departementet foreslår at det også skal opplyses om beregning av utsatt skatt eller utsatt skattefordel.

Bestemmelsen om skattekostnad viderefører de mer spesifiserte notekravene i aksjeloven § 11-8 første ledd nr. 17. Bestemmelsen gjennomfører notekrav i fjerde direktiv artikkel 43 nr. 1 (11). Norsk RegnskapsStiftelse har for øvrig gitt en foreløpig regnskapsstandard om skatt som krever større spesifikasjon enn det som følger av aksjeloven og regnskapsloven.

Oslo Børsmener notekravet bør sløyfes fordi forholdet reguleres i regnskapsstandard om skatt. Departementet er enig med utvalget i at notekravet bør lovfestes.

Norsk RegnskapsStiftelseog NSRFmener det bør vurderes om det også skal opplyses hvordan balanseført skatt er beregnet. Departementet er enig i at de regnskapspliktige også bør pålegges å opplyse om beregning av utsatt skatt eller utsatt skattefordel.

Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag.

Det foreslås ikke noen tilsvarende bestemmelse for små foretak.

til § 7-24 Ekstraordinære inntekter og kostnader

Departementet foreslår i likhet med utvalget at det skal opplyses om størrelsen og arten av ekstraordinære inntekter og kostnader.

Bestemmelsen gjennomfører notekrav i fjerde direktiv artikkel 29 nr. 2. Etter aksjeloven § 11-5 annet ledd nr. 4 og tilsvarende i regnskapsloven skal ekstraordinære inntekter og kostnader opplyses etter sin art i resultatoppstillingen.

Norsk RegnskapsStiftelse er enig i utvalgets forslag. NSRFforeslår en noe annen formulering. Oslo Børsgår inn for å sløyfe notekravet da det reguleres i regnskapsstandard om ekstraordinære inntekter og kostnader. Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag. Departementet slutter seg til utvalgets vurdering av at notekravet bør lovfestes.

Det foreslås en tilsvarende bestemmelse for små foretak i § 8-14.

til § 7-25 Egenkapital

Departementet foreslår i likhet med utvalget at det skal opplyses om endringer i egenkapitalen i løpet av regnskapsåret. Departemenet foreslår videre at det skal gis opplysning om innholdet i hver enkelt egenkapitaltransaksjon.

Notekravene er nye i forhold til gjeldende regnskapsregler.

Norsk RegnskapsStiftelseog NSRF mener krav til spesifikasjon av egenkapitaltransaksjoner bør framgå av denne notebestemmelsen, og ikke av notebestemmelsen om store enkelttransaksjoner, jf. merknadene til § 7-6. Departementet er enig i dette.

Norske Finansanalytikeres Foreningmener notekravet bør utvides til å omfatte de år det presenteres sammenligningstall for. Departementet antar at det vil være mindre interessant å sammenligne opplysningene om egenkapital med tilsvarende opplysninger for tidligere år.

Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag.

I motsetning til utvalget har departementet ikke foreslått noen tilsvarende bestemmelse for små foretak.

til § 7-26 Antall aksjer, aksjeeiere m.v.

Departementet foreslår i første ledd at aksjeselskap og allmennaksjeselskap skal opplyse om aksjekapitalen og aksjenes pålydende fordelt på hver aksjeklasse. Det skal opplyses om vedtektsbestemmelser om stemmerett, jf. ny aksjelov § 5-3 og ny allmennaksjelov § 5-4. Det skal videre opplyses om rettigheter som kan medføre at det blir utstedt nye aksjer med angivelse av hovedtrekkene i de vilkår som gjelder for retten.

Bestemmelsen gjennomfører notekrav i fjerde direktiv artikkel 43 nr. 1 (3) til (5), og viderefører notekrav i aksjeloven § 11-8 nr. 10. Ingen høringsinstanser har innvendinger mot utvalgets forslag.

Departementet foreslår i annet leddi likhet med utvalget at aksjeselskap og allmennaksjelselskap skal opplyse om selskapets 20 største aksjeeiere og deres eierandeler. Opplysning om aksjeeiere som eier under 1 prosent av aksjene kan utelates.

Bestemmelsen innebærer en skjerping i forhold til aksjeloven § 11-12 tredje ledd om at det i årsberetningen skal opplyses om antallet aksjeeiere og navn og kapitalandel for aksjeeiere som eier mer enn 20 prosent av aksjene. Enkelte høringsinstanser anfører at opplysningene foreslått av utvalget ville bli for omfattende i forhold til et reelt informasjonsbehov. Departementet viser til at notekravet gjelder opplysninger som er lett tilgjengelige for selskapet idet selskapet enten selv eller gjennom VPS fører aksjeeierbok. En rekke mindre aksjeselskaper vil for øvrig ikke ha så mange som 20 aksjonærer.

Departementet foreslår i tredje ledd i likhet med utvalget at det skal opplyses om aksjer eller andeler i selskapet som eies av henholdsvis daglig leder og medlemmer av styret og bedriftsforsamlingen. Det skal også opplyses om rettigheter daglig leder og medlemmer av styret og bedriftsforsamlingen har til aksjer eller andeler i foretaket. Bestemmelsen gjelder også andre selskaper enn aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper. Store foretak skal etter fjerde ledd gi opplysninger som nevnt i tredje ledd spesifisert på de enkelte medlemmer av styret og ledende ansatte samt deres personlige nærstående.

Notekravene viderefører i det vesentlige tilsvarende opplysningskrav i årsberetningen etter gjeldende regler.

Oslo Børspåpeker at det bør være plikt, i hvert fall for store foretak, til også å opplyse om aksjer og andeler eiet av ledende ansatte. Departementet slutter seg til denne vurderingen. Tilsvarende krav til spesifiserte opplysninger er også foreslått i § 7-31 om ytelser til ledende personer og § 7-32 om lån og sikkerhetsstillelse for ledende personer. Det vises til omtale i særmerknadene til disse bestemmelsene. Ingen andre høringsinstanser har innvendinger mot utvalgets forslag.

Utvalgets forslag omfatter ikke personlig nærstående til medlemmer av styret m.v., men utvalget forutsetter i særmerknadene til § 7-24 at forslaget suppleres med regler om aksjer eiet av selskapets nærstående, og mener det er naturlig at definisjon av personlige nærstående i forslag til nye aksjelover danner grunnlag for en slik bestemmelse. Departementets forslag bygger på definisjonen av personlige nærstående i ny aksjelov § 1-5 annet ledd. Etter forslag til nr. 3regnes foretak der vedkommende har bestemmende innflytelse som personlig nærstående. For aksjeselskaper og almennaksjeselskaper skal bestemmelsen forstås på samme måte som i de tilsvarende bestemmelser i aksjelovene. Også for andre foretak vil forståelsen av aksjelovene kunne være retningsgivende for tolkningen etter regnskapsloven.

For små foretak er det i § 8-15 foreslått bestemmelser som tilsvarer første til tredje ledd. Det er ikke anledning etter EØS-direktivene å unnta små foretak fra notekravene i første ledd. Departementet legger vekt på åpenhet om eierforhold, herunder eierinteresser som innehas av styremedlemmer, ledende ansatte m.v. Det legges derfor til grunn at små foretak bør gi alle opplysninger som følger av bestemmelsen. Det vises for øvrig til at det i små foretak normalt er enklere eierforhold slik at det ikke vil være komplisert å oppfylle notekravene.

til § 7-27 Egne aksjer

Departementet foreslår at aksjeselskap og allmennaksjeselskap skal opplyse om endringer i egen beholdning og datterselskapenes beholdning av aksjer som er utstedt av selskapet. Det er gitt minstekrav til hva det skal opplyses om.

Forslaget er i tråd med utvalgets forslag, men er formulert noe annerledes. Bestemmelsen gjennomfører notekrav i syvende direktiv artikkel 36 nr. 2 d) og annet direktiv (77/91/EØF) artikkel 22 nr. 2, og er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler.

Norsk RegnskapsStiftelse, NSRF og NRRF mener det ikke bør stilles notekrav om at det skal opplyses om grunnene for de erverv som har funnet sted. NRRF uttaler:

«For oss synes det noe søkt at selskapet må begrunne hvorfor man har egne aksjer. Vi er redd dette kravet til føre til opplysninger av svært generell karakter som ikke tilfører regnskapsbrukeren ytterligere informasjon.»

Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag.

Departementet legger til grunn at det er den umiddelbare foranledningen til ervervet av egne aksjer som skal opplyses. Etter departementets syn er det av stor informasjonsverdi å få opplyst om et selskap har ervervet egne aksjer i forbindelse med f.eks. en fusjon eller i hvilken grad selskapet mer regelmessig handler i egne aksjer.

