5 Det prinsipielle grunnlaget for eiendomsskatt

I dette kapitlet drøfter utvalget om det fortsatt bør være en eiendomsskatt i det norske skattesystemet. I avsnitt 5.1 gis en oversikt over de viktigste historiske begrunnelsene for eiendomsskatten. I avsnitt 5.2 presenteres synspunkter fra utvalgets medlemmer på holdbarheten av disse begrunnelsene i dagens situasjon. En tilnærming der eiendomsskatt betraktes som en brukeravgift på kommunale tjenester drøftes også i dette avsnittet. De viktigste egenskapene ved fast eiendom som skattegrunnlag omtales nærmere i avsnitt 5.3. Både effektivitets- og fordelingsvirkninger er omtalt. I avsnitt 5.4 oppsummeres de viktigste momentene i drøftingen. Utvalgets konklusjoner er omtalt i avsnitt 5.5.

5.1 Historisk bakgrunn for gjeldende eiendomsskattelov

5.1.1 Innledning

Gjeldende eiendomsskattelov er fra 1975. Lovforslaget ble lagt frem i Ot prp nr 44 (1974-75). Departementet foreslo at den eksisterende eiendomsskatten i stor utstrekning skulle videreføres. Som begrunnelse la departementet bl a vekt på at eiendomsskatt (jf Ot prp nr 44 (1974-75) s 7):

• «kan ha verknad som ein verdaukskatt

• kan føra til større omtanke når jord vert nytta til byggjegrunn

• kan vega opp offentlege utgifter til tiltak som er til særleg nytte for brukarane av fast eigedom, utan at dei vert kravde attende gjennom særavgifter.

  Departementet legg elles vekt på at staten ikkje bør ta bort inntektskjelder for kommunane i utrengsmål, og at kommunane bør stå heller fritt når det gjeld å bruka ulike skattegrunnlag.»

De tre momentene som er nevnt i strekpunktene er nærmere utdypet i punktene 5.1.2 – 5.1.4 nedenfor.

Departementet skriver også (jf Ot prp nr 44 (1974-75) s 6):

«Det bør og verta nemnt at mange meiner at det er ein føremon om skattesystemet byggjer på fleire grunnlag som det helst er fråvik mellom. Ei skatteform kan då for ein del vega opp verknader som ein ikkje ynskjer av ei anna skatteform.»

5.1.2 Skatt på urealisert verdiøkning

Det har ved flere anledninger vært vurdert å innføre en verdiøkningsskatt i form av en inntektsskatt på urealisert verdiøkning på fast eiendom. Dette forutsetter at det er mulig å fastsette verdiøkningen og at det kan skje med visse mellomrom for hver enkelt eiendom. Fordi det vil være vanskelig å fastsette verdiøkningen, antok departementet i 1975 at det foreløpig ikke var hensiktsmessig å utvide eiendomsbeskatningen til en særskilt verdiøkningsskatt. Departementet pekte imidlertid på at en eiendomsskatt et stykke på vei kan virke som en skatt på selve verdiøkningen jf Ot prp nr 44 (1974-75) s 6:

«Vilkåra for å gjennomføra skatt på urealisert verdauke på fast eigedom i Noreg er ikkje dei beste. Landet har eit stort omfang og tilhøva skifter frå stad til stad. Føresetnaden for inntektsskattlegginga av urealisert verdauke på fast eigedom er at det er råd å fastsetja verdauken og at det kan skje med visse mellomrom for kvar einskild eigedom. Ei rad sjølvstendige omstende har innverknad på verdet av fast eigedom. Det gjeld til dømes den økonomiske voksteren i samfunnet, endringane i pengeverdet og det eigaren legg ned sjølv gjennom arbeid og kapital. Fastsetjinga av verdauken på ein eigedom (eller verdminken) kjem difor til å krevja stort innsyn av takstmennene. Til vanleg lyt takseringa skje utan rettleiing i eit fritt sal. Å syta for likskap og forsvarlege fastsetjingar av verdauken i ymse delar av landet kjem difor til å føra med seg store vanskar for styresmaktene. Det administrative apparatet ein har i dag for takseringar til bruk for utlikning av formuesskatt og eigedomsskatt er lite utbygt. Utan ei etter måten stor utbygging kjem det ikkje til å makta dei nye oppgåvene som ein skatt på urealisert verdauke fører med seg. Ei slik utbygging av takstapparatet kom til å krevja store ressursar.

Det kunne koma til å verka urimeleg om ein verdaukskatt vart rekna ut på grunnlag av den verdauken som berre svarer til minken i det ålmenne pengeverdet. For å få fram den verkelege verdauken laut det difor verta gjeve eit frådrag som veg opp minken i pengeverdet.

Etter dette meiner departementet at det førebels ikkje er tenleg å gå inn for ei utbygging av eigedomsskattlegginga til ein verdaukskatt.

Departementet peikar på den andre sida på at ein eigedomsskatt kan verka som ein skatt på sjølve verd­auken eit stykke på veg, utan at det fører med seg vanskar av det slaget og med det omfanget som fylgjer med ein verdaukskatt. Såleis er det mogeleg å skriva ut eigedomsskatt etter satsar som er ulike for grunn og bygningar. Satsane kan og skifta mellom tufter med hus og huslause eigedomar. Det er vidare mogeleg å ha særskilde satsar for eit avgrensa område i kommunen der det t.d. er i gang utbygging.»

5.1.3 Fremme bedre ressursutnyttelse

Det er brukt som et argument for eiendomsskatt at den kan bidra til bedre ressursutnyttelse. Bakgrunnen for dette argumentet er at tomtegrunn er en knapp ressurs. Departementet skriver i Ot prp nr 44 (1974-75) s 6:

«Elles kan ein halda fram at eigedomsskatten kan verta nytta som eit middel til å få innverknad på utnytting av grunnareal. I store delar av landet er det med kvart vorte mangel på tufter. Det er difor naturleg at ein ser eigedomsskatten i samband med at ein tek i bruk område som byggjegrunn. Eigedomsskatt på grunnområde som det er lite av, kan ha den innverknaden at områda vert nytta med større omtanke. Ein kan såleis m.a. rekna eigedomsskatten som ei lekk i jordvernet og bruk av jord.»

5.1.4 Kompensere offentlige utgifter knyttet til fast eiendom

I forarbeidene til skattelovene av 1911 fremhevet man særlig den nytte grunneiendommene har av forskjellige samfunnsmessige tiltak som pådrar det offentlige utgifter, typisk utgifter til vei, vann, kloakk, elektrisitet osv. En rekke av disse utgiftene kommer de faste eiendommene til gode og fører til en verdistigning på eiendommen. Det ble derfor ansett riktig at det offentlige kompenseres utgiftene i form av eiendomsskatt.

I Ot prp nr 44 (1974-75) s 7 skriver departementet:

«Ein del av grunngjevinga for eigedomsskatten har hittil vore at samfunnstiltak (veg, vann, kloakk, elektrisitet osb.) fører til auke i verdet på fast eigedom som det er rimeleg å krevja attende for ein del gjennom eigedomsskatt.

Ved lov om vass- og kloakkavgifter frå 31. mai 1974 fekk kommunane heimel til å krevja inn avgifter hjå brukarane av fast eigedom. Lova byggjer på sjølv­kostnadprinsippet såleis at brukarane skal dekkja alle kostnadene med vassforsyning og kloakkanlegg.

Dei nye vass- og kloakkavgiftene kjem til å føra med seg at kommunane heilt eller delvis får betalt attende utgiftene dei har på dette området. Det er såleis ikkje mogeleg å grunngje eigedomsskatten med at det offentlege har utgifter til slike føremål. Kommunane har og utgifter til andre tiltak som særleg er til nytte for faste eigedomar på tettstader. Einskilde kommunar kan dessutan ennå ei tid velja å skriva ut vass- og kloakkavgifter med satsar som fører til at ikkje alt som det offentlege legg ut til slike føremål vert betalt attende. Lova om vass- og kloakkavgifter bør difor ikkje vera til hinder for at kommunane framleis har høve til å skriva ut ein eigedomsskatt på stader som heilt eller delvis er utbygde på byvis. Departementet legg då vekt på at eigedomsskatten vert grunngjeven ut frå fleire omsyn enn at skatten skal dekkja utgifter til offentlege tiltak.

Ved utskriving av vass- og kloakkavgifter er det naturleg at den einskilde kommunen vurderer storleiken på eigedomsskatten, m.a. slik at skattar og avgifter til saman ikkje verkar urimeleg tyngjande. Departementet går difor inn for at det skal verta lettare for kommunane å setja ned eigedomsskatten, ...»

5.1.5 Synspunkter som kommer frem i Innst O nr 53 (1974-75)

Stortingets syn på eiendomsskatten går fram av Innst O nr 53 (1974-75).

Flertallet, alle utenom Erik Gjems-Onstad, skriver følgende (jf Innst O nr 53 (1974-75) s 3):

«Fleirtalet vil understreka at det er naudsynt at eigedomsskatten vert sett i samanheng med utskrivinga av vass- og kloakkavgifter. Ein vesentleg del av grunngjevinga for eigedomsskatten har hittil vore slike samfunnstiltak som utbygging av vatn og kloakk m.v. og det er difor viktig med ei samordning dersom ein ikkje skal få ei utilsikta skatteskjerping.»

Det var ulike meninger i komiteen om eiendomsskatten som skatteform i fremtiden. I innstillingen heter det (jf Innst O nr 53 (1974-75) s 3-4):

«Medlemene formannen, Berge, Edøy, Mørk Eidem, Førde, Harry Hansen, Kåre Ø. Hansen og Ove Larsen finn det riktig at eigedomsskatten til kommunane blir vurdert i samanheng med dei kommunale vass- og kloakkavgiftene og at desse avgiftene bør føre til reduksjon i eigedomsskatten.

Desse medlemene kan likevel ikkje sjå at ein til denne tid har hausta nok røynsler med omlegginga av dei kommunale avgiftene til å binde seg til ei generell avvikling av eigedomsskatten.

Desse medlemene vil peike på at eigedomsskatten gir såpass store inntekter for mange kommunar at ei snarleg avskaffing av denne skatten neppe utan vidare kan kompenserast med andre inntekter.

...

Desse medlemene legg vekt på at eigedomsskatten er ei vel innarbeidd skatteform med lange tradisjonar i vårt land.

...

Desse medlemene er samd med departementet i at eigedomsskatten i den føreslåtte forma også verkar som ein verdaukskatt utan at ein treng legge opp til eit så komplisert skattesystem som ein meir direkte verdaukskatt vil måtte føre til.

...

Desse medlemene meiner også at eigedomsskatten kan ha positive verknader for ei betre utnytting av grunnareal, særleg i område der det i dag er mangel på byggegrunn. Desse medlemene legg også vekt på at eigedomsskatten er lett å inndrive og gir lite rom for skattesvik.

Desse medlemene vil understreke at eigedomsskatten også framleis må sjåast som ein kompensasjon for kommunane for utgifter til samfunnstiltak som fører til direkte auke i verdet av privat eigedom. Dette vil framleis gjelde også etter at kommunane nå har fått høve til å krevje inn vass- og kloakkavgifter som heilt eller delvis kan kompensere utgiftene til slike formål.

Desse medlemene sluttar seg derfor i hovudsak til framlegget til lov om eigedomsskatt til kommunane og understrekar at det her er tale om å halde oppe ein skipnad som eksisterar i dag.

...

Medlemene Flå, Platou, Presthus, Vattekar, Vikan, Østby og Aarvik vil peika på at ein vesentleg del av grunngjevinga for eigedomsskatten er falle bort etter at det er innført heimel for å krevja inn vass- og kloakkavgifter med lov av 14. mars 1975.

Desse medlemer meiner...difor det bør vurderast om ikkje eigedomsskatten bør byggjast ned etter kvart som refusjonsordningar for kommunale ytingar blir utbygde.

Desse medlemene er merksame på at serleg bykommunane har såpass store inntekter av eigedomsskatten at det ikkje vil vera råd å avvikla ordninga utan ei rimeleg overgangstid. Desse medlemene går ut frå at ei overgangstid på t.d. 5 år vil vera høveleg.

Desse medlemene meiner likevel det bør vurderast om kommunane også i framtida bør ha høve til å leggja eigedomsskatt på typar av verk og bruk som grip sterkt inn i natur og miljø, nyttar ut naturressursar, og heilt eller delvis fører verdet av desse ut av kommunane.»

Komiteens medlem Erik Gjems-Onstad gikk mot proposisjonen som helhet. I innstillingen heter det at dette medlem (jf Innst O nr 53 (1974-75) s 5):

«.. ikke ubetinget (vil) ta avstand fra et system med en eiendomsskatt, eller rettere en avgift på å eie fast eiendom, men i kombinasjon med alle våre øvrige skatter og avgifter, og med vårt nåværende høye skattenivå og den urettferdige progressive beskatning, anser dette medlem eiendomsskatten som en utvekst.»

Stortinget vedtok loven med overveldende flertall.

5.2 Utvalgets syn på ulike begrunnelser for eiendomsskatt

5.2.1 Innledning

I dette avsnittet drøfter utvalget de ulike argumentene som har vært trukket fram for å ha en egen eiendomsskatt. Først presenterer utvalget sitt syn på ulike begrunnelser for eiendomsskatt, med særlig vekt på de begrunnelsene som ble presentert da gjeldende eiendomsskattelov ble vedtatt. Deretter presenteres et alternativt syn på eiendomsskatt; brukeravgiftssynet. Innenfor dette synet betraktes eiendomsskatten som en pris innbyggerne må betale for kommunale tjenester. Medlemmet Ringdal viser til sine særmerknader i avsnitt 5.5.

5.2.2 Skatt på urealisert verdiøkning

I forarbeidene til gjeldende eiendomsskattelov ble det pekt på at en eiendomsskatt et stykke på vei kan virke som en skatt på selve verdiøkningen, jf avsnitt 5.1.2. Dette standpunktet kan også gjøres gjeldende i dag. Men eiendomsskatt vil være en sjablonpreget og lite treffsikker skatt hvis hensikten med skatten er å skattlegge selve verdiøkningen på eiendommer. Blant annet vil en eiendomsskatt som er utformet slik at skatten utgjør en viss andel av en gitt takst, alltid være positiv. En verdiøkningsskatt bør i prinsippet også ta hensyn til at eiendommer kan synke i verdi. Videre vil det ikke nødvendigvis være slik at verdiøkningen er høyest for de eiendommene som i utgangspunktet har høyest verdi.

Skatt på verdiøkningen gjennomføres i dag ved gevinstbeskatningen, dvs først ved realisasjon av eiendommen. (Gevinst ved salg av egen bolig er ikke skattepliktig hvis eieren har bodd i huset minst ett av de to siste årene, og har eid huset i minst ett år, før salget). Utvalget vil peke på at selv om gjeldende gevinstbeskatning av boligeiendommer i teorien behandler gevinster og tap på boliger likt, gir reglene stort rom for tilpasning for skattyter.

Sammenlignet med bankinnskudd hvor nominell verdiøkning skjer i form av renteinntekter som skattlegges løpende, fører manglende inntektsbeskatning av urealisert verdiøkning på bl a eiendommer isolert sett til at investeringer i slike objekter favoriseres, jf nærmere diskusjon i avsnitt 5.3.3. En skatt på urealisert verdiøkning vil kunne medføre likviditetsproblemer for eieren av eiendommen, siden verdiøkning på fast eiendom er en inntekt som vanskelig lar seg realisere bortsett fra ved salg av eiendommen. Eventuelle likviditetsproblemer kan, ved moderat skattenivå, etter utvalgets syn ikke tillegges særlig stor vekt (gitt at verdiøkningen er verdsatt korrekt. Slike likviditetsproblemer vil ikke forekomme i samme grad for fast eiendom som leies ut, da verdiøkning på eiendommen ofte vil avspeiles i økte leieinntekter.

Ut fra effektivitets- og rettferdighetsbetraktninger bør en skatt på verdiøkningen være utformet slik at den omfatter alle eiendommer, og verdsettelsen av eiendommene bør være ensartet. Dagens system bryter med dette, blant annet fordi det er valgfritt for kommunene å innføre eiendomsskatt, og fordi loven ikke gir adgang til å legge eiendomsskatt på alle eiendommer. Rettferdighetshensyn tilsier også at en verdiøkningsskatt bør bygge på et takseringssystem som medfører mest mulig lik taksering uavhengig av hvor eiendommen ligger. Dette er for øvrig et argument som gjelder uavhengig av hvordan eiendomsskatten er begrunnet, og hensynet er ikke oppfylt i tilstrekkelig grad slik dagens system blir praktisert.

Etter utvalgets oppfatning er hensynet til i noen grad å skattlegge urealisert verdistigning relevant som begrunnelse for eiendomsskatt også i dag, men dagens utforming og praksis ivaretar ikke hensynet på en tilfredsstillende måte. Utvalget kommer i avsnitt 5.3.3.2 nærmere tilbake til dette.

5.2.3 Fremme bedre ressursutnyttelse av jord

I Ot prp nr 44 (1974-75) pekes det på at eiendomsskatten kan medvirke til at områder blir brukt med større omtanke og at eiendomsskatten derfor kan ses på som et ledd i jordvernet og bruk av jord. En effektiv utnyttelse av grunn leder ikke nødvendigvis til den ønskede utnyttelsen av jordeiendommer sett fra samfunnets side. Ønske om eksempelvis friområder, naturreservater og jordbruksareal kan føre til at den ønskede fordelingen av eiendommer avviker fra det som isolert sett ville være den mest effektive utnyttelsen av områdene. Utvalget har derfor skilt mellom spørsmålet om effektiv ressursutnyttelse og spørsmålet om jordvern.

