24 Konsekvensvurderinger

24.1 Samlede konsekvenser

Utvalget vurderer at forslaget til ny revisorlov samlet sett vil ha begrensede økonomiske konsekvenser og ikke medføre vesentlig endret ressursbruk blant revisorene, næringsdrivende, Finanstilsynet eller andre offentlige myndigheter. Lovforslaget vil også gi enkelte besparelser. Det vises til den nærmere redegjørelsen nedenfor. En vesentlig del av utvalgets forslag gjelder gjennomføring av forventede EØS-forpliktelser etter direktiv 2006/43/EF som endret ved direktiv 2014/56/EU (revisjonsdirektivet) med begrenset nasjonalt handlingsrom. Utvalgets konsekvensvurderinger gjelder i hovedsak forslag som går lenger enn direktivets minimumskrav.1

Forordning (EU) nr. 537/2014 (revisjonsforordningen) om særlige krav ved revisjon av foretak av allmenn interesse, innfører en rekke nye krav som må forventes å medføre større konsekvenser i form av økte utgifter og annen ressursbruk for foretak av allmenn interesse, selskaper i samme konsern som slike foretak, revisorer som reviderer foretakene og offentlige myndigheter. Etter utvalgets vurdering kan imidlertid disse kostnadene reduseres betydelig ved å bruke de mulighetene revisjonsforordningen gir til å fastsette mer lempelige regler. Utvalget fremmer slike forslag. Det vises til den nærmere redegjørelsen nedenfor. Revisjonsforordningen skal i henhold til EØS-avtalen som sådan gjøres til del av avtalepartenes interne rettsorden, det vil si uten nasjonale tilpasninger. Utvalget har derfor kun gjort en overordnet konsekvensvurdering av forordningen. Utvalget har konsentrert seg om konsekvenser av utvalgets forslag om å bruke nasjonale valgmuligheter i forordningen.

Utvalget har lagt vekt på nøyaktig gjennomføring av EØS-reglene og å begrense bruken av særnorske tillegg. Det er viktig for å oppnå fordelene med harmonisering av reguleringen av revisjon og revisorer i EØS, inkludert økt tillit til reviderte regnskaper blant regnskapsbrukere i andre land og bedre flyt av revisjonstjenester over landegrensene.

Utvalget har redegjort for de konsekvensene som har hatt betydning for utvalgets forslag i omtalen av forslagene i de enkelte kapitlene i utredningen. Det inkluderer beskrivelse av problemstillingene utredningen reiser, relevante tiltak og prinsipielle spørsmål ved gjennomføringen av dem, og virkninger av alternative løsninger der det etter utvalgets vurdering har vært grunn til å vurdere alternativer. Nedenfor har utvalget gjort en oppsummerende vurdering av vesentlige virkninger som lovforslaget kan forventes å medføre. Utvalget har tatt utgangspunkt i de gjeldende reglene og vurdert konsekvenser av foreslåtte endringer.

24.2 Konsekvenser av de enkelte forslagene

24.2.1 Utdanning

Utvalget går inn for at det fremover bør kreves en relevant mastergrad for å få revisorgodkjenning. I dag kan Finanstilsynet gi godkjenning som registrert revisor på grunnlag av en bachelorgrad i regnskap og revisjon. I perioden 1999 til 2003 lå andelen som søkte om godkjenning som registrert revisor mellom 50 og 60 prosent. Senere har andelen ligget lavere i alle år bortsett fra i 2007. Fra 2009 har denne andelen gått ned hvert år. I 2015 var det i overkant av 20 prosent som søkte godkjenning som registrert revisor. Andelen av den samlede rekrutteringen av nyutdannede til yrket med mastergrad har vært høy i flere år, og lå i 2016 på 90 prosent. 15 prosent hadde en mastergrad i regnskap og revisjon og 75 prosent hadde en mastergrad i økonomi og administrasjon eller en tilsvarende grad. To år ekstra utdanning – 120 vekttall mastergrad – vil isolert sett gi økte kostnader for den enkelte i form av utgifter til utdanning og tidsbruk. Utviklingen i antall søkere med bachelorgrad, tilsier at dette over tid kan gjelde for om lag 10 til 20 prosent av nye godkjente revisorer.