Ved henvisning fra § 8-15 fjerde ledd vil paragrafen gjelde for små foretak som eier eller har omsatt egne aksjer i løpet av regnskapsåret.

til § 7-28 Garantiforpliktelser

Departementet foreslår at det skal opplyses om summen av garantiforpliktelser som ikke er regnskapsført. Det skal opplyses særskilt dersom slike forpliktelser er sikret ved pant.

Bestemmelsen er ny i forhold til gjeldende regnskapsregler, og gjennomfører, sammen med § 7-22 om mellomværende med foretak i samme konsern, fjerde direktiv artikkel 14 om garantiforpliktelser.

Det foreslås en tilsvarende bestemmelse for små foretak i § 8-13 tredje ledd.

til § 7-29 Andre forpliktelser

Departementet foreslår at det også skal opplyses om andre forpliktelser enn nevnt i § 7-28 som ikke er regnskapsført. Det skal opplyses særskilt dersom slike forpliktelser er sikret ved pant.

Bestemmelsen viderefører aksjeloven § 11-6 annet ledd nr. 3 om at balansen skal vise pensjonsforpliktelser (kapitalisert) som ikke er tatt med som gjeld i balansen.

Det foreslås ikke noen tilsvarende bestemmelse for små foretak.

til § 7-30 Antall ansatte

Departementet foreslår i likhet med utvalget at det skal opplyses om det gjennomsnittlige antall ansatte i regnskapsåret.

Etter aksjeloven § 11-12 annet ledd skal det i årsberetningen gis «opplysning om hvor mange personer som var ansatt i selskapet ved regnskapsårets slutt.» Tilsvarende gjelder etter regnskapsloven § 21A, men denne bestemmelsen gjelder bare for foretak som har mer enn 50 ansatte.

Oslo Børsforeslår at det opplyses om antall ansatte ved årets slutt, eventuelt også ved årets begynnelse. Norsk RegnskapsStiftelse støtter utvalgets forslag. Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag.

Departementet legger til grunn at bestemmelsen slik den er foreslått av utvalget er best i samsvar med fjerde direktiv artikkel 43 nr. 1 (9) som fastsetter at det skal opplyses om det gjennomsnittlige antall ansatte i løpet av regnskapsåret.

Det foreslås en tilsvarende bestemmelse for små foretak i § 8-16.

til § 7-31 Ytelser til ledende personer m.v.

Departementet foreslår i første leddi likhet med utvalget at det skal opplyses om de samlede utgifter til henholdsvis lønn, pensjonsforpliktelser og annen godtgjørelse til daglig leder og medlemmer av styret og bedriftsforsamlingen. Det skal opplyses om godtgjørelse til revisor og hvordan godtgjørelsen er fordelt på revisjon og andre tjenester.

Bestemmelsen viderefører reglene i aksjeloven § 11-12 annet ledd og regnskapsloven 21A tredje ledd om at det i årsberetningen skal gis nærmere angitte opplysninger om ytelser til tillitsmenn og daglig leder. Bestemmelsen gjennomfører notekrav i fjerde direktiv artikkel 43 nr. 1 (12)

Departementet foreslår i annet leddi likhet med utvalget at det skal opplyses om arten og omfanget av forpliktelser til å gi daglig leder eller leder av styret særskilt vederlag ved opphør eller endring av ansettelsesforholdet eller vervet. Tilsvarende gjelder avtaler om bonuser, overskuddsdelinger, opsjoner og lignende til fordel for daglig leder eller leder av styret.

Bestemmelsen viderefører reglene i aksjeloven § 11-8 nr. 18 og regnskapsloven § 19 nr. 16 om sluttvederlag. Det foreslås ikke å videreføre det gjeldende unntaket for kollektive pensjonsordninger, som etter departementets vurdering er unødvendig.

Bestemmelsens første punktumomfatter bl.a. såkalte fallskjermer. Bestemmelsens annet punktumer ny i forhold til gjeldende regler. Departementet mener i likhet med utvalget at det bør opplyses om særskilte former for vederlag til daglig leder og leder av styret. Enkelte av høringsinstansene har innvendinger mot at bare daglig leder og leder av styret skal omfattes av bestemmelsen. Ingen høringsinstanser har imidlertid merknader til de forhold utvalget foreslår at det skal opplyses om.

Departementet foreslår i tredje leddat det skal gis opplysninger om den regnskapspliktiges forpliktelser knyttet til tegningsretter, opsjoner og tilsvarende rettigheter som gir ansatte eller tillitsvalgte rett til tegning, kjøp eller salg av aksjer eller grunnfondsbevis fra eller til foretaket de er ansatt eller tillitsvalgt i.

Bestemmelsen viderefører gjeldende notekrav i aksjeloven § 11-8 nr. 19 og regnskapsloven § 19 nr. 17. Opsjoner til daglig leder eller leder av styret vil omfattes også av annet ledd.

Departementet foreslår i fjerde leddi motsetning til utvalget at store foretak skal gi slike opplysninger som nevnt i annet ledd spesifisert på de enkelte medlemmer av styret og ledende ansatte. Forslaget er tatt inn på bakgrunn av merknader fra Oslo Børsog Aksjespareforeningen. LOstøtter utvalgets forslag. Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag. Bestemmelsen innebærer at store foretak skal gi opplysninger om sluttvederlag og spesielle former for vederlag for en større gruppe enn daglig leder og leder av styret.

For små foretak foreslås det en bestemmelse tilsvarende første ledd i § 8-17 første ledd. Ved henvisning fra § 8-17 annet ledd vil paragrafens annet og tredje ledd gjelde for små foretak.

til § 7-32 Lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer, aksjeeiere m.v.

Departementet foreslår i første leddi likhet med utvalget at lån til eller sikkerhetsstillelse til fordel for daglig leder og leder av styret skal spesifiseres. For hvert lån skal det opplyses om hvilke vilkår som gjelder, herunder rentesatsen og avdragsplanen. Departementet foreslår i motsetning til utvalget at store foretak skal gi slike opplysninger spesifisert på de enkelte medlemmer av styret og ledende ansatte.

Bestemmelsen gjennomfører notekrav i fjerde direktiv artikkel 43 nr. 1 (13), og er ny i forhold til gjeldende regler.

Bestemmelsen om at store foretak skal gi de aktuelle opplysningene spesifisert på alle ledende ansatte, er tatt inn etter forslag fra Oslo Børs. Det vises til tilsvarende merknader til § 7-31 om ytelser til ledende personer. Norsk RegnskapsStiftelseog LOstøtter utvalgets forslag. Ingen andre høringsinstanser har merknader til utvalgets forslag.

Departementet foreslår i annet leddat det skal opplyses om samlede lån til og samlet sikkerhetsstillelse til fordel for ansatte, aksjeeiere og medlemmer av styret og bedriftsforsamlingen. I aksjeselskap og allmennaksjeselskap skal opplysningene også omfatte lån til eller sikkerhetsstillelse til fordel for nærstående til aksjeeiere og medlemmer av styret og bedriftsforsamlingen. Det skal opplyses om hvilke vilkår som gjelder for slike lån eller sikkerhetsstillelser. Lån eller sikkerhetsstillelser som utgjør mer enn fem prosent av egenkapitalen etter balansen, skal spesifiseres.

Bestemmelsen er i tråd med utvalgets forslag, men er tilpasset reglene i ny aksjelov og allmennaksjelov. Bestemmelsen viderefører i det vesentlige notekravene i aksjeloven § 11-8 nr. 15 og 16 om lån og sikkerhetsstillelse til selskapets nærstående.

Begrepet «nærstående» og angivelsen av hvem som er nærstående er i samsvar med § 1-5 første ledd i ny aksjelov og allmennaksjelov. Bestemmelsen skal forstås på samme måte som i disse lovene. Det vises til tilsvarende omtale i særmerknadene til § 7-26 om antall aksjer, flere aksjeklasser m.v.

Ved henvisning fra § 8-17 tredje ledd vil notekravene i paragrafen gjelde også for små foretak.

til § 7-33 Betingede utfall

Departementet foreslår i likhet med utvalget at det skal opplyses om forhold ved regnskapsårets slutt med betinget utfall.

Det er ikke stilt særskilte krav etter gjeldende regnskapsregler om å gi noteopplysninger om betingede utfall. Etter aksjeloven og regnskapsloven skal det i årsberetningen gis opplysninger om vesentlige forhold selv om de er inntrådt etter regnskapsårets utgang. NRS 3 om betingede utfall og hendelser etter balansedagen stiller opp krav til opplysning om betingede utfall som ikke skal kostnadsføres fordi de er mindre sannsynlige. Det er ikke nødvendig etter EØS-direktivene å kreve noteopplysninger om betingede utfall. Utvalget mener NRS 3 bør danne grunnlag for utvikling av praksis for noteopplysninger knyttet til betingede utfall. Norsk RegnskapsStiftelse støtter utvalgets forslaget. Oslo Børsmener notekravet bør sløyfes fordi det reguleres i regnskapsstandard om betingede utfall. Ingen andre høringsinstanser har merknader til notekravet.

