8 Lovens kapittel 2 Skattemyndigheter

8.1 Innledning og sammendrag

I skatteforvaltningsloven kapittel 2 foreslår departementet å regulere hvilke organer som er skattemyndighet for henholdsvis formues- og inntektsskatt, svalbardskatt, artistskatt, petroleumsskatt, merverdiavgift, arbeidsgiveravgift, særavgifter, motorkjøretøyavgifter og merverdiavgiftskompensasjon. Videre foreslås en bestemmelse om hvilke organer som er skattemyndighet i første instans. Kapittel 2 har også enkelte særregler om nemndene på skatte- og avgiftsområdet.

Ligningsloven har i dag en detaljert regulering av hvilke organer som har myndighet etter loven, mens de øvrige lovene på skatte- og avgiftsområdet har mindre detaljerte regler om myndigheter. I prinsippet er det bare nødvendig å lovregulere nemndene på skatte- og avgiftsområdet, da regjeringen kan bestemme den øvrige organiseringen av skatteforvaltningen i kraft av sin alminnelige kompetanse til å organisere statsforvaltningen. Departementet mener likevel det er hensiktsmessig med en overordnet regulering av hvilke organer som er myndigheter etter loven. Når betegnelsen «skattemyndigheter» brukes ellers i loven, vil det framgå av lovens kapittel 2 hvilke organer som er myndigheter for den enkelte skattearten som omfattes av skatteforvaltningsloven. Andre lover regulerer det samme spørsmålet for sine virkeområder, for eksempel skattebetalingsloven kapittel 2.

8.2 Myndigheter for formues- og inntektsskatt, Jan Mayen-skatt, artistskatt, arbeidsgiveravgift og merverdiavgift

Myndigheter for formues- og inntektsskatt er i dag skattekontoret, Skattedirektoratet, skatteklagenemndene og Riksskattenemnda, jf. ligningsloven §§ 2-1, 2-2 og 2-3. Det samme gjelder for artistskatt, jf. artistskatteloven § 12 annet ledd. Skattekontoret, Skattedirektoratet, skatteklagenemndene og Riksskattenemnda er også myndigheter for arbeidsgiveravgift, jf. folketrygdloven §§ 24-2 og 24-3. Myndigheter for merverdiavgift er skattekontoret, Skattedirektoratet og Klagenemnda for merverdiavgift, jf. merverdiavgiftsloven § 12-1 første ledd og § 12-2.

Ny klagenemndsordning på skatteområdet er vedtatt. Endringene i nemndsstrukturen innebærer at dagens fem regionale skatteklagenemnder, skatteklagenemnda ved Sentralskattekontoret for storbedrifter, skatteklagenemnda for Sentralskattekontoret for utenlandssaker og Klagenemnda for merverdiavgift erstattes av en landsdekkende nemnd kalt Skatteklagenemnda. Regjeringen har i statsbudsjettet for 2016 foreslått at Skatteklagenemnda trer i funksjon fra 1. juli 2016. Saker som skal avgjøres av Skatteklagenemnda, skal forberedes av et eget sekretariat. Sekretariatet for Skatteklagenemnda skal være administrativt underordnet Skattedirektoratet, men være uavhengig direktoratet i faglige spørsmål. Se nærmere omtale av den nye klagenemndsordningen i kapittel 18.

I høringsnotatet foreslo departementet en felles bestemmelse om hvilke organer som er myndigheter for formues- og inntektsskatt, artistskatt, arbeidsgiveravgift og merverdiavgift. Ingen av høringsinstansene har hatt merknader av betydning til forslaget.

Departementet opprettholder forslaget i høringsnotatet om å regulere hvilke organer som er myndighet for formues- og inntektsskatt, artistskatt, arbeidsgiveravgift og merverdiavgift i en egen bestemmelse. I tillegg foreslås det tatt inn at de samme organene er myndighet for Jan Mayen-skatt, se nærmere omtale av reguleringen av Jan Mayen-skatt i punkt 7.2.2. Departementet legger til grunn at sekretariatet for Skatteklagenemnda er å anse som en skattemyndighet for så vidt gjelder saksbehandlingsreglene. Sekretariatet har imidlertid ikke kompetanse til å treffe vedtak om fastsetting. Se nærmere om sekretariatet i punkt 19.2.

