14 Utvalgets konklusjoner

14.1 Utvalgets mandat

Utvalget har på bakgrunn av mandatet vurdert ulike løsninger som likestiller kommunal egenproduksjon og kjøp av tjenester fra andre.

Utvalget er i mandatet bedt om:

” ...på prinsipielt grunnlag å vurdere løsninger som likestiller kommunal egenproduksjon og kjøp av tjenester i forhold til merverdiavgiften. Aktuelle løsninger kan finnes enten innenfor eller utenfor merverdiavgiftssystemet. Utvalget bes vurdere om hele eller deler av kommunens virksomhet bør komme innenfor merverdiavgiftssystemet, og dermed få fradragsrett for inngående merverdiavgift. Utvalget bes også vurdere om det kan utformes egnede kompensasjonsordninger utenfor merverdiavgiftssystemet.

(...)

Også regelverket om offentlig virksomhet som drives i fellesskap og tjenesteomsetning mellom kommunene bør vurderes i denne sammenheng. Utvalget bes også vurdere hvilke tjenester som er aktuelle for kommunal egenproduksjon, og der merverdiavgiften kan føre til det private tilbydere får en konkurranseulempe. ”

14.2 Utvalgets vurderinger av løsninger innenfor merverdiavgiftssystemet

Utvalget har vurdert to alternative modeller innenfor merverdiavgiftssystemet, utvidet merverdiavgiftsplikt for kommunal virksomhet og utvidet fradragsrett for inngående merverdiavgift.

14.2.1 Utvidet merverdiavgiftsplikt

Utvidet merverdiavgiftsplikt kan gjennomføres i ulike grader. For det første kan flere kommunale virksomheter innrette seg slik at de utgjør egne avgiftssubjekter. Flere kommunale virksomheter vil da under visse forutsetninger, kunne bli avgiftspliktige etter dagens merverdiavgiftsregelverk. For det andre kan en mer omfattende utvidelse av avgiftsplikten for kommunale virksomheter, gjennomføres ved å utvide dagens avgiftsgrunnlag. Dette vil kreve endringer i merverdiavgiftsloven. En utvidelse av avgiftsgrunnlaget kan innebære at blant annet helsetjenester, sosiale tjenester og undervisningstjenester omfattes av merverdiavgiften. Det samme kan gjelde for offentlig myndighetsutøvelse.

Utvalget har vurdert en modell med utvidet merverdiavgiftsplikt for kommunale virksomheter .Et nøytralt merverdiavgiftssystem bør være generelt og omfatte alle varer og tjenester og alle produsenter, både private og offentlige virksomheter. Dette vil sikre merverdiavgiften som en generell skatt på forbruk. Merverdiavgiftsreformen 2001 var et skritt i retning av et generelt system, men Norge har fortsatt et snevrere avgiftsgrunnlag enn de fleste andre land som praktiserer et merverdiavgiftssystem.

Som beskrevet i kapittel 8.4, har New-Zealand et system for forbruksskatt som er tilnærmet generelt. Et slikt system forutsetter blant annet kalkulerte priser og beregningsgrunnlag, generell utvidelse av avgiftsgrunnlaget og merverdiavgiftsmessig behandling av offentlige overføringer. Utvalget mener en slik modell ikke er gjennomførbar som en generell løsning på konkurransevridningene med dagens finansiering og organisering av velferdstjenestene.

Merverdiavgiftsplikt praktiseres også i dag i kommunene blant annet for tjenester som renovasjon og vann- og avløpstjenester, og innebærer derfor en praksis som kommunene allerede er kjent med. Utvalget har vurdert forutsetninger som må være til stede for utvidet avgiftsplikt for kommunale virksomheter.

Et sentralt problem med en modell med utvidet avgiftsplikt er manglende beregningsgrunnlag for merverdiavgiften. Bakgrunnen for dette er blant annet at mange kommunale tjenester er skattefinansiert og ytes uten vederlag. Det mangler også i stor grad fakturering mellom kommunale enheter. Utvidet avgiftsplikt for kommunale virksomheter krever egnede måter for å fastsette beregningsgrunnlag for merverdiavgiften. En kan tenke seg at det innføres systemer med kalkulerte priser. Dette vil medføre et komplisert system. Alternativt vil en modell med utvidet avgiftsplikt forutsette at det i større grad innføres prising av offentlige tjenester.