Det foreslås ikke noen tilsvarende bestemmelse for små foretak. NSRF mener at små foretak ikke bør unntas fra plikten til å opplyse om forhold med betinget utfall, og viser til at slike forhold kan være av vesentlig betydning for å vurdere et foretak. Departementet viser til at også små foretak vil måtte gi slike opplysninger dersom de er nødvendige for å bedømme den regnskapspliktiges stilling og resultat, jf. § 8-8 første ledd.

til § 7-34 Utvinning av petroleum, kraftproduksjon m.v.

Departementet foreslår i tråd med utvalgets forslag at regnskapspliktig som har betydelig virksomhet innen utvinning av petroleum, kraftproduksjon eller gruvedrift, skal gi opplysning om antatte reserver og gjenværende utvinnings- eller utnyttelsesperiode, konsesjonsperiode og andre økonomiske betingelser. Det skal opplyses særskilt om framtidige utgifter til disponering og opprydding. Ordlyden er justert i forhold til utvalgets forslag for å være i samsvar med petroleumsloven.

Det er ikke stilt særskilte krav etter regnskapslovgivningen eller selskapsdirektivene om å gi slike noteopplysninger. Utvalget påpeker at verdien av slike foretak avhenger av naturbestemte forhold, samt av juridiske og økonomiske rammebetingelser knyttet til ressursene, og mener at det derfor bør være en særskilt opplysningsplikt om disse forholdene. Utvalget uttaler videre at enkelte opplysninger som kreves i en slik note ikke er egnet for revisjon, og at slike opplysninger alternativt bør kunne gis i årsberetningen. Kredittilsynetog Norsk RegnskapsStiftelse mener opplysningene heller bør kreves i årsberetningen. Departementet er enig i utvalgets begrunnelse, og mener opplysningene bør gis i note.

Skattedirektoratet støtter en notebestemmelse for utvinning av petroleum mv.

Et mindretall i utvalget, Oljeindustriens Landsforening, NSRF, Oslo Børsog Gruppen av store industriforetak mener notekravet bør utgå. Oljeindustriens Landsforening uttaler:

«Det er ikke tilsvarende krav i IAS, US GAAP (unntatt antatte reserver) eller EU-direktivene. Det er uheldig at selskaper som opererer på norsk sokkel skal bli pålagt flere informasjonskrav enn det tilsvarende selskap må gjøre i andre land. Selskapene i oljeindustrien er internasjonalt orienterte og norske særkrav til opplysninger vil lett kunne føre til misforståelser og representerer etter OLFs mening en unødvendig merkostnad for selskapene.»

Departementet viser til at petroleumsvirksomhet er av særlig betydning i Norge, og mener dette taler for at det skal gis noteopplysninger om slik virksomhet. Videre vil opplysningene som skal gis etter den foreslåtte bestemmelsen normalt være av stor betydning for å bedømme stilling og resultat i de aktuelle foretakene.

Det kan være nødvendig for de regnskapspliktige å oppgi kvalifiserte estimater på grunnlag av opplysninger som foreligger ved regnskapsavleggelsen. Metoden som er benyttet bør i så fall opplyses. Skattedirektoratet påpeker visse uklarheter i forhold til opplysninger om utvinningsselskapenes utgifter til opprydding og disponering. Noteopplysningene bør etter departementets syn omfatte alle framtidige utgifter ved avslutning og disponering av sokkelinstallasjoner fra nedstengning til endelig disponering. Det bør også framgå på hvilken måte de framtidige forpliktelsene er regnskapsført.

NVE ber om en avklaring av om magasininnhold må regnes som antatte reserver for kraftprodusenter. Departementet legger til grunn at noteopplysningene på en fornuftig måte må reflektere de verdier magasiner og annet representer for en kraftprodusent.

Det foreslås ikke noen tilsvarende bestemmelse for små foretak.

til § 8-1 Særregler for små foretak

Bestemmelsene i kapittel 8 gjelder små foretak. Små foretak er definert i § 1-6. Det framgår av definisjonen i § 1-6 at morselskap i konsern som overstiger grenseverdiene for små foretak, ikke skal kunne anvende bestemmelsene i kapittel 8.

Små foretak kan velge mellom å anvende forenklingsreglene og ordinære regler, jf. første punktum. Bestemmelsen er ikke til hinder for å kombinere bruk av forenklingsregler med ordinære regler. Etter annet punktum skal et årsregnskap som omfatter konsernregnskap utarbeides etter de ordinære reglene i kapittel 3 til 7. Det følger av bestemmelsen i § 8-3 sammenholdt med bestemmelsen i § 3-2 at små foretak ikke har plikt til å utarbeide konsernregnskap. Bestemmelsen i annet punktum får derfor virkning for morselskap i et lite konsern som utarbeider konsernregnskap uten å ha plikt til dette. Etter departementets syn gir det ikke god mening å ha et selskapsregnskap etter forenklede regler i kombinasjon med et konsernregnskap, jf. også merknad til § 1-6.

til § 8-2 Alminnelige bestemmelser om årsregnskap og årsberetning i små foretak

Bestemmelsen slår fast at § 3-1 om plikt til å utarbeide årsregnskap og årsberetning, § 3-7 om krav til føring i norsk mynt og krav til norsk språk og § 3-8 om undertegning av årsregnskapet og årsberetningen gjelder for små foretak.

til § 8-3 Årsregnskapets innhold i små foretak

Bestemmelsen fastsetter hva som skal inngå i årsregnskapet. Det følger av denne bestemmelsen sammenholdt med § 3-2 at små foretak er unntatt fra plikt til å utarbeide kontantstrømoppstilling. Dette er i samsvar med utvalgets forslag. Videre er små foretak unntatt fra plikt til å utarbeide konsernregnskap etter § 3-2 annet ledd. Forslaget til unntak fra konsernregnskapsplikten omfatter i motsetning til utvalgets forslag også små konsern med aksjeselskap som morselskap.

til § 8-4 Årsberetningens innhold i små foretak

Små foretak kan utarbeide en forenklet årsberetning som bare inneholder opplysninger om arten av virksomheten og hvor virksomheten drives (tilsvarende § 3-3 første ledd), forutsetningen om fortsatt drift, jf. § 4-5 (tilsvarende § 3-3 tredje ledd), opplysninger om arbeidsmiljø (tilsvarende § 3-3 sjette ledd), og opplysninger om virksomhetens påvirkning av det ytre miljø (tilsvarende § 3-3 syvende ledd). Det vises til drøftingen i punkt 11.5. Små foretak er unntatt fra plikt til å gi en utfyllende redegjørelse for årsregnskapet, jf. § 3-3 annet ledd, og redegjørelse for framtidig utvikling, jf. § 3-3 fjerde ledd. Små foretak skal etter forslaget også være unntatt fra kravet om at årsberetningen skal inneholde forslag til overskuddanvendelse mv., jf. § 3-3 femte ledd. Departementet anser at opplysningene i resultatregnskapet vil være tilstrekkelige for små foretak.

til § 8-5 Grunnleggende regnskapsprinsipper for små foretak

Bestemmelsen fastsetter at små foretak kan fravike de grunnleggende regnskapsprinsippene om opptjening og sammestilling når dette kan anses som god regnskapsskikk for små foretak, jf. nr. 1. Det antas f.eks. at nytten av å gjennomføre nøyaktig periodisering av utgifter til vedlikehold ikke alltid vil stå i forhold til kostnadene for små foretak. Etter nr. 2 kan små foretak resultatføre virkning av endring av regnskapsprinsipp og korrigering av feil i tidligere årsregnskap uten hinder av det obligatoriske unntaket fra kongruensprinsippet, jf. § 4-3 annet ledd. Unntakene er nærmere drøftet i kapittel 4 om regnskapsregler for små foretak, punkt 6.2 om grunnleggende prinsipper for periodisering og punkt 6.5 om kongruensprinsippet. Det følger av bestemmelsen at de øvrige grunnleggende prinsippene i kapittel 4 gjelder for små foretak.

til § 8-6 Forenklede vurderingsregler for små foretak

De forenklede vurderingsreglene i nr. 1 til nr. 7 er nærmere omtalt i punkt 7.15.5. Departementets utkast er basert på utvalgets forslag. Foretakene kan velge å benytte de forenklede reglene eller vurderingsreglene i kapittel 5. På de områder hvor det ikke er gitt forenklingsregler, gjelder bestemmelsene i kapittel 5 også for små foretak.

til § 8-7 Bestemmelser om regnskapsoppstilling for små foretak

I første ledd slås det fast at bestemmelsene om oppstillingsplan for resultatregnskap og balanse i hhv. §§ 6-1 og 6-2, samt bestemmelsen i § 6-3 om oppdeling eller sammenslåing av poster, gjelder for små foretak.