I Prop. 1 LS (2015–2016) er forvaltningen av innførselsmerverdiavgift foreslått overført fra Tolletaten til Skatteetaten fra 1. januar 2017. Dette er innarbeidet i forslaget her ved at det legges til grunn at skattekontoret, Skattedirektoratet og Skatteklagenemnda er myndigheter for all merverdiavgift, dvs. både innenlands merverdiavgift og innførselsmerverdiavgift.

Departementet viser til forslag til § 2-1.

8.3 Myndigheter for petroleumsskatt, svalbardskatt, merverdiavgiftskompensasjon, særavgifter og motorvognavgifter

Myndigheter for petroleumsskatt var tidligere Oljeskattekontoret, Oljeskattenemnda og Klagenemnda for petroleumsskatt. Oljeskattenemnda ble imidlertid avviklet fra og med 1. juli 2015, og ligningen av petroleumsselskapene i første instans ble overført til Oljeskattekontoret. Særskilte myndigheter for skattytere som driver utvinning, behandling og rørledningstransport av petroleum er dermed Oljeskattekontoret og Klagenemnda for petroleumsskatt, jf. ligningsloven § 2-4.

Skattekontoret, Skattedirektoratet, særskilt skatteklagenemnd for Svalbard og Riksskattenemnda er myndigheter for svalbardskatt, jf. svalbardskatteloven § 4-2. Myndigheter for merverdiavgiftskompensasjon er avgiftsmyndighetene ved skattekontoret og Skattedirektoratet, jf. merverdiavgiftskompensasjonsloven § 17, jf. merverdiavgiftsloven § 12-1 første ledd og § 12-2.

Myndigheter for særavgifter og motorkjøretøyavgifter er i dag tollregionen og Toll- og avgiftsdirektoratet. Fra 1. januar 2016 overføres forvaltningen av særavgifter for registrerte avgiftspliktige virksomheter og motorvognavgiftene til Skatteetaten. Videre er det i Prop. 1 LS (2015–2016) foreslått å overføre forvaltningen av innførselsmerverdiavgift og særavgifter for uregistrerte særavgiftspliktige fra Tolletaten til Skatteetaten fra 1. januar 2017.

I høringsnotatet foreslo departementet å lovfeste hvilke organer som er myndighet for de nevnte skatteartene. Ingen av høringsinstansene har hatt merknader av betydning til forslaget.

Departementet opprettholder forslaget i høringsnotatet og viser til forslag til §§ 2-2 til 2-6.

8.4 Skattemyndighet i første instans

Ligningsloven § 2-1 og merverdiavgiftsloven § 12-1 regulerer hvilket organ som er henholdsvis ligningsmyndighet og avgiftsmyndighet i første instans.

Etter forslaget til skatteforvaltningslov skal skattekontoret være skattemyndighet i første instans på sine respektive områder. Etter endringene på petroleumsskatteområdet er Oljeskattekontoret skattemyndighet i første instans på sitt område.

I høringsnotatet uttalte departementet at det er hensiktsmessig at det framgår av loven hvilke organer som er skattemyndighet i første instans, og foreslo derfor å lovfeste dette.

Professor emeritus Frederik Zimmer viser til at det ikke gis noen nærmere forklaring på hva som menes med «første instans», og uttaler at «i og med at forvaltningen ikke (lenger) skal stå for fastsettingen, må dette uttrykket formodentlig sikte til den instans som i første omgang kan endre den fastsettingen som skattyteren selv har foretatt.»

Med uttrykket skattemyndighet i første instans menes ikke bare den instansen som endrer skattyters egenfastsetting, men også den instansen som i første instans treffer andre typer enkeltvedtak enn fastsettingsvedtak. For øvrig nevnes at skattemyndighetene fremdeles skal fastsette grunnlaget for motorkjøretøyavgifter, jf. lovforslaget § 9-1 annet ledd. Det er dermed ikke snakk om egenfastsetting på dette området. Departementet opprettholder forslaget i høringsnotatet.

Departementet viser til forslag til § 2-7.