Eiendomsskatt som ledd i jordvernet har etter utvalgets syn liten betydning, siden tomtegrunn i dag beskattes lavt. Det kan stilles spørsmål ved om en i større grad kunne styre arealdisponeringen hvis en innførte høyere satser, samtidig som satsene ble differensiert i tråd med ønsket arealbruk. Eksempelvis kunne det fastsettes ulike satser for bygninger og areal, eventuelt bare skattlegge arealet. Trolig vil mer målrettet offentlig planleggingsvirksomhet være et mer effektivt virkemiddel med hensyn til å påvirke arealdisponeringen i kommunen enn eiendomsskatt. Bruk av eiendomsskatt for å påvirke arealbruken er etter utvalgets oppfatning ikke et spesielt egnet virkemiddel for dette formålet. Grunnlaget for eiendomsskatt på kraftverk er mer i tråd med markedsverdiene, men heller ikke her kan eiendomsskatten sies å være et viktig virkemiddel som ledd i jordvernet. Bruk av areal for kraftformål er derimot regulert gjennom konsesjonsreglene.

Gitt at en gjennom blant annet offentlig planleggingsvirksomhet har oppnådd en ønsket arealdisponering, kan det stilles spørsmål om eiendomsskatten kan bidra til bedre ressursutnyttelse. I forarbeidene til eiendomsskatteloven knyttes dette argumentet opp mot at tomtegrunn er en knapp ressurs, og at eiendomsskatten kan medvirke til at tomtegrunn utnyttes med større omtanke. Isolert sett svekker skatt på kapital avkastningen eierens incitament til å oppnå en høyest mulig avkastning på formuen. En eiendomsskatt vil i mindre grad enn en skatt på kapitalavkastningen svekke skattyters motiv til å bruke kapitalen på en måte som gir høyest mulig avkastning før skatt, og kan derfor i noen grad bidra til en mer effektiv utnyttelse av areal.

Etter utvalgets syn kan ikke det at eiendomsskatten i en viss forstand kan bidra til at jord blir utnyttet med mer omtanke, tjene som en selvstendig begrunnelse for eiendomsskatten. I avsnitt 5.3.3 peker imidlertid utvalget på at eiendomsskatten kan begrunnes ut fra at den kan bidra til en mer nøytral skattlegging av kapital og dermed i sin tur til en mer effektiv utnyttelse av ressursene.

5.2.4 Kompensere offentlige utgifter knyttet til fast eiendom

I forarbeidene til skattelovene av 1911 fremhevet man som nevnt den nytte grunneierne har av forskjellige samfunnsmessige tiltak, som vei, vann, kloakk, elektrisitet osv. Siden en rekke av disse utgiftene fører til en verdistigning på eiendommen, samtidig som de var gratis for huseierne, ble det ansett riktig at det offentlige kompenseres utgiftene i form av eiendomsskatt.

I 1974 kom en ny lov om vann- og kloakkavgifter som medførte at kommunene kan kreve tilbake utgifter de har på dette området. Utdrag fra loven og forskriften til loven er gjengitt i boks 5.1. I prinsippet kan det kreves full dekning av utgiftene til vann og kloakk, jf forskriften til loven der det heter at kommunale vann- og kloakkavgifter ikke skal overstige kommunens nødvendige kostnader på vann- og avløpssektoren. De faktiske utgiftene er med andre ord en øvre grense på avgiftene.

Kommunen krever også inn renovasjonsgebyr og feieavgift. I brannvernloven av 5. juni 1987 nr 26 § 28 andre ledd heter det at kommunen kan innføre feieavgift til dekning av lovbestemt feiing. Avgiften fastsettes av kommunestyret. Videre heter det i forurensingsloven av 13. mars 1981 nr 6 § 34:

«Kommunen skal fastsette gebyrer til dekning av kostnader forbundet med avfallssektoren, herunder innsamling, transport, mottak, oppbevaring, behandling, etterkontroll m.v. Kostnadene skal fullt ut dekkes inn gjennom gebyrene. Med kostnader menes både kapitalkostnader og driftskostnader.»

Kommunale utgifter til etablering, omlegging eller utvidelse av vei, vannledning eller avløpsanlegg kan i stor utstrekning kreves refundert av grunneierne etter reglene i plan- og bygningsloven av 14. juni 1985 nr 77, jf boks 5.2. I den grad veien/ledningen bygges ut i tråd med minstestandardene i loven kan utgiftene dekkes fullt ut.

I forarbeidene til eiendomsskatteloven fra 1975 ble det påpekt at kommunene har utgifter til tiltak som er til nytte for faste eiendommer ut over de som kan dekkes inn gjennom særskilte avgifter, slik at eiendomsskatten fremdeles kunne begrunnes i slike betraktninger. Departementet fremholdt imidlertid at når vann- og kloakkavgifter ble pålagt i en kommune, var det naturlig at kommunen vurderte størrelsen på eiendomsskatten, bl a slik at avgiftene og skatten til sammen ikke skulle virke urimelig tyngende.

Mange kommuner fastsetter et nivå på avgiftene som ikke gir full kostnadsdekning. Utvalget har sett nærmere på hvorvidt andelen av kostnader knyttet til eiendomstjenester som dekkes gjennom avgifter har økt i perioden 1975 til 1995.

For å belyse utviklingen er det nyttet kommuneregnskapstall for tjenestene vannforsyning, avløpshåndtering, innsamling/håndtering av avfall samt feietjenester. Kostnadene er definert som sum drifts- og anleggskostnader pr år. Inntektene er fastsatt som sum vederlag fra brukerne. I 1976 dekket avgiftsinntektene 40 pst av kommunenes kostnader med disse fire tjenestetyper. Andelen av kostnadene som ble dekket gjennom avgifter var i 1994 økt til 80 pst. Utviklingen har også variert mellom de fire tjenestetypene. Ved vannforsyning og renovasjonstjenester ble to tredjedeler av kostnadene dekket gjennom avgifter i 1976, mens andelen for avløpshåndtering kun var en femtedel. I 1994 ble kommunenes totale kostnader knyttet til vannforsyning og renovasjonstjenester dekket gjennom avgifter, mens andelen for avløpshåndtering var økt til 86 pst. For brann- og feietjenester har andelen av kostnader som dekkes gjennom avgifter økt fra 7 pst i 1976 til 20 pst i 1994.

Full kostnadsdekning kan defineres som at kommuner får dekket drifts- og kapitalkostnader gjennom avgifter. Felleskostnader skal da være inkludert i driftskostnadene. Fordi felleskostnader og kapitalkostnader ikke er tilordnet de enkelte resultatområdene i kommuneregnskapet er det vanskelig å foreta nøyaktige analyser av forholdet mellom totalkostnader og brukerbetaling.

Statistisk sentralbyrå har for 1993 og 1994 foretatt særskilte analyser av forholdet mellom kostnader og avgiftsinntekter for avløpstjenesten. Kostnader inkluderer her driftskostnader og kapitalkostnader. I 1994 ble 88 pst av totalkostnadene på 3,3 mrd kr dekket gjennom avgifter. Dekningsgraden definert på denne måten varierer imidlertid fra rundt 15 pst i enkelte kommuner til over 100 pst i andre kommuner.

Kommuneregnskapstall viser at kommunene samlet sett har netto kostnader knyttet til de avgiftsfinansierte eiendomstjenestene. Dette understøttes også av den særskilte undersøkelsen fra SSB vedrørende avløpstjenester. Det at mange kommuner ikke bruker anledningen til å få dekket sine kostnader ved disse tjenestene gjennom avgifter, kan etter utvalgets oppfatning likevel ikke nyttes som argument for at kompensasjonssynspunktet fremdeles har relevans for disse tjenestenes del. Tabell 5.1 viser utviklingen i kostnader og inntekter for avgiftsfinansierte eiendoms­tjenester i perioden 1976 til 1994 i faste 1994-kroner.

Kommunene har i tillegg utgifter knyttet til tjenester som ut fra tjenestens karakter ikke kan, eller bør finansieres gjennom avgifter. Eksempler på slike tjenester er drift av veier, parker og øvrige fellesarealer samt brannvern­tjenester. Totalkostnadene for slike tjenester er imidlertid lavere enn for tjenester som kan avgiftsfinansieres. Kommuneregnskapstall for 1994 viser netto kostnader for drift av veier og brannverntjenester på hhv 2 og 1 mrd kr. Kostnader knyttet til drift av øvrige fellesarealer anslås til 0,5 mrd kr. Selv om hovedtyngden av kostnadene vil være knyttet til tettsteder, vil disse tjenestene normalt komme samtlige innbyggere til gode, og ikke kun dem som betaler eiendomsskatt.

Etter en samlet vurdering konkluderer utvalget med at eiendomsskatt i mindre grad enn tidligere kan begrunnes ut fra at inntektene fra denne skatten skal kompensere for utgifter kommuner har til tjenester som kan knyttes til den enkelte eiendommer. For de tjenester hvor kommuner har anledning til å få dekket sine kostnader fullt ut gjennom avgiftsinntekter, konkluderer utvalget med at kompensasjonssynspunktet ikke har relevans. For tjenester hvor avgiftsfinansiering ikke er aktuelt, finner utvalget at kompensasjonssynspunktet fortsatt kan ha en viss relevans, men at kostnadene er av en slik størrelsesorden at denne begrunnelsen ikke alene kan forsvare en videreføring av skatten.

5.2.5 Eiendomsskatten gir kommunene en viss økonomisk frihet og sikre inntekter

Det ble i Ot prp nr 44 (1974-75) lagt vekt på at staten ikke burde ta bort inntektskilder for kommunene i utrengsmål, og at kommunene burde stå relativt fritt når det gjelder å benytte de ulike skattegrunnlagene. Det ble også lagt vekt på at eiendomsskatten er en sikker inntektskilde for kommunene som ikke kan reduseres ved f eks låneopptak fra skattyterens side.

Eiendomsskatten gir kommunene inntekter som bidrar til å finansiere kommunale oppgaver. Det kan stilles spørsmål ved om eiendomsskatt er en bedre skatteart for dette formålet enn andre skattearter, jf kapittel 6. Sett fra kommunenes side kan det påpekes at eiendomsskatt er en sikker inntektskilde for kommunen som skattyterne i liten grad kan påvirke, bl a fordi eiendomsskatten skrives ut på den enkelte eiendom uten hensyn til gjeld mv. Nivået på inntekts- og formuesskatten vil i stor grad avhenge av hvordan eiendommene er finansiert. Inntektsskatten er også mindre stabil fordi den er mer konjunkturutsatt. Videre vil skattyters underskudd i andre kommuner kunne komme til fradrag ved inntektslikningen, jf skatteloven § 45 tredje ledd tredje punktum. Og reglene om konsernbidrag i selskapsskatteloven § 1-3 til § 1-5 medfører at et positivt skattegrunnlag i en kommune kan bli redusert/fjernet hvis virksomheten drives av et selskap i et konsern som i tillegg driver underskudds­virksomhet i andre kommuner. Fordi eiendomsskatten er knyttet til bygg og grunn, er skattegrunnlaget mindre mobilt enn f eks finanskapital, jf også avsnitt 5.3.2.

Det er bare kommunen som er kreditor for eiendomsskatten etter dagens ordning. Eiendomsskatten gir kommunene en fiskal frihet fordi det er opp til kommunestyret å avgjøre om det skal skrives ut eiendomsskatt. Dette gir eiendomsskatten en spesiell betydning for kommunene i forhold til andre skattearter, som i stor utstrekning ligger utenfor kommunenes kontroll. Formelt sett er det en viss fiskal frihet også ved inntektsbeskatningen, men i praksis velger alle kommuner i dag å ilegge skatt etter høyeste sats.

Ved fastsettelsen av nivået på en frivillig eiendomsskatt vil kommunene blant annet vurdere skattenivået i andre, og spesielt i nærliggende, kommuner. Bakgrunnen for dette er muligheten for at skattebetalerne kan velge å bosette seg/etablere virksomhet i kommuner med lav skattebelastning, vurdert i forhold til kommunenes tjenestetilbud. Disse mekanismene kan føre til at et system med en lokal frivillig eiendomsskatt er bedre enn en obligatorisk eiendomsskatt. For en nærmere gjennomgåelse av denne problemstillingen vises det til avsnitt 5.2.8 og kapittel 6.

Eiendomsskatten er også spesielt viktig for kommunene siden den ikke inngår i inntektsutjevningssystemet for kommunene etter gjeldende regler. Dette er imidlertid ikke et kjennetegn ved eiendomsskatt som sådan, men er en konsekvens av andre regelverk. Inntektsutjevningssystemet og forholdet til eiendomsskatten er nærmere beskrevet i kapittel 7.

For enkelte kommuner er eiendomsskatten en svært viktig inntektskilde. Dette gjelder spesielt for kraftverkskommuner, men også for enkelte bykommuner. I mange kommuner oppfattes eiendomsskatten som en nødvendig inntektskilde, gitt det utgiftsnivået kommunen har tilpasset seg. Et stort flertall av bykommunene (vel 80 pst) benytter anledningen til å ilegge eiendomsskatt. Gjennomsnittlige inntekter fra eiendomsskatten var i 1994 vel 800 kroner pr innbygger i bykommuner, og om lag det dobbelte i landkommuner som skriver ut eiendomsskatt. Utvalget vil imidlertid understreke den store spredningen i skatteinntekter fra eiendomsskatten. Åtte kommuner hadde gjennomsnittlig inntekt pr innbygger fra eiendomsskatten på over 10 000 kroner. De 20 kommunene med høyest eiendomsskatt pr innbygger hadde i gjennomsnitt inntekter fra eiendomsskatten på om lag 9 600 kroner pr innbygger. Alle disse er kraftkommuner.

Argumentet om at eiendomsskatten er en sikker (og viktig) inntektskilde for mange kommuner er etter utvalgets syn relevant, selv om inntektene i gjennomsnitt utgjør en relativt liten andel av kommunenes samlede inntekter (om lag 2,2 pst av kommunenes samlede bruttoinntekter). Bruken av eiendomsskatt i kommunene er nærmere omtalt i kapittel 4. Etter utvalgets syn holder imidlertid ikke hensynet til kommunenes økonomi som eneste argument for å opprettholde eiendomsskatten. Det er mange andre måter å sikre kommunenes inntekter på, bl a gjennom skattesystemet og inntektssystemet, selv om fordelingen av inntekter da kunne blitt en annen enn med dagens eiendomsskatt.

I kapittel 6 har utvalget drøftet nærmere om eiendomsskatten fortsatt bør være en frivillig kommunal skatt, om den bør være en fellesskatt eller om den bør være en statlig skatt.

5.2.6 Skattesystem bygget på flere forskjellige grunnlag

I Ot prp nr 44 (1974-75) påpekes det at det kan være en fordel om skattesystemet bygger på flere grunnlag som er forskjellig fra hverandre. Et sammensatt skattesystem kan svekke omfanget av skattemotiverte disposisjoner. For gitt skatteproveny vil hver enkelt skatt få mindre betydning jo flere skattearter en har. Når betydningen av en skatt på denne måten blir lavere, vil verdien av å tilpasse seg skattereglene også bli lavere. Dette resultatet er også velkjent i økonomisk teori. Ifølge teorien er den viktigste årsaken til at det er mer effektivt å ha relativt lave skattesatser i mange markeder framfor høye skattesatser i noen få markeder, at effektivitetstapet av skatt øker mer enn proporsjonalt med skattesatsen. En dobling av skattesatsen fører mao. til at effektivitetstapet mer enn fordobles. Et skattesystem basert på mange skattegrunnlag gir derfor ut fra dette et mindre samfunnsøkonomisk effektivitetstap enn et skattesystem basert på få grunnlag.

Synspunktet om at det kan være gunstig å ha flere ulike skattegrunnlag finner en igjen i Aarbakkegruppens drøfting av formuesskatten. Aarbakkegruppen skriver i NOU 1991:17 Bedrifts- og kapitalbeskatningen – Beskatning av formue (s 38):

«Det generelle argumentet for å ha en skatt på formue, er at den kan supplere og avlaste bruken av andre skatte- og avgiftsformer. Ved en egen skatt på formue kan en dermed fordele den samlede skattleggingen på flere grunnlag, fremfor å konsentrere beskatningen til enkelte skattetyper gjennom høyere skattesatser.

...

Formuesverdien kan ses på som kapitalverdien av den avkastnings- og tjenestestrøm som formuesgjenstanden gir. I et effektivt marked for formuesgjenstander vil markedsverdien representere verdien av gjenstandens samlede avkastningspotensiale. Dette avkastningspotensialet bestemmes av avkastningen av formuen i beste alternative anvendelse, og gir uttrykk for den avkastningen markedet anser som normal ved effektiv drift. En skatt beregnet på formuens markedsverdi blir dermed en skatt på formuens normalavkastning. Det forholdet at en bestemt anvendelse av formuen gir en faktisk avkastning som systematisk er lavere enn normalavkastningen, er da uttrykk for en ineffektiv formuesforvaltning. Skatt på realisert kapitalinntekt vil i slike tilfeller, i motsetning til skatt på formuens markedsverdi, i en viss forstand subsidiere ineffektiv formuesforvaltning. Ut fra hensynet til mest mulig effektiv formuesforvaltning kan en nøytralt utformet formuesbeskatning fremstå som mer hensiktsmessig enn skatt på kapitalinntekt.»