Etter annet ledd kan små foretak unnlate å omarbeide sammenligningstall, jf. § 6-6. Innholdsmessig er bestemmelsen i samsvar med utvalgets forslag. Dersom sammenligningstallene likevel omarbeides, skal omarbeidingen forklares i note. Det vises til omtalen i punkt 9.4.

til § 8-8 Noteopplysninger i små foretak. Alminnelig opplysningsplikt

Departementet har i motsetning til utvalget valgt å formulere et eget sett av notekrav for små foretak. Notekravene for små foretak bygger på notekravene i kapittel 7, men er forenklet på en rekke punkter, jf. merknad til de enkelte paragrafene. Små foretak som kan anvende bestemmelsene i kapittel 8, er dessuten helt unntatt fra flg. notekrav i kapittel 7:

• § 7-4 om virkning av endring i konsernsammensetningen

• § 7-5 om finansiell markedsrisiko

• § 7-6 om enkelttransaksjoner

• § 7-8 om spesifikasjon av salgsinntekter

• § 7-9 om langsiktige tilvirkningskontrakter

• § 7-10 om spesifikasjon av varer

• § 7-13 om varige driftsmidler

• § 7-18 om aksjer og andeler i andre selskaper

• § 7-23 om beregning av skattekostnad

• § 7-25 om endringer i egenkapitalen

• § 7-29 om andre forpliktelser

• § 7-27 om egne aksjer

• § 7-33 om betingede utfall

• § 7-34 om utvinning av petroleum, kraftproduksjon m.v.

Små foretak skal likevel gi slike opplysninger dersom det følger av den alminnelige opplysningsplikten etter denne paragrafen. Departementet har drøftet muligheten for og hensiktsmessigheten av unntak for små foretak fra de nevnte notebestemmelser i kapittel 7 i merknadene til de enkelte paragrafene som er nevnt.

Bestemmelsene i første og annet ledd er for øvrig for det meste likelydende med den alminnelige opplysningsplikten i § 7-1. En forskjell fra bestemmelsen i § 7-1 er at konsernets stilling og resultat ikke skal være av betydning for opplysningspliktens omfang for små foretak. Etter departementets syn vil det ikke gi sammenheng i reglene om foretak som unntas fra konsernregnskapsplikt skal redegjøre for konsernets stilling og resultat i henhold til en bestemmelse om alminnelig opplysningsplikt. På samme måte skal konsernets stilling og resultat heller ikke gi grunnlag for å utelate opplysninger i foretak som omfattes av bestemmelsene i kapittel 8.

Som nevnt i merknaden til § 7-1 legger departementet til grunn at bestemmelsen i denne paragrafens annet ledd annet punktum gjennomfører fjerde direktiv artikkel 2 nr. 4 om at det skal kreves tilleggsopplysninger når anvendelsen av direktivets bestemmelser ikke er tilstrekkelig for å gi et pålitelig bilde («true and fair view») av selskapets økonomiske stilling og resultat. Norsk RegnskapsStiftelseog NSRF mener det bør gå fram av loven at små foretak ikke plikter å gi opplysninger i medhold av den generelle notebestemmelsen. Departementet er ikke enig i dette. Det bør være et minstekrav for alle regnskapspliktige at det skal være mulig å bedømme foretakets stilling og resultat på grunnlag av årsregnskapet. Det er heller ikke noen adgang i selskapsdirektivene til å unnta små foretak fra notekravet i fjerde direktiv artikkel 2 nr. 4. Opplysningsplikten må imidlertid ses i sammenheng med god regnskapsskikk. God regnskapsskikk kan ha et enklere innhold for små foretak.

Departementet foreslår i annet ledd at opplysninger kan utelates når de ikke er av betydning for å bedømme stilling og resultat, jf. tilsvarende bestemmelse i § 7-1. Det skal likevel alltid gis opplysninger som nevnt i følgende notebestemmelser:

• § 8-15 om antall aksjer, flere aksjeklasser mv.

• § 8-16 om antall ansatte.

• § 8-17 om ytelser til ledende personer m.v.

• § 8-18 om lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer, aksjeeiere m.v.

Etter tredje ledd skal små foretak som anvender forenklede regler opplyse om dette. For brukerne av regnskapene til små foretak er det påkrevet å få vite om bl.a. de forenklede vurderingsreglene har blitt anvendt.

til § 8-9 Regnskapsprinsipper m.v.

Bestemmelsen i første ledd må ses i sammenheng med bestemmelsene § 7-2 om regnskapsprinsipper. I forhold til bestemmelsen i § 7-2 er kravet om å opplyse om prinsippanvendelse i datterselskap utelatt, jf. at morselskap som følger bestemmelsene i dette kapittel ikke har plikt til å utarbeide konsernregnskap. Videre er kravet til å begrunne kontinuitet ved fusjon og konserndannelse utelatt. Etter forslaget til forenklede vurderingsregler kan små foretak i alle tilfeller regnskapsføre fusjon til balanseførte verdier, jf. § 8-6 nr. 7. Ved konserndannelse er spørsmålet om kontinuitet bare relevant i konsernregnskapet.

Bestemmelsene i annet ledd må ses i sammenheng med bestemmelsene i § 7-3 om virkning av endring av regnskapsprinsipp. I forhold til denne bestemmelsen er kravet om å forklare sammenligningstall og omarbeiding av disse er utelatt. Små foretak har etter § 8-6 ikke plikt til å omarbeide sammenligningstall. Opplysningsplikten etter § 7-3 inntrer likevel dersom foretaket velger å omarbeide sammenligningstallene, jf. § 8-6 annet ledd.

Det vises for øvrig til merknadene til §§ 7-2 og 7-3.

til § 8-10 Konsern, tilknyttet selskap m.v.

Etter første ledd skal det opplyses om firma, forretningskontor, eierandel og stemmeandel for datterselskap, tilknyttet selskap og felles kontrollert virksomhet. Bestemmelsen ledd er likelydende med § 7-15 første ledd.

Bestemmelsen i annet ledd må ses i sammenheng med bestemmelsen i § 7-15 annet ledd og § 7-16. Små foretak skal gi opplysninger om egenkapitalen og resultatet i følge siste årsregnskap for datterselskap og tilknyttet selskap. Bestemmelsen får bare virkning på morselskap som ikke utarbeider konsernregnskap, jf. bestemmelsene i §§ 8-1 og 8-2 og merknadene til disse paragrafene. Dersom datterselskap, tilknyttet selskap eller felles kontrollert virksomhet regnskapsføres etter egenkapitalmetoden, gjelder notekravene i kapittel 7 om dette tilsvarende også for små foretak. Denne bestemmelsen må ses i sammenheng med vurderingsregelen i § 5-10 om investering i tilknyttet selskap og datterselskap, som også gjelder for små foretak. Det følger imidlertid av denne bestemmelsen at vurdering etter egenkapitalmetoden bare er obligatorisk for regnskapspliktig som utarbeider konsernregnskap.

Etter tredje ledd skal morselskap som ikke utarbeider konsernregnskap, opplyse om transaksjoner med og mellom datterselskaper og interngevinst på disse. Departementet viser til at det i høringen av NOU 1995:30 var ulike syn på unntak fra konsernregnskapsplikt for små foretak, bl.a. med henvisning til muligheten for å utarbeide misvisende selskapsregnskaper i konsernforhold, jf. omtalen i punkt 8.2.4. Etter departementets syn vil bestemmelsen i tredje og etterfølgende ledd utgjøre et hensiktsmessig minstekrav til opplysning om konserninterne transaksjoner og mellomværende.

Fjerde ledd tilsvarer § 7-22 første ledd, men kravet om spesifikasjon på arabertallsnivå som gjelder etter de alminnelige regler, er utelatt. Som nevnt i merknaden til § 7-22 første ledd representerer bestemmelsen en gjennomføring av direktivets bestemmelser om oppstillingsplan. Det reduserte spesifikasjonsnivået som foreslås for små foretak, er knyttet til unntaksregelen for små foretak i fjerde direktiv artikkel 11.