8.5 Særskilte regler om nemnder

8.5.1 Oppnevning av nemndsmedlemmer, sammensetning av nemndene og organisering av deres arbeid

8.5.1.1 Gjeldende rett

Som nevnt i punkt 8.2 er ny klagenemndsordning på skatteområdet vedtatt, og Regjeringen foreslår i statsbudsjettet for 2016 at den nye skatteklagenemnda trer i funksjon 1. juli 2016. Skatteklagenemnda skal organiseres i avdelinger, med flere avdelinger som består av tre medlemmer (alminnelig avdeling) og minst én avdeling som består av fem medlemmer (stor avdeling). Saksbehandlingen i alminnelig avdeling skal være skriftlig, mens stor avdeling avgjør saker i møte. Nemnda skal ha en leder og en nestleder. Det stilles strengere krav til nemndsmedlemmenes utdannings- og yrkesbakgrunn enn i dag. Nemndsmedlemmene skal oppnevnes av departementet. I henhold til ligningsloven § 2-4 bokstav b nr. 5 kan departementet gi forskrift om oppnevning og organisering av Skatteklagenemnda.

Klagenemnda for petroleumsskatt er klageorgan for ligningen av petroleumsselskapene. Nærmere regler om oppnevning av nemndsmedlemmer, sammensetning og organisering av nemnda er gitt i petroleumsskatteloven § 6.

Skatteklagenemnda for Svalbard behandler klager over vedtak for skattepliktige som omfattes av svalbardskatteloven, jf. svalbardskatteloven § 4-1 og forskrift 4. desember 2007 nr. 1354. Nemnda består av tre medlemmer som oppnevnes av Longyearbyen lokalstyre.

8.5.1.2 Høringsnotatets forslag og høringsinstansenes merknader

I høringsnotatet foreslo departementet å innarbeide forslaget til ny nemndsordning, slik det framgikk av Prop. 1 LS (2014–2015), i skatteforvaltningsloven. Etter forslaget skal reglene om oppnevning av nemndene dels framgå av loven og dels av forskrift sammen med regler om sammensetning av nemndene og organisering av nemndenes arbeid.

Skattedirektoratet viser til at forskriftshjemmelen i forslaget ikke synes å dekke det som skal forskriftsreguleres i henhold til Prop. 1 LS (2014–2015).

8.5.1.3 Vurderinger og forslag

I tråd med høringsforslaget foreslår departementet å lovregulere at det er departementet som oppnevner medlemmer av Skatteklagenemnda og Klagenemnda for petroleumsskatt, og at Longyearbyen lokalstyre oppnevner medlemmer av Skatteklagenemnda for Svalbard.

Videre foreslås en hjemmel for departementet til å gi forskrift om oppnevningen av nemndsmedlemmer, sammensetning av nemndene og organisering av nemndenes arbeid. Etter departementets vurdering er forskriftshjemmelen vid nok til å omfatte alle de forholdene som skal forskriftsreguleres vedrørende den nye klagenemndsordningen.

Den nye skatteklagenemnda skal ikke erstatte Klagenemnda for petroleumsskatt og Skatteklagenemnda for Svalbard. I svalbardskatteloven og petroleumsskatteloven er det gitt særregler om oppnevning av nemndsmedlemmer, sammensetning og organisering av disse nemndene. Reglene avviker noe fra det som skal gjelde for Skatteklagenemnda. Departementet tar sikte på å videreføre disse i forskrift i medhold av § 2-8 tredje ledd.

Departementet viser til forslag til § 2-8.

8.5.2 Nemndenes uavhengige stilling

8.5.2.1 Gjeldende rett

Hvorvidt et forvaltningsorgan er uavhengig beror på om overordnede myndigheter i forkant kan instruere organet om hvordan de skal behandle saker, og om organets avgjørelser kan omgjøres i etterkant. Nemndenes uavhengighet har ikke vært eksplisitt regulert i ligningsloven og merverdiavgiftsloven. At nemndene er uavhengige organer framgår imidlertid av blant annet uttalelser i forarbeidene, måten nemndene oppnevnes på, og at det kun i begrenset grad er adgang til å omgjøre nemndsvedtak. Så langt departementet er kjent med, er det også konsekvent lagt til grunn i praksis at nemndene ikke kan instrueres.

I Prop. 1 LS (2014–2015) om ny klagenemndsordning på skatteområdet foreslo departementet å lovfeste prinsippet om at nemndene er uavhengige av departementet og skattemyndighetene, jf. ligningsloven 2-4a. Departementet og skattemyndighetene skal heller ikke kunne instruere sekretariatet til Skatteklagenemnda, verken generelt eller i enkeltsaker.