Utvalget vurderer at en heving av kravet til utdanning fra bachelornivå til masternivå, vil ha begrenset betydning for det faktiske kostnadsnivået i bransjen og tilbudet av revisjonstjenester. En slik endring vil neppe ha selvstendig betydning for prisen på revisjonstjenester. Endringen kan få konsekvenser for rekrutteringen av revisorer til kommunal revisjon, som det er redegjort for i punkt 6.1.4.

Utvalget foreslår å erstatte dagens krav til mastergrad i regnskap og revisjon for å få godkjenning som statsautorisert revisor, til et mer fleksibelt utdanningskrav der også en mastergrad i økonomi og administrasjon eller tilsvarende utenlandsk mastergrad kvalifiserer. Forutsetningen er at utdanningen dekker visse minstekrav til fagsammensetningen. Som nevnt rekrutteres en stor andel av nyutdannede til bransjen med andre bedriftsøkonomiske mastergrader enn en mastergrad i regnskap og revisjon. Endringen innebærer at disse vil kunne oppfylle utdanningskravet ved å ta eksamen i enkeltfag i stedet for en ny mastergrad. Det vil redusere behovet for ekstra utdanning for en del søkere. Det kan spare tid, og det kan spare kostnader for den som betaler for utdanningen, som ofte er et revisjonsselskap. Av de 162 som fikk godkjenning som statsautorisert revisor i 2016, var det anslagsvis 110 som hadde en annen mastergrad i tillegg til den påkrevde mastergraden i regnskap og revisjon. Utvalget antar at disse i gjennomsnitt kan få redusert behovet for ekstra utdanning fra 60 studiepoeng i dag til 40 studiepoeng. Dette forventes å gi innsparinger i form av reduserte utgifter til utdanning og redusert tidsbruk, inkludert lønn til ansatte under utdanningen.

24.2.2 Endrede krav til etterutdanning

Utvalget foreslår at kravet til antall timer etterutdanning økes fra 105 til 120 timer for hver treårsperiode. Samtidig foreslås det mer fleksible krav til innholdet av etterutdanningen og hvordan den kan gjennomføres, som kan gi reduserte kostnader. Det vises til omtalen i punkt 9.1.4. Typisk betaling for en time etterutdanning som gjennomføres ved å delta på eksterne kurs, vil være om lag 600 kroner. Ut fra dette kan økningen i timetallet fem timer per år isolert sett gi en økt kostnad på 3000 kroner for en revisor som i dag er underlagt krav om etterutdanning og som for hver treårsperiode tar nøyaktig 105 timer etterutdanning. En stor andel av disse gjennomfører mer etterutdanning enn det foreslåtte nivået i dag, blant annet fordi det stilles krav om det internt i flere revisjonsforetak.

I dag gjelder krav om etterutdanning for ansvarlige revisorer etter revisorloven § 3-7. Oppdragsansvarlige revisorer må oppfylle kravene i § 3-7. Andre registrerte og statsautoriserte revisorer, inkludert medarbeidere på revisjonsoppdrag, er ikke underlagt krav om etterutdanning. Per juni 2017 var det i alt 6115 registrerte og statsautoriserte revisorer i Revisorregisteret. Av disse var 1573 ansvarlige revisorer. Utvalget foreslår at alle godkjente revisorer heretter må oppfylle krav til etterutdanning for å opprettholde godkjenningen, se punkt 9.2.4, men det vil fortsatt kun være oppdragsansvarlige revisorer som må ha revisorgodkjenning for å utføre lovbestemte oppgaver. Faktiske kostnader ved forslaget vil avgjøres av hvor mange av revisorene uten oppdragsansvar som vil velge å beholde godkjenningen og hvor mye etterutdanning disse tar i dag. Blant revisorer som er medarbeidere i revisjonsforetak, er det mange som allerede i dag tar mer etterutdanning enn det foreslåtte nivået. I tillegg er det mange av medarbeiderne som gjennomfører opplæring som i dag ikke er godkjent etterutdanning, men som vil være det etter de mer fleksible kravene som utvalget går inn for.

24.2.3 Intern organisering, kvalitetsstyring og risikostyring

Utvalget foreslår bestemmelser til gjennomføring av krav til organisering av virksomheten, kvalitetsstyring og risikostyring i revisjonsdirektivet. Lovkravene er nye, men motsvares etter gjeldende rett i stor grad av krav i den internasjonale standarden for intern kvalitetskontroll ISQC 1, jf. kravet i revisorloven § 5b-1 til å etablere forsvarlige systemer for intern kvalitetskontroll. Forslaget om at Finanstilsynets risikostyringsforskrift skal gjelde for revisjonsforetak, innebærer krav som går noe lenger enn det direktivet krever. Det vises til omtalen i punkt 10.1 og 10.2. Forslagene må forventes å medføre en relativt sett moderat økning i kostnadene for revisjonsforetakene.

