13 Sammenslåing av foretak
13.1 Bakgrunn
Begrepet sammenslåing av foretak brukes både her og i lov om foretakspensjon i en videre betydning enn fusjon i aksjerettslig forstand. Med sammenslåing av foretak menes her enten at det dannes et nytt foretak samtidig som de tidligere foretakene avvikles, eller at et av foretakene overtar de øvrige og viderefører virksomheten, mens de øvrige foretakene avvikles. Det stilles i denne sammenheng ikke krav om at foretakene som skal slås sammen, skal ha samme eller bestemte selskapsformer.
Ved sammenslåing av foretak hvor ett eller flere av foretakene har pensjonsordning fra før, oppstår spørsmål om hvordan de tidligere pensjonsordningene med tilhørende midler skal håndteres, og hvordan foretaket etter sammenslåingen skal organisere sin pensjonsordning. I lov om foretakspensjon er det gitt regler som regulerer disse spørsmålene. Utvalget har i sitt utkast foreslått regler som i stor grad bygger på regelverket i lov om foretakspensjon. Utvalget har i tillegg foreslått regler for det tilfelle at foretak som har innskuddspensjonsordning slås sammen med foretak som har foretakspensjonsordning.
I avsnitt 13.2 nedenfor omtales det tilfellet at foretaket skal ha pensjonsordning etter sammenslåingen. Deretter behandles i avsnitt 13.3 det tilfellet at foretaket ikke skal ha pensjonsordning etter sammenslåingen.
13.2 Foretaket skal ha pensjonsordning etter sammenslåingen
13.2.1 Utvalgets forslag
Utvalget foreslår at når foretaket etter sammenslåingen skal ha pensjonsordning etter lov om innskuddspensjon, skal foretaket opprette en ny pensjonsordning. Det vises til utkastet § 11-2 første ledd. Midlene i de tidligere pensjonsordningene må da overføres til den nye ordningen. For innskuddspensjoner vil midlene bestå av alderspensjonskapital og innskuddsfond. Av hensyn til likebehandling av de ansatte er det etter forslaget en forutsetning at overføring skjer for samtlige tidligere ordninger.
Utvalget viser til at det i forslag til lov om foretakspensjon er gitt adgang til å videreføre en tidligere pensjonsplan i en ny pensjonsordning, dersom den tidligere pensjonsplanen har bedre ytelser enn den nye pensjonsplanen. Forslaget er der begrunnet med at en slik regel vil bidra til å sikre de ansatte muligheten til å opprettholde den samme retten til opptjening av pensjon etter en sammenslåing, noe som vil kunne gjøre det lettere å gjennomføre hensiktsmessige strukturendringer. Utvalget viser til at ettersom det for innskuddspensjoner ikke er ytelsene, men innskuddenes størrelse som er fastlagt, vil en tilsvarende regel for innskuddspensjoner måtte knytte seg til innskuddsplanen for pensjonsordningen. Utvalget foreslår i utkastet § 11-2 annet ledd en slik regel om at det skal være adgang til å videreføre en tidligere innskuddsplan i den nye ordningen, dersom den nye innskuddsplanen fastsetter lavere innskudd enn innskuddsplanen for den tidligere ordningen. Slik videreføring skal da skje for de som var medlemmer av den tidligere ordningen på tidspunktet for sammenslåingen.
Utvalget foreslår i utkastet § 11-2 tredje ledd at dersom foretak som deltar i sammenslåingen har foretakspensjonsordning fra tidligere, skal disse kunne videreføre sin ordning for de som var medlemmer av ordningen på tidspunktet for sammenslåingen. Det kan da ikke tas opp nye medlemmer i ordningen. Bakgrunnen for at det ikke stilles krav om at forpliktelsene i foretakspensjonsordningen skal overføres til en innskuddspensjonsordning, er at en sammenslåingsprosess kan være svært komplisert, og at et krav om slik overføring ytterligere vil komplisere dette.
Utvalget foreslår i utkastet § 11-3 at foretaket etter sammenslåingen også kan velge å ha pensjonsordning i henhold til lov om foretakspensjon. Reglene om sammenslåing i forslag til lov om foretakspensjon får da anvendelse. Dersom et foretak som omfattes av en slik sammenslåing har innskuddspensjonsordning, må denne omdannes til foretakspensjonsordning etter reglene i forslag til lov om innskuddspensjon.