Aarbakkegruppen finner altså at det kan være argumenter for å ha en formuesskatt i tillegg til inntektsskatten på avkastningen av formuesobjektet. Formuesskatt kan bidra til effektiv ressursbruk ved at skatten er uavhengig av hvordan formuen forvaltes.

På samme måte som formuesskatten vil eiendomsskatt utgjøre en belastning for eierne uavhengig av om eiendommen utnyttes effektivt eller ikke. Spørsmålet er om det er hensiktsmessig med en eiendomsskatt i tillegg til en formuesskatt. Disse skattene legges i hovedsak på samme grunnlag, bortsett fra at eiendomsskatt er en bruttoskatt på ett bestemt (real) objekt, mens formuesverdien på fast eiendom inngår sammen med andre formuesposter og gjeldspostene i et nettogrunnlag. Det at eiendomsskatten kun ilegges fast eiendom kan tale for at det kan være gunstig å ha en eiendomsskatt i tillegg til en formuesskatt. Det henger sammen med at verdistigning på fast eiendom ikke inntektsbeskattes løpende, jf avsnitt 5.3.3.2.

Virkningene av eiendomsskatten må vurderes opp mot virkningen av å øke andre skatter og avgifter som kan gi det offentlige inntekter. Det vises til den bredere drøftingen av fast eiendom som skattegrunnlag i avsnitt 5.3. Spørsmålet om en bør ha både en eiendomsskatt og en formuesskatt er spesielt drøftet i avsnitt 5.3.3.1.

5.2.7 Historiske forpliktelser

Mange kraftkommuner har høye inntekter fra eiendomsskatt på kraftverk. Det har blitt hevdet at kraftkommunene regnet med disse inntektene da de godtok utbygging av vassdrag i kommunen, og at det må betraktes som noe i retning av et avtalebrudd om disse inntektene skulle bli fjernet.

Rødseth-utvalget har kommentert denne problemstillingen i NOU 1992: 34 Skatt på kraftselskap. Utvalget skriver om kommunenes forventninger til samlede inntekter fra kraftutbygginger (s 108):

«Utbygging av kraftverk krev konsesjon. Kommunane skal uttala seg om alle konsesjonssøknader, men dei har ikkje formell makt til å stansa utbygging i kommunen. På den andre sida er det klart at Stortinget vil leggja stor vekt på om kommunen går med på utbygging. Ei utbygging påfører alltid kommunen og innbyggjarane der kostnader, særleg i form av tap av naturverdiar og endringar i miljøet. Dess større inntekter kommunen vil få av utbygging, dess større sjanse er det for at kommunen går inn for konsesjon. Å unngå strid mellom sentrale styresmakter og lokalsamfunnet kan ha ein verdi i seg sjølv. Dette kan tala for å utforma systemet av skattar og erstatningar med tanke på at kommunane ikkje skal ha motiv for å gå mot konsesjon for utbyggingar som er ønskjelege ut frå eit nasjonalt synspunkt. På den andre sida er det ikkje ønskjeleg at skattesystemet motiverer kommunane til å gå inn for utbygging uansett konsekvensar for miljøet og uavhengig av kor lønnsam utbygginga er.

Utvalet har lagt til grunn at skattesystemet for kraftverk skal gi kommunane høve til å ta inn skatteinntekter på linje med det andre kommunar kan få frå annan næringsverksemd omsyn tatt til dei spesielle forholda i sektoren. Kompensasjon for skade som utbygginga påfører lokalsamfunnet, skal i prinsippet verta gitt gjennom konsesjonsavgiftene. Det er desse som bør justerast dersom ein meiner at nivået på kompensasjonen burde vore eit anna. Utvalet har valt å ikkje gjennomføra ei vurdering av nivået på konsesjonsavgiftene, då det ville sprengja rammene for arbeidet.

Når dette er sagt, vil utvalet leggja til at det er klar over at det i søknader om konsesjon for kraftutbygging lenge har vore obligatorisk å gjera greie for kor store inntekter kommunane vil få av skatt frå kraftverka. Dette er premissar som har lege til grunn for behandlinga av søknadene både i kommunane og i Stortinget. Det kan verka uheldig på tilliten mellom sentrale og lokale styresmakter, og kanskje også på mange folks tillit til styresmaktene generelt, om ein etter at ei utbygging er fullført, rører for sterkt ved ein viktig premiss for lokal oppslutnad om utbygginga.

På den andre sida har ikkje kraftkommunane hatt grunn til å venta at dei skulle vera upåverka av framtidige endringar i skattesystemet. Det dei kan ha hatt grunn til å venta, er at dei skulle få høve til å skattleggja verdiskapinga i kommunen på linje med andre kommunar, at skatteinntektene skulle vera rimelig stabile, og at skattesystemet ikkje skulle vera mogleg å omgå for offentleg eigde verksemder. Dette er omsyn som utvalet likevel må ta, ikkje nye mål for skattesystemet.»

I Ot prp nr 23 (1995-96) s 58 om skattlegging av kraftforetak uttales følgende:

«Forventninger om framtidige skatteinntekter har utvilsomt vært en medvirkende årsak til at mange kraftkommuner har stilt seg positive til kraftutbyggingsprosjekter. På den annen side kan ingen skattytere eller skattemottakere legge til grunn at skattereglene skal være uendret i all framtid.

...

Overgang til regnskapslikning vil av kraftkommunene kunne oppfattes som overgang til et system der de kommer dårligere ut enn det som var forventningen da de gav sin tilslutning til utbygging, ved at skattereglene i større grad vil bli påvirket av lønnsomheten i kraftforetakene. Departementet legger derfor vekt på at kommunene forventet relativt stabile skatteinntekter gjennom prosentlikningssystemet. Dette kan tale for å ha en særskilt stabiliserende ordning i skatteinntektene fra kraftverkene til kommunene. Men det er viktig at en slik ordning ikke i for stor grad virker uheldig i forhold til de effektivitets- og nøytralitetshensyn som skattesystemet skal ivareta.

Både omleggingen av kraftverksbeskatningen og den økende konkurransen på kraftmarkedet kan også tale for et særlig stabiliserende element i inntektsskatten fra kraftverk inntil en får mer erfaring med utviklingen i skatteinngangen fra verkene.»

I følge spørreundersøkelsen som utvalget har gjennomført, går det frem at over halvparten (av de kommunene som svarte) hadde innført eiendomsskatt etter 1980, jf også tabell 4.7. Hvis en ser på perioden etter 1975, er tilsvarende tall om lag 75 pst. I 45 av de 160 kommunene som har svart på spørreskjemaet, ble det lagt eiendomsskatt kun på verk og bruk. Av disse har alle utenom én kommune innført eiendomsskatt etter 1975. Utvalget er enig med Rødseth-utvalget i at det kan være uheldig for tilliten mellom sentrale og lokale myndigheter om en i ettertid og i betydelig grad endrer på viktige premisser for den lokale tilslutningen for utbyggingen, men at dette likevel ikke tilsier at kraftkommunene kan være helt upåvirket av framtidige endringer i skattesystemet. Utvalget vil også peke på at dette argumentet bare i begrenset grad er gyldig når det gjelder eiendomsskatten. Mange kommuner hadde ikke innført eiendomsskatt da tilsagn om kraftutbygging ble gitt. Det vil blant annet gjelde kommuner som ikke har områder som er utbygd på byvis og hvor tilsagn om utbygging ble gitt før 1976. Slike kommuner fikk først lov til å skrive ut eiendomsskatt på kraftverk i 1976, slik at eiendomsskatten derfor ikke kan sies å være en del av premissene for kommunenes tilslutning til utbygging.

Utvalget mener at eiendomsskatten ikke kan begrunnes ut fra et ønske om å opprettholde inntektene til kraftverkskommunene. Hvis andre forhold tilsier at eiendomsskatten bør fjernes (eventuelt gjøres statlig), bør ikke hensynet til et fåtall kommuner veie så tungt at skatten likevel videreføres. Kraftkommuner med høye inntekter fra eiendomsskatten er også jevnt over velstående kommuner, med høye inntekter også fra andre kilder (inntektsskatt, konsesjonsavgifter mv).

Utvalget mener likevel at det høye nivået på eiendomsskatteinntektene i enkelte kommuner tilsier at det ikke er ønskelig å fjerne hele inntektsposten fra et år til et annet. Hvis en samlet vurdering tilsier at eiendomsskatten bør fjernes (eventuelt gjøres statlig), mener derfor utvalget at det bør innføres overgangsordninger som gjør at eiendomsskatteinntektene avtrappes over et visst tidsintervall.

Særmerknad fra medlemmet Fagereng: Hvis en samlet vurdering tilsier at eiendomsskatten bør fjernes (eller gjøres statlig), er det etter dette medlems syn, nødvendig i spesielle tilfelle å vurdere bruk av også permanente kompensasjonsordninger. For kraftverkskommuner hvor eiendomsskatten utgjør en meget stor andel av inntektsgrunnlaget bør det således vurderes å kompensere en del av inntektsbortfallet gjennom varige kompensasjonsordninger. Dette kan bl a skje gjennom en økning av de årlige konsesjonsavgifter.

5.2.8 Brukeravgiftssynet

I drøftingen over betraktes eiendomsskatten som en skatt på linje med andre skatter og avgifter. Nedenfor presenteres et alternativt syn på eiendomsskatten; brukeravgiftssynet (jf vedlegg 1).

I teorien er det hevdet at eiendomsskatt kan betraktes som en brukeravgift. Innenfor dette synet ser en på eiendomsskatt som en pris/avgift knyttet til kommunal tjenesteyting eller verdiskaping. Dette synet daterer seg tilbake til midten av 50-årene og den amerikanske økonomen Tiebout (1956). Det antas at personer uten kostnad kan velge bosted utfra preferanser for kommunalt tjenestetilbud og det en er villig til å betale for tilbudet, bl a i form av kommunale skatter. På denne måten er eiendomsskatt en pris som frivillig betales for kommunal tjenesteyting på linje med andre varer og tjenester i økonomien. Det er ikke knyttet noe effektivitetstap til eiendomsskatten, nettopp fordi den er en ren markedspris og ikke en skatt i vanlig forstand.

Denne forståelsen av eiendomsskatten medfører at man får en fordeling av husholdninger og bedrifter mellom kommuner som reflekterer den enkeltes betalingsvilje for kommunal tjenesteyting. Satt på spissen kan en si at alle innbyggerne i en kommune vil ha den samme avveiningen mellom tjenestetilbud og eiendomsskatt.

En betingelse for brukeravgiftssynet er at det bør være en forholdsvis nær sammenheng mellom eiendomsskattens størrelse og nivået på de kommunale tjenester. I et viktig empirisk arbeide av den amerikanske økonomen Oates (1969) er nettopp en slik sammenheng påvist. Oates viser at økt kommunale utgifter (og dermed tjenestetilbud) gir en økning i eiendomsprisene, mens en isolert økning i eiendomsskatten (dvs uten en tilsvarende økning i tjenestetilbudet) fører til reduserte eiendomspriser. Denne studien kan indikere at økt eiendomsskatt ikke nødvendigvis reduserer eiendomsprisene hvis skatteprovenyet brukes til kommunal verdiskapning. Kommunene kan altså motvirke de negative effektene av en eiendomsskatt (dvs reduksjonen i eiendomspriser) ved å ha et godt tjenestetilbud. Senere studier synes å bekrefte det generelle innholdet i studien til Oates, jf bl a Mieszkowski og Zodrow (1989).

Dersom en skatt på eiendom skal anta karakteren av en brukeravgift for kommunale tjenester, må følgende være oppfylt, jf vedlegg om eiendomsskatten:

• Husholdninger og bedrifter må være svært mobile mellom kommuner.

• Finansieringen av kommunale tjenester må skje utelukkende ved hjelp av eiendomsskatten.

• Kommunene må ha administrative muligheter til å eliminere et gratispassasjerproblem som oppstår når de finansierer kommunal tjenesteproduksjon med en eiendomsskatt.

Hvis husholdninger forbruker kommunale tjenester uavhengig av størrelsen på boligen, vil en husholdning ved å bygge en bolig som er mindre enn gjennomsnittsboligen i kommuner med høyt tjenestetilbud, få tilgang til kommunale tjenester til en lavere pris enn husholdninger som bor i boliger med gjennomsnittsstørrelse. På sikt vil innflytting av husholdninger som bygger boliger som er mindre enn gjennomsnittsboligen i kommunen uthule finansieringen av tjenester i kommuner med et høyt tjenestetilbud.

Løsningen på dette problemet er at enten må kommunene kunne fastsette en normalstørrelse for boliger, eller så må all grunn i kommunene allerede være utnyttet til byggeformål. Er en av disse forutsetningene oppfylt, vil eiendomsskatten fungere som en brukeravgift selv om det i noen kommuner er eiendommer av ulik størrelse. Dette skyldes måten eiendomsskatten og kommunalt tjenestetilbud blir tatt hensyn til (kapitalisert) i eiendomsprisene, jf vedlegg om eiendomsskatten. Hvis tilbudet av boliger er konstant, vil en økning i eiendomsskatten isolert sett føre til lavere eiendomspriser. Tilsvarende vil en økning i det kommunale tjenestetilbudet isolert sett føre til økte boligpriser. Det innebærer at en ikke kan være gratispassasjer ved f eks å flytte til et mindre hus enn gjennomsnittet i kommunen, fordi verdien av det kommunale tjenestetilbudet vil være reflektert i prisen på huset (og grunnlaget for eiendomsskatten).

Kritikere av brukeravgiftssynet har påpekt at den begrunnelsen som legges til grunn for dette synet burde medført at alle innbyggerne i kommunen betalte eiendomsskatt. Videre har kritikere påpekt at synet forutsetter en svært mobil befolkning.

Utvalget vil peke på at de forutsetningene som ligger til grunn for at eiendomsskatten skal fungere som en ren brukeravgift, ikke er oppfylt i Norge. Det skyldes flere forhold. For det første er eiendomsskatten bare ett av flere skattegrunnlag, slik at det ikke er noen enkel sammenheng mellom eiendomsskattens størrelse, og kvaliteten og omfanget av de kommunale tjenester. Etter utvalgets oppfatning er det heller ikke ønskelig at eiendomsskatten skal være eneste finansieringskilde for kommunale tjenester slik som brukeravgiftssynet forutsetter. En annen forutsetning for brukeravgiftssynet, er at kommunene må kunne regulere normalstørrelsen på bygg eller tilgangen på tomtegrunn i kommunen. Etter utvalgets oppfatning er dette både urealistisk og lite ønskelige reguleringstekniske forutsetninger. Utvalget mener derfor at rammevilkårene, slik som de er gitt av det øvrige skatte- og overføringssystemet, samt de reguleringstekniske forutsetningene, gjør at eiendomsskatten ikke kan betraktes som en ren brukeravgift. Utvalget vil likevel peke på at selv om eiendomsskatten ikke alene kan begrunnes ut fra brukeravgiftssynet, kan eiendomsskatten til en viss grad kunne betraktes som er brukeravgift. I kapittel 6 drøfter utvalget egenskapene til eiendomsskatten som kommunal skatt.

5.3 Nærmere om fast eiendom som skattegrunnlag

5.3.1 Innledning

Utvalget har ovenfor vurdert ulike begrunnelser for eiendomsskatt. Utvalget har også drøftet et syn der eiendomsskatt ses på som en brukeravgift på kommunale tjenester, og ikke som en ordinær skatt. Utvalget mener at den klart viktigste av de historiske begrunnelsene for eiendomsskatt i dagens situasjon er at den kan finansiere offentlige oppgaver. Med dette utgangspunktet har utvalget vurdert fast eiendom som skattegrunnlag, både ut fra hensynet til en effektiv ressursbruk og ut fra fordelingshensyn. I avsnitt 5.3.2 vurderes det om økt internasjonal mobilitet kan begrunne eiendomsskatt, mens eiendomsskatt og spørsmålet om effektiv ressursbruk omtales i avsnitt 5.3.3. Fordelingsvirkninger omtales i avsnitt 5.3.4.

5.3.2 Internasjonale forhold

Et viktig argument for å ha en eiendomsskatt er knyttet til internasjonal mobilitet av arbeidskraft og kapital. Dette var et mindre relevant argument ved innføringen av gjeldende eiendomsskattelov, og er heller ikke nevnt i forarbeidene til denne.

Økt økonomisk integrasjon kan føre til at skattegrunnlagene blir mer mobile internasjonalt, og til tap eller reduksjon av skattegrunnlag. Dersom globalitetsprinsippet 1 konsekvent ble lagt til grunn for beskatningen i de enkelte landene, skulle inntektsbeskatningen være uavhengig av i hvilket land opptjening skjer. Dette skulle igjen eliminere motivet for flytting av kapitalinntekt mellom land ut fra skattemessige formål. Beskatningen vil da utelukkende bestemmes av hvor en person er bosatt. For å dra nytte av gunstigere skatteregler i andre land, må personer etter dette prinsippet derfor rent fysisk ta opphold i slike land.