Femte ledd er likelydende med § 7-22 annet ledd.

til § 8-11 Spesifisering av poster i resultatregnskapet

Bestemmelsen må ses i sammenheng med § 7-7 om sammenslåing av poster i oppstillingsplanen og § 7-11 om lønnskostnader. Små foretak skal følge de samme bestemmelser som andre regnskapspliktige mht. sammenslåing av poster i oppstillingsplanen, jf. § 6-3 annet ledd. Regnskapspliktige som ikke er små foretak skal imidlertid opplyse om de sammenslåtte postene i noter, jf. bestemmelsen i fjerde direktiv artikkel 4 nr. 3 og omtalen av dette i punkt 9.1. For små foretak har fjerde direktiv artikkel 11 en generell adgang til å slå sammen poster i balansen på arabertallsnivå. I artikkel 27 er det en mer begrenset adgang til sammenslåing av poster i resultatregnskapet. Ut fra dette er det etter departementets syn hensiktsmessig at små foretak unntas fra plikt til å opplyse i note om sammenslåtte poster i balansen, men at de som andre regnskapspliktige må opplyse om sammenslåtte poster i resultatregnskapet. Dette framgår av første punktum.

Etter annet punktum skal lønnskostnader spesifiseres på lønninger, folketrygdavgift, pensjonskostnader og andre ytelser. Bestemmelsen må ses i sammenheng med § 7-11, som gjennomfører krav til spesifikasjon av resultatregnskapet i fjerde direktiv artikkel 23 nr. 6. Til forskjell fra det som gjelder etter alminnelige regler i § 7-11, foreslår departementet at det ikke skal kreves at små foretak gir opplysninger om beregning av pensjonskostnader. Det vises i denne sammenheng til at små foretak kan unnlate å balanseføre pensjonsforpliktelser som er forsikret og regne premien som pensjonskostnad, jf. § 8-6 nr. 4.

Kravet om sammenligningstall i tredje punktum gjelder for alle opplysninger som nevnt i paragrafen.

til § 8-12 Anleggsmidler

Bestemmelsene i første og annet ledd er en forenklet versjon av bestemmelsen i § 7-12, ved at spesifikasjon på arabertallsnivå er utelatt. Som nevnt i merknaden til § 7-12 representerer første ledd i den paragrafen en gjennomføring av kravene i fjerde direktiv artikkel 15 nr. 3 (a) og 35 nr. 4, som også skal gjelde for små foretak. Bestemmelsen i annet ledd om endring i avskrivningsplan har nær sammenheng med første ledd. Departementet foreslår derfor at en likelydende bestemmelse skal gjelde for små foretak. Det vises ellers til merknaden til § 7-12.

Bestemmelsene i tredje til femte ledd må ses i sammenheng med bestemmelsene i § 7-14 om immaterielle eiendeler, som gjennomfører bestemmelser i fjerde direktiv artikkel 37 nr. 1 og 2, som også skal gjelde for små foretak. I forhold til bestemmelsen i § 7-14 er kravet spesifikasjonsnivå i tredje ledd redusert. Fjerde og femte ledd er likelydende med § 7-14 annet og tredje ledd. Det vises til merknad til § 7-14.

til § 8-13 Fordringer, gjeld, garantiforpliktelser

Etter første ledd skal det opplyses hvor stor del av den regnskapspliktiges fordringer som forfaller senere enn ett år etter regnskapsårets slutt. Bestemmelsen tilsvarer § 7-19, men kravet om spesifikasjon på arabertallsnivå og kravet om sammenligningstall er utelatt. Notebestemmelsen er i samsvar med kravene etter fjerde direktiv artikkel 9 D II, jf. også artikkel 11.

Etter annet ledd skal det opplyses hvor stor del av den regnskapspliktiges gjeld som forfaller til betaling mer enn fem år etter regnskapsårets slutt, hvor stor del av den regnskapspliktiges gjeld som er sikret ved pant eller lignende sikkerhet i den regnskapspliktiges eiendeler, og balanseført verdi av de pantsatte eiendeler. Bestemmelsen tilsvarer § 7-21 første og annet ledd, men kravet om spesifikasjon på arabertallsnivå og kravet om sammenligningstall er utelatt. Bestemmelsen gjennomfører notekrav i fjerde direktiv artikkel 43 nr. 1 (6), jf. også artikkel 44 som gir adgang til den foreslåtte forenkling. I forhold til bestemmelsen i § 7-21 er også kravet om angivelse av utlegg, som ikke følger av direktivene, utelatt. For øvrig vises det til omtale i merknaden til § 7-21.

Etter tredje ledd skal det opplyses om summen av garantiforpliktelser som ikke er regnskapsført, og det skal opplyses særskilt dersom slike garantiforpliktelser er sikret ved pant. Bestemmelsen er identisk med § 7-28. Sammen med § 8-10 femte ledd gjennomfører bestemmelsen fjerde direktiv artikkel 14 for små foretak, jf. også merknaden til § 7-28.

Etter fjerde ledd skal det opplyses hvilke forpliktelser som er dekket av andre avsetninger som er oppført i balansen D I nr. 3. Bestemmelsen er identisk med § 7-21 tredje ledd. Bestemmelsen gjennomfører notekrav etter fjerde direktiv artikkel 42 for små foretak.

til § 8-14 Ekstraordinære inntekter og kostnader

Etter bestemmelsen skal det opplyses om størrelsen og arten av ekstraordinære inntekter og kostnader. Bestemmelsen er likelydende med § 7-24, og det vises til merknadene til denne paragrafen. Bestemmelsen gjennomfører notekrav i fjerde direktiv artikkel 29 nr. 2 for små foretak.

til § 8-15 Antall aksjer, aksjeeiere m.v.

Første til tredje ledd er identisk med § 7-26 første til tredje ledd, bortsett fra en språklig justering som har sammenheng med at almennaksjeselskaper ikke regnes som små foretak, jf. § 1-6. Det vises til omtalen i merknaden til § 7-26 første til tredje ledd.

Fjerde ledd inneholder en henvisning til notebestemmelsen i § 7-27 om egne aksjer, for det tilfellet at selskapet eier eller har omsatt egne aksjer i løpet av regnskapsåret. Departementet antar at for de fleste små aksjeselskaper er det ikke aktuelt å handle med egne aksjer. I den utstrekning et lite aksjeselskap faktisk handler med egne aksjer, er det viktig for regnskapsbrukerne å få kjennskap til dette.

til § 8-16 Antall ansatte

Etter bestemmelsen skal det opplyses om det gjennomsnittlige antall ansatte i regnskapsåret. Bestemmelsen er likelydende med § 7-30, og det vises til omtale i merknaden til denne bestemmelsen. Utvalget har foreslått at små foretak skal være unntatt fra et slikt notekrav, jf. NOU 1995:30 s. 249. Departementet foreslår i motsetning til utvalget at en slik bestemmelse også skal gjelde for små foretak. Etter forslaget er et av kriteriene for hvilke regnskapspliktige som skal regnes som små foretak at den regnskapspliktige etter de to siste årsregnskap har færre enn 20 ansatte. Denne regelen forutsetter etter departementets vurdering at antall ansatte opplyses, slik at grunnlaget for å benytte de forenklede reglene framgår.

til § 8-17 Ytelser til ledende personer m.v.

Bestemmelsen er i samsvar med § 7-31 første til tredje ledd. Det vises til omtalen i merknaden til denne bestemmelsen.

til § 8-18 Lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer, aksjeeiere m.v.

Bestemmelsen er i samsvar med § 7-32. Det vises til omtalen i merknaden til denne bestemmelsen.

til § 9-1 Offentlighet

I første leddforeslår departementet en ny regel om at årsregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen skal være offentlig tilgjengelige.

I annet leddforeslår departementet en hjemmel for departementet til å gi nærmere regler om hvordan innholdet av dokumentene skal gjøres tilgjengelige og om eventuell betaling av gebyr for å få innsyn i dokumentene. Det foreslås videre at slikt gebyr ikke kan overstige den regnskapspliktiges kostnader ved innsynet. Den som ber om det bør normalt få kopi av dokumentene.

Det vises til omtale i avsnitt 12.6.

til § 9-2 Innsending til Regnskapsregisteret

Etter første ledd vil alle regnskapspliktige ha plikt til å sende et eksemplar av årsregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen til Regnskapsregisteret senest en måned etter fastsetting av årsregnskapet. Med «fastsetting» siktes det til det tidspunktet da den regnskapspliktige har fattet alle nødvendige beslutninger i forbindelse med årsregnskapet. I aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper vil årsregnskapet være fastsatt når generalforsamlingen har godkjent styrets forslag.

Etter annet leddskal Regnskapsregisteret føres av den Kongen bestemmer. Innholdet av de innsendte dokumentene skal holdes tilgjengelige ved Regnskapsregisteret i 10 år, dvs. i den samme periode som regnskapsmaterialet vil være oppbevaringspliktig for den regnskapspliktige.

