14 Lovens kapittel 10: Forfall

14.1 Innledning

Departementet foreslår i dette kapitlet å samle forfallsreglene for alle de skatte- og avgiftskrav som omfattes av den nye skattebetalingsloven. I tillegg foreslås en generell bestemmelse om at proklama som utstedes i dødsbo etter skifteloven kapittel 12, er uten innflytelse på skatte- og avgiftskrav. Forslaget innebærer en endring for krav etter arveavgiftsloven, tolloven og særavgiftsloven, som etter gjeldende rett kan falle bort ved proklama. I høringsutkastet var denne bestemmelsen plassert sammen med foreldelsesreglene i kapittel 10.

14.2 Lovstruktur mv.

14.2.1 Gjeldende rett

Reglene om forfall for de ulike skatte- og avgiftskravene er i dag fordelt i de enkelte særlovene hvor grunnlaget for kravet fremgår. Et unntak gjelder skatteområdet, hvor reglene om forfall er plassert i skattebetalingsloven.

Utformingen av forfallsbestemmelsene - hvordan forfallstidspunktet angis - avhenger av hvilken type skatt eller avgift det er tale om. Det er likevel en viss sammenheng mellom måten kravet blir fastsatt på og utformingen av forfallsbestemmelsene.

For enkelte typer skatt og avgift skal den skatte- og avgiftspliktige selv beregne kravet. Selve beregningen av skatte- og avgiftspliktens størrelse fremgår av en oppgave som sendes skatte- eller avgiftsmyndighetene. Dette gjelder blant annet for merverdiavgift, arbeidsgiveravgift og enkelte særavgifter. I slike tilfeller er forfallstidspunktet for kravet som hovedregel knyttet opp mot tidspunktet for innlevering av oppgaven.

En annen gruppe krav er de som først oppstår som følge av et vedtak truffet av skatte- eller avgiftsmyndighetene. Eksempler på slike krav er de fleste skattekrav, arveavgift og enkelte særavgifter, for eksempel årsavgift for motorvogner. Tidspunktet for forfall for slike krav er fastsatt i lov eller forskrift, enten til en fastsatt dato eller et visst antall dager eller uker fra skyldneren fikk melding om kravet.

I tillegg til de ordinære betalingsfristene er det gitt regler om forfall for skatte- og avgiftskrav som oppstår senere, som følge av endring av den tidligere fastsettelsen eller beregningen. Endringen kan innebære en økning av skatte- eller avgiftsforpliktelsen slik at det skal innbetales et høyere beløp enn det som opprinnelig var fastsatt, eller en nedsettelse som innebærer at den skatte- eller avgiftspliktige har krav på tilbakebetaling av skatt eller avgift. I førstnevnte tilfelle forfaller kravet gjerne til betaling en viss tid etter at melding om økningen er sendt til den skatte- eller avgiftspliktige. For tilgodebeløp er det bare for enkelte krav fastsatt et særskilt forfallstidspunkt. Er det ikke fastsatt et forfallstidspunkt, forutsettes det at kravet skal utbetales så raskt som mulig.

Tidspunktet for forfall har betydning i flere sammenhenger ved at det er knyttet rettsvirkninger til om kravet er betalt innen forfallstidspunktet eller ikke. De fleste misligholdsvirkninger inntrer ved forfall. Typisk påløper forsinkelsesrenter normalt fra forfallstidspunktet. De fleste skatte- og avgiftskrav er særlig tvangsgrunnlag, og et vilkår for at tvangsinnfordring kan iverksettes er som hovedregel at kravet er forfalt til betaling, jf. tvangsfullbyrdelsesloven § 4-4.

14.2.2 Høringsnotatets forslag

Bestemmelsene om forfall for de krav som omfattes av forslaget til ny skattebetalingslov, var i høringsutkastet samlet i kapittel 5 om forfall. For skattekravene innebærer dette en videreføring av den lovstruktur som følger av den gjeldende skattebetalingsloven. For de øvrige kravene innebærer forslaget at bestemmelsene om forfall flyttes fra de respektive lover om kravets grunnlag til den nye skattebetalingsloven.

Reglene om ordinært forfall for den enkelte kravstype var i høringsutkastet i hovedsak samlet i to underkapitler. Det første kapitlet inneholdt fem bestemmelser om forfall for de ulike skattekravene, samt trygdeavgift og arbeidsgiveravgift (§§ 5-1 til 5-5). Det andre underkapitlet hadde fire bestemmelser om forfall for henholdsvis arveavgift, innenlandsk merverdiavgift, toll, merverdiavgift og særavgifter som oppstår ved innførsel, og innenlandske særavgifter (§§ 5-10 til 5-13). De enkelte forfallsbestemmelsene i disse kapitlene var i utgangspunktet utformet som selvstendige bestemmelser for det enkelte krav, men der forfallsregelen er den samme for flere forskjellige krav, var reglene samlet i en felles bestemmelse. Dette gjaldt for eksempel reglene om forfall for forskuddstrekk, arbeidsgiveravgift, lønnstrekk til Svalbard og artistskatt. Disse var samlet i høringsutkastet § 5-4 da forfallstidspunktet for alle disse kravene samsvarer med tidspunktet for innlevering av oppgave over avgiftsplikten. Forfallstidspunktet for de egendeklarerte kravene, herunder de kravene som var omfattet av § 5-4, fremgikk ikke direkte av høringsutkastet, men ved en henvisning til reglene om oppgavefrist for kravene. Det ble i høringsnotatet bare foreslått mindre materielle endringer i forfallsreglene i forhold til gjeldende rett.

I tillegg inneholdt forfallskapitlet et underkapittel med generelle forfallsbestemmelser. Her var blant annet reglene om forfall av økninger i skatte- eller avgiftsplikten som følge av endringer plassert (§ 5-23). I tillegg hadde dette underkapitlet en bestemmelse om forfall for tilleggsskatt, tilleggsavgift og tilleggstoll (§ 5-21) og en bestemmelse om betalingsfristen for ansvarskrav (§5-22). Bestemmelsen om forfall for tilgodebeløp var plassert i et eget underkapittel som § 5-30.

Forfallskapitlet hadde i tillegg et underkapittel med overskriften «Forskjellige bestemmelser». Dette underkapitlet inneholdt fire bestemmelser, §§ 5-40 til 5-43, med regler om henholdsvis utsatt forfall når forfallstidspunktet utløper på en lørdag, søndag eller helligdag eller lovfestet høytidsdag, om skattetrekkskonto, om tilbakebetaling av renter og om departementets adgang til å gi utfyllende regler i forskrift.

I forslaget som ble sendt på høring var også reglene om avregning plassert i et eget underkapittel i kapittel 5 om forfall.