Parallelt med skattefinansiering er det også etablert brukerbetaling. I motsetning til stykkprisfinansiering og anbud hvor det er kommunen som betaler for tjenestene, innebærer brukerbetaling av brukerne av tjenestene betaler for ytelsen direkte. Endringer i finansieringsformer fra skattefinansierte bevilgninger til brukerbetaling, stykkprisfinansiering og anbud, kan gi beregningsgrunnlag som legger til rette for en gradvis utvidelse av avgiftsplikten for flere kommunale virksomheter.

I den grad beregningsgrunnlaget ikke står i forhold til ytelsens reelle verdi, kan det oppstå problemer i forhold til merverdiavgiften. Slike problemer kan oppstå ved transaksjoner mellom ulike enheter som har samme eier. Innad i kommunen kan det foreligge økonomisk motiv til internprising som kan gi besparelser gjennom lavere avgiftsgrunnlag. Det er viktig at tjenester prises ut fra sin reelle verdi for at økonomiske beslutninger i kommunene skal kunne treffes på et riktig grunnlag.

Av hensyn til statens proveny, er det også viktig at beregningsgrunnlaget gir uttrykk for transaksjonens reelle verdi. Ved omsetning til forbrukere av tjenester som for eksempel er subsidiert av det offentlige, vil utvidet avgiftsplikt kunne gi et provenytap for staten.

Utvalget mener det kan være aktuelt å utvide avgiftsplikten gradvis. Etter hvert som det skjer endringer slik at det etableres beregningsgrunnlag for merverdiavgiften innenfor dagens merverdiavgiftssystem, bør flere kommunale virksomheter innrettes slik at de kan utgjøre egne avgiftssubjekter. Utvalget viser imidlertid til at det ikke foreligger noe økonomisk motiv for kommunene til å innrette seg slik at de utgjør egne avgiftssubjekter. Dersom det ikke foreligger et slikt økonomisk motiv, må avgiftsplikt eventuelt pålegges kommunene. Et slikt pålegg kan være i strid med prinsippene bak kommunelovgivningen. Etter utvalgets oppfatning krever innføring av en slik modell en nærmere vurdering av hvordan den skal kunne gjennomføres i kommunal virksomhet.

I dag er mange offentlige velferdstjenester som helsetilbud, omsorg og undervisning unntatt fra merverdiavgiftsplikten. Begrunnelsen for å unnta sentrale velferdstjenester fra merverdiavgift, har blant annet vært at det ikke har eksistert beregningsgrunnlag for merverdiavgiften for slike tjenester. En utvikling over tid hvor finansieringsformene endres for flere velferdstjenester fra skattefinansierte bevilgninger i retning av brukerbetaling, vil innebære at slike tjenester i større grad innebærer omsetning i merverdiavgiftslovens forstand. En slik utvikling kan legge til rette for å innføre avgiftsplikt for slike velferdstjenester. Utvalget mener at avgiftsgrunnlaget bør utvides med enkelte tjenester når det oppstår prising som gir egnet beregningsgrunnlag for merverdiavgiften.

14.2.2 Utvidet fradragsrett

Utvalget har vurdert en annen løsning innenfor merverdiavgiftssystemet. En modell med utvidet fradragsrett vil innebære at kommunale virksomheter får fradragsrett for merverdiavgift på alle anskaffelser. En slik løsning kan redusere konkurransevridningene av merverdiavgiften. Utvalget viser imidlertid til at en slik modell vil innebære et prinsipielt brudd med et generelt merverdiavgiftssystem. Modellen innebærer endringer i merverdiavgiftsloven som kan skape press fra andre grupper om en tilsvarende gunstig ordning innenfor merverdiavgiftssystemet. Dette kan bidra til å svekke merverdiavgiften som er generell skatt på forbruk. Utvidet fradragsrett er heller ikke i tråd med EUs merverdiavgiftsregelverk. Utvalget vil ikke anbefale en slik modell.