Departementet kan etter forslag til tredje ledd gi forskrifter om at visse regnskapspliktige skal være fritatt fra innsendingsplikten. Det er fastsatt slike forskrifter i dag. Disse vil gjelde inntil videre. Utvidelse av innsendingsplikten er omtalt i avsnitt 12.6.5. Det foreslås videre at departementet kan fastsette nærmere regler om innsending til Regnskapsregisteret. Det kan eksempelvis fastsettes at det skal benyttes fullstendig oppstillingsplan for resultatregnskap og balanse ved innsendingen, jf. omtale i avsnitt 9.1.5. Det kan fastsettes at innsending av opplysninger på denne måten skal komme i stedet for eller i tillegg til innsending av dokumentene som ligger til grunn for opplysningene.

Det vises til omtale i punkt 12.6.

til § 9-3 Forsinkelsesgebyr

I første ledd foreslås det at innsendingspliktige skal betale forsinkelsesgebyr etter regler fastsatt av departementet dersom årsregnskap, årsberetning og revisjonsberetning ikke er avsendt før 1. august i året etter regnskapsåret. Bestemmelsen innebærer at dokumentene må være postlagt senest 31. juli. I medhold av bestemmelsen kan det bl.a. fastsettes regler om hvor lenge forsinkelsesgebyr skal løpe dersom dokumentene ikke sendes inn til Regnskapsregisteret. I annet leddforeslås regler om subsidiært ansvar for styremedlemmer, deltakere, medlemmer og daglig leder.

I tredje ledd foreslås regler om ettergivelse av forsinkelsesgebyr. Etter forslaget kan ilagt forsinkelsesgebyr ettergis dersom det blir gjort sannsynlig at innsendingsplikten ikke er overholdt som følge av forhold utenfor den ansvarliges kontroll eller dersom særlige rimelighetsgrunner tilsier det.

Etter fjerde ledder ilagt gebyr tvangsgrunnlag for utlegg. Ileggelse av forsinkelsesgebyr regnes ikke som enkeltvedtak etter forvaltningsloven. Det siste innebærer bl.a. at klagereglene ikke gjelder. Avslag på søknad om ettergivelse av ilagt gebyr, jf. tredje ledd, vil imidlertid være enkeltvedtak som kan påklages.

Det vises til omtale i punkt 12.6

til § 9-4 Innkreving av gebyr

Bestemmelsen fastsetter regler om innkreving av forsinkelsesgebyr i samsvar med gjeldende regler i aksjeloven § 11-14 tredje ledd.

til § 9-5 Straff

Bestemmelsen er nærmere omtalt i kapittel 13.

til § 10-1 Regler som utfyller eller fraviker loven

Etter første ledd kan departementet fastsette utfyllende regler til kapittel 2 om registrering og dokumentasjon av regnskapsopplysninger. For de som bare er regnskapspliktige etter kapittel 2 kan det i tillegg gjøres unntak fra disse reglene.

Etter annet ledd kan det gjøres unntak fra plikten til å oppbevare regnskapsmateriale i Norge. Unntaket er drøftet i punkt 5.10.

Den særskilte forskriftshjemmelen i tredje ledd omfatter regnskapspliktige som det i dag er fastsatt særskilte regnskapsregler for i medhold av annen lovgivning. Departementet antar at det i begrenset grad vil være behov for regler som utfyller eller fraviker lovens kapittel 3. Det vil imidlertid f.eks. være aktuelt å vurdere krav til delårsrapportering for finansinstitusjoner mv. For regnskapspliktig som nevnt i § 1-2 nr. 12 kan det i tillegg gjøres unntak fra regnskapsplikten. Slikt unntak er aktuelt der utarbeidelse av regnskap for et utenlandsk foretaks filial i Norge etter norske regnskapsregler vil være en urimelig byrde for selskapet. Dette kan f.eks. være aktuelt ved kortvarig virksomhet i Norge knyttet til enkeltoppdrag her. Det vil være et vilkår for å gi unntak at det føres et tilfredsstillende regnskap i selskapets hjemland, og at norske skattemyndigheter ved behov gis adgang til regnskapet og relevant underlagsmateriale.

til § 10-2 Ikrafttredelse

Departementet legger til grunn at hoveddelene av loven må settes ikraft på samme tidspunkt som ikrafttredelse av ny aksjelov og ny allmennaksjelov.

til § 10-3 Overgangsbestemmelser

Overgangsbestemmelsene om fond som ikke foreslås videreført, er nærmere omtalt i punkt 9.4. Departementet legger til grunn at enkelte forskrifter gitt i medhold av gjeldende regnskapslov bør videreføres etter ikrafttredelsen av den nye loven, inntil nye forskrifter er utarbeidet. Dette gjelder bl.a. forskrift 7. desember 1984 nr. 1960 om innsendelsesplikt og offentlighet for årsregnskapet m.v. for regnskapspliktig virksomhet. For andre av de fastsatte forskriftene vil det måtte vurderes opphevelse allerede i forbindelse med lovens ikrafttredelse.

til § 10-4 Endringer i andre lover - innledningsmerknad

Endringene som foreslås i andre lover er i hovedsak tekniske tilpasninger som følge av forslaget til ny regnskapslov. Enkelte av endringsforslagene vil imidlertid også innebære en endring i realiteten. Dette omtales særskilt i merknader til de bestemmelsene det gjelder.

Ny regnskapslov vil erstatte regnskapsreglene i regnskapsloven av 1977 og aksjeloven av 1976. Aksjeloven av 1976 er vedtatt opphevet ved lov 13. juni 1997 nr. 44 om aksjeselskaper og lov 13. juni 1997 nr. 45 om allmennaksjeselskaper. Finansdepartementet legger som tidligere nevnt til grunn at denne loven vil tre i kraft fra samme tidspunkt som ny regnskapslov. Regnskapsloven av 1977 foreslås opphevet her (se nr. 28 under).

Forslaget til ny regnskapslov innebærer på enkelte viktige punkter endringer i begrepsbruken i forhold til gjeldende regnskapsregler:

Årsoppgjør i gjeldende regnskapslovgivning er et samlebegrep for årsregnskap og årsberetning. Samlebegrepet benyttes ikke i forslaget til ny regnskapslov. Årsoppgjør benyttes i gjeldende lovregler både som samlebegrep og i betydningen årsregnskap. Årsoppgjør foreslås erstattet enten med årsregnskap og årsberetning eller med årsregnskap. På tilsvarende måte foreslås konsernoppgjør erstattet med konsernregnskap. Det er videre lagt opp til å rydde opp i begrepsbruken om ferdigstillelse av årsregnskap og årsberetning. Etter begrepsbruken i forslaget til ny regnskapslov anses årsregnskapet og årsberetningen fastsatt når alle nødvendige beslutningsorganer hos den regnskapspliktige har godkjent regnskapet. Årsregnskapet og årsberetningen anses utarbeidet når et underordnet organ hos den regnskapspliktige, typisk styret, som har til oppgave å utarbeide regnskapet, har undertegnet det. Gjeldende lovgregler som bruker begrepet avgitt eller lignende foreslås endret i tråd med dette.

Begrepet bokføring i regnskapsloven av 1977 omfatter både den løpende registrering av regnskapsopplysninger og bearbeiding av disse. Bokføring er ikke noen dekkende betegnelse for regnskapsfunksjonen i norske foretak i dag, jf. drøfting i punkt 5.2.3. I ny regnskapslov er tilsvarende krav samlet i et kapittel om registrering og dokumentasjon av regnskapsopplysninger, jf. forslaget kapittel 2. De fleste lovregler som bruker begrepet bokføring gjelder bare den løpende registreringen mv. I disse reglene vil det normalt gi best mening å erstatte bokføring med registrering og dokumentasjon av regnskapsopplysninger. Enkelte lovregler om bokføring gjelder både den løpende registreringen og regnskapsavslutning. I disse reglene kan det være hensiktsmessig å erstatte bokføring med regnskapsføring. I enkelte lovregler brukes også andre betegnelser, bl.a. regnskapsførsel, synonymt med bokføring.

På tilsvarende måte har en gått bort fra å bruke regnskapsbøker o.l. om forskjellige typer regnskapsmateriale. I reglene om registering og dokumentasjon av regnskapsopplysninger som foreslås i kapittel 2 i ny regnskapslov, er det foretatt et skille mellom fysiske dokumenter o.l. og regnskapsopplysninger som ikke nødvendigvis finnes i fysisk form. Det «fysiske» regnskapsmaterialet omhandles i forslaget til ny regnskapslov § 2-7. I bestemmelsen er det listet opp hva som skal regnes som oppbevaringspliktig regnskapsmateriale. Det foreslås en regel i § 2-7 om 10 års oppbevaringsplikt for oppbevaringspliktig regnskapsmateriale.

Elektronisk registrerte regnskapsdata kan i tråd med begrepsbruken i forslaget til ny regnskapslov betegnes som registrerte regnskapsopplysninger. Etter forslaget § 2-1 skal regnskapspliktige registrere opplysninger om transaksjoner og andre disposisjoner som har betydning for størrelsen og sammensetningen av den regnskapspliktiges eiendeler, gjeld, inntekter eller kostnader, i et regnskapssystem som nevnt i § 2-2. Registrerte regnskapsopplysninger skal bl.a. kunne gjengis på papir i 10 år.