14.2.3 Høringsinstansenes merknader

Skattedirektorateter skeptisk til at reglene om forfall for egendeklarerte krav er foreslått flyttet fra den enkelte særlov som regulerer fastsettelsen av kravet, til en ny skattebetalingslov. Direktoratet uttaler blant annet:

«Forfallsreglene som § 5-4 omhandler er etter vår oppfatning blitt mindre tilgjengelige. Forfall knyttes til oppgavefristen som fremgår av en rekke bestemmelser i andre lover. Skatteinnkrevingsloven viser derfor til en rekke lovbestemmelser og gir altså ikke konkret svar på hva som er forfallsdatoen. Den som søker svar er derfor henvist til å bla seg frem i den lov hvor oppgaveplikten er regulert. Vi ser det som lite brukervennlig at de næringsdrivende må forholde seg til både skatteinnkrevingsloven, folketrygdloven og ligningsloven for å finne en så sentral opplysning som forfallsdatoen for kravene.

Direktoratet mener at forfallsbestemmelsene med fordel kan plasseres sammen med reglene for oppgaveplikten. Vi ser det som naturlig å plassere forfallsregelen sammen med bestemmelsen som etablerer kravet. En slik løsning vil medføre at de næringsdrivende slipper å forholde seg til flere lover for å fastlegge betaling for ett og samme krav.»

Skattedirektoratet mener videre at antallet henvisninger til andre lover gjør reglene i forfallskapitlet vanskelig tilgjengelig. Også Justisdepartementet, Bedriftsforbundet, Akademikerne, Skattebetalerforeningen og Yrkesorganisasjonenes Sentralforbund (YS)viser til reglene om forfall som eksempel på et kapittel med for mange henvisninger.

Toll- og avgiftsdirektoratet uttaler blant annet:

«I utgangspunktet mener vi at en innkrevingslov bør gi anvisning på når kravene faktisk forfaller. Dette er etter vår oppfatning en av de viktigste opplysningene bruker av loven har behov for. Det er, slik vi ser det, uproblematisk å innføre egne forfallsbestemmelser som ikke er knyttet til oppgavefristen ved henvisning til andre regler. Dette kan enkelt gjøres ved å gjenta oppgavebestemmelsenes ordlyd i loven.

Ved en slik presisering av forfallsbestemmelsene bør dette kapitlet gis tilsvarende struktur som foreslått under kapittel 4. Dette da det klart vil fremgå av den enkelte bestemmelse hvilken type krav som reguleres, og når forfallstidspunktet er.

(...)

Dersom forfallstidspunktet fortsatt skal fremgå ved en henvisning til oppgavefristen bør det innarbeides konkrete henvisninger til oppgavebestemmelsene også i §§ 5-10 til 5-13, slik at lovens detaljeringsgrad blir lik.»

Enkelte høringsinstanser har også synspunkter på hvordan bestemmelsene for de ulike kravene er plassert i forhold til hverandre. Skattebetalerforeningenuttaler blant annet:

«(D)et må foretas en ny gjennomgang av kapittel 5 for å få samlet bestemmelser som naturlig hører sammen.»

14.2.4 Departementets vurderinger og forslag

Etter departementets oppfatning er det en klar fordel at reglene om forfall for alle de krav som omfattes av loven, kan finnes i ett kapittel i loven. Departementet foreslår derfor at alle forfallsreglene samles og plasseres i lovutkastet kapittel 10. Som det fremgår i kapittel 11, foreslår departementet et eget kapittel for reglene om avregning, jf. lovutkastet kapittel 7.

Skattedirektoratet og Toll- og avgiftsdirektoratet uttaler at det er problematisk at forfallsbestemmelsene for egendeklarerte krav bare inneholder en henvisning til fristene for innlevering av oppgave over skatte- og avgiftsplikten. Skattedirektoratet mener at forfallsbestemmelsene med fordel kan plasseres sammen med reglene for oppgaveplikten, mens Toll- og avgiftsdirektoratet foreslår at oppgavefristene gjentas i den nye skattebetalingsloven.

Departementet ser argumenter for begge disse løsningene, men er etter en helhetsvurdering kommet til at den løsningen som høringsutkastet bygger på er å foretrekke. Det innebærer at forfallsbestemmelsene også for slike krav plasseres i en ny skattebetalingslov, og at forfallsfristen angis ved en henvisning til fristen for innlevering av oppgave over avgiftsplikten, se for eksempel lovutkastet § 10-10. Skattedirektoratets alternativ innebærer at en ny skattebetalingslov ikke vil inneholde en samlet oversikt over forfallsreglene for de krav som omfattes av loven. Ser man isolert på regelverket for det enkelte krav, vil en slik løsning være den beste. Departementet har imidlertid en videre tilnærming til lovstoffet og ønsker en samlet fremstilling av reglene om forfall for skatte- og avgiftskrav. Dette blant annet fordi reglene om forfall har nær sammenheng med reglene om virkningen av at en betalingsfrist ikke overholdes. Reglene om dette følger av de etterfølgende kapitler i loven.

Videre er departementet av den oppfatning at de som er oppgavepliktige, normalt vil være kjent med når oppgavene skal leveres. Det er naturlig at den skatte- eller avgiftspliktige orienterer seg om oppgavefristen før han orienterer seg om betalingsfristen. Skulle han velge å orientere seg om betalingsfristen først, går lite tapt ved at forfallsreglene viser til oppgavereglene, da disse også er viktig å kjenne til. Ved at forfallsreglene henviser til hvor oppgaveplikten og leveringsfristen er regulert, vil det være enkelt å finne fram til dette regelverket. Forslaget fra Toll- og avgiftsdirektoratet innebærer at regler om det samme (fristen for innlevering av oppgave) gis i to ulike lover. Dette vil øke volumet på lovstoffet betydelig uten at regelverket blir mer oversiktlig.

En del høringsinstanser har på mer generelt grunnlag bemerket at reglene i forfallskapitlet er vanskelig tilgjengelig på grunn av de mange henvisningene. Enkelte henvisninger er gjort for å vise hvor man kan finne regelverk som er relevant ved anvendelsen av bestemmelsen. Brukt i en slik sammenheng mener departementet at henvisninger gjør regelverket lettere tilgjengelig og øker brukervennligheten. Henvisninger kan også være et middel for å redusere mengden lovstoff ved at man slipper å gjenta de samme reglene flere ganger. Antallet henvisninger må likevel ikke være så omfattende at oversikten tapes.

Departementet har gjennomgått reglene i forfallskapitlet med sikte på å redusere antallet henvisninger. Det er også gjort andre endringer i disponeringen av lovstoffet for å bedre oversikten. I forhold til høringsutkastet er den innbyrdes rekkefølgen på paragrafene i kapitlet endret, og enkelte bestemmelser er splittet opp i flere paragrafer. Formålet med disse endringene er at det skal være enklere å orientere seg om forfallstidspunktet for det enkelte krav.