13.2.2 Høringsinstansenes merknader
Handels- og Servicenæringens Hovedorganisasjon (HSH) viser generelt til at forslaget til lovregulering på dette området er en viktig supplering av dagens lovbestemmelser. HSH uttaler at de er særlig opptatt av at regelverket ikke må legge hindringer i veien for å gjennomføre hensiktsmessige strukturendringer i næringslivet. HSH er derfor enig med utvalget i at næringslivets behov for fleksibilitet må telle så mye at det i visse tilfeller åpnes for avvik fra prinsippene om forholdsmessighet og likebehandling.
AktuarKonsulenters Forum reiser spørsmål om sammenhengen mellom regelen om at en bare kan lukke en ordning for de som har mindre enn ti år igjen til pensjonsalder, slik at de øvrige må overføres til en ny ordning, og regelen om at en ved fusjon kan lukke ordningen i et selskap. Det påpekes at det vil være enkelt å omgå hovedregelen ved først å opprette et nytt selskap, som får en innskuddsordning, og deretter fusjonere dette selskapet med det opprinnelige. Alle de som er medlemmer av den opprinnelige ytelsesordningen kan dermed være i en lukket ordning, uansett alder.
Kredittilsynet viser til at det etter forslaget kreves at foretaket etter sammenslåingen må opprette en ny pensjonsordning. Kredittilsynet uttaler blant annet følgende:
«Etter dagens regler for ytelsespensjon er det mulig å videreføre en av de tidligere pensjonsordningene som foretakets pensjonsordning, jf. avsnitt 6.12.3 i alminnelige merknader. Etter vår vurdering vil det være mer hensiktsmessig at denne adgangen opprettholdes og at dette fremgår klart av lovteksten. Det er særlig i forbindelse med oppkjøp av foretak hvor det vil være naturlig å videreføre en av de tidligere ordningene i stedet for å etablere en helt ny ordning. Det samme antar vi vil gjelde ved fusjon mellom et større og et mindre selskap.»
Kredittilsynet viser videre til at departementet i Ot.prp. nr. 47 (1998-99) Lov om foretakspensjon gikk inn for at det skulle være opp til foretakene om det skal opprettes ny pensjonskasse eller ikke, så sant det ikke er påkrevet som følge av annen lovgivning. Kredittilsynet uttaler at det antas at den samme adgangen til videreføring av pensjonskasse må gjelde for innskuddspensjonsordninger, selv om dette ikke fremgår av utredningen.
Kredittilsynet uttaler følgende om regnskapsmessig behandling av pensjonsordningens midler ved en sammenslåing:
«I forslaget til lov om foretakspensjon er det tatt inn et krav om at midler fra tidligere ordninger skal behandles som særskilte deler i en periode på tre år fra tidspunktet for sammenslåing.
Formålet med bestemmelsen er å sikre at midlene forbeholdes de rettighetshaverne som midlene har vært knyttet til, dersom det kort tid etter sammenslåingen skjer endringer som bryter med forutsetningen for overføringen av midlene til foretakets nye pensjonsordning. Samme behov gjør seg etter Kredittilsynets vurdering gjeldende i forhold til innskuddsfondet hvor den nye pensjonsordningen er en innskuddspensjonsordning.
Det bør derfor i § 11-2 fastsettes en bestemmelse om særskilt regnskapsmessig behandling av pensjonsordningens midler i en periode på tre år på tilsvarende måte som i lov om foretakspensjon. Det vises til at dette kravet vil gjelde dersom det sammenslåtte foretaket velger å opprette en foretakspensjonsordning, jf. § 11-3 første ledd i lovforslaget.»
Næringslivets Hovedorganisasjon har følgende merknad:
«Ved sammenslåing av foretak vil de(n) eksisterende ordningen(e) kunne videreføres for de som er omfattet av ordningen(e) på tidspunktet for sammenslåingen, mens nyansatte etter sammenslåingen vil kunne få en vesentlig dårligere ordning, eller ingen ordning i det hele tatt. Ref. forslagets § 11-2 og § 11-4. Dette regelverket er nødvendig for å sikre tilstrekkelig fleksibilitet med hensyn til kjøp og salg av bedrifter, men bidrar til at kontinuiteten i pensjonsopptjeningen blir usikker.»
Yrkesorganisasjonenes Sentralforbund viser til at reglene om sammenslåing og deling av foretak reiser problemstillinger som har relevans i forhold til arbeidsmiljøloven kapittel XII A, Arbeidstakernes rettigheter ved virksomhetsoverdragelse mv. Det vises til at både fristillinger i offentlig sektor og omstillinger (fusjoner/fisjoner osv.) i privat sektor tilsier at en får en bred gjennomgang og endring av lovgivningen med sikte på å styrke arbeidstakernes kollektive rettigheter i pensjonsspørsmål.