I gjeldende lovregler brukes betegnelser som regnskapsbøker, bøker, regnskaper og regnskapsførsel om dokumenter og opplysninger som nevnt. Disse betegnelser foreslås endret i tråd med begrepsbruken i forslaget til ny regnskapslov. Det må bestemmes ut fra sammenhengen i den enkelte lovregel om gjeldende begrepsbruk skal erstattes med registrerte regnskapsopplysninger, regnskapsmateriale (ev. oppbevaringspliktig regnskapsmateriale) eller begge deler. F.eks. vil gjeldende betegnelse i lovregler som bare har betydning for fysisk regnskapsmateriale normalt erstattes med regnskapsmateriale. Som eksempel vises det til de foreslåtte endringene i skjenkeavgiftsloven § 8 (nr. 6). Det antas at slike endringer i de fleste tilfeller vil gi lovreglene et mer presist innhold. I enkelte tilfeller vil antakelig endret begrepsbruk også innebære en justering av regelens innhold. Det omtales særskilt i merknadene til de enkelte endringsforslagene der endret begrepsbruk fører til endringer i regelens innhold utover en justering.

I flere lovregler er det bestemmelser om «adgang til regnskapsbøker» eller at «regnskapsbøker kan kreves fremlagt». Denne ordbruken passer best for fysisk regnskapsmateriale. Meningen med slike bestemmelser er likevel at det skal gis rett til innsyn i registrerte regnskapsopplysninger. Departementet har i disse tilfellene valgt å formulere dette som en rett til innsyn.

Særskilte lovregler om oppbevaringsplikt for regnskapsmateriale er justert og presisert i tråd med reglene i regnskapsloven §§ 2-2 og 2-7. Som eksempel vises det til de foreslåtte endringene i boligbyggelagsloven § 63 (nr. 13).

Det foreslås ikke fullstendige endringer i skatte- og avgiftsregelverket i denne proposisjonen. Departementet vil komme tilbake med forslag til lovendringer i selskapsskatteloven, skatteloven, merverdiavgiftsloven og ligningsloven i egen proposisjon.

til nr. 1 straffeloven

Det er i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov foreslått tekniske endringer i §§ 256 (underslag), 271 (bedrageri), 276 (økonomisk utroskap) og 286 (regnskapskriminalitet). Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 2 domstolloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 207 og 225 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 3 tvistemålsloven

Det foreslås tekniske endringer i § 202 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 4 vergemålsloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 24, 27 og 29 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 5 arbeidstvistloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 19 og 23 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 6 skjenkeavgiftsloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 7 og 8 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 7 lov om omsetning av pelsdyrskinn

Det foreslås tekniske endringer i § 3 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 8 valutareguleringsloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 7 og 7a i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 9 lov om fiendegods

Det foreslås tekniske endringer i § 4 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 10 lov om avgift på skogvirke

Det foreslås tekniske endringer i § 3 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 11 kredittilsynsloven

Hjemlene i § 4 for Kredittilsynet til å fastsette særskilte regnskapsregler for institusjoner under tilsyn foreslås opphevet og erstattet med en egen forskriftshjemmel i § 10-1. Det vises til merknadene til § 10-1.

Departementet har under tvil kommet til at Kredittilsynet må antas å også ha en enkeltvedtakskompetanse etter gjeldende regler. Denne kompetansen foreslås videreført.

De øvrige endringene som foreslås er tekniske endringer, bl.a. som følge av endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 12 forsynings- og beredskapstiltaksloven

Det foreslås tekniske endringer i § 12 og 14 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 13 boligbyggelagsloven

Enkelte av de gjeldende reglene i boligbyggelagloven overlappes av tilsvarende regler i forslag til ny regnskapslov, og foreslås opphevet. Dette gjelder § 41 første ledd om at årsoppgjøret skal bestå av resultatregnskap, balanse og årsberetning, jf. forslaget til ny regnskapslov §§ 3-2 og 3-3 og § 42 om årsberetningens innhold, jf. forslaget til ny regnskapslov § 3-3. Regelen i § 41 om underskrift av årsoppgjøret beholdes fordi den tilsvarende regelen i regnskapsloven ikke krever underskrift av forretningsføreren.

De øvrige endringene som foreslås er tekniske endringer i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 14 borettslagsloven

Borettslagsloven § 63 første ledd og § 64 første ledd foreslås opphevet som overflødige. Regelen i § 63 annet ledd om underskrift beholdes. Se merknadene til nr. 13 om de tilsvarende endringene i boligbyggelagsloven. I tillegg beholdes § 64 annet ledd om at årsberetningen skal inneholde styrets forslag til anvendelse av de disponible midler. Den motsvarende regelen i boligbyggelagsloven § 42 annet ledd gjelder styrets forslag til anvendelse av overskuddet, jf. forslag til ny regnskapslov § 3-3 femte ledd.

De øvrige endringene som foreslås er tekniske endringer i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 15 sparebankloven

Sparebanklovens femte kapittel om regnskap foreslås opphevet med unntak av § 32 om disponering av overskudd av en sparebanks virksomhet. Etter forslaget til ny regnskapslov vil sparebanker vær regnskapspliktige etter § 1-2 nr. 5. Regler om årsregnskap og årsberetning mv. vil dermed følge av regnskapsloven, og de særskilte reglene i sparebankloven kan oppheves. I den grad det skulle være behov for særskilt tilpassede regler om vurdering av eiendeler, regnskapsprinsipper m.v., vil det kunne fastsettes forskriftsregler i medhold av lovutkastet § 10-1.

De øvrige endringene som foreslås er tekniske endringer i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 16 forretningsbankloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 13 og 20 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 17 apotekloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 36 og 37 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 18 revisorloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 1, 5, 6 og 8 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Driftsinntekt er erstattet med salgsinntekt i § 1. Se for øvrig innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 19 lov om tilvirkning og beskatning av alkohol

Etter den gjeldende bestemmelsen i § 2 tredje ledd er innehaver av bevilling for tilvirkning av sprit m.v. pliktig å føre offisielle regnskap over sin virksomhet etter Finansdepartementets nærmere bestemmelse. Det er videre regler om at regnskapene skal være tilgjengelige for kontrollmyndighet og om 3 års oppbevaringsplikt. Det foreslås at bevillingshaver i stedet gis regnskapsplikt etter regnskapsloven. De andre reglene blir da overflødige. Det antas at de fleste bevillingshavere vil ha regnskapsplikt etter lovutkastet § 1-2. For øvrig antar departementet at det neppe kan vises motforestillinger mot et krav om regnskapsplikt for bevillingshaver for tilvirkning av sprit m.v.

til nr. 20 arveavgiftsloven

Det foreslås tekniske endringer i § 29 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 21 tolloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 16 og 17 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 22 trygderettsloven

Det foreslås tekniske endringer i § 15 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 23 husleiereguleringsloven

Det foreslås tekniske endringer i § 24 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 24 lov om trudomssamfunn og ymist anna

Etter § 28 kan Kongen bl.a. fastsette «bøker for [..] rekneskap». Dette foreslås endret til «føresegner om rekneskap» i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 25 handverkslova

Det foreslås tekniske endringer i § 7 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 26 lov om prisregler for jern og stål

Det foreslås tekniske endringer i § 2 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 27 petroleumsskatteloven

Det foreslås tekniske endringer i § 3 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 28 regnskapsloven av 1977

Lov 13. mai 1977 om regnskapsplikt m.v. vil ved vedtakelsen av denne lov erstattes av reglene i ny regnskapslov og foreslås opphevet.

til nr. 29 stiftelsesloven

I § 10 foreslås regelen om frist for innsending av regnskap til fylkesmannen endret slik at fristen settes til en måned etter fastsetting av årsregnskapet. Fristen vil etter dette tilsvare fristen for innsendingsplikt til Regnskapsregisteret etter forslaget til ny regnskapslov § 9-2 første ledd. Stiftelser er i dag unntatt fra innsendingsplikt til Regnskapsregisteret, jf. forskrift 7. desember 1984 nr. 1960 om innsendingsplikt m.v. Det legges opp til å videreføre de gjeldende unntakene fra innsendingsplikten i forskriften inntil videre.

Regelen i § 17A om at det skal gis opplysninger i spesifisert oppgave som vedlegg til årsoppgjøret, foreslås endret slik at opplysningene i stedet skal gis i noter til årsregnskapet. Dette medfører at opplysningene blir en del av årsregnskapet. Dermed blir § 17A annet ledd første punktum om at oppgaven skal attesteres av revisor overflødig. Det foreslås også å oppheve § 17A annet ledd annet punktum om at vedkommende bank kan bekrefte eiendeler under bankforvaltning. Det anses ikke å være behov for en slik adgang når opplysningene skal inngå i det revisjonspliktige årsregnskapet.