Enkelte generelle bestemmelser er plassert innledningsvis i forfallskapitlet. Dette gjelder for det første utkastet § 10-1, som fastslår at det foreligger en ubetinget betalingsplikt for skatte- og avgiftskrav. I høringsutkastet var denne bestemmelsen plassert i saksbehandlingskapitlet. Også reglene om proklama i dødsbo, som i høringsutkastet var plassert i samme kapittel som foreldelsesreglene, er nå plassert i utkastet § 10-3. Paragraf 10-2 om utsatt forfall når fristen faller på en lørdag, søndag eller helligdag eller lovfestet høytidsdag, og § 10-4, som gir departementet myndighet til i forskrift å fastsette nærmere regler til utfylling og gjennomføring, var i høringsutkastet plassert i et avsluttende underkapittel med overskriften «Forskjellige bestemmelser». Her var også reglene om skattetrekkskonto plassert. Reglene om skattetrekkskonto er nå inntatt i lovutkastet kapittel 5 om forskuddstrekk.

Forfallsreglene i høringsutkastet § 5-4 ble av flere høringsinstanser trukket fram som et eksempel på en bestemmelse med mange henvisninger. Denne bestemmelsen er i forslaget som nå legges fram delt opp i flere bestemmelser, jf. lovutkastet §§ 10-10 til 10-12 og § 10-50.

Forfallsreglene for forskuddsskatt og restskatt for personlige skattytere var i høringsutkastet plassert i en felles bestemmelse, jf. § 5-1. Tilsvarende var forfallsreglene for forskuddsskatt og restskatt for upersonlige skattytere inntatt i § 5-2. Departementet har nå valgt å samle reglene om forfall for forskuddsskatt i en bestemmelse, jf. lovutkastet § 10-20, og reglene om forfall for restskatt i en annen bestemmelse, jf. utkastet § 10-21.

14.3 Proklama i dødsbo

14.3.1 Gjeldende rett

Preklusjon av et krav innebærer at kravet faller bort som følge av at kreditor ikke har meldt kravet i forbindelse med en offisiell, lovregulert kunngjøring (proklama). Bestemmelser om proklama er gitt i lov 21. februar 1930 om skifte kapittel 12.

Skattebetalingsloven § 48a tredje ledd og merverdiavgiftsloven § 27 annet ledd tredje punktum slår imidlertid fast at skatte- og avgiftskrav etter disse lovene ikke kan falle bort ved et slikt proklama.

Skattebetalingsloven § 48a tredje ledd gjelder for skattekrav etter skattebetalingsloven. Det fremgår av skattebetalingsloven § 3 bokstav a at skattekrav etter loven omfatter formues-, inntekts- og tonnasjeskatt. Bestemmelsen gjelder tilsvarende for krav på arbeidsgiveravgift og folketrygdavgift. Dette fremgår uttrykkelig av folketrygdloven § 24-4 sjette ledd. Mer usikkert kan det være om det samme gjelder for krav på artistskatt, petroleumsskatt og skatt til Svalbard. Bestemmelsen om preklusjon i bo sto tidligere i skatteloven av 1911 § 32 femte ledd og gjaldt da kun for « skattekrav efter nærværende lov». I forbindelse med vedtakelse av skatteloven av 1999 ble bestemmelsen flyttet til skattebetalingsloven. Det var ikke tilsiktet noen realitetsendringer med den nye skatteloven, men mye kan tale for at overflyttingen likevel har medført en realitetsendring da artistskatteloven § 12 annet ledd, petroleumsskatteloven § 7 nr. 7 og svalbardskatteloven § 5-1 første ledd alle henviser til skattebetalingsloven. Det var ingen tilsvarende henvisning fra disse lovene til skatteloven § 32.

Etter merverdiavgiftsloven § 27 annet ledd tredje punktum er proklama som utstedes i bo, også uten virkning for krav på merverdiavgift.

Det finnes ikke særskilte bestemmelser om preklusivt proklama i arveavgiftsloven, særavgiftslovgivningen eller tollovgivningen. Dette innebærer at krav etter disse lovene kan falle bort ved proklama.

14.3.2 Høringsnotatets forslag

I høringsnotatet foreslo departementet en generell bestemmelse om at proklama som utstedes i dødsbo etter skifteloven kapittel 12, er uten innflytelse på skatte- og avgiftskrav. Forslaget medfører at arvingene ved bobehandling må undersøke om avdøde hadde skatte- og avgiftsforpliktelser, selv om det utstedes proklama. Bestemmelsen begrunnes blant annet med at antallet skyldnere gjør det krevende for innkrevingsmyndighetene å følge med i Norsk Lysingsblad for hele landet. Siden den eneste bestemmelsen av praktisk betydning i denne sammenheng er proklama som utstedes i dødsbo etter skifteloven kapittel 12, foreslo departementet å uttrykkelig begrense bestemmelsen til dette.

Departementet ga uttrykk for at både hensynet bak dagens regler i skatte- og avgiftslovgivningen om preklusivt proklama og hensynet til et oversiktlig regelverk taler for at bestemmelsen bør gjelde for alle krav omfattet av skattebetalingsloven.

14.3.3 Høringsinstansenes merknader

Kommunenes Sentralforbund (KS) uttaler at skattetrekk og arbeidsgivers trekkansvar ikke omfattes av unntaket fra proklama i skattebetalingsloven § 48a. KS mener videre at utkastets ordlyd bør endres, slik at det fremgår av lovteksten at bestemmelsen gjelder skatte- og avgiftskrav «etter loven her».

Justisdepartementetstøtter ikke forslaget om å utvide unntaket fra proklamaets preklusive virkning i dødsbo til også å omfatte arveavgift, særavgifter og toll, og uttaler:

«Bestemmelsene om preklusivt proklama i dødsbo er gitt av hensyn til at arvingene skal ha mulighet til å skaffe seg oversikt over de gjeldsforpliktelser som påhvilte arvelateren før de eventuelt overtar ansvaret for forpliktelsene. Overtagelse av ansvaret for arvelaterens forpliktelser er et vilkår for at boet skal kunne overtas til privat skifte. Retten til å utstede proklama gjelder for øvrig også ved uskifte og offentlig skifte.

Når det gjelder de skattekravene som det i dag er gjort unntak for, vil arvingene kunne skaffe seg rede på dem ved å henvende seg til ligningskontoret. Inntektsskattekrav vil regelmessig forekomme i alle dødsboer, og kan avklares ved at boet forhåndslignes. Det vil ikke være like enkelt for arvingene å selv ta rede på tollforpliktelser og andre særavgifter som påhvilte arvelateren. Slike avgiftsforpliktelser vil bare forekomme sporadisk, og de fleste arvinger vil neppe komme på tanken å undersøke om det påhvilte arvelateren toll eller særavgifter. Vi mener derfor at hensynet til et oversiktlig regelverk ikke kan begrunne å unnta disse kravene fra virkningen av et preklusivt proklama.»