8.5.2.2 Høringsforslaget og høringsinstansenes merknader

I høringsforslaget foreslo departementet å innta en bestemmelse om nemndenes uavhengighet i skatteforvaltningsloven. Etter ligningsloven § 2-4 a, slik bestemmelsen er vedtatt, har imidlertid skattekontoret en viss adgang til å omgjøre vedtak fra Skatteklagenemnda dersom det er nye omstendigheter i saken. Dette henger sammen med at ligningsloven § 9-5 nr. 1 gir skattekontoret en generell adgang til å ta saker opp til endring, når det faktiske grunnlaget for vedtaket er uriktig eller ufullstendig. Bestemmelsen brukes i praksis i liten grad til å omgjøre nemndsvedtak til ulempe for den skattepliktige, og departementet mente derfor at Skatteetaten ikke bør ha en slik omgjøringsadgang. Bestemmelsen ble derfor ikke foreslått videreført i høringsforslaget til skatteforvaltningsloven.

Ingen av høringsinstansene har hatt merknader av betydning til forslaget.

8.5.2.3 Vurderinger og forslag

Departementet opprettholder forslaget i høringsnotatet og foreslår å lovfeste at departementet, Skattedirektoratet, skattekontoret og Oljeskattekontoret ikke kan instruere nemndene, verken generelt eller i enkeltsaker. Videre foreslås en bestemmelse om at departementet, Skattedirektoratet og skattekontoret ikke kan instruere sekretariatet for Skatteklagenemnda, verken generelt eller i enkeltsaker.

Departementet foreslår også en generell bestemmelse om at departementet, Skattedirektoratet, skattekontoret og Oljeskattekontoret ikke kan endre vedtak fra nemndene, bortsett fra når endringen følger av en domstolsavgjørelse eller avtale med fremmed stat om forebygging av dobbeltbeskatning. Slike endringer har skattemyndighetene plikt til å gjennomføre etter lovforslaget § 12-1 tredje ledd bokstav c, og innebærer ikke noe reelt inngrep i nemndenes uavhengige stilling. Departementet foreslår for øvrig at Skatteklagenemnda i en viss utstrekning skal kunne endre egne avgjørelser, se lovforslaget § 13-9 og omtale i punkt 19.11.

Departementet viser til forslag til § 2-9.

8.5.3 Utelukkingsgrunner

Ligningsloven § 2-5 har regler om at visse personer er utelukket fra å gjøre tjeneste som medlem av en nemnd på grunn av sin stilling eller vandel. Det gjelder Riksadvokaten, statsadvokater, politiembetsmenn, og politifullmektiger samt skatteoppkrevere og ansatte ved deres kontorer og tjenestemenn i Skattedirektoratet og ved skattekontorene. Videre utelukkes enhver som er fradømt stemmeretten i offentlige anliggender, personer som i løpet av de ti siste årene er straffet for overtredelse av ligningsloven, skatteloven, skattebetalingsloven, straffeloven § 406, regnskapsloven, lovene om merverdiavgift og om avgift på investeringer mv. eller er ilagt skjerpet tilleggsskatt etter ligningsloven § 10-5 i denne perioden.

I høringsnotatet foreslo departementet å videreføre en bestemmelse om utelukking av de samme personene. Reglene om utelukking som følge av fradømt stemmerett og brudd på reglene om investeringsavgift ble likevel ikke foreslått videreført, da disse reglene ikke lenger har praktisk betydning. Videre foreslo departementet å oppdatere lovteksten, slik at bestemmelsen omfatter overtredelse av skatteforvaltningsloven, ligningsloven, merverdiavgiftsloven, skattebetalingsloven, straffeloven §§ 378, 379 og 406, regnskapsloven og bokføringsloven.

Skattedirektoratet mener at det bør framgå av bestemmelsen at også ansatte i Finansdepartementet og tjenestepersoner i sekretariatet for Skatteklagenemnda er utelukket fra å gjøre tjeneste som medlem av nemnd, selv om dette er selvsagt.

Departementet er enig i Skattedirektoratets merknad, og foreslår at også ansatte i Finansdepartementet og tjenestemenn i sekretariatet nevnes i bestemmelsen. For øvrig opprettholdes forslaget i høringsnotatet.