Resonnementet forutsetter imidlertid at all inntekt som er opptjent ute, blir rapportert til norske skattemyndigheter. Denne forutsetningen er ikke fullt ut oppfylt i praksis. Skatteparadisene har typisk interne lovregler som hindrer at utlendingers inntektsforhold blir gitt til hjemlandets skattemyndigheter. Det er derfor rimelig å anta at flytting av kapital mellom land påvirkes av nasjonale skattemessige forhold. Det innebærer igjen at skattegrunnlaget blir avhengig av nivået på skattesatsene, og at de samfunnsøkonomiske kostnadene ved beskatning øker. Utvalget påpeker også at globalitetsprinsippet ikke er gjennomført for fast eiendom.

Utvalget vil deretter fremheve at globalitetsprinsippet etter gjeldende regler ikke er konsekvent gjennomført. Eksempelvis er det kun en begrenset kreditering av kildeskatt betalt i utlandet mot norsk skatt, slik at skattyterne ikke får fradrag for skatt betalt i utlandet som overstiger skatt betalt til Norge. Overskudd i norsk-kontrollerte selskaper i lavskatteland beskattes løpende iht NOKUS-reglene. Når en norsk eier kontrollerer under 50 pst av selskapet vil imidlertid ikke avkastningen komme til beskatning før den tas hjem som utbytte. Overskudd fra utenlandske datterselskaper for øvrig beskattes ikke før det tas hjem. Dermed vil det være en skattekreditt forbundet med å investere i land med lavere selskapsskatt enn i Norge, noe som isolert sett gjør det mer lønnsomt å investere ute enn hjemme.

I praksis vil derfor skattefundamentene kunne bli redusert, dels lovlig og dels ulovlig, ved økt internasjonal mobilitet av arbeidskraft og kapital.

Bergoutvalget har i utredningen I Norge – for tiden? Konsekvenser av økt internasjonalisering for en liten åpen økonomi ( NOU 1996:17) grundig drøftet konsekvenser av internasjonalisering for den norske skattepolitikken. Bergoutvalget konkluderer bl a med, jf NOU 1996:17 side 56:

«Gruppen er av den oppfatning at beskatningen av realinvesteringer i en åpen økonomi må ivareta to sentrale hensyn. Det er for det første å sikre en treffsikker beskatning av grunnrenten knyttet til nasjonale naturressurser, siden grunnrenten representerer det største nøytrale beskatningspotensialet i økonomien. Dernest gjelder det å utforme en beskatning av normalavkastningen på realkapital som er nøytral både med hensyn til investeringer i ulike innenlandske sektorer, og som ikke virker diskriminerende mot realinvesteringer i Norge.»

Som ledd i dette foreslår Bergoutvalget en mer konsekvent utforming av globalitetsprinsippet, bl a ved å oppheve kildebeskatningen på utenlandske investeringer i Norge og gjøre NOKUS-reglene gjeldende for all avkastning opptjent i utlandet, uavhengig av i hvilket land investeringen er foretatt og uavhengig av hvor stor den norske eierandelen er.

I en situasjon der handlefriheten i skattepolitikken begrenses som følge av at globalitetsprinsippet ikke er konsekvent gjennomført og/eller det er problemer knyttet til å få inntekter opptjent i utlandet fram til beskatning i Norge, blir lite mobile skattegrunnlag spesielt verdifulle. Dette framheves bl a av Aarbakkegruppen i NOU 1991:17, Skånlandutvalget i NOU 1995:16 og Bergoutvalget NOU 1996:17. Særlig er det klare begrensninger på hvor hardt de mest mobile faktorene, som finanskapital, kan beskattes i forhold til beskatningen i utlandet. Denne situasjonen kan gjøre det ønskelig å redusere skattebelastningen på finanskapital i Norge, og heller øke skatten på fast eiendom. Eiendomsskatten kan da ha sin berettigelse, siden denne innebærer beskatning av lite mobil kapital.

En overgang med redusert vekt vekt på beskatning av finanskapital og økt vekt på beskatning av fast eiendom kan også skje gjennom formuesbeskatningen, ved at mer reelle verdier legges til grunn for takseringen. Det kan imidlertid tenkes at høy grad av kapitalmobilitet til en viss grad kan uthule formuesskattegrunnlaget for fast eiendom, også når reelle verdier legges til grunn for takseringen. Eiendom i utlandet vil ikke være formuesskattepliktig til Norge selv om gjeld og gjeldsrenter kan trekkes fra ved beregning av skatt til Norge. Slike tilpasninger kan ikke gjøres i eiendomsskattegrunnlaget, da denne er en objektskatt der det ikke gis fradrag for gjeld. Videre vil fast eiendom som eies av aksjeselskap i stor utstrekning ikke bli formuesbeskattet. Aksjeselskaper betaler ikke formuesskatt, og i tilfeller hvor aksjonæren ikke kan beskattes i Norge (fordi han er skattefri eller hjemmehørende i utlandet), vil verdien av den faste eiendom heller ikke bli beskattet på aksjonærens hånd som del av aksjenes verdi. Heller ikke hvor aksjonæren er skattepliktig ved formueslikningen, vil verdien av eiendommen bli beskattet fullt ut: Børsnoterte aksjer skal verdsettes til 75% av aksjenes børsverdi, og ikke-børsnoterte aksjer skal verdsettes til 30% av selskapets skattemessige verdier.

En eiendomsskatt utskrevet for å utnytte lite mobile skattegrunnlag gjør det naturlig å se nærmere på grunnlaget for utskriving av eiendomsskatt. Tomtegrunn er ikke mobil, og bygninger mv vil på kort sikt være lite mobile pga kostnadene knyttet til flytting. Når det gjelder bygninger, vil imidlertid investeringene på lang sikt kunne påvirkes av eiendomsskatt. Jo høyere eiendomsskatten settes, jo større vil sannsynligheten være for at investorer plasserer midler i andre kapitalformer enn fast eiendom. På denne måten vil eiendomsskattegrunnlaget, slik det er utformet i dag, på sikt kunne påvirkes av nivået på eiendomsskatten.

Areal er en knapp ressurs i mange områder av landet. Graden av knapphet reflekteres gjennom tomteprisene. Selve tomteverdien, før eventuelle utgifter i forbindelse med tilrettelegging av tomten, er uavhengig av hva som ellers er investert. Hvis tomteverdien benyttes som eiendomsskattegrunnlag, vil skattegrunnlaget ikke kunne påvirkes gjennom skattyternes atferd. Tomtegrunn er med andre ord et immobilt skattegrunnlag også på lang sikt, i motsetning til investeringer i bygninger mv. Mobilitetsargumentet tilsier derfor at tomtegrunn er det beste skattegrunnlaget.

En særskilt eiendomsskatt på grunn ville kreve separat verdsettelse. Et problem med å benytte grunn som eiendomsskattegrunnlag kan være vanskeligheter knyttet til å verdsette grunnlaget. I områder der det er lite eller ingen knapphet på areal, vil skattegrunnlaget også bli svært lavt. I St meld nr 45 (1995-1996) foreslås det et takseringsopplegg for boliger og fritidseiendommer der bygg og grunn sjablonmessig takseres hver for seg, jf avsnitt 9.4. For boliger legges det for såvidt til rette for en skatt som utskrives bare på grunnen. For annen fast eiendom vil det imidlertid være nødvendig med særskilt verdsettelse av grunnen som vil lede til administrative omkostninger. Fordelen med en særskilt eiendomsskatt på grunn må veies opp mot de administrative kostnadene knyttet til en slik skatt.

Friere faktorbevegelser internasjonalt innebærer at lite mobile skattegrunnlag blir spesielt verdifulle. Særlig er det klare begrensninger på hvor hardt de mest mobile faktorene, som finanskapital, kan beskattes i forhold til beskatningen i utlandet. Eiendomsskatten kan da ha sin berettigelse, siden denne innebærer beskatning av lite mobil kapital. Mobilitetsargumentet har større vekt for tomt/grunn enn for bygninger.

5.3.3 Eiendomsskatten og hensynet til effektiv ressursbruk

I dette avsnittet drøftes eiendomsskattens rolle i det samlede skattesystemet når en ser på virkningene skatten har på ressursbruken i samfunnet.

Eiendomsskatt medfører følgende spesielle vridninger (skattemessig forskjellsbehandling) i skattesystemet:

• fast eiendom beskattes forskjellig i ulike kommuner (skattekonkurranse),

• fast eiendom behandles skattemessig forskjellig fra andre formuesplasseringer.

Den første typen vridning er en egenskap ved den konkrete utformingen av eiendomsskatten i dagens system, mens den andre typen vridning er en egenskap ved eiendomsskatt som sådan, ved at eiendomsskatt kun utskrives på fast eiendom. Når enkelte kapitalplasseringer beskattes mer lempelig enn andre plasseringer, vil skattesystemet kunne påvirke investeringsbeslutningene. Følgen av dette er at investeringene ikke nødvendigvis blir foretatt der avkastningen før skatt er høyest. Et sentralt prinsipp som lå bak arbeidet med skattereformen 1992, var at kapitalinntekter skulle skattlegges mest mulig likt, uavhengig av hvor og av hvem de er opptjent. På denne måten blir avkastningen før skatt, dvs. den samfunnsmessige avkastningen, høyest. I boks 5.3 er beskatningen av ulike kapitalformer kort omtalt.

Om den første typen vridning skriver Aarbakkegruppen i NOU 1989: 14 Bedrifts- og kapitalbeskatningen – en skisse til reform (s 203):

«... det er den enkelte kommune selv som avgjør om det skal skrives ut eiendomsskatt. Dette kan gi vridningseffekter fordi beskatningen ved investering i fast eiendom i en kommune kan være høyere enn ved tilsvarende investering i en annen kommune. Dette kan påvirke investeringsbeslutninger. Det er vanskelig å finne noen økonomisk begrunnelse for at realkapital skal beskattes forskjellig fra kommune til kommune.»

Utvalget er enig i at det ut fra et rent effektivitetshensyn vil kunne være uheldig at fast eiendom beskattes forskjellig fra kommune til kommune. I hvilken grad dette er et alvorlig problem avhenger bl a av nivået på eiendomsskatten. Effektivitetshensyn kan tale for å innføre tvungen og ensartet eiendomsskatt i alle kommuner. Dette må imidlertid veies opp mot eventuelle fordeler knyttet til en viss lokal selvbestemmelsesrett i beskatningen. Spørsmålet er nærmere drøftet i kapittel 6.

Utvalget deler Aarbakkegruppens syn om at det kan ha positive effektivitetsvirkninger å ha en skatt på formuesverdien i tillegg til en skatt på den avkastningen formuen gir. Et sammensatt skattesystem gjør det nødvendig å se de ulike skattene i sammenheng. I avsnitt 5.2.6 pekte utvalget på at det ut fra effektivitetshensyn kan være fordelaktig å spre skattebelastningen på flere grunnlag. Spørsmålet er om fast eiendom bør ilegges eiendomsskatt i tillegg til en formuesskatt. Fordelen av å spre skattebelastningen på flere grunnlag er avhengig av at skattegrunnlagene skiller seg tilstrekkelig fra hverandre. I avsnitt 5.3.3.1 drøftes det om eiendomsskatten kan begrunnes ut fra at den kan motvirke en lite nøytral formuesbeskatning. Isolert sett fører eiendomsskatten til økt skatt på fast eiendom sammenlignet med annen kapital. Eiendomsskatten kan imidlertid til en viss grad kompensere for manglende løpende inntektsbeskatning av verdistigning på fast eiendom. For å vurdere om eiendomsskatten innebærer at fast eiendomsskatt beskattes høyere enn annen kapital, må en se på virkningen av det samlede skattesystemet. I avsnitt 5.3.3.2 analyseres den samlede effektive beskatningen av ulike typer investeringer når en tar hensyn til både inntekts-, formues- og eiendomsskatt, og med ulike forutsetninger om inflasjonsraten.

5.3.3.1 Forholdet mellom eiendomsskatt og formuesskatt

Om vridningen mellom finansformue og realformue skriver Aarbakkegruppen i NOU 1991:17 Bedrifts- og kapitalbeskatningen – Beskatning av formue (s 41-42):

«Økt bruk av eiendomsskatt ville eventuelt kunne erstatte dagens formuesskatt. Det vil innebære at en fritar finanskapital for formuesskatt, mens en øker beskatningen av fast eiendom. På den måten ville formue i fast eiendom bli diskriminert i forhold til finanskapital. En eiendomsskatt vil altså ikke virke nøytralt på investorers porteføljesammensetning. Etter gruppens vurdering er dette en vesentlig innvending mot å erstatte formuesskatten med eiendomsskatt.

>Realaktiva verdsettes imidlertid som nevnt svært lavt i forhold til finansaktiva ved formuesbeskatningen. Det gjør at eiendomsskatten kan fungere som et nyttig supplement til formuesbeskatningen, men det er noe annet.»

Aarbakkegruppen drøfter i utgangspunktet å erstatte formuesskatten med en utvidet eiendomsskatt. En slik problemstilling ligger utenfor utvalgets mandat, der det forutsettes at øvrig inntekts- og formuesbeskatning forblir i hovedsak som i dag. Den vridningen som eiendomsskatten medfører mellom real- og finansaktiva er imidlertid et problem uansett utformingen av formuesbeskatningen. Utvalget har drøftet om eiendomsskatten, som påpekt av Aarbakkegruppen, likevel kan fungere som et supplement til formuesbeskatningen.

Utvalget har sett nærmere på om eiendomsskatten kan begrunnes utfra at den kan veie opp for enkelte uønskede sider ved gjeldende formuesskatt.

Effektivitetsegenskapene til formuesskatten avhenger bl a av verdsettingsreglene. Ulik verdsetting av ulike formuesobjekter leder til skattemotiverte tilpasninger ved at enkelte formuesobjekter blir mer attraktive å investere i enn andre. Slike tilpasninger blir mer lønnsomme jo høyere satsene settes. Et spesielt trekk ved skattesystemet i Norge er at boliger (og til dels annen fast eiendom) normalt verdsettes svært lavt i forhold til flere typer finansaktiva. Samtidig inngår gjeldspostene med sin fulle verdi. En følge av verdsettingsreglene innenfor formuesbeskatningen er derfor at mange betaler lite eller ingen formuesskatt selv om de har en stor positiv nettoformue målt til markedsverdi. Disse skattyterne vil måtte betale eiendomsskatt (gitt at kommunen utskriver eiendomsskatt). Også verdsettingen av aksjer bidrar til at skatt­yterne kan uthule formuesskattegrunnlaget i betydelig grad. Ikke-børsnoterte aksjer verdsettes til 30 pst av selskapets skattemessige formuesverdi, mens børs­noterte aksjer verdsettes til 75 pst av kursverdien. En åpenbar tilpasningsmulighet er derfor å plassere fast eiendom i et ikke-børsnotert aksjeselskap, og så lånefinansiere kjøp av aksjene i selskapet. Gjelden inngår da i formuesskattegrunnlaget med sin fulle verdi, mens aksjeverdiene kun inngår med 30 pst av selskapets skattemessige verdier som igjen er basert på en normalt lav verdsettelse av selskapets eventuelle faste eiendommer. Utvalget mener at problemene knyttet til ulik verdsetting av formuesobjekter løses best gjennom å endre verdsettingsreglene direkte. Slik verdsettingsreglene er utformet og praktiseres i dag, mener utvalget, på samme måte som Aarbakkegruppen, likevel at eiendomsskatten kan ses på som et nyttig supplement til formuesbeskatningen, spesielt når det gjelder boligeiendommer. Den samlede beskatningen av boligeiendommer er nærmere omtalt i avsnitt 5.3.3.2.

Også andre formuesobjekter blir verdsatt lavt for formuesskatteformål. Det gjelder bl a driftsmidler som verdsettes til nedskrevet verdi. Formuesverdien blir lavere enn markedsverdien i de tilfellene hvor avskrivningene er større enn reelt verdifall. Innbo inngår i formuesgrunnlaget. Verdien av den første millionen verdsettes til den delen av brannforsikringssummen som overstiger et særskilt bunnfradrag på 100 000 kroner multiplisert med 10 pst. Oppsparte beløp i livrenter og egne pensjonsforsikringer er ikke formuesskattepliktig formue.

Utvalget vil også peke på at fast eiendom som er eid av aksjeselskap og andre juridiske personer ofte ikke blir effektivt skattlagt. Dette skyldes dels de verdsettelsesregler som er omtalt foran, og dels at fast eiendom som er eid av utenlandsk aksjeselskap ikke vil bli skattlagt i Norge (selskapet som sådant er ikke skattepliktig, og aksjonærene kan ikke skattlegges for aksjenes formuesverdi i Norge). Heller ikke aksjer som er eid av stat og kommune vil bli skattlagt ved formueslikningen, noe som er av særlig betydning for kraftforetakene.

Den ulike verdsettingen av formuesobjektene i Norge er dels en følge av det formelle regelverket, og dels en følge av praktiseringen av regelverket. En godt fungerende formuesskatt krever at formuesobjektene kan verdsettes konsekvent og på en måte som reflekterer objektenes riktige markedsverdi. Dette er vanskelig å få til for formuesobjekter som ikke prises hyppig gjennom markedet, eksempelvis for boliger. Utvalget mener likevel det er mulig å gjennomføre en mer treffsikker verdsetting enn det som er tilfelle i dag, jf kapittel 9.