14.3.4 Departementets vurderinger og forslag

Ingen av høringsinstansene har hatt innvendinger mot å videreføre gjeldende regler om at proklama som utstedes i dødsbo, er uten innflytelse på skatte- og avgiftskrav omfattet av skattebetalingsloven, herunder arbeidsgiveravgift og trygdeavgift, og merverdiavgiftsloven. Justisdepartementet er imidlertid imot forslaget om at proklama som utstedes i dødsbo, ikke skal ha innflytelse på krav på toll og særavgifter, og anfører at det kan være vanskelig å få en oversikt over arvelaterens toll- og avgiftsforpliktelser.

Finansdepartementet er ikke enig i at det vil være vanskelig for arvingene å skaffe seg en oversikt over arvelaterens toll- og avgiftsforpliktelser. For motorvognavgifter er de årlige avgiftene betinget av at arvelater har hatt en motorvogn. For andre særavgifter er avgiftsplikten som regel knyttet til næringsvirksomhet innenfor spesifikke bransjer. Normalt vil det være en kjent sak at arvelater har drevet avgiftspliktig næringsvirksomhet eller om arvelater nylig har vært eier av en motorvogn. For toll og andre innførselsavgifter, er det kun i helt spesielle tilfeller at arvingene ikke vil være klar over mulige krav, da andre enn næringsdrivende må betale toll og innførselsavgifter før varene utleveres.

Finansdepartementet finner det ikke urimelig at det også når det gjelder krav på toll og særavgifter, må foretas undersøkelser for å fremskaffe informasjon om eventuelle krav. Departementet foreslår derfor at forslaget i høringsnotatet videreføres i skattebetalingsloven, jf. lovutkastet § 10-3.

Departementet ser ikke behov for å presisere i loven at bestemmelsen om preklusjon i § 10-3 gjelder skatte- og avgiftskrav «etter loven her». Det følger allerede av definisjonen av skatte- og avgiftskrav i lovutkastet § 1-1 at § 10-3 bare vil gjelde krav som omfattes av skattebetalingsloven. En slik presisering er derfor overflødig. Departementet vil påpeke at arbeidsgivers forskuddstrekk også vil omfattes av lovens definisjon av skatte- og avgiftskrav. For ansvarskrav etter lovens kapittel 16 er det i utkastet § 16-1 annet ledd bestemt at skattebetalingslovens regler gjelder tilsvarende så langt de passer. Proklamaregelen vil derfor også komme til anvendelse for ansvarskrav.

14.4 Forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift

14.4.1 Gjeldende rett

14.4.1.1 Forskuddstrekk

Reglene om forfall for forskuddstrekk følger av skattebetalingsloven § 12. Etter § 12 nr. 1 første punktum skal arbeidsgiver sende oppgjør for forskuddstrekket de to foregående månedene 15. januar, 15. mars, 15. mai, 15. juli, 15. september og 15. november.

Samtidig med betalingen skal arbeidsgiver sende oppgave over fordelingen av forskuddstrekket. Med hjemmel i § 12 nr. 1 annet ledd annet punktum kan Skattedirektoratet kreve at oppgaven leveres før forfall. Etter § 7 nr. 1 i forskrift 22. desember 1998 nr. 1263 om arbeidsgivers regnskapsføring og oppgjør for skattetrekk mv. (oppgjørsforskriften), skal oppgaven fra arbeidsgiver leveres 15. januar, 8. mars, 8. mai, 8. juli, 8. september og 8. november. Selskap som nevnt i skattebetalingsloven § 5A omfattes ikke av oppgjørsforskriften, og skal derfor levere oppgave etter hovedregelen i § 12 nr. 1.

Med hjemmel i skattebetalingsloven § 12 nr. 1 fjerde ledd er det i oppgjørsforskriften gitt enkelte unntak fra disse forfallsreglene. Dette gjelder arbeidsgivere som bare har lønnsutbetalinger som ikke gjelder næringsvirksomhet eller utleie av hus. Etter forskriften § 13 nr. 2 kan oppgjør skje 15. januar for hele det foregående året når trekkbeløpet ikke overstiger 30 000 kroner. Gjelder lønnsutbetalingen pass av barn som ikke er fylt 12 år, i barnets hjem, er beløpsgrensen 60 000 kroner. Videre kan private arbeidsgivere med lønnsutbetalinger som nevnt i folketrygdloven § 23-2 syvende ledd, og veldedige og allmennyttige institusjoner eller organisasjoner som nevnt i folketrygdloven § 23-2 åttende ledd, velge om oppgjør skal foretas etter de ordinære reglene eller første virkedag etter den enkelte lønnsutbetaling, jf. oppgjørsforskriften § 13 nr. 3.

Arbeidsgivere som foretar betaling etter § 13 nr. 2 i oppgjørsforskriften, er fritatt for plikten til å levere terminoppgave for de terminer det ikke skal foretas betaling, jf. oppgjørsforskriften § 7 nr. 4. Foretas betaling etter forskriften § 13 nr. 3, skal det leveres egen oppgjørsblankett første virkedag etter den enkelte lønnsutbetaling, jf. § 13 nr. 3 bokstav b), jf. § 7 nr. 5.

Skatteoppkreveren kan gi en arbeidsgiver som har forsømt sine plikter etter skattebetalingsloven vesentlig, pålegg om skjerpet oppgjør for forskuddstrekket, jf. skattebetalingsloven § 12 nr. 2 annet punktum. Nærmere regler er gitt i oppgjørsforskriften § 14. Forfallstidspunktet fastsettes i slike tilfeller av skatteoppkreveren i pålegget som sendes skyldneren.

14.4.1.2 Arbeidsgiveravgift

Arbeidsgivere skal av eget tiltak beregne arbeidsgiveravgift for hver oppgjørsperiode og gi oppgave over beregningen til vedkommende skatteoppkrever, jf. lov 28. februar 1997 nr. 19 om folketrygd (folketrygdloven) § 24-3 første ledd. Dette skal skje hver 15. januar, 8. mars, 8. mai, 8. juli, 8. september og 8. november, jf. § 5 nr. 2 i forskrift 2. desember 1997 nr. 1385 om beregning og oppgjør m.v. av arbeidsgiveravgift til folketrygden.

Arbeidsgiveravgift fastsatt på grunnlag av slik oppgave skal betales til skatteoppkreveren til de tidene som er fastsatt i skattebetalingsloven § 12 nr. 1, jf. folketrygdloven § 24-3 første ledd. Forskriften gjør enkelte unntak fra disse forfallsdatoene.

14.4.1.3 Lønnstrekk av inntekt på Svalbard

I henhold til lov 29. november 1996 nr. 68 om skatt til Svalbard (svalbardskatteloven) § 3-2 skal skatt av lønn, pensjoner og annen ytelse som nevnt i skatteloven § 12-2 bokstavene a, b og c beregnes med en prosentvis fastsatt del av ytelsenes bruttoverdi.