14.3 Utvalgets vurderinger av løsninger utenfor merverdiavgiftssystemet

14.3.1 Utvalgets vurderinger av forholdet mellom en begrenset og en generell kompensasjonsordning

Utvalget har også vurdert løsninger utenfor merverdiavgiftssystemet. Dagens ordning er et eksempel på en kompensasjonsordning utenfor merverdiavgiftssystemet. Utvalget har i kapittel 7 påpekt en del svakheter ved dagens ordning. Utvalget har vurdert de ulike elementer i den praktiske innrettingen av ordningen og foreslår på denne bakgrunn enkelte endringer. Utvalget mener at disse forslagene, som er beskrevet i kapittel 12, vil gi en ordning som i praksis vil fungere bedre enn i dag.

En kompensasjonsordning kan være helt generell, slik at den gjelder merverdiavgiften på alle anskaffelser. Dette tilsvarer ordningene i våre naboland Sverige, Danmark og Finland. En kompensasjonsordning kan også være mer begrenset, ved at den kun gjelder enkelte tjenester hvor en anser at det kan oppstå konkurransevridninger mellom kommunal og privat produksjon.

En generell kompensasjonsordning synes å være velegnet for å motvirke konkurransevridningene mellom kommunal egenproduksjon og kjøp fra andre. Ordningen synes også å være egnet til å motvirke vridningene mellom ulike former for kommunalt samarbeid.

En forutsetning for at en begrenset ordning skal være egnet til å motvirke konkurransevridninger, er at den omfatter alle tjenester hvor det er konkurransevridninger mellom kommunal og privat produksjon. En begrenset ordning behøver ikke omfatte tjenester hvor det er uaktuelt med kommunal produksjon og hvor det ikke kan oppstå konkurransevridninger mellom kommunal og privat produksjon. Utvalget anser det som svært vanskelig å komme fram til en slik liste over avgrensede tjenester som skal omfattes av en begrenset ordning. Det er derfor betydelige avgrensningsproblemer knyttet til en slik modell, som innebærer at den i praksis er lite egnet som et generelt virkemiddel for å motvirke konkurransevridninger.

For både en generell og en begrenset ordning vil det være utfordringer knyttet til at de ikke omfatter kommunal tjenesteproduksjon organisert som eget rettssubjekt, for eksempel kommunale aksjeselskaper. Tilsvarende vil gjelde for kommunalt samarbeid organisert som aksjeselskap. Hensynet til likebehandling mellom kommunale og private virksomheter organisert etter samme selskapsrettslige regler, setter imidlertid her begrensninger.

En begrenset kompensasjonsordning vil i liten grad skape nye konkurransevridninger i disfavør av private på tjenesteområder som ikke er avgiftspliktige. Dette skyldes blant annet at omfanget av ordningen er begrenset både ved at den kun gjelder tjenester hvor det kan oppstå konkurransevridninger, og at det kun kompenseres for tjenesteelementet i leveransene. En generell kompensasjonsordning som omfatter alle avgiftspliktige anskaffelser og som gjelder både for vare- og tjenesteelementet, blir mindre målrettet mot konkurransevridningene.

Utvalget er oppmerksom på at en generell kompensasjonsordning vil gi nye konkurransevridninger for ikke-avgiftspliktige tjenester i disfavør av produsenter som ikke omfattes av ordningen. Dette skyldes at private ikke har fradragsrett for merverdiavgift. Kostnader som skyldes den ikke-fradragsførte merverdiavgiften vil inngå i prisen fra den private produsenten som en skjult avgift. Utvalget ser det som viktig at det innføres tiltak for å motvirke nye konkurransevridninger som følge av en generell kompensasjonsordning. Utvalget har skissert tre mulige løsninger som kan motvirke nye konkurransevridninger.