13.2.3 Departementets vurdering
Departementet foreslår i likhet med utvalget, at dersom foretaket etter sammenslåingen skal ha pensjonsordning etter lov om innskuddspensjon, må det opprettes ny pensjonsordning for foretaket. Det vises til lovforslaget § 11-2 første ledd. Dette er lagt til grunn for så vidt gjelder foretakspensjon, og bør etter departementets syn også gjelde for innskuddspensjonsordninger. Dersom slik ny pensjonsordning opprettes etter sammenslåingen, skal pensjonsordningen omfatte alle ansatte fra de tidligere foretakene, også ansatte i foretak som ikke har hatt pensjonsordning fra før. Reglene om sammenslåing av foretak foreslås å komme til anvendelse når minst ett av foretakene har innskuddspensjonsordning fra før, jf. lovforslaget § 11-1. Det foreslås at reglene om sammenslåing i loven her skal gjelde selv om sammenslåingen også omfatter foretak som har foretakspensjonsordning.
Departementet foreslår videre at midlene i de tidligere ordningene skal overføres til den nye ordningen. Dette følger av lovforslaget § 11-2 første ledd. For innskuddspensjonsordninger vil dette omfatte pensjonskapital og innskuddsfond i de tidligere ordningene.
Ved opprettelsen av den nye pensjonsordningen er utgangspunktet at det skal skje en likebehandling av de ansatte som kommer inn i ordningen. Departementet foreslår likevel at dersom en innskuddsplan fra en tidligere pensjonsordning fastsetter høyere innskudd enn innskuddsplanen i den nye ordningen, skal det være adgang til å videreføre den tidligere innskuddsplanen. Det vises til lovforslaget § 11-2 annet ledd. Slik videreføring vil gjelde for de som var medlemmer av den tidligere ordningen på tidspunktet for sammenslåingen. Dette innebærer at ulikheter mellom de tidligere ordningene videreføres i den nye pensjonsordningen, og vil medføre at ansatte i samme foretak i slike tilfeller gis ulike pensjonsrettigheter. Forslaget er begrunnet med at en slik adgang bidrar til å sikre at ansatte kan opprettholde den samme retten til opptjening av pensjon etter en sammenslåing. En slik adgang vil kunne gjøre det lettere å gjennomføre hensiktsmessige strukturendringer. Forslaget er i samsvar med utvalgets utkast. En tilsvarende regel om videreføring av pensjonsplaner er gitt i lov om foretakspensjon.
Departementet viser til at utvalget har foreslått at dersom et foretak som deltar i sammenslåingen har pensjonsordning etter lov om foretakspensjon, og foretaket etter sammenslåingen skal ha innskuddspensjonsordning, kan foretakspensjonsordningen videreføres for de som var medlemmer av ordningen på tidspunktet for sammenslåingen. Forslaget er begrunnet med at et krav om at forpliktelsene i en foretakspensjonsordning skal overføres til en innskuddspensjonsordning vil kunne komplisere sammenslåingsprosessen i for stor grad. AktuarKonsulenters Forum har påpekt at en slik regel vil gi mulighet for omgåelse av bestemmelsen om at en ved omdanning bare kan videreføre en foretakspensjonsordning for de som har ti år eller mindre igjen til pensjonsalder, jf. lovforslaget § 14-2. Departementet viser til at det er en rekke organisatoriske og andre forhold knyttet til en fusjon, som både vil være tids- og kostnadskrevende. Departementet mener at dette gjør det mindre sannsynlig at bestemmelsen vil bli benyttet til å omgå omdanningsreglene i lovforslaget kapittel 14. Departementet antar videre at det bør være tilsvarende regler for omdanning i lov om foretakspensjon og lov om innskuddspensjon. For å bidra til at sammenslåinger kan foregå så fleksibelt som mulig, slutter departementet seg til utvalgets utkast til bestemmelse. Det vises til lovforslaget § 11-2 tredje ledd.
Dersom foretaket velger å ikke videreføre foretakspensjonsordningen, foreslås at reglene i lovforslaget § 14-2 om omdanning av foretakspensjonsordning skal gjelde tilsvarende, jf. lovforslaget § 11-2 tredje ledd. Dette innebærer at foretakspensjonsordningen skal avvikles etter de vanlige reglene om avvikling i lov om foretakspensjon og omdannes til innskuddspensjonsordning.