Formuesskattesatsene er relativt høye i Norge. Den effektive beskatningen av formuesobjekter som verdsettes til sin fulle verdi blir derfor høy. Kombinasjonen av inflasjon, inntektsskatt og formuesskatt kan eksempelvis føre til at skattytere i formuesskatteposisjon får negativ realavkastning på bankinnskudd, dvs at samlet skatt overstiger realavkastningen på bankinnskuddet. Utvalget vil peke på at en mer reell verdsetting av alle formuesobjekter åpner for en betydelig reduksjon i skattesatsene, og/eller økt bruk av bunnfradrag.

I motsetning til formuesskatt, ilegges det eiendomsskatt bare på fast eiendom. I avsnitt 5.3.3.2 peker utvalget på det forholdet at manglende løpende inntektsbeskatning av verdistigning på fast eiendom trekker i retning av at det kan være en fordel med en eiendomsskatt i tillegg til en formuesskatt. Både formuesskatten og eiendomsskatten legges på formues­objekter som ikke nødvendigvis gir en likvid avkastning som kan benyttes til å betale skatt. Problemer med svak likviditet kan forsterkes når det gjelder eiendomsskatten, bl a ved at det heller ikke tas hensyn til eventuell gjeld som hviler på eiendommen.

5.3.3.2 Virkningen av at verdistigning på fast eiendom mv ikke inntektsbeskattes løpende

Inflasjon og annen verdistigning har ulik innvirkning på beskatningen av ulike typer investeringer. I et nominelt skattesystem, som bl a det norske, skattlegges den delen av avkastningen på bankinnskudd som er kompensasjon for prisveksten på lik linje med annen avkastning. Dette medfører at den effektive beskatningen blir hardere jo høyere inflasjonen er. Ved investeringer i f eks aksjer, driftsmidler, bygg og grunn, kan kompensasjon for prisstigningen komme i form av verdistigning på kapitalen. Denne kompensasjonen beskattes først ved realisasjon, der gevinsten settes lik salgsvederlag fratrukket skattemessig inngangsverdi 2 . Hvis driftsmidlet ikke realiseres, noe som er forutsatt i de beregningene som er foretatt her, skattlegges derimot ikke verdiøkningen. Effektiv skattesats blir da maksimalt 28 pst i fravær av formues- og eiendomsskatt, uavhengig av inflasjonsforutsetningene. Effektiv skattesats på bankinnskudd vil derimot isolert sett øke hvis det legges til grunn høyere inflasjon. Inflasjon medfører derfor en diskriminering av bankinnskudd sammenlignet med plasseringer i f eks fast eiendom. I dette avsnittet analyseres den effektive beskatningen av ulike typer investeringer, under ulike forutsetninger om bl a skattesatser og inflasjon. I boks 5.3 er beskatningen av noen forskjellige kapitaltyper nærmere omtalt.

Tabell 5.2 viser gjennomsnittlig skattepliktig formue fordelt på ulike kapitaltyper for personer. Tabellen er basert på opplysninger fra Statistisk sentralbyrås selvangivelsesregister for 1994. De skattepliktige verdiene kan avvike fra markedsverdiene. Det gjelder særlig for boliger mv, men også for aksjer, jf boks 5.3. Til tross for at boligverdiene trolig er kraftig undervurdert i forhold til markedsverdiene, illustrerer tabellen at boliger likevel er den mest betydelige formuesplasseringen for personer. Også bankinnskudd utgjør en stor andel av bruttoformuen. Denne andelen er imidlertid overvurdert sammenlignet med om all formue hadde vært verdsatt til markedsverdier. Tabellen inkluderer ikke verdien av den opparbeidede pensjonsformuen til den enkelte. I følge Norges Banks database FINDATR utgjorde husholdningenes akkumulerte forsikringskrav (eksklusive offentlige pensjonsordninger) om lag 265 mrd kroner i 1994.

5.3.3.3 Nærmere om utvalgte norske og internasjonale studier

Flere norske og internasjonale studier har med utgangspunkt i empirisk materiale analysert effektivitetsvirkninger av å endre ulike skatter og avgifter. I sammenligninger av effektivitetskostnadene ved beskatning brukes ofte begrepet marginalkostnaden av økte skatteinntekter (marginal cost of public funds eller MCF). MCF er et mål på hvor mye det koster samfunnet at offentlig sektor tar inn en ekstra krone i skatteinntekter fra privat sektor. Et offentlig tiltak som koster en krone og som finansieres ved hjelp av skatt, må dermed gi inntekter og/eller fordeler på minst 1*MCF-kroner for å være lønnsomt. Dersom marginalkostnaden av økte skatteinntekter (MCF) er større enn 1, betyr det at det koster samfunnet noe i form av mindre effektiv ressursbruk å øke skatteinntektene.

Pedersen (1994) gir en oversikt over en rekke beregninger som er gjort på norske og (hovedsakelig) amerikanske data, samt en beskrivelse av de modellene som er benyttet. Fremstillingen her er basert på denne rapporten. I NOU 1996:9 Grønne skatter – en politikk for bedre miljø og høy sysselsetting (avsnitt 8.13) er det også kort redegjort for disse analysene.

Beregningene er basert på bruk av generelle likevektsmodeller med varierende grad av empirisk belegg. Beregningene tar utgangspunkt i mer eller mindre detaljerte empiriske beskrivelser av økonomien. Generelle likevektsmodeller er bygd opp av en lang rekke markeder, og markedene er koblet sammen (generell likevekt). I modellen kobles kunnskap fra økonomisk teori med empiri. Beregninger av bl a effektivitetskostnader ved beskatning gjøres ved at det simuleres endringer i skattereglene, og så bestemmer modellen hvilke virkninger dette har på modelløkonomien. Det presiseres at det vil være usikkerhet knyttet til slike modellresultater. Resultatene kan likevel være et nyttig verktøy for å forstå hvilke økonomiske mekanismer som bestemmer de samfunnsøkonomiske kostnadene ved beskatning.

I dette avsnittet blir noen hovedresultater fra empiriske analyser presentert, med hovedvekt på analysenes resultater vedrørende effektivitetsvirkninger av boligbeskatningen. Bugten (1993) har, ved hjelp av en dynamisk generell likevektsmodell, analysert virkninger av å endre ulike skatter basert på hvordan skattesystemet var i 1993. Han finner at effektivitetskostnadene ved å øke boligbeskatningen er vesentlig lavere enn ved f eks en økning i skatt på arbeidsinntekt, merverdiavgiften og investeringsavgiften. Bugtens resultater kan faktisk indikere at det er en effektivitetsgevinst ved å øke boligbeskatningen, selv uten at andre skatter eller avgifter reduseres. Osland (1995) er en videreutvikling av Bugtens arbeid. Effektivitetskostnadene av beskatning er beregnet i en dynamisk generell likevektsmodell med overlappende generasjoner. For skatt på arbeidsinntekt, merverdiavgift og boligbeskatning bekrefter beregningene i hovedtrekk resultatene til Bugten.

Holmøy og Vennemo (1991) benytter Statistisk sentralbyrås MSG-modell og beregningsresultatene indikerer bl a at skattemessig likebehandling av boligkapital og annen realkapital kan ha en stor positiv velferdsgevinst.

Det foreligger en lang rekke utenlandske studier av effektivitetskostnader av beskatning. Disse studiene bekrefter flere av de kvalitative konklusjonene fra de norske studiene. Jorgenson og Yun (1991) finner eksempelvis at eiendomsskatten har en relativt lav MCF, hovedsakelig som følge av at boligkapital er mye lavere beskattet enn annen realkapital også i USA. Studier foretatt av Jorgenson og Yun (1990) og Auerbach (1989) indikerer videre at det er potensielle velferdsgevinster knyttet til å fjerne den skattemessige forskjellsbehandlingen av boligkapital og annen realkapital.

Beregningene av effektive skattesatser for ulike kapitaltyper som utvalget har utført, indikerer at særlig boligkapital har lavere effektive skattesatser enn annen kapital, jf. avsnitt 5.3.3.2. Forskjeller i effektive skattesatser er en nødvendig, men ikke tilstrekkelig betingelse for at det kan være effektivitetsgevinster knyttet til en større skattemessig likebehandling av ulike kapitalformer. Gjennomgangen i dette avsnittet viser imidlertid at flere empiriske arbeider indikerer at den samlede avkastningen kan økes ved å vri beskatning over på boligbeskatning mv. Også flere offentlige utvalg har de siste årene pekt på at det kan være gunstig å øke beskatningen av boliger mv kombinert med en reduksjon av andre skatter, som eksempelvis formuesskatten.

Aarbakkegruppen pekte i NOU 1991:17 (Bedrifts- og kapitalbeskatningen – Beskatning av formue) bl a på at prinsippet om nøytralitet også gjaldt formuesbeskatningen, dvs at fra et effektivitetssynspunkt bør skattesystemet i minst mulig grad påvirke investors valg av investeringsobjekt. Gruppen uttalte bl a i kapittel 6 om hovedproblemer i dagens formuesskattesystem:

«Som nevnt i avsnitt 2.4.2 er likningsverdien av boliger i dag langt lavere enn omsetningsverdien. Dette fører til at formuesbeskatningen av boliger er langt gunstigere enn formuesbeskatningen av finanskapital, noe som fører til vridninger i kapitalbruken.»

Aarbakkegruppen fremhevet at et helt sentralt punkt i en reform av formuesskatten må være å komme frem til en vesentlig mer lik og konsekvent verdsettelse av formuesobjekter, og at det ville bidra til et mer effektivt og rettferdig system. For å unngå for store samfunnsøkonomiske kostnader knyttet til den samlede kapitalbeskatningen, konkluderte gruppen med at det var helt nødvendig med vesentlige reduksjoner i skattesatsene på formue.

Skånlandutvalget påpekte at den gunstige skattemessige behandlingen av bl a boliger har betydning for omfanget og sammensetningen av husholdningenes sparing, jf ss 30-31 i NOU 1995:16 Fra sparing til egenkapital:

«De elementer i vårt skattesystem som skaper forvridninger mellom ulike former for formuesplasseringer, kan imidlertid neppe anses å høre til skattereformens hovedprinsipper. Det gjelder spesielt den lave taksering av boligeiendommer kombinert med en formuesskatt som sammenliknet med andre land er svært høy, særlig ved at den utlignes etter høyeste sats på langt mer beskjedne formuer. På mange boliger vil det ikke falle formuesskatt fordi skattetakst fratrukket gjeld ikke kommer opp til formuesskattens nedre grense. Derimot betales det i de fleste bykommuner og større omegnskommuner eiendomsskatt, som i internasjonal sammenligning imidlertid er svært lav.

Noe ville være vunnet med hensyn til å minske forskjellsbehandlingen ved en mer realistisk verdiansettelse for boliger. En økning i samlet proveny fra formuesskatt vil imidlertid være dårlig tilpasset et behov for å stimulere husholdningssparingen. En merinntekt for det offentlige bør derfor benyttes til å redusere satsene for formuesskatten. Ved nåværende rentenivå vil realavkastning etter skatt (inkl. formuesskatt) være negativ for husholdninger som holder seg til vanlige former for fordringssparing, som i bank og fondsandeler. Dette er et uheldig signal å gi i forhold til et behov for økt husholdningssparing.

Mye taler derfor for å gå lengre enn bare ved høyere verdiansettelser, samtidig som det gjennomføres en ytterligere reduksjon av formuesskatten. Det må også tas hensyn til at med frie kapitalbevegelser øker faren for at fordringer flyttes til utenlandske finansinstitusjoner, selv om dette må skje på måter som kommer i konflikt med skattelovgivningen. Ved skatt på fast eiendom står en ikke overfor en tilsvarende risiko.

Utvalget har ikke hatt tid eller forutsetninger for å utforme konkrete forslag på dette området, og en er også kjent med at det arbeides med eiendomsbeskatningen på annen måte. En vil begrense seg til å understreke at utformingen av denne del av skattesystemet også har betydning for omfanget, og særlig sammensetningen, av husholdningenes sparing og dermed for kapitaltilgangen til næringslivet.»

Et flertall i Grønn skattekommisjon (alle utenom medlemmet fra NHO) omtaler også beskatningen av bolig, jf side 88 i NOU 1996:9:

«Avslutningsvis vil kommisjonens flertall, alle utenom Brækken, også peke på at de modellanalysene som er lagt til grunn for kommisjonens arbeid, jf avsnitt 3.2., tilsier at det er rom for betydelige effektiviseringer i det generelle skattesystemet. Flertallet anser spesielt at en omlegging som kombinerer økt boligskatt og utvidelse av området for merverdiavgiften med redusert skatt på arbeid bør vurderes. Spesielt vil det være viktig å vurdere sysselsettingsvirkningene av en slik omlegging.»

Gjennomgangen av undersøkelsene indikerer at det trolig er betydelige effektiviseringsgevinster i å vri beskatningen over i retning av boliger og annen realkapital som er lavt beskattet etter gjeldende regler. Dette er i tråd med utvalgets egne beregninger. En slik reform vil på sikt øke kapitalavkastningen.

5.3.4 Fordelingspolitiske problemstillinger

5.3.4.1 Innledning og bakgrunn

Utvalget er bedt om å vurdere eiendomsskattens fordelingsmessige rolle. Det er da først og fremst eiendomsbeskatningen av boliger som har betydning, selv om også eiendomsskatt på næringseiendom vil påvirke husholdningenes inntektsfordeling.

Siden eiendomsskatten er en bruttoskatt, må alle som eier fast eiendom i områder der slik skatt utskrives betale skatten. For eiendommer med lik verdi blir eiendomsskatten like stor uavhengig av hvilke inntekter eiendommen gir, og uavhengig av hvordan eiendommen er finansiert. Skatten påvirkes heller ikke av hvilke øvrige inntekter eieren har, dvs at skatten blir like stor enten en har lav eller høy inntekt. Denne egenskapen ved eiendomsskatten kan dels være en fordel og dels et problem. Ved inntektsbortfall kan eiendomsskatt gi et likviditetsproblem for huseieren. Et spesielt trekk ved formues- og eiendomsbeskatning av boligformue er for øvrig at formuen ofte ikke gir likvid avkastning som kan brukes til å betale skatten. Dette problemet kunne eventuelt avhjelpes gjennom å utsette beskatningen til eierens død, ved at likningsmyndighetene fikk et krav i boet. Omgåelsesproblem og praktiske problem tilsier imidlertid at dette er en lite tilfredsstillende løsning. På den annen side kan det ses på som en fordel ved eiendomsskatten at det er vanskelig å påvirke størrelsen på skatten, f eks ved ulike skattereduserende ordninger. Videre er skattegrunnlaget lite mobilt.

Det vil ofte være godt samsvar mellom boligens faktiske verdi og eierens faktiske inntekt og formue. Formuesskattegrunnlaget etter gjeldende regler og takseringspraksis samsvarer ikke nødvendigvis like godt med skatteevnen. Det henger bl a sammen med lave likningsverdier kombinert med at gjeld og gjeldsrenter fullt ut kan trekkes fra. Utvalget vil ellers påpeke at fordelingsegenskapene til formuesskatten ville vært bedre med en mer realistisk verdsetting, og at det fordelingspolitiske argumentet for en eiendomsskatt da ville svekkes.

Det kan derfor være av interesse å vurdere både fordelingsvirkninger av gjeldende eiendomsskatt og av eventuelle endringer i eiendomsskatten.

Et problem med å vurdere fordelingsvirkninger av gjeldende eiendomsskatt på boliger er at offentlig statistikk ikke har opplysninger hvor både eiendomsskatt på bolig og annen formue og inntekt framgår. Selvangivelsesstatistikk inneholder imidlertid opplysninger om likningsverdien av egen bolig. Siden eiendomsskatten inndrives uavhengig av likningskontorene, inngår ikke denne skatten i noe statistisk materiale som gjør det mulig å koble eiendomsskatten opp mot øvrige inntekts- og formuesstørrelser. Selv om eiendomsskatt og formuesskatt beregnes på ulike takstgrunnlag, mener utvalget at formuestakstene kan brukes som en tilnærming til eiendomsskattetakstene etter gjeldende regler.

Verdsettingen av boliger for eiendomsskatteformål samsvarer normalt ikke med boligenes markeds­verdi. Spørreundersøkelsen som utvalget har utført indikerer også at forholdet mellom takster og markeds­verdier kan variere både innen den enkelte kommune og mellom kommuner. Fordi den enkelte bolig gjennomgående omsettes sjelden må markedsverdien til den enkelte bolig normalt beregnes ut fra opplysninger om boligens standard og beliggenhet. Det er ikke foretatt en slik systematisk og samlet gjennomgang og beregning av boligers markedsverdi. Det er utført flere mer begrensede undersøkelser, men disse er i liten grad koblet mot andre kjennetegn ved boligeierene.

Markedsverdien av boliger er av interesse av to årsaker. For det første er markedsverdien viktig å få med i fordelingsanalyser for å kunne beregne den faktiske inntekten/fordelen og formuen knyttet til egen bolig. For det andre er utvalget interessert i å analysere fordelingsvirkninger av en eiendomsskatt som bygger på en mer reell verdsettelse av boliger.