Svalbardskatteloven § 5-2 pålegger arbeidsgiver å gjøre fradrag i lønn, pensjoner og andre ytelser for skatt etter § 3-2 ved utbetaling. Arbeidsgiver skal innbetale lønnstrekk til skatteoppkreveren for Svalbard (skattefogdkontoret i Troms) i halvårlige terminer. Terminene begynner 1. januar og 1. juli. Lønnstrekk skal betales senest 30 dager etter terminens slutt.

14.4.1.4 Artistskatt

Lov 13. desember 1996 nr. 87 om skatt på honorar til utenlandske artister m.v. (artistskatteloven) gjelder beregning og oppgjør av skatt på bruttoinntekter til utenlandsk artist eller foretak i forbindelse med aktivitet utøvet av artisten i riket, på norsk registrert fartøy eller på norsk kontinentalsokkel, jf. lovens § 1.

Den som utbetaler bruttoinntekten, skal av eget tiltak sørge for at forskuddstrekk foretas og innbetales, jf. artistskatteloven § 7. Forskuddstrekket skal gjennomføres når inntekten utbetales eller på det tidspunkt det oppstår adgang for artisten til å få godtgjørelsen utbetalt, jf. forskrift 17. desember 1997 nr. 1400 til utfylling og gjennomføring av reglene i lov om skatt på honorar til utenlandske artister mv. § 4-3. Oppgave over foretatt trekk skal etter forskriftens § 4-1 tredje ledd sendes skatteoppkreveren i Stavanger senest første virkedag etter at trekket er foretatt. Den trekkpliktige skal innbetale forskuddstrekket til innkrevingsmyndigheten innen 7 dager etter at trekket er foretatt, jf. artistskatteloven § 9 annet ledd.

14.4.2 Høringsnotatets forslag

I høringsutkastet ble hovedregelen i skattebetalingsloven § 12 nr. 1 om forfallstidspunktet for arbeidsgivers oppgjør for forskuddstrekket, foreslått videreført i § 5-4 første ledd. Departementet la opp til at forfall for egendeklarerte krav skulle utformes likelydende og samsvare med fristen for innlevering av oppgave. Videre foreslo departementet at betalingsfristen skulle samsvare med oppgavefristen, og at dette skulle fremgå ved en henvisning til reglene om oppgavefrist. Regelen i § 7 nr. 1 i oppgjørsforskriften, som innebærer et avvik mellom betalingsfristen og oppgavefristen, ble ikke foreslått videreført.

Ordningen med særskilt forfallsfrist for arbeidsgivere som ikke har plikt til å levere oppgave, jf. § 13 nr. 2 i oppgjørsforskriften, ble foreslått videreført i § 5-4 annet ledd. Skattebetalingsloven § 12 nr. 1 fjerde ledd som gir departementet adgang til å fravike reglene om oppgjør, ble foreslått videreført i § 5-4 tredje ledd.

Høringsutkastet § 5-4 regulerte også forfallsfristen for lønnstrekk av skatt til Svalbard og artistskatt. I høringsnotatet ble det foreslått en ny bestemmelse i Svalbardskatteloven som innebærer at arbeidsgivere på Svalbard får plikt til å levere oppgave for hver termin 30 dager etter terminens utløp, dvs. 30. juli i inntektsåret og 30. januar i året etter inntektsåret. Forfallstidspunktet for lønnstrekk av skatt til Svalbard ble foreslått utformet slik at den korresponderer med tidspunktet for innlevering av oppgave over lønnstrekket.

I høringsnotatet foreslo departementet å endre oppgavefristen for artistskatt. I stedet for at oppgave skal innleveres senest første virkedag etter at trekket er foretatt, jf. § 4-1 tredje ledd i forskrift 17. desember 1997 nr. 1400 til utfylling og gjennomføring av reglene i lov om skatt på honorar til utenlandske artister mv., ble det foreslått inntatt en ny bestemmelse i artistskatteloven § 9 annet ledd om at fristen for innlevering av oppgave skal være syv dager etter at trekket er foretatt. Forfallsbestemmelsen for artistskatt som fulgte av § 5-4 var utformet slik at fristen samsvarer med tidspunktet for innlevering av oppgaven.

14.4.3 Høringsinstansenes merknader

Som nevnt ovenfor mener Justisdepartementet, Handels- og Servicenæringens Hovedorganisasjon (HSH), Akademikerneog Skattedirektoratetat høringsutkastet § 5-4 er vanskelig tilgjengelig på grunn av henvisningsteknikken.

14.4.4 Departementets vurderinger og forslag

Departementet er enig med høringsinstansene i at høringsutkastet § 5-4 er vanskelig tilgjengelig ved at bestemmelsen inneholder forfallsregler for ulike skatte- og avgiftskrav. Reglene om forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift er to viktige kravstyper av betydning for alle arbeidsgivere. Forfallsreglene for lønnstrekk av inntekt på Svalbard, artistskatt og utleggstrekk, som i høringsnotatet var behandlet i samme bestemmelse, er av mindre betydning for de fleste arbeidsgivere. I lovutkastet er derfor sistnevnte kravstyper flyttet til egne bestemmelser. Forfallsreglene for disse kravene fremgår av §§ 10-11, 10-12 og 10-50. Når det gjelder reglene om lønnstrekk av inntekt til Svalbard og artistskatt, er det materielle innholdet i lovutkastet i samsvar med forslaget i høringsnotatet. Departementet viser til merknadene til de enkelte bestemmelsene.

Forfallstidspunktet for forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift foreslås regulert i samme bestemmelse, jf. lovutkastet § 10-10. Departementet foreslår som i høringsnotatet at forfallstidspunktet samsvarer med tidspunktet for innlevering av oppgave over skatte- og avgiftsplikten. I praksis leverer arbeidsgiver én oppgave som omfatter både oversikt over forskuddstrekket og arbeidsgiveravgiften. Dette åpner etter departementets mening for at reglene om forfall for de to kravstypene behandles i samme bestemmelse. Fristen for innlevering av oppgave over forskuddstrekket følger av lovutkastet § 5-11, mens fristen for innlevering av oppgave over beregningen av arbeidsgiveravgift følger av folketrygdloven § 24-3 ved en henvisning til reglene som gjelder for forskuddstrekket, jf. forslag til nytt første ledd i folketrygdloven § 24-3.

14.5 Forskuddsskatt og restskatt

14.5.1 Gjeldende rett

14.5.1.1 Forskuddsskatt

Skattepliktige som skal betale skatten på forskudd, men som har formue eller inntekt som det ikke blir foretatt forskuddstrekk i, skal betale forskuddsskatt, jf. skattebetalingsloven § 13. Forskuddsskatten forfaller i fire like store terminer 15. mars, 15. mai, 15. september og 15. november i inntektsåret, jf. skattebetalingsloven § 20 nr. 1 første punktum. Er skatten under 1 000 kroner, forfaller den i sin helhet til betaling 15. mai, jf. § 20 nr. 1 annet punktum.