Både for videreføring av tidligere innskuddsplaner og tidligere foretakspensjonsordninger er det etter lovforslaget § 11-2 fjerde ledd et vilkår at samtlige tidligere innskuddsplaner eller foretakspensjonsordninger blir videreført. For innskuddsplanene innebærer dette at samtlige innskuddsplaner som er bedre enn den nye innskuddsplanen må videreføres. Regelen er begrunnet i hensynet til størst mulig grad av likebehandling av de ansatte.
Utvalget foreslår at foretaket etter sammenslåingen skal kunne velge å opprette pensjonsordning etter lov om foretakspensjon. Departementet slutter seg til utvalgets forslag. Sammenslåingen skal da foretas i henhold til reglene om sammenslåing i lov om foretakspensjon kapittel 13. Dette følger av lovforslaget § 11-3. Dersom foretak som omfattes av sammenslåingen har innskuddspensjonsordning fra tidligere, må denne omdannes til foretakspensjonsordning. Det foreslås at dette gjøres etter de vanlige regler om omdanning i forslag til lov om innskuddspensjon § 14-1.
Departementet viser til at Kredittilsynet i sin høringsuttalelse har gitt uttrykk for at det ved sammenslåing etter lov om innskuddspensjon bør gis regler om særskilt regnskapsmessig behandling av pensjonsordningens midler i en periode på tre år etter sammenslåingen, slik det er gjort i lov om foretakspensjon. For innskuddspensjonsordninger vil slike regler kunne være aktuelt for innskuddsfondet. Departementet viser til at innskuddsfondet har en mer avgrenset funksjon i lov om innskuddspensjon enn tilsvarende midler i foretakspensjonsordninger. Etter departementets vurdering er ikke behovet for slike regler det samme for innskuddspensjonsordninger som for foretakspensjonsordninger, og det foreslås derfor ikke regler om dette.
13.3 Foretaket skal ikke ha pensjonsordning etter sammenslåingen
13.3.1 Utvalgets forslag
Dersom foretaket ikke skal ha pensjonsordning etter sammenslåingen, er spørsmålet om de tidligere pensjonsordningene kan videreføres eller om de må avvikles.
Utvalget viser til at det etter lov om foretakspensjon er foreslått at det skal være adgang til å videreføre tidligere ordninger for de som var medlemmer av ordningene på tidspunktet for sammenslåingen. Dette gjelder selv om ordningene er ulike, og selv om ett eller flere av foretakene som omfattes av sammenslåingen ikke har pensjonsordning fra tidligere. Dette innebærer at ulikheter i pensjonsordningene blir videreført i det nye foretaket. Begrunnelsen for regelen er at et krav om at samtlige tidligere ordninger måtte avvikles, ville være å tillegge sammenslåingen virkninger for ulike grupper av ansatte som er lite forenlig med det forhold at virksomheten de er tilknyttet, videreføres i en ny organisatorisk ramme.
Utvalget uttaler at det i utgangspunktet ser det som uheldig at arbeidstakere i et nytt foretak kan ha ulike pensjonsordninger, men har funnet å slutte seg til de vurderinger som er gjort av dette i lov om foretakspensjon. Utvalget foreslår derfor i utkastet § 11-4 første ledd en tilsvarende regel for innskuddspensjonsordninger, slik at det også for sammenslåinger etter lov om innskuddspensjon skal være adgang til å videreføre eksisterende ordninger for de som var medlemmer av ordningene på tidspunktet for sammenslåingen. Videreføring forutsettes bare å kunne skje når samtlige tidligere ordninger blir videreført.
Foretaket kan alternativt velge å ikke videreføre tidligere pensjonsordninger, jf. utkastet § 11-4 annet ledd. Pensjonsordningene skal da opphøre og avvikles. Innskuddspensjoner skal avvikles etter reglene i lovutkastet her, mens foretakspensjonsordninger skal avvikles etter reglene i lov om foretakspensjon.
13.3.2 Høringsinstansenes merknader
HSH uttaler at det er positivt at det foreslås adgang til å videreføre tidligere pensjonsordninger for de som var medlemmer av ordningene på tidspunktet for sammenslåingen i de tilfeller foretaket ikke skal ha en pensjonsordning etter sammenslåingen.
Høringsinstansene har for øvrig ingen merknader til forslaget.
13.3.3 Departementets vurdering
Departementet slutter seg til utvalgets forslag om at foretaket, dersom det ikke skal ha egen pensjonsordning etter sammenslåingen, kan velge enten å videreføre eksisterende pensjonsordninger eller å avvikle ordningene, jf. lovforslaget § 11-4.