I forbindelse med arbeidet med nye takseringsregler for boliger gjennomførte Skattedirektoratet en prøvetaksering av en del boliger i ti utvalgte kommuner. Det ble i den forbindelse foretatt en besiktigelse og taksering av de utvalgte boligene. Takseringen besto i hovedsak i at bygningen ble verdsatt til produksjonsverdi og tomten til markedsverdi. Prøvetakseringen viste at likningsverdiene for eneboliger/småhus i gjennomsnitt varierte mellom 14 og 24 pst av taksert verdi i de ti kommunene. Totalt varierte likningsverdiene mellom 1 pst og 52 pst av taksert verdi. Fire av de ti kommunene i utvalget hadde eiendomsskatt, og den gjennomsnittlige eiendomsskattetaksten varierte mellom 20 og 38 pst av taksert verdi. Totalt varierte den kommunale eiendomsskattetaksten mellom 2 pst og 87 pst av taksert verdi. Prøvetakseringen fra 1991 indikerer altså at grunnlagene for både formues- og eiendomsskatt ligger godt under markedsverdiene. Materialet kan også indikere at eiendomsskattetakstene i gjennomsnitt kan ligge noe høyere enn likningsverdiene. Prøvetakseringen viser videre at det kan være store individuelle variasjoner rundt gjennomsnittlige verdier, slik at f eks eiendomsskattetaksten ligger over likningsverdien i noen tilfeller og under likningsverdien i andre tilfeller.

I Statistisk sentralbyrås Levekårsundersøkelse for 1995 er det stilt spørsmål om anslått markedsverdi på egen bolig. Av et utvalg på 5 000 var det 3 800 personer som svarte på spørsmål i Levekårsundersøkelsen for 1995. Denne undersøkelsen er koblet mot bl a opplysninger om inntekt og formue fra selvangivelsen fra den foreløpige Inntekts- og formuesundersøkelsen for 1994. Disse beregningene indikerer at de korresponderende likningsverdiene i gjennomsnitt utgjør om lag 20 pst av anslått markedsverdi. Det vil være stor usikkerhet knyttet til slike undersøkelser, både fordi den er basert på et begrenset utvalg og fordi det vil være usikkerhet knyttet til hvor godt den enkelte klarer å anslå markedsverdien.

Utvalget har gjennomført en egen spørreundersøkelse der kommunen bl a ble spurt om å anslå grovt forholdet mellom gjennomsnittlig eiendomsskattetakst og markedsverdi på boliger. Vel 100 kommuner, eller om lag halvparten av kommunene som hadde eiendomsskatt i 1994, svarte på dette spørsmålet. Om lag 80 pst av kommunene svarte at eiendomsskattetakstene i gjennomsnitt utgjorde mellom 0 og 40 pst av markedsverdien, mens resten oppga at takstnivået var høyere. Svært grovt kan gjennomsnittlig takstnivå for disse kommunene anslås til i størrelse vel 30 pst. Det understrekes at det vil være usikkerhet knyttet til dette anslaget, bl a som følge av at det er komplisert å anslå forholdet mellom takstnivå og markedsverdi for den enkelte kommune.

Det er beregningsmessig lagt til grunn at likningsverdiene på boliger i gjennomsnitt utgjør i størrelse 20 pst av de reelle markedsverdiene. Av beregningsmessige årsaker er en nødt til å ta utgangspunkt i likningsverdiene. Beregningene kan overvurdere virkningen av eiendomsskatt hvis likningsverdiene gjennomgående er lavere enn eiendomsskattetakstene. Utvalget er klar over at det kan være betydelige variasjoner i forholdet mellom markedsverdi og likningsverdi. I tillegg kan det være innbyrdes variasjon mellom likningstakster og eiendomsskattetakster. Utvalget vil derfor understreke at det vil være betydelig usikkerhet knyttet til disse beregningene.

Utvalget vil for øvrig påpeke at den ulike skattemessige verdsettingen av eiendommer med lik markedsverdi også må betraktes som et fordelingspolitisk problem. Det samme kan sies om det faktum at mange eiendommer overhodet ikke blir ilagt eiendomsskatt. Utvalget mener det derfor kan være interesse for å se på fordelingsvirkningene av en obligatorisk eiendomsskatt basert på gjeldende system. Utvalget har også ønsket å analysere fordelingsvirkninger av en eiendomsskatt som er mer i tråd med markedsverdiene på eiendommene. I avsnitt 5.3.4.2 er forholdet mellom husholdningenes boligformue og inntekt nærmere omtalt. Fordelingsvirkninger av en obligatorisk eiendomsskatt basert på dagens likningstakster er analysert i avsnitt 5.3.4.3, mens virkninger av en eiendomsskatt basert på markedsverdier er analysert i 5.3.4.4. I hvilken grad fordelingsvirkningene av eiendomsskatten kan forbedres gjennom ytterligere vekt på bunnfradrag, jf avsnitt 5.3.4.5.

Regjeringen har i St meld nr 45 (1995-1996) skissert et nytt takseringssystem for boliger og fritidseiendommer. Takstene skal utgjøre et felles grunnlag for inntekts- og formuesskatt og for utskriving av eiendomsskatt. Siktemålet er at takstene på boliger (inklusive tomt) skal tilsvare markedsverdiene. Det er videre foreslått at likningskontoret i hver kommune skal fastsette ulike takstsoner. Metoden tar utgangspunkt i visse kjennetegn som bl a størrelse, beliggenhet og alder på bygningen. Det er lagt opp til at takseringsløsningen skal ha en relativt enkel utforming, noe som innebærer at metoden ikke kan være helt nøyaktig i alle tilfeller. Regjeringen har foreslått at det må innhentes nødvendige opplysninger for et representativt utvalg for senere å legge frem konkrete forslag til bunnfradrag og satser. Boligtakseringsmeldingen er nærmere omtalt i kapittel 9.

Beregningene som utvalget har utført vil derfor ikke nødvendigvis samsvare med hvordan en eiendomsskatt som bygger på Regjeringens forslag til takstsystem vil virke. I dette avsnittet er ulike fordelingsmessige sider ved gjeldende eiendomsskatt og enkelte alternative utforminger av eiendomsskatten vurdert. I kapittel 10 har utvalget foretatt en nærmere vurdering av en mer konkret utforming av takstnivå, satsstruktur og bunnfradrag.

Det er ikke nødvendigvis slik at det er skattyteren som bærer den reelle kostnaden ved en skatt. Fordelingsvirkningene er avhengig av hvem det er som reelt sett betaler skatten. Eksempelvis kan en huseier som leier ut huset sitt ha mulighet til å øke husleien med et beløp som tilsvarer eiendomsskatten. Slike overveltningsmekanismer (insidensvirkninger) er bl a avhengig av tilbuds- og etterspørselsforholdene i økonomien. Hvis alle eiendommer i et område er bygget ut, vil selgeren av en eiendom ikke kunne velte eiendomsskatten over på kjøperen av eiendommen. Det vil med andre ord si at markedsprisen i slike tilfeller isolert sett vil reduseres. Slike overveltningsmekanismer vil i all hovedsak få virkning ved omsetning eller utleie av eiendommer. For en som ikke skal selge eller kjøpe en eiendom, vil normalt ikke eiendomsskatten kunne veltes over på andre. I slike tilfeller vil derfor eieren normalt fullt ut betale eiendomsskatten. Eiendomsskattens insidensvirkninger er drøftet prinsipielt i vedlegg 1.

5.3.4.2 Empiriske sammenhenger mellom husholdningenes inntekter mv og boligformue

Nedenfor er det presentert enkelte beregninger som belyser sammenhengen mellom ulike husholdningers inntekter mv og boligforhold. Når utvalget har valgt å benytte husholdning som analyseenhet, er det fordi bolig i stor grad er knyttet til husholdningen som enhet. Dersom en eksempelvis hadde nyttet person som analyseenhet, ville mange som bor i samme husholdning (når noen i husholdningen eier boligen) i statistikken fremstå som om de ikke har egen bolig. Dette fordi boligen for likningsformål er ført på en annen person i husholdningen.

Beregningene er gjort ved hjelp av skattemodellen LOTTE i Statistisk sentralbyrå. Modellen bygger på et representativt utvalg av selvangivelser for inntekts­året 1993 (inntekts- og formuesundersøkelsen 1993). Disse dataene er fremskrevet med bl a anslått lønns­vekst til 1996. Det vil være usikkerhet knyttet til modellberegningene, bl a fordi modellen bygger på et utvalg. Eiendomsskatten inngår ikke i denne modellen. Selv om eiendomsskatt og formuesskatt beregnes på ulike takstgrunnlag, mener utvalget at formuestakstene kan brukes som en tilnærming til eiendomsskattetakstene i en analyse av generelle sammenhenger.

Tabell 5.5 viser andelen husholdninger fordelt etter husholdningens samlede personinntekt og samlet likningsverdi på bolig. Med bolig menes her husholdningenes samlede skattepliktige formue i selveide boliger, andelsleiligheter og fritidsboliger. Beregningene er utført for tre husholdningstyper; alle husholdninger, yrkesaktive og pensjonister. Med yrkesaktive husholdninger menes husholdninger der hovedinntektstakeren er yrkesaktiv, dvs at samlet lønns- og næringsinntekt overstiger folketrygdens minstepensjon. Pensjonistgruppen består hovedsakelig av alders- og uførepensjonister, men også en del enslige forsørgere med overgangsstønad inngår i denne gruppen. Enslige forsørgere utgjør vel 5 pst av alle trygdede husholdninger, men de utgjør over 10 pst av de trygdede husholdningene som ikke har egen bolig. I alle husholdninger inngår det også en liten gruppe andre, dvs husholdninger der hovedinntektstakeren har personinntekt som er lavere enn minstepensjonen. Det vil eksempelvis være studenter og rentenister.

Tabell 5.5 viser at om lag en tredjedel av alle husholdninger ikke eier egen bolig. Andelen yrkesaktive med egen bolig er noe høyere enn for pensjonisthusholdningene. En mer detaljert oppstilling viser at av enslige forsørgere med overgangsstønad og lav arbeidsinntekt, er det under halvparten som har egen bolig. Likevel er andelen pensjonister med lave inntekter og egen bolig høyere enn for yrkesaktive med tilsvarende inntekter. Det henger trolig sammen med at pensjonisthusholdninger normalt har vært yrkesaktive tidligere og da har hatt høyere inntekter, og at boligen ble kjøpt i yrkesaktiv alder.

Tabellen illustrerer videre at andelen husholdninger som har egen bolig klart stiger med husholdningenes inntekt. Når husholdningenes samlede personinntekt overstiger 500 000 kroner, er det om lag 90 pst av husholdningene som har egen bolig. Tabellen illustrerer også at det normalt er en positiv sammenheng mellom personinntekt og likningsverdi på bolig. Mens det er få husholdninger med personinntekt under 300 000 kroner som har en skattepliktig boligformue på over 300 000 kroner, er det over 40 pst av husholdningene med personinntekter over 700 000 kroner som har en samlet boligformue på over 300 000 kroner. Tabell 5.5 viser også at flesteparten av husholdningene med lave personinntekter (under 200 000 kroner) er pensjonisthusholdninger. Andelen pensjonisthusholdninger synker deretter i husholdningsgruppene med høyere inntekter.

I tillegg til at pensjonen normalt er lavere enn den inntekten man har hatt som yrkesaktiv, består pensjonisthusholdningene i gjennomsnitt av færre personer (1,5 personer) enn husholdninger der hovedinntekts­taker er yrkesaktiv (2,7 personer). Beregninger som utvalget har utført viser, både for yrkesaktive og pensjonister, at det i gjennomsnitt er en positiv sammenheng mellom antall personer i husholdningene og likningsverdien på boligen.

Tabell 5.6 viser sammenhengen mellom personinntekt, formue, gjennomsnittlig likningsverdi og samlet likningsverdi på boliger og fritidsboliger for ulike husholdningstyper. Det er gjort beregninger som viser hvor stor andel av samlet likningsverdi som kan tilskrives husholdninger i de ulike intervallene, samt gjennomsnittlig personinntekt i hvert intervall. Tabell 5.6 viser at husholdninger med høye likningsverdier i gjennomsnitt har høyere personinntekt enn husholdninger på lavere inntektsnivå. Tabellen illustrerer at dette gjelder både for husholdninger med yrkesaktive og for pensjonisthusholdninger. Tabellen indikerer videre at husholdninger med yrkesaktive i gjennomsnitt har høyere samlet boligformue målt ved likningsverdier enn pensjonisthusholdninger.

Tabell 5.6 illustrerer at knapt 90 pst av husholdningene hadde en skattepliktig boligformue på under 300 000 kroner og at disse husholdningene hadde om lag to tredjedeler av de samlede likningsverdiene.

Tabell 5.6 viser at gjennomsnittlig skattepliktig bruttoformue stiger klart med størrelsen på boligenes likningsverdi. Gjennomsnittlig bruttoformue stiger fra vel 260 000 kroner for husholdninger uten bolig til nesten 2,5 mill kroner for husholdninger med en samlet skattepliktig boligformue på over 500 000 kroner. Tabellen viser også at skattepliktig bruttoformue i gjennomsnitt er høyere for yrkesaktive husholdninger enn for pensjonister. Skattepliktig nettoformue gir ikke samme klare sammenheng mellom størrelsen på likningsverdi og nettoformue for yrkesaktive. En hovedårsak til dette er at likningsverdiene er langt lavere enn boligenes markedsverdi, og at husholdningene i varierende grad lånefinansierer boligen. For pensjonister er det imidlertid i gjennomsnitt en klar positiv sammenheng mellom skattepliktig nettoformue og skattepliktig boligformue. Tabellen viser ikke uventet at pensjonistene i gjennomsnitt har langt høyere skattepliktig nettoformue enn yrkesaktive.

5.3.4.3 Fordelingsvirkninger av gjeldende eiendomsskatt

Statistisk sentralbyrå har beregnet gjennomsnittsskatt for husholdninger med ulike nivå på personinntekten. Gjennomsnittsskatten er definert som samlet skatt på inntekt og formue (fratrukket skattefradrag og barnetrygd) beregnet med utgangspunkt i gjeldende skatteregler for 1996, dividert på samlet personinntekt for husholdningen. I tillegg er det gjort beregninger som viser hvordan denne gjennomsnittsskatten endres hvis det legges til en skatt tilsvarende 0,7 pst av likningsverdien på boliger og fritidsboliger. Dette tillegget kan betraktes som en simulert eiendomsskatt, der eiendomsskattetaksten settes lik formuesskattetaksten. Videre er det implisitt forutsatt at eiendomsskatt legges på alle boliger (inkl fritidsboliger mv), og at høyeste sats benyttes for alle. Det er også beregnet virkninger av en endring i eiendomsskattesatsen på 0,1 prosentpoeng. Resultatet av beregningene er gjengitt i tabell 5.7. Beregningene er utført for husholdninger hvor hovedinntektstakeren er yrkesaktiv og pensjonisthusholdninger, samt for husholdningene samlet.

Tabell 5.7 illustrerer at den simulerte eiendomsskatten medfører en størst gjennomsnittlig økning i gjennomsnittsskatten for husholdninger med bolig på det laveste inntektsnivået, og lavest økning på det høyeste inntektsnivået. Gjennomsnittlig økning i gjennomsnittsskatten er 0,3 prosentpoeng eller om lag 950 kroner pr husholdning. Selv om den simulerte eiendomsskatten skiller seg fra faktisk eiendomsskatt, både når det gjelder takstgrunnlag og faktiske skattesatser i de ulike kommunene, kan beregningene indikere at eiendomsskatten ikke er progressiv på den måten at den medfører økt gjennomsnittsskatt for økende inntekter.

Tabell 5.7 indikerer at likningsverdier på bolig i gjennomsnitt er relativt høyere i forhold til personinntekten for husholdninger med lave personinntekter sammenlignet med husholdninger med høyere inntekter. Skulle virkningen av en simulert eiendomsskatt vært progressiv, måtte boligformuen vært skjevere fordelt, slik at husholdninger med høye personinntekter hadde en høyere andel av den skattepliktige boligformuen. Innføring av bunnfradrag i eiendomsskattetakstene vil isolert sett føre til eiendomsskatten på boliger får en bedre fordelingsprofil. Virkningen av bunnfradrag er drøftet nærmere i avsnitt 5.3.4.5.

5.3.4.4 Fordelingsvirkninger av eiendomsskatt basert på beregnede markedsverdier

Utvalget har også utført enkelte beregninger med sikte på å analysere virkninger av en eiendomsskatt utlignet på beregnede markedsverdier. Ifølge gjeldende rett skal eiendomsskatten utskrives på markedsverdien av eiendommen. I praksis har imidlertid takstene på boliger (og næringsbygg utenom kraftverk) gjennomgående vært lavere enn markedsverdiene. Etter utvalgets syn kan det ut fra effektivitetshensyn være fordelaktig å bringe de skattepliktige verdiene mer i tråd med markedsverdiene, jf omtalen i avsnitt 5.3.3. I denne sammenheng er det også av interesse å vurdere fordelingsvirkningene av et slikt forslag.

Markedsverdiene som ligger til grunn for den beregnede eiendomsskatten er fastsatt som likningsverdiene (både for boliger og fritidshus) multiplisert med en faktor på vel 4,7. Dette forholdet tilsvarer forholdet mellom anslag på markedsverdi fra Levekårsundersøkelsen for 1995 og korresponderende likningsverdier. Det understrekes at det er betydelig usikkerhet knyttet til både nivået på eksisterende eiendomsskattetakster, likningstakster og markedsverdier, og at også nivået på de ulike verdiene kan variere betydelig både innen den enkelte kommune og mellom kommunene, jf også avsnitt 5.3.4.1.