Utvalget har vurdert en løsning som innebærer at kommunene kompenseres for skjult merverdiavgift. Denne løsningen kan nøytralisere merverdiavgiften for kommunenes valg mellom å produsere en ikke-avgiftspliktig tjeneste i egen regi fremfor å velge en privat produsent. Denne løsningen vil imidlertid ikke nøytralisere vridningene mellom kommunale og private produsenter som omsetter slike tjenester til andre enn kommunen. Utvalget anser at dette er en stor svakhet ved en slik løsning. I tillegg synes en slik løsning å medføre avgrensningsproblemer og administrative kostnader.

Utvalget har også vurdert en løsning hvor alle produsenter av tjenester som kommunen ved lov har ansvaret for, inkluderes. Utvalget anser at en slik løsning kan gi full nøytralitet mellom ulike eier- og organisasjonsformer for produksjon av lovpålagte tjenester. Det kan imidlertid oppstå avgrensningsproblemer knyttet til hva som skal komme innenfor begrepet lovpålagte tjenester. Et problem ved en slik løsning kan i tillegg være at den vil bli for omfattende.

Utvalget har derfor vurdert en noe snevrere avgrensning enn dette, ved at det knyttes enkelte vilkår til at private virksomheter skal omfattes. Denne løsningen er i utgangspunktet basert på avgrensningene i dagens kompensasjonsordning i forhold til subjektkretsen. Dagens begrensede ordning omfatter private og ideelle virksomheter som utfører tilsvarende oppgaver som kommunene eller fylkeskommunene etter lovgivningen er pålagt å utføre. Det er satt som vilkår at virksomheten er tatt med i offentlige planer som en integrert del av det kommunale eller fylkeskommunale tjenestetilbudet, og er finansiert fullt ut med offentlige midler samt eventuell brukerbetaling på lik linje med tilsvarende offentlige virksomheter. For å oppnå størst mulig grad av nøytralitet mellom kommunale og private produsenter som utfører lovpålagte oppgaver, bør ordningen i større omfang enn med dagens subjektavgrensning, omfatte private og ideelle virksomheter. Etter utvalgets mening bør ordningen også omfatte private og ideelle virksomheter som ikke eller i liten grad mottar offentlig støtte.

Utvalget mener derfor at det bør foretas en endring av dagens vilkår om at virksomheten skal være fullt ut finansiert med offentlige midler samt eventuell brukerbetaling på lik linje med tilsvarende offentlige virksomheter. En videre avgrensning av subjektkretsen, vil i større grad medføre at private produsenter av sentrale velferdstjenester vil omfattes av en generell kompensasjonsordning. Omfanget av nye konkurransevridninger synes derfor å være begrenset ved en slik løsning. En slik løsning kan imidlertid også reise avgrensningsproblemer blant annet i forhold til hva som er en lovpålagt oppgave. På den annen side bygger denne løsningen i utgangspunktet på dagens avgrensning og er derfor i stor grad innarbeidet i praksis.

Utvalget ser også at det kan reises spørsmål ved om ordningen blir for omfattende med en slik avgrensning. Utvalget ser det likevel som viktigere at ordningen motvirker konkurransevridninger når private og kommunale produsenter av ikke-avgiftspliktige tjenester omsettes til andre enn kommunen. Utvalget anbefaler derfor at en generell kompensasjonsordning i tillegg til å omfatte kommunal virksomhet, også omfatter private og ideelle virksomheter basert på avgrensningen i dagens ordning, men slik at den også omfatter private og ideelle virksomheter som ikke eller i liten grad mottar offentlig støtte.

En begrenset kompensasjonsordning er mindre robust enn en generell ordning overfor en utvikling hvor det på stadig flere tjenesteområdet kommer private konkurrenter inn på markeder hvor offentlige produsenter tradisjonelt har vært enerådende.

En generell ordning medfører også mindre administrative kostnader enn en begrenset ordning. Ved en begrenset utvidelse av dagens ordning til å gjelde flere tjenester, vil en måtte opereres med en liste over tjenester som skal omfattes med tilhørende sjablonmessig fastsatte kompensasjonssatser. Dette vil gi en mer komplisert og uoversiktlig ordning som innebærer større administrative kostnader både for de kompensasjonsberettigede, de næringsdrivende og for skatteetaten.