Departementet viser til forslag til § 2-10.

8.5.4 Samtidige verv

Etter ligningsloven § 2-7 kan ingen ha verv som medlem av flere nemnder samtidig. I høringsnotatet foreslo departementet å videreføre en tilsvarende bestemmelse i skatteforvaltningsloven.

Ingen av høringsinstansene har hatt merknader til forslaget.

Departementet opprettholder forslaget i høringsnotatet og viser til forslag til § 2-11.

8.5.5 Stedfortreder og engasjert hjelp

Ligningsloven § 2-9 har regler om stedfortreder og engasjert hjelp. Det følger av nr. 1 at dersom en tjenestemann har forfall eller er forhindret fra å møte i en nemnd han har rett eller plikt til å møte i, er hans stedfortreder i tjeneste varamedlem for ham. I nr. 2 er det fastsatt at ligningsmyndighetene kan engasjere sakkyndig bistand til saksforberedelse på ethvert trinn i saken. Engasjert sakkyndig kan gis adgang til å møte i nemnd og gis fullmakt til å treffe avgjørelser etter lovens kapittel 4 (opplysningsplikt for skattyter) og kapittel 6 (kontroll).

I høringsnotatet foreslo departementet å videreføre en bestemmelse om engasjert hjelp i skatteforvaltningsloven. Bestemmelsen om stedfortreder i ligningsloven § 2-9 nr. 1 ble ikke foreslått videreført, ettersom skatteforvaltningsloven ikke skal pålegge bestemte tjenestepersoner møterett eller møteplikt.

Ingen av høringsinstansene har hatt merknader til forslaget.

Departementet opprettholder forslaget i høringsnotatet og viser til forslag til § 2-12.

8.6 Myndighet til andre organer

I skatteregelverket er det enkelte bestemmelser om at andre organer enn de ordinære skattemyndighetene kan utøve myndighet på et bestemt område. For eksempel treffer Garantikassen for fiskere vedtak i nærmere bestemte saker om refusjon av avgift etter særavgiftsforskriften § 4-2-3. I forskrift gitt med hjemmel i folketrygdloven § 24-1 er det bestemt at Arbeids- og velferdsetaten fastsetter pensjonsgivende inntekt og trygdeavgift for visse grupper av personer, jf. forskrift 29. april 2013 nr. 422.

I høringsnotatet uttalte departementet at det er hensiktsmessig at skatteforvaltningsloven har en bestemmelse som gir adgang til å legge myndighet etter loven til organer som ikke er nevnt i lovens kapittel 2.

Ingen av høringsinstansene har hatt merknader til forslaget.

Departementet opprettholder forslaget i høringsnotatet. Muligheten til å legge myndigheten til organer som ikke er skattemyndigheter etter kapittel 2, vil kunne være praktisk i bestemte, avgrensede sakstyper. Det vil imidlertid ikke være aktuelt å overføre myndighet fra nemnder og sekretariatet, som etter lovforslaget § 2-9 har en særlig uavhengig stilling.

Etter forslag i Prop. 1 LS (2015–2016) kapittel 24 om overføring av forvaltningsoppgaver fra Tolletaten til Skatteetaten, skal merverdiavgiftspliktige som ikke er registrert i Merverdiavgiftsregisteret, fortsatt beregne og betale innførselsmerverdiavgift til tollmyndighetene i forbindelse med grensepassering. Det samme gjelder når de som ikke er registrert som særavgiftspliktige innfører avgiftspliktige varer. I slike saker vil det være hensiktsmessig at Tolletaten utfører enkelte forvaltningsoppgaver på vegne av Skatteetaten. Det kan derfor bli behov for enkelte særlige bestemmelser i tilfeller hvor tollmyndighetene gis myndighet til å treffe vedtak om avgiftsgrunnlaget, herunder regler om hvilken myndighet som skal behandle klager på slike vedtak. I Prop. 1 LS (2015–2016) foreslås det at Skattedirektoratet skal være klageinstans for slike vedtak. Departementet legger til grunn at regler om dette kan gis i medhold av forslaget til § 2-13. Forskrift om dette vil bli sendt på høring på vanlig måte.

Departementet viser til forslag til § 2-13.