24.2.4 Uavhengighet

Utvalgets forslag om å begrense kretsen av nærstående som alltid må overholde kravene til uavhengighet vil gi besparelser ved at det blir mindre ressurskrevende å administrere de systemene revisjonsforetakene må ha for å holde oversikt over finansielle forbindelser mv. som nærstående har med det reviderte foretaket. Forslaget vil også bidra til en viss bedring i tilgangen til revisjonstjenester.

Utvalgets forslag til lovregler om uavhengighet er bygget opp på en annen måte enn de gjeldene uavhengighetsreglene i revisorloven. Tilpasninger til de nye reglene må forventes å medføre visse overgangskostnader. Forslaget innebærer imidlertid ikke vesentlige endringer i de forhold som er til hinder for at revisor kan påta seg eller fortsette revisjonsoppdrag.

24.2.5 Dokumentasjonskrav

Utvalget foreslår nye krav til klientregister og overtredelsesregister som gjennomfører krav i revisjonsdirektivet. Det vises til omtalen i punkt 10.3.4. Kravene vil medføre kostnader for revisjonsforetakene med å etablere og føre registrene.

24.2.6 Opphevelse av lovkrav om sikkerhetsstillelse

Utvalget foreslår å oppheve det gjeldende kravet om at revisor skal stille sikkerhet for mulig erstatningsansvar. Utvalget vil verken beholde det gjeldende kravet om å stille garanti til fordel for skadelidte eller erstatte dette med en tvungen ansvarsforsikring. Det vises til omtalen i punkt 19.7.2. Revisorer vil fortsatt ha behov for og kostnader knyttet til ansvarsforsikring. Opphevelsen vil imidlertid medføre reduserte kostnader til administrasjon av en lovpliktig ordning og til garantistillelser.

24.2.7 Revisjonsplikt

Utvalget foreslår at grensene for revisjonsplikt for små foretak for enkelte foretaksformer justeres i samsvar med grensene for små aksjeselskaper. Utvalget foreslår også revisjonsplikt for enkeltpersonforetak under tilsyn av Finanstilsynet. Samlet økning i årlige kostnader er i punkt 5.2.4 anslått til 13 millioner kroner.

24.2.8 Tilsyn og håndheving

Forslaget om et mer fleksibelt utdanningskrav for statsautoriserte revisorer vil for enkelte søkere medføre økte kostnader til kontroll med at utdanningskravet er oppfylt. Det antas å gjelde søkere med deler av utdanningen fra utlandet og i noen grad søkere med utdanning fra flere skoler. Etter utvalgets forslag skal kontrollen utføres av utdanningsinstitusjonene. Disse får anledning til å dekke sine kostnader gjennom gebyr fra søkerne.

Forslagene til nye administrative sanksjoner mot revisorer og revisjonsselskaper, forutsetter at Finanstilsynet prioriterer ressurser til forvaltning av bestemmelsene. Forslagene gjennomfører nye regler i revisjonsdirektivet. Det samme gjelder i noen grad forslaget om egnethetsvurdering i godkjenningen av revisorer. Utvalget legger til grunn at dette kan prioriteres innenfor eksisterende budsjettrammer.

Utvalget foreslår også bestemmelser om tilsyn med og administrative sanksjoner mot foretak av allmenn interesse og ledere i disse foretakene. Forslagene gjennomfører nye krav i revisjonsforordningen og revisjonsdirektivet. Det vil være nødvendig å tilføre ressurser til tilsynet. Utvalget anslår at det kan bli nødvendig å prioritere ett til to årsverk i Finanstilsynet. Tilsynet medfører også kostnader for de det skal føres tilsyn med. Utvalget forutsetter at disse kostnadene relativt sett vil bli moderate for foretakene av allmenn interesse.

Revisjonsforordningen setter krav til samarbeid mellom tilsynsmyndigheter. Finanstilsynet må prioritere ressurser til oppfølgingen av disse kravene.

24.2.9 Konsekvenser av revisjonsforordningen

Gjennomføring av revisjonsforordningen må forventes å medføre økte kostnader relatert til følgende bestemmelser:

• Det settes forbud mot å levere visse tjenester til revisjonskunder som er foretak av allmenn interesse og datterforetak som revideres av revisjonsforetak i samme nettverk.