For å unngå at kravet forfaller før den skattepliktige er underrettet om kravet, er det gitt enkelte særregler. Etter skattebetalingsloven § 20 nr. 2 første punktum kan innbetaling ikke kreves før det er gått tre uker fra den dag da melding om forskuddsskatten ble sendt den skattepliktige, jf. § 20 nr. 3.

Forskuddsskatt som blir skrevet ut så sent at en eller flere av de fastsatte forfallsterminer er passert, forfaller til betaling med like store beløp ved hver av de gjenstående terminer, jf. § 20 nr. 2 annet punktum. Er forskuddsskatten i slike tilfeller under 1 000 kroner og forfallsfristen etter § 20 nr. 1 annet punktum (15. mai) passert, forfaller den til betaling 15. september, jf. skattebetalingsloven § 20 nr. 2 tredje punktum. Forskuddsskatt som blir skrevet ut så sent at forfallstidspunktet for siste termin er passert, forfaller til betaling 3 uker etter at melding om forskuddsskatten er sendt den skattepliktige.

Skattebetalingsloven § 20 nr. 4 regulerer fremskutt forfall for de gjenstående terminer når en termin ikke blir betalt ved forfall. I slike tilfeller anses de gjenstående terminer forfalt til betaling samtidig med den misligholdte terminen.

Etter § 20 nr. 5 kan skatteoppkreveren fastsette forfallsterminene for forskuddsskatt når den skattepliktiges inntekt fordeler seg på en særlig ujevn måte over inntektsåret.

I § 20 nr. 1 annet ledd er Stortinget gitt fullmakt til å gi særlige regler om differensiering av terminene for forskuddsskatt i løpet av inntektsåret. Stortinget kan også overlate til departementet å gi slike regler.

Med hjemmel i skattebetalingsloven er det i forskrift 11. mars 1957 nr. 9837 om forfall ved endring av forskuddsskatt gitt nærmere regler om forfall mv. når en allerede utskrevet forskuddsskatt endres, jf. skattebetalingsloven § 18 nr. 2. Forhøyelsen skal fordeles på de ulike terminene på samme måte som om forskuddet var utskrevet på ordinær måte, jf. forskriften § 2. Nedsettes forskuddsskatten, skal det nedsatte beløpet fordeles forholdsmessig på terminene, jf. forskriften § 3.

14.5.1.2 Forhåndsskatt

Skattepliktige som etter skattebetalingsloven § 2 er fritatt for å betale forskudd på skatt (forskuddstrekk og forskuddsskatt), skal betale skatten i løpet av året etter inntektsåret etter reglene i skattebetalingsloven § 27 nr. 2 til 12, jf. § 27 nr. 1. Dette gjelder blant annet aksjeselskaper, allmennaksjeselskaper, boligselskaper, ulike boer samt stat, kommune og fylkeskommune. Skatten betales som forhåndsskatt etter § 27 nr. 2 og resterende skatt etter § 27 nr. 5.

Forhåndsskatten skal betales i to terminer 15. februar og 15. april i året etter inntektsåret. I skattebetalingsloven § 27 nr. 10 annet ledd er det gitt en særregel for å unngå at kravet forfaller før den skattepliktige er underrettet om kravet. Etter denne regelen forfaller forhåndsskatten til betaling tidligst tre uker fra den dag melding om skatten ble sendt den skattepliktige.

Med hjemmel i skattebetalingsloven § 27 nr. 12 er det i forskrift 26. februar 1975 nr. 9872 om forfall ved endring i forhåndsskatt gitt særlige regler om forfall når den utskrevne forhåndsskatten endres. Forhøyelser forfaller i utgangspunktet til betaling etter de ordinære reglene, jf. forskriften § 2 nr. 1 første punktum. Er melding om forhøyelsen sendt senere enn tre uker før forfall for første termin (15. februar), forfaller forhøyelsen samtidig med forfall for siste termin (15. april). Sendes melding senere enn 24. mars i året etter inntektsåret, dvs. senere enn tre uker før forfall for siste termin, forfaller forhøyelsen tre uker etter at melding er sendt. Etter forskriften § 3 skal nedsettelse av forhåndsskatten fordeles mellom terminene. Hvis første termin av forhåndsskatten ikke blir betalt ved forfall, anses også annen termin forfalt til betaling, jf. § 27 nr. 10 tredje ledd.

14.5.1.3 Restskatt

Reglene om forfall for restskatt følger av skattebetalingsloven § 23. Restskatten forfaller til betaling tre uker etter at utlegging av skattelisten er kunngjort, likevel tidligst 20. august i ligningsåret, jf. § 23 nr. 3 første punktum. Er restskatten minst 1 000 kroner, forfaller den til betaling i to like store terminer, jf. § 23 nr. 3 annet punktum. Første termin forfaller som etter første punktum, mens annen termin forfaller fem uker senere. Skattebetalingsloven § 23 nr. 4 regulerer fremskutt forfall når første termin ikke blir betalt ved forfall. I slike tilfeller anses annen termin forfalt til betaling samtidig med første termin.

14.5.1.4 Resterende skatt

Reglene om forfall for resterende skatt følger av skattebetalingsloven § 27. Resterende skatt forfaller til betaling tre uker etter at utlegging av skattelisten er kunngjort, jf. § 27 nr. 6.

Endres utlignet skatt etter bestemmelsene i ligningsloven kapittel 9, skal resterende skatt beregnes på nytt, jf. § 27 nr. 10 fjerde ledd. Blir skatten forhøyet, forfaller forhøyelsen til betaling tre uker etter at melding er sendt den skattepliktige.

Er den utskrevne forhåndsskatten, med tillegg av eventuelt tilleggsforskudd, høyere enn den utlignede skatten, frafalles den overskytende delen. Den delen av det frafalte beløpet som er betalt, skal tilbakebetales, jf. § 27 nr. 8.

14.5.2 Høringsnotatets forslag

Departementet foreslo i høringsnotatet å endre begrepene forskuddsskatt og forhåndsskatt til forskuddsskatt for henholdsvis personlige og upersonlige skattytere. Begrepene restskatt og resterende skatt ble foreslått endret til restskatt for henholdsvis personlige og upersonlige skattytere. Forfallsreglene for forskuddsskatt og restskatt for henholdsvis personlige og upersonlige skattytere var i høringsutkastet plassert i §§ 5-1 og 5-2.