Tabell 5.8 viser andel husholdninger og beregnet gjennomsnittsskatt etter gjeldende regler for 1996 (samlet skatt eksklusiv eventuell eiendomsskatt) fordelt etter husholdningenes samlede personinntekt. Tabellen viser beregnet økning i gjennomsnittsskatt når det ilegges en eiendomsskatt på 0,7 pst på en beregnet markedspris på boliger mv. Det vil kunne tilsvare økningen i gjennomsnittsskatt for husholdninger som i dag bor i kommuner der det ikke utskrives eiendomsskatt. For husholdninger som betaler eiendomsskatt i dag vil økningen i gjennomsnitt være lavere. I tabell 5.8 er det også foretatt en virkningsberegning av en endring i eiendomsskattesatsen på 0,1 prosent.

Tabell 5.8 indikerer at en sjablonmessig oppjustering av takstene kan virke regressivt, dvs at økningen i gjennomsnittsskatt er relativt størst for husholdninger med lavere inntekter. Mens gjennomsnittlig økning i gjennomsnittsskatten er 1,2 prosentpoeng for husholdninger med inntekter på 500 000 kroner eller mer, er den eksempelvis 1,9 prosentpoeng for husholdninger med inntekter mellom 100 000 kroner og 250 000 kroner. Tabellen viser at den regressive effekten blir noe mindre når en ser på yrkesaktive og pensjonisthusholdningene hver for seg. Det henger i hovedsak sammen med at det er flere pensjonister enn yrkesaktive blant husholdningene med lave inntekter, og av disse pensjonisthusholdningene er det flere som har boliger. Videre er gjennomsnittlig boligformue høyere for pensjonisthusholdninger med lave inntekter enn for yrkesaktive med lave inntekter. For yrkesaktive husholdninger indikerer beregningene at omleggingen kan virke omfordelende innen om lag 80 pst av de yrkesaktive husholdningene. For de knapt 20 pst av de yrkesaktive husholdningene med høyest personinntekt indikerer imidlertid beregningene en lavere økning i gjennomsnittsskatten (regnet i prosentpoeng) enn for husholdninger med lavere inntekter.

Provenyvirkninger av eiendomsskatt på basert på markedsverdier er kort omtalt i avsnitt 5.3.4.6.

5.3.4.5 Fordelingsvirkninger av bunnfradrag i eiendomsskatten på boliger mv

Tabell 5.9 viser virkningen av å innføre et eget bunnfradrag pr boligenhet ved beregning av eiendomsskatt. Det er beregningsmessig lagt til grunn ett bunnfradrag pr bolig/fritidsbolig. Det vil si at hvis husholdningen har ett hus og en fritidsbolig, får den to bunnfradrag. Beregninger som utvalget har utført viser at mange husholdninger har mer enn én bolig og/eller fritidsbolig, og at antallet som har flere boliger/fritidsbolig stiger med personinntekten. Det er videre lagt til grunn at bunnfradraget er like stort for boliger og fritidsboliger. Ved sameie kan to personer i samme husholdning i inntekts- og formuesstatistikken stå oppført med egen bolig som faktisk er deler av samme bolig. I slike tilfeller er det skjønnsmessig gitt ett bunnfradrag pr eier av boligen. Likningsverdiene på fritidsboliger er i gjennomsnitt langt lavere enn likningsverdiene på boliger. Innføring av et likt bunnfradrag for boliger og fritidsboliger, vil isolert sett føre til en lavere beskatning av fritidsboliger sammenlignet med boliger. Det er ellers lagt til grunn samme forutsetninger som i tabell 5.8. I kapittel 10 omtales en nærmere utforming av en eventuell ordning med bunnfradrag.

Etter gjeldende regler kan kommunene fastsette bunnfradrag for boliger. I følge spørreundersøkelsen som utvalget har utført var det knapt 25 pst av kommunene som svarte på spørsmålet som hadde innført bunnfradrag. Reglene for bunnfradrag er nærmere omtalt i kapittel 2.

Tabell 5.9 viser økning i beregnet eiendomsskatt ved tre ulike størrelser på bunnfradraget; hhv 500 000 kroner, 750 000 kroner og 1 000 000 kroner. Beregningene er utført for ulike husholdningstyper.

5.3.4.6 Kort om virkninger på eiendomsskatteprovenyet

Som nevnt bygger beregningene som utvalget har utført på et svært usikkert datamateriale. Det henger særlig sammen med to forhold:

• tilgjengelig statistikk gir ikke opplysninger om eiendomsskatt på boliger og fritidseiendommer og opplysninger om hvor mye den enkelte husholdning betaler i eiendomsskatt kan ikke kobles mot opplysninger om husholdningenes inntekter og formue. I mangel av slike opplysninger har utvalget i stedet for eiendomsskattetakster brukt likningsverdier som tilnærmede eiendomsskattetakster. Selv om samlede likningstakster grovt sett tilsvarer samlede eiendomsskattetakster, kan det være store individuelle variasjoner.

• det er sparsomt med opplysninger om nivået på eiendomsskattetakster sammenlignet med markedsverdier. De anslåtte markedsverdiene bygger bl a på Levekårsundersøkelsen der det ble spurt om folk kunne anslå markedsverdien på boligen. Beregningene bygger også til en viss grad bygget på opplysninger fra spørreundersøkelsen som utvalget har utført, jf vedlegg 2.

Eiendomsskatten er etter gjeldende regler en frivillig kommunal skatt. Hvordan virkningene av endringer i eiendomsskatten faktisk blir avhenger derfor bl a av i hvilken grad kommunen allerede har innført eiendomsskatt og om kommunen vil (eller må) foreslå å øke eiendomsskatten i tråd med de ulike alternativene som er skissert her.

Til tross for disse forbeholdene mener utvalget likevel at beregningene til en viss grad kan indikere hvordan endringer i takstgrunnlag og bunnfradrag kan virke, og om potensialet for eiendomsskatten. Utvalget vil peke på at en vil ha langt bedre grunnlag for å anslå de potensielle provenyvirkningene når ev nye takster foreligger, jf også kapittel 10.

Datamateriale som utvalget har samlet inn kan indikere at provenyet fra boliger utgjør i størrelse en tredjedel av samlet proveny fra eiendomsskatten, dvs i størrelsesorden 1 mrd kroner. Beregninger som utvalget har utført kan indikere at hvis alle boliger og fritidseiendommer ilegges en eiendomsskatt på 0,7 pst og takstgrunnlaget skjønnsmessig settes lik likningstakstene, kan provenyet isolert sett øke fra om lag 1 mrd kroner til om lag 1,9 mrd kroner. Dette kan illustrere at selv med et lavt takstnivå, er det isolert sett et betydelig potensiale for økt eiendomsskatt på boliger og fritidseiendommer. I dag er det vel halvparten av kommunene som ikke skriver ut eiendomsskatt på boliger. Det er dels fordi noen kommuner ikke ønsker å innføre eiendomsskatt, og dels fordi en del kommuner ikke har tettbygde strøk og dermed ikke kan skrive ut eiendomsskatt på boliger og/eller fritidseiendommer etter gjeldende regler.

Beregninger utvalget har utført kan, på svært usikkert grunnlag, indikere at provenyet fra eiendomsskatt på boliger kan øke fra i størrelsesorden 1 mrd kroner til i størrelsesorden 8 mrd, hvis alle boliger og fritidsboliger ilegges eiendomsskatt, grunnlaget settes lik anslått markedsverdi og høyeste sats (0,7 pst) benyttes for alle. Dette viser etter utvalgets oppfatning at dersom grunnlaget for eiendomsskatt på boliger blir mer i tråd med markedsverdiene, vil det være rom for betydelige reduksjoner i andre skatter, eiendomsskattesatsen og/eller bunnfradrag i eiendomsskatten. Beregnet isolert, kan virkningen av endring i eiendomsskattesatsen på 0,1 prosentpoeng på boliger anslås til i størrelsesorden vel 1 mrd kroner, hvis det ellers legges til grunn de samme forutsetningene som over.

I avsnitt 5.3.4.5 ble fordelingsvirkninger av bunnfradrag vurdert. Det ble gitt ett bunnfradrag i den enkelte bolig- og fritidseiendoms verdi, og takstgrunnlaget var satt til likningsverdiene som så sjablonmessig ble justert til om lag markedsverdier. Det er beregningsmessig lagt til grunn at all bolig og fritidseiendom blir eiendomsskattepliktig og at høyeste sats benyttes. På usikkert grunnlag kan bunnfradrag på 500 000 kroner pr bolig mv svært skjønnsmessig anslås til å kunne gi en økning i provenyet i eiendomsskatt på boliger på i størrelsesorden 3 mrd kroner sammenlignet med anslått proveny etter gjeldende regler. Svært skjønns­messig kan et bunnfradrag på 750 000 kroner pr bolig mv kunne gi en økning i provenyet i eiendomsskatt på boliger på i størrelsesorden 1,5 mrd kroner sammenlignet med anslått proveny etter gjeldende regler. Svært skjønnsmessig kan et bunnfradrag på 1 000 000 kroner pr bolig mv kunne en økning i provenyet i eiendomsskatt på boliger på i størrelsesorden knapt 500 mill kroner sammenlignet med anslått proveny etter gjeldende regler. Provenyvirkningene vil naturlig nok bli betydelig redusert hvis en antar at eiendomsskatten skrives ut i om lag samme omfang som i dag.

5.3.4.7 Sammenfatning

I avsnitt 5.3.4 har utvalget drøftet eiendomsskattens fordelingsegenskaper. Det er sett nærmere på virkninger av både gjeldende eiendomsskatt og enkelte alternative utforminger av eiendomsskatten. Selv om også eiendomsskatt på næringseiendom vil påvirke husholdningenes inntektsfordeling, har utvalget lagt til grunn at det særlig er eiendomsskatt på boliger som har interesse i en fordelingsmessig sammenheng. Fordi offentlig statistikk ikke gir mulighet til å koble opplysninger om eiendomsskatt sammen med husholdningenes eventuelle annen formue og/eller inntekter, har utvalget vært nødt til å gjøre enkelte beregningsmessige forenklinger.

Likningsverdiene på boliger og fritidsboliger er brukt som en tilnærming til gjeldende eiendomsskattetakster. Videre har en måttet legge til grunn samme eiendomsskattesats for alle og at det betales eiendomsskatt av alle boliger mv. To ytterligere usikkerhetsmomenter er knyttet til at eiendomsskatten er en frivillig skatt for kommunene og at en ikke har opplysninger om eiendomsskatt på boliger pr kommune. Til tross for forenklingene, mener utvalget at beregningene kan si noe om fordelingsegenskaper ved gjeldende eiendomsskatt samt potensialet for en utvidet eiendomsskatt. Utvalget har også utført beregninger av fordelingsegenskaper av en eiendomsskatt basert på markedsverdier og med ulike bunnfradrag. Utvalget understreker at det er spesielt stor usikkerhet knyttet til beregninger av en eiendomsskatt basert på markedsverdier. Det henger sammen med at beregningene bygger på svært sjablonmessige oppjusteringer av likningsverdiene på boliger mv.

Selvangivelsesstatistikk viser at andelen husholdninger med boliger øker med størrelsen på husholdningenes inntekter. Det er også en klar positiv sammenheng mellom likningsverdi og husholdningenes inntekt. Gjennomsnittlig samlet likningsverdi på boliger mv er 135 216 kroner for alle husholdninger (inkl de som ikke har bolig). Gjennomsnittlig likningsverdi er lavere for pensjonister sammenlignet med yrkesaktive. Analysen viser også at det i gjennomsnitt er en klar positiv sammenheng mellom størrelsen på skattepliktig boligformue og skattepliktig bruttoformue. For yrkesaktive er det imidlertid ikke en tilsvarende sammenheng mellom skattepliktig boligformue og skattepliktig nettoformue. Det henger sammen med at likningsverdien gjennomgående er langt lavere enn markedsverdiene og at husholdningene i varierende grad lånefinansierer bolig.

Beregninger som utvalget har gjennomført kan indikere at eiendomsskatt på boliger mv etter gjeldende regler i liten grad omfordeler mellom husholdningene.

Eiendomsskatt på markedsverdier i stedet for gjeldende takstnivå ville isolert sett føre til en betydelig provenyøkning. De fordelingsmessige virkningene av eiendomsskatten kan forbedres ved at det innføres bunnfradrag i eiendomsskatten på boliger mv. Det gjelder særlig hvis en skiller mellom yrkesaktive og pensjonister. Beregninger utvalget har utført viser at eiendomsskatt på boliger kan virke progressivt, dvs at husholdninger med høye inntekter vil betale relativt mer eiendomsskatt enn husholdninger med lave inntekter, avhengig av nivået på bunnfradraget.

5.4 Oppsummering

Utvalget har i dette kapitlet drøftet ulike argumenter for og mot å ha en eiendomsskatt. Medlemmet Ringdal viser til sine særmerknader i avsnitt 5.5. I forarbeidene til eiendomsskatteloven ble følgende begrunnelser for å ha en eiendomsskatt trukket frem, jf Ot prp nr 44 (1974-75):

• eiendomsskatten kan et stykke på vei fungere som en skatt på urealisert verdistigning,

• eiendomsskatten kan føre til større omtanke når areal blir benyttet som byggegrunn,

• eiendomsskatten kan virke som en kompensasjon for offentlige utgifter til tiltak som er til særlig nytte for brukere av fast eiendom, uten at utgiftene blir krevet tilbake gjennom særavgifter.

Departementet la ellers vekt på at staten ikke burde ta bort inntektskilder for kommunene i utrengsmål. Eiendomsskatten har den egenskapen at den gir kommunene relativt stabile inntekter fra år til år. Dette har sammenheng med at formuesskatten lettere kan nøytraliseres ved lånetransaksjoner osv og at fast eiendom som er eid av aksjeselskap ofte ikke vil bli effektivt skattlagt. Det nevnes også av departementet at mange mener det er en fordel om skattesystemet bygger på flere ulike skattegrunnlag. En skatteform kan da delvis veie opp virkninger som en ikke ønsker av en annen skatteform.

Utvalget konkluderer i sin drøfting med at det er lite hensiktsmessig å ha en eiendomsskatt av dagens type hvis hensikten med denne er å ha en særskilt skatt på urealisert verdistigning på eiendommer. Hvis eiendomsskatten skulle utformes som en rendyrket verdiøkningsskatt, ville dette kreve en helt annen utforming av skatten. Blant annet ville verdsettingen blitt langt mer avgjørende enn med dagens system, og taksten måtte endres hyppig, helst årlig. En eventuell omlegging i retning av en rendyrket verdiøkningsskatt ville også medført dobbeltbeskatning av verdiøkningen hvis gevinstbeskatningen av fast eiendom ikke ble opphevet samtidig. Utvalget legger likevel vekt på at eiendomsskatten til en viss grad vil motvirke at urealisert verdistigning på fast eiendom mv ikke inntektsbeskattes, jf nedenfor.

Eiendomsskatt som ledd i jordvernet har etter utvalgets syn liten betydning. Utvalget mener at bruk av eiendomsskatt ikke er et spesielt egnet virkemiddel for å påvirke arealbruken. Reguleringsplaner og konsesjonsregler vil være langt mer hensiktsmessig for dette formålet.

Eiendomsskatten har tidligere vært begrunnet med at kommunene har hatt utgifter til vei, vann, kloakk mv. Disse utgiftene kom eiere av fast eiendom til gode, uten at utgiftene ble krevet inn gjennom avgifter. Det ble da ansett rimelig at kommunene kunne få dekket (deler av) sine utgifter gjennom eiendomsskatt. I dag har kommunene anledning til å få dekket inn utgiftene til vann, kloakk mv fullt ut gjennom særavgifter. Utvalget konkluderer derfor med at eiendomsskatten i liten grad kan begrunnes ut fra at inntektene fra denne skatten skal dekke utgifter innenfor teknisk sektor i kommunene.

Argumentet om at eiendomsskatten er en sikker inntektskilde for mange kommuner er etter utvalgets syn relevant, selv om inntektene fra eiendomsskatten i gjennomsnitt utgjør en relativt liten andel av kommunenes samlede inntekter. Dette kan likevel ikke alene være et argument for å beholde eiendomsskatten. Det er mange andre måter kommunene kan sikres inntekter på, både gjennom skattesystemet og overføringssystemet, selv om fordelingen av inntektene da ville blitt en annen enn med dagens eiendomsskatt.

De begrunnelsene for eiendomsskatt som er presentert over, bygger på at eiendomsskatten må betraktes som en skatt på linje med andre skatter og avgifter. Brukeravgiftssynet representerer et alternativt syn på eiendomsskatten. Innenfor dette synet ser en på eiendomsskatt som en pris/avgift knyttet til kommunal tjenesteyting eller verdiskaping. Det antas at personer velger å bosette seg der nivået på tjenestetilbudet passer best med det en er villig til å betale for tilbudet. Dette synet forutsetter en nær sammenheng mellom den enkeltes bruk av kommunale tjenester og betalt eiendomsskatt. Eiendomsskatten er en pris som frivillig betales for kommunal tjenesteyting, og ikke en skatt i vanlig forstand. Det er i så fall ikke knyttet slike vridninger til eiendomsskatten som vanligvis er knyttet til skattlegging. Etter utvalgets oppfatning er de forutsetningene som må ligge til grunn for at eiendomsskatten skal fungere som en ren brukeravgift meget sterke og neppe oppfylt i Norge. Det henger bl a sammen med at eiendomsskatten bare er ett av flere skattegrunnlag slik at det ikke er noen enkel sammenheng mellom eiendomsskattens størrelse og de kommunale tjenestene. Dessuten må kommunene kunne regulere normalstørrelsen på bygg eller tilgangen på tomtegrunn for at eiendomsskatten skal være en brukeravgift. Brukeravgiftssynet bygger derfor på så strenge forutsetninger at dette synet etter utvalgets mening ikke kan tillegges særlig stor vekt som argument for å beholde eiendomsskatten. Utvalget vil likevel peke på at selv om eiendomsskatten ikke alene kan begrunnes ut fra brukeravgiftssynet, så kan eiendomsskatten føre til en bedre sammenheng mellom innbyggernes preferanser og det kommunale tjenestetilbudet, jf kapittel 6.