Som utvalget påpeker, vil en videreføring av tidligere pensjonsordninger medføre at ulikheter i pensjonsvilkårene blir videreført i det nye foretaket. Departementet er enig med utvalget i at dette i utgangspunktet er lite ønskelig. Både hensynet til de berørte arbeidstakere og behovet for fleksible regler tilsier imidlertid en slik regel. Videreføring av eksisterende pensjonsordning kan etter forslaget bare omfatte de som var medlemmer i ordningen på tidspunktet for sammenslåingen. Det foreslås at det ikke skal være adgang til å ta opp nye medlemmer i ordningen. Det er videre et vilkår at en eventuell videreføring skal gjelde alle tidligere pensjonsordninger. Det vises til lovforslaget § 11-4 første ledd. Forslagene er i samsvar med lov om foretakspensjon.
Dersom foretaket velger å ikke videreføre tidligere pensjonsordninger, foreslår departementet i samsvar med utvalgets utkast at ordningene skal opphøre og avvikles. Det vises til lovforslaget § 11-4 annet ledd. Tidligere innskuddspensjonsordninger foreslås avviklet etter reglene i loven her, mens tidligere foretakspensjonsordninger foreslås avviklet etter reglene i lov om foretakspensjon.
13.4 Skattemessige vurderinger
De sentrale skatterettslige problemstillingene ved en sammenslåing av ett eller flere foretak med pensjonsordning i henhold til forslaget, er knyttet til den skattemessige behandlingen av overføring av en pensjonsordnings midler fra et foretak til et annet i forbindelse med sammenslåingen.
En innskuddsordnings midler er nærmere definert i lovforslaget § 8-1 første ledd. Den del av pensjonsordningens midler som anses overført til de pensjonsberettigede med bindende virkning, reiser ikke skatterettslige spørsmål ved en sammenslåing av foretak. Dette er midler som ikke kommer til beskatning før de utbetales som pensjon til de berettigede eller som et engangsbeløp. Det gjelder uavhengig av hva som skjer med foretaket eller institusjonen pensjonsordningen er opprettet i.
Av pensjonsordningens midler er det bare midlene i innskuddsfondet som ikke er overført til de pensjonsberettigede med bindende virkning for foretaket. Innskuddsfondet er etter departementets syn en betinget avsetning, skattemessig sett. Det er en forutsetning for den gunstige skattemessige behandlingen av innskuddsfondet at midlene forblir i dette fondet etter de vilkår som gjelder for dette. Det reiser i denne sammenheng spørsmål om det er å anse som et brudd på de skattemessige betingelsene at det skjer en overføring av innskuddsfondet til et innskuddsfond i en innskuddspensjonsordning i et annet foretak i forbindelse med sammenslåing av foretakene. Et brudd vil utløse beskatning på det overdragende foretakets hånd. Etter departementets syn vil en slik overføring i seg selv ikke anses som brudd på forutsetningene for den gunstige skattemessige behandlingen av innskuddsfondet, så lenge det skjer en overføring sammen med innskuddspensjonsordningen. Anvendelsen av midlene i innskuddsfondet forblir bundet innenfor det som følger av lovforslaget. Overføringen vil dermed ikke i seg selv utløse inntektsføring av midlene i fondet.
Departementet antar at den samme vurderingen av om det er brudd på forutsetningene for den gunstige skattemessige behandlingen også må gjelde i de tilfellene der foretaket etter sammenslåingen skal ha foretakspensjonsordning etter lov om foretakspensjon og et eller flere av de sammenslåtte foretakene har hatt innskuddspensjon i henhold til lovforslaget. I så fall vil midler i innskuddsfondet i tidligere ordninger overføres til premiefondet i pensjonsordningen i det sammenslåtte foretaket, jf. lovforslaget § 11-3 første og annet ledd og § 14-1. Departementet begrunner en slik løsning med at det gjelder to lovregulerte pensjonsordninger med den samme gunstige skattemessige behandling. Videre har innskuddsfond og premiefond samme formål i de to ordningene, og det er foreslått de samme regler for anvendelse av midlene.
En overføring av midlene fra det overdragende foretaket til det overtakende utløser imidlertid beskatning etter de alminnelige regler om realisasjon, uttak eller utbytte. For at en sammenslåing skal være en skattefri fusjon etter bestemmelsene i skatteloven kapittel 11 må vilkårene etter dette kapittelet være oppfylt. Det vises for øvrig til avsnittet om skattemessige vurderinger ved deling av foretak.