14.3.2 Konkurransevridninger for fast eiendom

Utvalget er oppmerksom på at en generell kompensasjonsordning, på samme måte som en begrenset ordning, kan gi nye konkurransevridninger når det gjelder utleie av fast eiendom. For å motvirke konkurransevridninger mellom kommunal og privat virksomhet, anbefaler utvalget å utvide dagens frivillige registreringsordning etter forskrift nr. 117 slik at den også gjelder ved utleie til kommunale virksomheter som ikke driver avgiftspliktig virksomhet.

Utvalget mener at en også bør vurdere å avgrense kompensasjonsordningen mot utleievirksomhet hvor leietaker er en privat ikke-avgiftspliktig virksomhet. En slik begrensning bør eventuelt også omfatte tilfeller hvor kommunen selger fast eiendom. Utvalget anser at en generell kompensasjonsordning i utgangspunktet bør være enkel og ha færrest mulig unntak. Hensynet til nøytralitet kan imidlertid på dette området tilsi at det foretas en slik avgrensning. En slik løsning bør også kombineres med bestemmelser om tilbakeføring av kompensert merverdiavgift når fast eiendom selges eller leies ut. Utvalget mener at en kombinasjon av avgrensning av ordningen og bestemmelser om tilbakeføring av kompensasjon kan være en nærliggende løsning.

14.3.3 Utvalgets forslag til endringer i innretningen av en kompensasjonsordning

Utvalget har i kapittel 7 påpekt en del svakheter ved dagens ordning. Utvalget har stilt spørsmål ved om ordningen virker etter hensikten. Hensikten må etter utvalgets oppfatning være at beslutningstakerne i kommunen ser bort ifra merverdiavgiften i vurderingen av om en skal produsere tjenester selv eller kjøpe de av andre. Utvalget har i kapittel 12 vurdert de ulike elementer i den praktiske innrettingen av ordningen og foreslår på denne bakgrunn enkelte endringer.

Utvalget mener at innrapportering og utbetaling av kompensasjon bør gjennomføres oftere enn i dag. Utvalget foreslår derfor at innrapporteringer bør gjøres annen hver måned slik hovedregelen er for innberetting av merverdiavgiften. Utbetalingene av bør skje så raskt som praktisk mulig etter at fristen for innrapportinger av kravene forfaller. De konkrete frister for utbetaling må vurderes nærmere.

Utvalget mener at ordningen vil virke mer effektivt ved å endre regnskapsrutinene slik at kompensasjonen regnskapsmessig håndteres som en fradragsordning som innebærer at fakturaer regnskapsføres eksklusive avgift, det vil si nettoføring av merverdiavgiften. Merverdiavgiften fremstår dermed ikke som en kostnad i regnskapene.

Dagens ordning kan oppfattes som komplisert med detaljerte krav til spesifikasjon av hver faktura som legges til grunn for refusjonskravene som kommunen skal sende til fylkesskattekontoret. Utvalget anbefaler også forenklinger i dokumentasjonskravene ved at enkelte krav til dokumentasjon ved innsending erstattes av en attestasjon av revisor.

Utvalget mener at disse endringene kan gi en mer effektiv ordning enn i dag og forslår at det gjennomføres endringer i den praktiske innrettingen av ordningen i tråd med dette. Endringene bør gjennomføres uavhengig av om en beholder en begrenset ordning som i dag eller innfører en generell kompensasjonsordning.

14.4 Utvalgets anbefaling av løsning

Utvalget anser at den systemmessige beste løsningen vil være et generelt merverdiavgiftssystem som omfatter alle varer og tjenester og både offentlig og privat virksomhet. Systemet forutsetter at det etableres et egnet beregningsgrunnlag for merverdiavgiften, generell utvidelse av avgiftsgrunnlaget og merverdiavgiftsmessig behandling av offentlige overføringer. Utvalget mener en slik modell ikke er gjennomførbar som en generell løsning på konkurransevridningene med dagens finansiering og organisering av velferdstjenestene.

Etter hvert som det skjer endringer slik at det etableres beregningsgrunnlag for merverdiavgiften innenfor dagens merverdiavgiftssystem, bør kommunal tjenesteproduksjon etter utvalgets mening innrettes slik at de utgjør egne avgiftssubjekter. Dette forutsetter endringer i finansiering, regnskapsføring og organisering av offentlig virksomhet.