I høringsnotatet var de enkelte forfallsreglene i det vesentlige utformet i samsvar med gjeldende rett. Forfallstidspunktet for forskuddsskatt for personlige skattytere (§ 5-1 første ledd første punktum) videreførte skattebetalingsloven § 20 nr. 1 første ledd første punktum. Beløpsgrensen i skattebetalingsloven § 20 nr. 1 første ledd annet punktum ble i høringsnotatet foreslått økt fra 1 000 kroner til 2 000 kroner. Formålet med en slik beløpsgrense er å unngå at beløpet som skal betales per termin, blir for lavt. Beløpsgrensen har vært uendret siden inntektsåret 1995. Grensen bør etter departementets oppfatning ikke settes for høyt da dette kan medføre betalingsproblemer for skyldneren på forfallstidspunktet. Departementet la til grunn at den foreslåtte økningen ikke vil gi slike utslag.

Høringsutkastet § 5-1 første ledd tredje punktum videreførte skattebetalingsloven § 20 nr. 2 første punktum om at betaling ikke kan kreves før det er gått tre uker fra den dag da melding om forskuddsskatten ble sendt den skattepliktige. Skattebetalingsloven § 20 nr. 2 annet og tredje punktum og § 20 nr. 3, som regulerer utskriving av forskuddsskatt når utskriving skjer så sent at en eller flere av de fastsatte forfallstidspunktene er passert, ble foreslått videreført i § 5-1 første ledd fjerde, femte og sjette punktum. Beløpsgrensen i skattebetalingsloven § 20 nr. 2 første ledd femte punktum ble foreslått justert på samme måte som beløpsgrensen i § 20 nr. 1 første ledd annet punktum.

Skattebetalingsloven § 20 nr. 5 om at skatteoppkreveren kan fastsette forfallsterminene når inntekten fordeler seg på en ujevn måte, ble foreslått videreført i § 5-1 annet ledd første punktum.

Etter høringsutkastet § 5-1 annet ledd annet punktum kan skatteoppkreveren også fastsette forfallsterminene for enkelte typer skattytere som får utskrevet forskuddsskatt av inntekt som normalt er gjenstand for forskuddstrekk. Den foreslåtte bestemmelsen er ny og har sin bakgrunn i en problemstilling for skattytere som er bosatt i Norge, men som har sin inntekt fra arbeidsgivere i Finland eller Sverige og derfor betaler forskuddsskatt. Dette er de såkalte grensegjengerne, som det gjelder særlige regler for i henhold til skatteavtale mellom de nordiske landene. En nærmere redegjørelse for hvem som er å anse som grensegjenger er gitt i Lignings-ABC 2003 side 508 flg. Som en konsekvens av at disse skattyterne betaler forskuddsskatt, skal de etter de gjeldende regler betale en halvpart av skatten innen 15. mai i inntektsåret.

For dem som mottar månedlige lønnsutbetalinger, kan betalingsreglene for forskuddsskatt gi uheldige utslag. Dette gjelder særlig dem som får utbetalt månedslønnen etter den femtende i måneden. Slike skattytere vil bare ha mottatt fire tolvtedeler av forventet årsinntekt fram til forfall for andre termin av forskuddsskatten. Etter annen termin skal halvparten av skatten være betalt. Det vil si at en forholdsvis høy andel av skatten skal være betalt uten at skattyter har mottatt en tilsvarende høy andel av inntekten. For de som mottar lønn innen den femtende i måneden antas dagens betalingsregler ikke å volde særlige problemer. På grunn av ordningen med at det ikke skal foretas forskuddstrekk i juni og halvt forskuddstrekk i desember, vil også de som betaler skatten gjennom forskuddstrekket, ha betalt ca. en halvpart (5/10.5 = 47,6 prosent) av forventet skatt for året etter lønnsutbetalingen i mai, dvs. etter å ha mottatt fem tolvtedeler av forventet inntekt for året. Det vil derfor være tilstrekkelig å utsette forfallet for annen termin til utgangen av måneden slik at fem tolvtedeler av forventet inntekt for året er utbetalt før halvparten av skatten skal være betalt. Det samme gjør seg i noen grad gjeldende for siste termin, da hele skatten skal betales, mens bare ti tolvtedeler av inntekten er mottatt. Departementet foreslo i høringsnotatet at skatteoppkreveren gis adgang til å utsette forfallstidspunktet i begge disse tilfellene.

Høringsutkastet § 5-1 tredje ledd videreførte skattebetalingsloven § 23 nr. 3 og 4 uten materielle endringer. Bestemmelsen regulerer forfall for restskatt som oppstår ved avregningen.

Skattebetalingsloven § 20 nr. 4 om fremskutt forfall ved betalingsmislighold ble foreslått videreført i høringsutkastet § 5-1 fjerde ledd.

Forfall av forskuddsskatt for upersonlige skattytere var i høringsutkastet plassert i § 5-2 første ledd og videreførte reglene i skattebetalingsloven § 27 nr. 2.

Høringsutkastet § 5-2 annet ledd om at resterende skatt som oppstår ved avregningen forfaller til betaling tre uker etter at utlegg av skattelisten er kunngjort, videreførte skattebetalingsloven § 27 nr. 6.

14.5.3 Høringsinstansenes merknader

Justisdepartementet uttaler blant annet:

«Vi vil foreslå at det vurderes å gå bort fra regelen om at treukersfristen for restskattens forfall regnes fra det tidspunkt utlegging av skattelisten er kunngjort. Det virker mer hensiktsmessig at fristen løper fra det tidspunktet melding om ligningen er sendt skatteyteren. Det vil være ved mottak av meldingen om ligningen at skattyteren vil bli gjort kjent med hvor stort restskattekravet er. De færreste skatteytere vil vel selv regne ut sine restskattekrav ved å undersøke ligningsopplysningene som blir kunngjort i skattelistene. Generelt vil vi reise spørsmål om det er naturlig å knytte virkninger i forhold til den enkelte skattyter til utleggingen av skattelistene, eller om man bør benytte anledningen til i stedet å knytte virkningene til underretningen av skattyteren, jf. f.eks. ligningsloven § 9-2 fjerde ledd.»

Kommunenes Sentralforbund (KS) uttaler blant annet:

«KS har ikke bemerkninger til at minstebeløpet for samlet forfall av forskottsskatt i en termin justeres. Det erkjennes at denne type bestemmelser knyttet opp til en bestemt kroneverdi på et gitt tidspunkt bør justeres med ujevne mellomrom.

KS savner imidlertid en mer prinsipiell tilnærming til grunnlaget for den foreslåtte justering, herunder grunnlaget for gjeldende beløpsgrense, nominell endring i pengeverdien og hva justert beløp ville ha vært i et slikt perspektiv, erfaringer med dagens beløpsgrense mht innfordring med mer Det burde også ha vært drøftet om denne type bestemmelser (særordninger for små beløp) mest hensiktsmessig hører hjemme i forskrift.»

Skattedirektoratet uttaler blant annet:

«Direktoratet støtter forslaget om å heve beløpet som utskrives og betales som forskuddsskatt på én termin fra kr 1000 til kr 2000. Videre støtter vi forslaget om at skatteoppkreverne kan fastsette forfallterminene for grensegjengerne.»