• Det settes en grense på 70 prosent av revisjonshonoraret for adgangen til å levere andre tjenester enn revisjon til revisjonskunder som er foretak av allmenn interesse.

• Revisor skal utarbeide en detaljert årlig tilleggsrapport til revisjonsutvalget i foretak av allmenn interesse.

• Foretak av allmenn interesse får plikt til å bytte revisjonsforetak minst hvert tiende år (pliktig firmarotasjon).

• Det innføres krav om å gjennomføre en anbudsprosess på revisjonsoppdraget i foretak av allmenn interesse minst hvert tiende år.

• Revisjonsutvalgene får økte oppgaver i forbindelse med bytte av revisor, kjøp av tjenester fra revisor, dialog med revisor og oppfølging av revisjonen.

Krav om anbud på revisjonsoppdraget minst hvert tiende år kan bidra til lavere revisjonshonorarer gjennom styrket konkurranse. Krav om å bytte revisjonsforetak minst hvert tiende år kan lede til økte honorarer ved at revisjonsforetakene har høyere kostnader de første årene av et nytt revisjonsoppdrag. Effekten av å innføre regler om dette, begrenses av at det allerede er en tendens til hyppigere anbud og bytte av revisjonsforetak blant disse foretakene.

Nasjonale valgmuligheter i forordningen åpner for at det enkelte medlemsland kan fastsette mer lempelige og strengere krav i en del tilfeller. Utvalget foreslår å benytte adgangen til å tillate levering av skattetjenester og verdsettingstjenester. Utvalget foreslår også å benytte adgangen til å utvide perioden for pliktig firmarotasjon til 20 år hvis det gjennomføres en anbudsprosess eller til 24 år hvis foretaket har mer enn én valgt revisor. Utvalget fremmer ikke forslag som benytter nasjonale valgmuligheter i revisjonsforordningen til å fastsette strengere krav. Det vises til omtalen i kapittel 22 og 23.

Utvalget anser at forslagene om å benytte adgangen i revisjonsforordningen til å fastsette mer lempelige krav, gjør det mulig å kutte merkostnadene ved å følge forordningen betydelig. Det meste av dette er knyttet til forslaget om å tillate skatterådgivning og andre skattetjenester. Etter utvalgets vurdering vil det gi besparelser både for foretakene selv og skattemyndighetene, knyttet til rimeligere og mer effektive skatteråd og bedre kvalitet i skatterapporteringen og skattemessige vurderinger, sammenlignet med å innhente den samme skatterådgivningen fra andre (typisk andre revisorer eller advokater) eller å håndtere skattespørsmålene selv. Besparelsene har sammenheng med at forbudene mot å yte tjenester ikke bare gjelder for foretak av allmenn interesse, men også for norske datterforetak av foretak av allmenn interesse i EØS når datterforetaket revideres av et revisjonsforetak i samme nettverk. Det er usikkert hvor mange norske foretak som blir berørt. Utvalget anslår et sted mellom 4 000 og 10 000 foretak.

24.2.10 Særmerknad fra medlemmet Elvestad

Et mindretall i utvalget, medlemmet Elvestad, mener at valgmuligheten i forordningen til å tillate skattetjenester skal benyttes for andre skattetjenester enn rådgivning. Også i dag begrenser uavhengighetsreglene type og omfang av rådgivning til revisjonskunder. Selv om ikke det åpnes for rådgivning til revisjonskunder som er foretak av allmenn interesse, vil revisorene kunne veilede om regelverket og bistå disse på en måte som sikrer kvalitet i skatterapporteringen, innenfor de alminnelige uavhengighetsreglene. De skattetjenestene revisor fortsatt vil kunne tilby, som ikke er rådgivning, vil ivareta behovet også til de 4 000–10 000 datterforetakene som det er vist til. Den kvalitetssikringen av skattegrunnlaget som ligger i revisors attestasjonsplikter, vil fortsette som før. Det foreligger ikke beregninger eller annet grunnlag for å kunne konkludere med at den rådgivningen som utvalgets flertall foreslår å åpne for, vil være dyrere dersom den kjøpes av annen enn valgt revisor. Flere foretak av allmenn interesse velger også i dag å kjøpe slike tjenester av andre enn valgt revisor.