Markedet for velferdstjenester er i endring ved at stadig større deler av helse-, omsorgs- og undersvisningstilbud dekkes av private produsenter på markedsbetingelser. En utvikling i retning av finansieringsformer som innebærer at det oppstår beregningsgrunnlag for merverdiavgiften og omsetning i merverdiavgiftslovens forstand, kan legge til rette for avgiftsplikt for slike velferdstjenester. Utvalget viser til at avgiftsgrunnlaget bør utvides med enkelte tjenester når det oppstår prising som gir egnet beregningsgrunnlag for avgift.

Utvalget anser en modell med utvidet fradragsrett som et uheldig brudd med merverdiavgiftssystemet og er i strid med EU-reglene på området. Utvalget vil ikke anbefale en slik modell.

Siden utvidet merverdiavgiftsplikt som beskrevet ovenfor ikke er gjennomførbar som en generell løsning på konkurransevridningene med dagens finansiering og organisering av velferdstjenestene, anser utvalget en kompensasjonsordning utenfor merverdiavgiftssystemet for å være den beste løsningen. Utvalget har i kapittel 12 kommet med forslag til forbedringer av dagens begrensede ordning. Den begrensede ordningen har imidlertid betydelige avgrensningsproblemer i forhold til hvilke tjenester og subjekter som skal tas med, og den vil i praksis bare delvis rette opp konkurransevridningen i favør av kommunal egenproduksjon. Det må foretas en fortløpende vurdering av hvilke tjenester som skal omfattes. Ordningen vil være lite robust overfor endringer i konkurranseforholdet mellom kommunal og privat tjenesteproduksjon. Det må også tas med i vurderingen at ordningen er særnorsk.

Utvalget har merket seg at de fleste land som har forsøkt å løse problemet, har valgt en generell kompensasjonsordning for alle varer og tjenester i kommunene. En generell ordning sikrer konkurransenøytralitet overfor kommunal egenproduksjon, er mer robust i forhold til utviklingen av privat tjenesteproduksjon, og er enklere å administrere.

Utvalget er imidlertid oppmerksom på at en generell kompensasjonsordning vil gi nye konkurransevridninger for ikke-avgiftspliktige tjenester i disfavør av produsenter som ikke omfattes av kompensasjonsordningen. Det vises i den forbindelse til utvalgets anbefaling i kapittel 10. Utvalget mener at avgiftsgrunnlaget bør utvides med enkelte tjenester når det oppstår prising som gir egnet beregningsgrunnlag for merverdiavgiften. I den grad avgiftsgrunnlaget over tid utvides til å gjelde flere tjenester, vil konkurransevridningene som følge av en kompensasjonsordning begrenses.

Utvalget ser det likevel som viktig at det innføres tiltak for å motvirke nye konkurransevridninger. Utvalget mener at det bør være størst mulig grad av nøytralitet mellom kommunale og private produsenter som utfører oppgaver som kommunene ved lov er pålagt ansvaret for. For å oppnå størst mulig grad av nøytralitet mellom kommunale og private produsenter som utfører slike lovpålagte oppgaver, bør ordningen i større omfang enn med dagens subjektavgrensning, omfatte private og ideelle virksomheter. Etter utvalgets mening bør ordningen også omfatte private og ideelle virksomheter som ikke eller i liten grad mottar offentlig støtte. Utvalget legger til grunn at for eksempel private barnehager som ikke mottar kommunale tilskudd bør omfattes.

Utvalget forutsetter som et utgangspunkt at reformen ikke skal gi endringer i de økonomiske rammer for staten, kommunesektoren og de private virksomheter som vil være omfattet. Utvalget erkjenner imidlertid at finansieringen i forhold til private virksomheter som ikke eller i liten grad mottar offentlig støtte, skaper problemer i forhold til dette utgangspunktet.

Ut fra en samlet vurdering vil utvalget anbefale innføring av en generell kompensasjonsordning som beskrevet i kapittel 11.