Regelen i § 28 tredje ledd om at næringsdrivende stiftelser skal utarbeide årsberetning vil bli overflødig som følge av at alle regnskapspliktige vil få plikt til å utarbeide årsberetning etter forslaget til ny regnskapslov § 3-1, jf. også § 8-1. Regelen foreslås derfor opphevet.

Opplysningskravet i § 28A nr. 1 siste punktum om aksjer og andeler dekkes av notekrav i forslag til ny regnskapslov §§ 7-15 og 7-18 og foreslås opphevet.

Reglene om konsernoppgjør i § 28A nr. 3 vil bli overflødige ved vedtakelsen av konsernregnskapsreglene i forslag til ny regnskapslov § 3-2 annet ledd, jf. § 1-3, og foreslås opphevet.

De øvrige endringer som foreslås er tekniske endringer i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 30 straffeprosessloven

Det foreslås tekniske endringer i § 116 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 31 verdipapirfondloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 3-3, 6-2, 7-1 og 8-2 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover. Reglene om minstekrav til årsregnskapets innhold foreslås tatt ut. Slike regler vil følge av regnskapsloven ettersom verdipapirfond foreslås omfattet av den alminnelige regnskapsplikten. Særskilte krav i samsvar med gjeldende § 7-1 vil kunne fastsettes i forskrift etter lovutkastet § 10-1.

til nr. 32 konkursloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 2, 21, 66, 88, 120 og 141 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 33 selskapsloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 2-24, 2-26, 2-27, 2-33, 3-3 og 3-14. I § 2-24 første ledd, første punktum er det en egen presisering av selskapsdeltakeres plikt til å sørge for utarbeidelse av årsberetning og konsernoppgjør, som foreslås opphevet som unødvendig i tillegg til de foreslåtte reglene i ny regnskapslov § 3-1 (årsberetning) og § 3-1 annet ledd (konsernregnskap). De øvrige endringene er i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 34 eksportkontrolloven

Det foreslås tekniske endringer i § 2 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 35 forsikringsvirksomhetsloven

§ 6-1 første ledd om at Kredittilsynet kan gi forskrifter om regnskapsføring mv. foreslås opphevet som følge av den forskriftshjemmel som er foreslått inntatt i ny regnskapslov § 10-1. Bestemmelsens annet ledd om anvendelsen av aksjeloven kap. 11 på gjensidige forsikringsselskaper bortfaller både som følge av opphevelsen av aksjeloven kap. 11 og som følge av at alle forsikringsselskaper vil være regnskapspliktige etter forslaget til ny regnskapslov.

til nr. 36 finansieringsvirksomhetsloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 2a-9 og 3-18 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 37 børsloven

Etter gjeldende § 5-2 første punktum skal børsen utarbeide regnskap etter reglene for fullt regnskapspliktige i regnskapsloven. Dette foreslås videreført ved å fastsette at børsen har regnskapsplikt etter regnskapsloven.

Etter annet punktum kan børsen utarbeide en årsberetning som bare skal inneholde deler av de opplysninger som etter regnskapsloven skal gis i årsberetningen. Gjeldende henvisning til bestemmelsen om årsberetning i regnskapsloven av 1977 § 21A annet og tredje ledd er endret med en tilsvarende henvisning til forslaget til ny regnskapslov § 3-3. Det foreslås visse endringer i bestemmelsen i ny regnskapslov om årsberetningens innhold. Disse endringene vil føre til at børsen vil få en viss utvidet rapporteringsplikt.

til nr. 38 forsikringsavtaleloven

Det foreslås tekniske endringer i § 1-3 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 39 statsforetaksloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 23, 27 og 41 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 40 lov om Statens Bankinvesteringsfond

Det foreslås tekniske endringer i § 6 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 41 postbankloven

Etter forslaget til ny regnskapslov § 1-2 nr. 5 vil Postbanken være regnskapspliktig. Det foreslås tekniske endringer i postbankloven §§ 6-2, 6-4, 7-2, 7-4 og 9-1. Gjeldende § 9-1 første ledd bestemmer at det for hvert regnskapsår skal avgis årsoppgjør, og presiserer hva årsoppgjøret skal bestå av. Dette dekkes av forslag til ny regnskapslov §§ 3-1 og 3-2. De øvrig endringene er i tråd med endret begrepsbruk i forslag til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 42 agenturloven

Det foreslås tekniske endringer i § 15 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 43 bygdeallmenningsloven

I gjeldende § 3-10 annet ledd annet punktum er det fastsatt at for allmenninger som driver «regnskapspliktig virksomhet» gjelder regnskapsloven av 1977. Dette er en henvisning til næringskriteriet for regnskapsplikt i regnskapsloven av 1977 § 1. Det foreslås å gå bort fra et slikt næringskriterium, jf. forslag til ny regnskapslov § 1-2. Ved å erstatte «regnskapspliktig virksomhet» med «næringsvirksomhet» er det ikke tilsiktet noen realitetsendring.

I annet ledd, fjerde punktum er «særskilte merknader til årsregnskapet», i tråd med begrepsbruken i forslag til ny regnskapslov kap. 7, erstattet med «noter til årsregnskapet».

til nr. 44 statsallmenningsloven

Gjeldende § 1-4 annet ledd, tredje punktum angir at utskrift av regnskapet skal meddeles allmenningsstyret «ved hvert årsoppgjør». Dette foreslås endret slik at regnskapet hvert år skal meddeles så snart regnskapet er fastsatt. Se også innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 45 lov om Statens nærings- og distriktsutviklingsfond

Det foreslås tekniske endringer i §§ 16, 20 og 29 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 46 lov om pengespill

Det foreslås tekniske endringer i § 7 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 47 kringkastingsloven

Det foreslås tekniske endringer i § 8-2 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 48 regnskapsførerloven

Det foreslås tekniske endringer i § 3 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 49 sjøloven

Det foreslås tekniske endringer i § 110 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 50 lov om erverv av næringsvirksomhet

Det foreslås tekniske endringer i § 8 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 51 lov om studentsamskipnader

Det foreslås tekniske endringer i § 9. Henvisningen i første ledd til regnskapsloven av 1977 foreslås endret. Annet ledd gjelder utarbeidelse av en årsmelding som skal inneholde deler av de opplysninger som etter regnskapsloven skal gis i årsberetningen. Gjeldende henvisning til bestemmelsen om årsberetning i aksjeloven av 1976 § 11-12 første, andre og femte til sjette ledd er endret med en tilsvarende henvisning til forslaget til ny regnskapslov § 3-3. Det foreslås visse endringer i bestemmelsen i ny regnskapslov om årsberetningens innhold. Disse endringene vil føre til at studentsamskipnadene vil få en viss utvidet rapporteringsplikt i årsmeldingen.

til nr. 52 lov om statens postselskap

Det foreslås tekniske endringer i §§ 17, 20 og 38 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 53 lov om statens jernbanetrafikkselskap

Det foreslås tekniske endringer i §§ 17, 20 og 38 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 54 svalbardskatteloven

Det foreslås tekniske endringer i § 4-9 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 55 banksikringsloven

Det foreslås tekniske endringer i §§ 3-3 og 3-4 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 56 lov om statens investeringsfond for u-land

Det foreslås tekniske endringer i § 11, 15 og 18 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 57 eierseksjonsloven

Det foreslås tekniske endringer i § 44 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 58 innførsle- og utførslereguleringslova

Det foreslås tekniske endringer i § 2 i tråd med endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Det vises til innledningsmerknaden til § 10-4 om endringer i andre lover.

til nr. 59 verdipapirhandelloven

De foreslåtte endringene i verdipapirhandelloven er kun tekniske endringer som følge av ny aksjelov og allmennaksjelov og endret begrepsbruk i forslaget til ny regnskapslov. Ot.prp. nr. 29 (1996-97) om ny verdipapirhandellov var til behandling i Stortinget på det tidspunkt Ot.prp. nr. 39 (1996-97) om endringer i andre lover som følge av forslaget til nye aksjelover ble fremmet. Tekniske endringer i den nye verdipapirhandelloven er dermed ikke innarbeidet i Ot.prp. nr. 39 jf. Innst. O. nr. 80 og lovvedtak av 5. juni 1997. Finansdepartementet legger, som tidligere nevnt, til grunn at ny aksjelov og allmennaksjelov vil tre i kraft fra samme tidspunkt som ny regnskapslov. De tekniske endringer som er foreslått i verdipapirhandelloven bør tre i kraft fra samme tidspunkt.