Utvalgets konklusjon er at eiendomsskatten må betraktes som en skatt på linje med andre skatter. Utvalget mener videre at den viktigste begrunnelsen for å ha en eiendomsskatt i dagens situasjon er behovet for å skaffe det offentlige inntekter. De andre historiske begrunnelsene har liten relevans i dagens situasjon. På denne bakgrunn har utvalget vurdert eiendomsskattens rolle i det samlede skattesystemet, både ut fra hensynet til en effektiv ressursbruk og ut fra fordelingshensyn.

Utvalget har drøftet spesielt om det er hensiktsmessig å ha en egen skatt på fast eiendom i tillegg til den generelle formuesbeskatningen. Eiendomsskatt er en bruttoskatt på faste eiendommer, mens formues­verdiene på fast eiendom inngår sammen med andre formuesposter og gjeldspostene i et nettogrunnlag. En eiendomsskatt medfører derfor, i motsetning til formuesskatten, isolert sett vridninger mellom bankinnskudd og fast eiendom. I tillegg medfører dagens system at fast eiendom beskattes forskjellig i ulike kommuner. Utvalget mener at følgende tre faktorer kan tale for en fortsatt bruk av eiendomsskatt:

• De internasjonale rammebetingelsene kan gjøre det vanskelig å opprettholde skattenivået på de mest mobile skattegrunnlagene.

• Det at verdiendring på fast eiendom mv ikke inntektsbeskattes løpende medfører en diskriminering i forhold til bankinnskudd.

• Fast eiendom blir ofte svært lavt verdsatt for formuesskatteformål.

Utvalget peker på at de internasjonale rammebetingelsene kan gjøre det vanskelig å opprettholde skattenivået på de mest mobile skattegrunnlagene, typisk finanskapital, og at dette er et argument for å ha en eiendomsskatt. Med dette utgangspunktet har utvalget drøftet om det for eiendomsskatteformål bør skilles ut et element som er fullstendig immobilt, nemlig selve arealet. Bygg og grunn er et immobilt skattegrunnlag når investeringene først er foretatt, men på lengre sikt vil investeringene påvirkes av skattenivået. En skatt kun på arealet er først og fremst hensiktsmessig hvis areal er et knapt gode. Mange steder i Norge er tilgangen på areal fleksibel, og verdien på arealet i seg selv er da lav.

I en situasjon der handlefriheten i skattepolitikken på denne måten begrenses som følge av friere faktorbevegelser blir lite mobile skattegrunnlag spesielt verdifulle. Dette framheves bl a av Aarbakkegruppen i NOU 1991:17, av Skånlandutvalget i NOU 1995:16 og Bergoutvalget i NOU 1996:17. Særlig er det klare begrensninger på hvor hardt de mest mobile faktorene, som finanskapital, kan beskattes i forhold til beskatningen i utlandet. Denne situasjonen kan gjøre det ønskelig å redusere skattebelastningen på finanskapital i Norge og heller øke skatten på fast eiendom. Eiendomsskatten kan da ha sin berettigelse, siden denne innebærer beskatning av lite mobil kapital. Etter utvalgets oppfatning er det derfor i lys av økt internasjonal mobilitet ideelt sett behov for en gjennomgang av det samlede skattesystemet, og ikke bare eiendomsskatten. Utvalgets mandat er imidlertid begrenset til eiendomsskatten. Utvalget vil likevel peke på at i internasjonal sammenheng er det spesielt utformingen av formuesskatten i Norge som bidrar til de svært høye effektive skattesatsene på finanskapital som eksempelvis bankinnskudd.

Inntektsbeskatningen bygger på et nominelt inntektsbegrep der også rene inflasjonsinntekter inngår. Ved beskatning av bankinnskudd skattlegges den nominelle avkastningen årlig. For fast eiendom mv vil derimot deler av avkastningen, som f eks verdistigning på kapitalen, komme til beskatning senere, og i noen grad først ved realisasjon av kapitalen. Dette kan derfor medføre en diskriminering av investeringer sammenlignet med investeringer i fast eiendom som ikke avhendes og gevinstbeskattes årlig. Investeringer i fast eiendom kan derfor, alt annet like, ilegges en viss eiendomsskatt uten at den effektive beskatningen av slike investeringer blir hardere enn investeringer i bankinnskudd.

Den tredje begrunnelsen er knyttet til at eiendomsskatten til en viss grad kan redusere den vridningen mellom fast eiendom og bankinnskudd som følger av lave formuestakster på fast eiendom. Når det gjelder bolig som eieren selv bor i, medfører gjeldende skattesystem også en svært lempelig inntektsbeskatning. Skjevheten i formues- og inntektsbeskatningen er knyttet til den konkrete utformingen og praktiseringen av dagens regelverk, og utvalget mener denne skjevheten primært bør rettes opp gjennom å taksere formuesobjektene mer i tråd med markedsverdiene.

Med takstverdier mer i tråd med markedsverdiene både for formues- og eiendomsskatteformål åpnes det for en vesentlig reduksjon i skattesatsene. Utvalget vil peke på at fast eiendom som verdsettes til markeds­verdi står overfor svært høye effektive skattesatser når en ser dagens inntekts-, formues- og eiendomsbeskatning under ett. De maksimale effektive skattesatsene på realkapital mv blir med de forutsetninger som utvalget har lagt til grunn imidlertid ikke høyere enn de effektive skattesatsene på bankinnskudd.

Eiendomsskatten har direkte fordelingsvirkninger først og fremst gjennom eiendomsbeskatningen av boliger. Fordelingsvirkningene til eiendomsskatten kan forbedres gjennom økt bruk av bunnfradrag.

Selvangivelsesmateriale indikerer at det er en positiv sammenheng mellom størrelsen på husholdningenes boligkapital og personinntekt. Det er videre en positiv sammenheng mellom skattepliktig bruttoformue og boligkapital. Tilsvarende sammenheng vises ikke mellom yrkesaktive husholdninger og skattepliktig nettoformue. En hovedårsak til dette er at de yrkesaktive i varierende grad har lånefinansiert boligen, kombinert med den lave verdien på skattepliktig boligformue og at gjelden verdsettes til full verdi.

Beregninger utvalget har utført antyder at en obligatorisk eiendomsskatt vil virke omtrent som en proporsjonal skatt når en ser på yrkesaktive og pensjonister hver for seg. En skatt blir vanligvis ansett å være omfordelende hvis den virker progressivt, dvs at gjennomsnittsskatten øker med økende inntekt. Beregninger indikerer at eiendomsskatten uten bunnfradrag vanskelig kan gjøres progressiv, og derfor ikke vil virke omfordelende. Dette resultatet er i tråd med internasjonale studier, som viser at boligkonsumet øker med økende inntekter, men at økningen i boligkonsum er relativt mindre enn inntektsøkningen. Beregninger utvalget har utført viser imidlertid at eiendomsskatten kan gjøres progressiv ved innføring av bunnfradrag. Utvalget har også analysert virkninger av en eiendomsskatt hvor takstene er i tråd med anslåtte markedsverdier. Et slikt alternativ vil isolert sett gi en betydelig provenyøkning, og vil dermed skape rom for reduksjon i skattesatser eventuelt kombinert med bunnfradrag.

Utvalget mener at en eiendomsskatt kan ha gunstige fordelingsvirkninger ved at den er robust, dvs at det ikke er mulig å foreta tilpasninger slik at en slipper å betale skatten. Det vil ofte være godt samsvar mellom boligstandard og faktisk inntekt og formue. Skattegrunnlaget for formuesbeskatningen samvarierer ikke nødvendigvis like godt med den faktiske inntekt og formue. Dette har blant annet sammenheng med at mange formuesobjekter verdsettes lavt, samtidig som gjelden trekkes fra grunnlaget med sin fulle verdi. Fordelingsegenskapene til formuesskatten ville vært bedre ved en mer realistisk verdsetting av ulike formuesobjekter, og dette ville igjen svekket argumentene for å ha en eiendomsskatt ut fra fordelingshensyn.

5.5 Utvalgets konklusjoner

Utvalgets flertall (alle unntatt Ringdal) er på grunnlag av analysen i dette kapitlet kommet til at eiendomsskatten fortsatt forsvarer en plass i det norske skattesystemet. Utvalgets medlemmer har lagt noe ulik vekt på de forskjellige argumentene. Den økende økonomiske integrasjonen over landegrensene trekker etter utvalgets oppfatning i retning av at en særskilt eiendomsskatt opprettholdes. Det henger spesielt sammen med at grunnlaget for eiendomsskatten ikke er særlig mobilt. Flertallet vil også peke på at eiendomsskatten har en selvstendig begrunnelse ved at den bidrar til å gjøre skattesystemet mer nøytralt enn i dag. Det gjelder i høy grad hvis man legger dagens formues- og inntektsbeskatning av fast eiendom til grunn. Men flertallet er kommet til samme resultat også for det tilfellet at formues- og inntektsbeskatningen av fast eiendom utformes betydelig mer nøytralt enn i dag. Det henger sammen med at verdistigning på fast eiendom ikke inntektsbeskattes før ved eventuell realisasjon. Flertallet har i denne sammenheng også lagt vekt på at flere forskere og offentlige utvalg har pekt på de gunstige virkningene for økonomien av å vri beskatningen mer over på beskatning av fast eiendom.

Flertallet i utvalget mener at disse argumentene taler for en særskilt eiendomsskatt i tillegg til formuesskatten. Etter flertallets oppfatning kan ikke formuesskatten på noen god måte ivareta disse særskilte egenskapene til eiendomsskatten. Dette har sammenheng med at formuesskatten lettere kan nøytraliseres ved lånetransaksjoner osv, og at fast eiendom som er eid av aksjeselskap ofte ikke vil bli effektivt skattlagt. Flertallet vil peke på at med økt internasjonal økonomisk integrasjon, vil lite mobile skattegrunnlag som tomter og grunn, og til en viss grad bygninger være særlig verdifulle. En ytterligere vekt på eiendomsskatten bør imidlertid ses i sammenheng med reduksjon av formuesskatten. Utvalget vil i denne sammenheng spesielt peke på at de effektive skattesatsene på finanskapital, herunder bankinnskudd, er svært høye i Norge, og at det særlig er utformingen av formuesskatten som bidrar til dette.

Utvalgets flertall vil imidlertid fremheve at eiendomsskatten er en bruttoskatt og at dette kan gi utslag som kan være vanskelig å forene med skatteevne- og fordelingssynspunkter. Utvalgets analyser av økt eiendomsskatt indikerer riktignok at eiendomsskatten kan utformes slik at fordelingsvirkningene blir akseptable. Materialet beregningene bygger på er imidlertid spinkelt og kan bl a dekke over store individuelle forskjeller som utvalget ikke har hatt anledning til å analysere nærmere. Utvalgets flertall vil peke på at fordelingsvirkninger bedre kan ivaretas på andre måter innen overførings- og skattesystemet.

Utvalgets flertall vil til slutt peke på at dagens verdsettingspraksis fører til at de effektive skattesatsene på fast eiendom ofte er langt lavere enn for annen kapital. Dette fører til redusert effektivitet i økonomien, samfunnsøkonomisk ulønnsom skattetilpasning og utilsiktetde fordelingsvirkninger. Dette illustrerer behovet for en mer ensartet verdsetting av fast eiendom. En utvidelse av skattegrunnlagene vil gi rom for senking av skattesatser.

Et mindretall bestående av Ringdal har på grunnlag av analysen i dette kapitlet kommet til at eiendomsskatten ikke forsvarer en plass i det norske skattesystemet, gitt at det blir hovedsakelig som i dag.

1. Dette medlem finner at manglende løpende årlig inntektsbeskatning av verdistigning på fast eiendom ikke kan begrunne en eiendomsskatt. Verdistigning på fast eiendom skattlegges i likhet med verdistigning på alle andre realaktiva og aksjer først ved realisasjon. Dersom eiendomsskatten skal kompensere for at verdistigning ikke skattlegges, skjer en dobbeltbeskatning ved at verdistigningen både skattlegges løpende og ved realisasjon. En annen innvending er at i tilfelle hvor den faste eiendoms verdi synker, vil eieren likevel bli skattlagt for verdistigning gjennom eiendomsskatten. Skatt på urealisert verdistigning kan dessuten skape likviditetsproblemer for eieren. Det hevdes at fast eiendom i seg selv gir skatteevne, men det samme kan hevdes for alle andre aktiva. Hvor eiendommen er belånt, hvilket den i en lang rekke tilfelle vil være, gir den ikke skatteevne.

2. Dette medlem finner heller ikke at dagens formues- og inntektsbeskatning av fast eiendom kan begrunne eiendomsskatt. Det er store variasjoner i beskatningen av ulike typer real- og finanskapital som en eiendomsskatt ilagt på fast eiendom ikke kan nøytralisere.

   Boliger (herunder fritidsboliger) inntekts- og formuesbeskattes lavt i dagens skattesystem fordi disse i praksis verdsettes langt lavere enn til markedsverdi. Det er en rekke andre aktiva som også verdsettes lavt ved formuesbeskatningen og i en del tilfeller foreligger fritak fra formuesskatt. Når det gjelder inntektsbeskatningen, er det grunn til å påpeke at det bare er ved bolig/fritidseiendommer og ikke ved innbo, biler, campingvogner, båter, osv at fordel av egen bruk av noe en selv eier inntektsbeskattes.

   Dersom man allikevel skulle mene at bolig/fritidseiendommer skattlegges for lavt ved inntekts- og /eller formuesskatten, avhjelpes dette best ved en mer reell verdsettelse.

   Næringseiendommer inntekts- og formuesbeskattes ikke like lavt som boliger. Verdsettelsesgrunnlaget ved formuesbeskatningen er vanligvis høyere enn for boliger, og ikke nødvendigvis lavere enn hva gjelder for driftsmidler og aksjer. Dessuten skattlegges inntekt av næringseiendommer løpende og fullt ut. Avskrivningssatsene for mange næringseiendommer er meget lave, lavere enn for andre driftsmidler. Det kan diskuteres om avskrivningene er store nok til å kompensere for verdireduksjonen. Dette innebærer at inntekt av og formue i næringseiendommer i mange tilfeller skattlegges hardere enn hva som er tilfelle for andre næringer.

   For kraftverk er det vedtatt nye skatteregler. Den effektive marginalbeskatning av kraftverk er trolig høyere enn for andre næringseiendommer som følge av mer reell verdsetting og innføring av grunnrenteskatten.

   For alle faste eiendommer betales i tillegg til eiendomsskatt, inntektsskatt og formuesskatt en dokumentavgift ved overdragelse på 2,5 pst av eiendommens omsetningsverdi. Dette er i realiteten en særskilt bruttoskatt for fast eiendom.

3. Mindretallet er enig i at øket grad av mobil arbeidskraft og kapital kan trekke i retning av at det legges mer vekt på beskatning av immobil enn mobil kapital for å sikre landets skatteinntekter.

   Eiendomsskatt er som bruttoskatt upåvirket av låneopptak og andre disposisjoner som kan redusere skattegrunnlaget. Eiendomsskatten er som sådan godt egnet til å sikre landet skatteinntekter. Skatteinntekter kan imidlertid tenkes sikret på andre måter, f eks ved at någjeldende regler om formues- og inntektsbeskatning gis en helt annen utforming. En større vektlegging av skatt på fast eiendom sammenlignet med finanskapital og annen realkapital kan også skje ved at formuesskatten erstattes av eiendomsskatt. Spørsmålet om immobil kapital skal skattlegges brutto i motsetning til hva som gjelder for all annen kapital er prinsipielt og bør vurderes i en større sammenheng ved en total gjennomgang og vurdering av beskatningen av real- og finanskapital, og beskatningen av arbeidsinntekter i Norge. Økte skatteinntekter fra fast eiendom vil bl a gi rom for reduksjon i skatt på annen kapital og på arbeidsinntekter. Dette utvalg har det begrensede mandat å vurdere eiendomsskattens plass gitt en utforming av skattesystemet i likhet med dagens. Med de begrensninger kan utvalget etter mindretallets oppfatning ikke ta stilling til om det er eiendomsskatten som best kan sikre skatteinntekter i et samfunn med høy grad av mobilitet og hvordan en eiendomsskatt eventuelt skal virke inn på skattleggingen for øvrig.

Mindretallet deltar i det følgende i drøftelsen av utformingen av en lov om eiendomsskatt, gitt at spørs­målet om beskatning av immobil kapital er undergitt en slik totalvurdering som omtalt ovenfor.