Skattebetalerforeningen uttaler blant annet:

«[Vi er] av den oppfatning at utkastets § 5-1 har fått en uheldig utforming idet bestemmelsen knytter begrepet restskatt kun opp mot utskriving av forskuddsskatt, i motsetning til hva som gjelder etter dagens bestemmelse § 22. I de gjeldende bestemmelser, § 22 og § 23, fremkommer det klart at restskatt er resultatet etter at det er tatt hensyn til forskuddstrekk, forskuddsskatt og eventuelt tilleggsforskudd. Vi mener dette må videreføres i ny skatteinnkrevningslov.

Vi ville se det som hensiktsmessig om bestemmelsen om restskatt i § 5-1 og § 5-50 ble samlet, og at det fremkom av overskriften til kapittel 5 at kapittelet også gjelder avregning. Vi mener derfor at det må foretas en ny gjennomgang av kapittel 5 for å få samlet bestemmelser som naturlig hører sammen.

Vi støtter forslaget om at beløpsgrenser kan fastsettes nærmere i forskrifts form. På denne måten kan beløpsgrensene lettere justeres i takt med inflasjonen.»

14.5.4 Departementets vurderinger og forslag

I departementets forslag er høringsutkastet §§ 5-1 og 5-2 flyttet til to nye paragrafer med en annen inndeling. Lovforslaget § 10-20 har regler om forfall for forskuddsskatt, og § 10-21 har regler om forfall for restskatt. Hver av paragrafene omhandler forfall for både personlige og upersonlige skattytere. Dette er etter departementets oppfatning en mer logisk inndeling, og det blir enklere å finne fram til reglene for restskatt i en egen paragraf. Departementet antar at denne endringen delvis ivaretar de merknadene som Skattebetalerforeningen hadde til plassering av forfallsbestemmelsen for restskatt.

Justisdepartementet foreslår at treukersfristen skal starte fra melding om ligningen er sendt skattyter i stedet for fra utlegging av skattelisten er kunngjort. Departementet er enig i at det kan være mer naturlig å knytte forfallstidspunktet opp mot tidspunktet for når melding om ligningen er sendt skattyterne. Ved å knytte forfallstidspunktet opp til utlegg av skattelistene oppnår man imidlertid at skattytere i samme kommune får samme forfallstidspunkt. Skal fristen ta utgangspunkt i når melding er sendt, vil skattytere i samme kommune kunne få ulike betalingsfrister dersom det skjer en feil ved utsendelsen. En omlegging slik Justisdepartementet foreslår, vil derfor kreve en gjennomgang av rutinene for utsending av meldingene. Ved en slik gjennomgang vil det også være naturlig å vurdere de andre bestemmelsene som også knytter fristberegningen opp mot utlegg av skattelistene. En slik utredning ligger utenfor det som er naturlig i denne sammenhengen, men departementet vil ved en fremtidig gjennomgang av disse reglene vurdere dette nærmere.

Forfallsreglene for forskuddsskatt og restskatt i lovutkastet er innholdsmessig i samsvar med forslaget som ble sendt på høring. Departementet viser til utkastet §§ 10-20 og 10-21.

14.6 Innenlands merverdiavgift og arveavgift

14.6.1 Gjeldende rett

14.6.1.1 Innenlands merverdiavgift

Etter merverdiavgiftsloven § 29 skal den avgiftspliktige sende fylkesskattekontoret en oppgave som blant annet inneholder en tallmessig oversikt over virksomhetens samlede omsetning og uttak samt en avregning av utgående og inngående avgift. Slike oppgaver skal i utgangspunktet gis terminvis. Hver termin omfatter to kalendermåneder, slik at første termin er januar og februar, annen termin mars og april osv., jf. merverdiavgiftsloven § 30 første punktum. Avgiftsmyndigheten kan gjøre unntak fra hovedregelen om tomåneders terminer i særlige tilfeller, jf. merverdiavgiftsloven § 30 annet og tredje ledd, både ved å fastsette lengre og kortere terminer.

Oppgaven må være kommet fram til avgiftsmyndigheten innen en måned og 10 dager etter utløpet av hver termin eller fra tidspunktet for virksomhetens opphør, jf. merverdiavgiftsloven § 33. Oppgave som sendes i posten, anses for å være kommet fram i rett tid hvis den er poststemplet innen utløpet av fristen.

Næringsdrivende i jordbruk med binæringer, skogbruk og fiske skal som hovedregel levere årsoppgave, jf. merverdiavgiftsloven §§ 31 og 40. Årsoppgaven skal sendes avgiftsmyndigheten innen tre måneder og 10 dager etter kalenderårets utløp, det vil si 10. april.

Ifølge merverdiavgiftsloven § 34 første ledd forfaller avgiften til betaling ved utløpet av oppgavefristen etter §§ 31, 33 og 40. For jordbruks-, skogbruks- og fiskerinæringen følger dette av § 31 første ledd annet punktum og § 40 første ledd første punktum.

14.6.1.2 Arveavgift

Etter arveavgiftsloven § 20 første ledd forfaller arveavgift til betaling 12 måneder etter at rådigheten over midlene ble ervervet når midlene utlegges ved privat skifte av dødsbo. Når midlene skiftes av skifteretten, forfaller avgiften straks midlene ble ervervet. I andre tilfeller forfaller avgiften tre måneder etter at midlene ble ervervet.

Når avgiftsplikt for gaver først kan fastslås ved giverens død, forfaller avgiften til betaling tre måneder etter dødsfallet, jf. arveavgiftsloven § 20 annet ledd. Tar gavemottakeren også arv etter giveren, forfaller avgift av slik gave samtidig med avgift av arven.

Hvis en arveavgiftssak ikke er tilstrekkelig opplyst til at endelig avgiftsfastsettelse kan foretas innen det forfallstidspunktet som følger av loven, kan avgiftsmyndigheten enten foreta en foreløpig beregning eller utsette avgiftsfastsettelsen, jf. arveavgiftsloven § 20 tredje ledd. Avgiftsbeløpet kan, med unntak av når midlene skiftes av skifteretten, ikke kreves innbetalt tidligere enn en måned etter at foreløpig eller endelig avgiftsfastsettelse er meddelt den avgiftspliktige.

Etter arveavgiftsloven § 21 forfaller arveavgift av kapitalverdien av en inntektsnytelse i alminnelighet til betaling etter reglene i § 20 første ledd. Overstiger avgiftsbeløpet halvparten av det inntektsnytelsen utgjør for ett år, kan den avgiftspliktige kreve henstand med det overskytende beløpet, slik at det hvert år betales avdrag med halvparten av inntektsnytelsens årlige beløp inntil avgiften er betalt. Reglene i § 20 tredje ledd får tilsvarende anvendelse. Misligholdes en termin, kan resten av avgiften kreves betalt straks. Mulige uforfalte terminer av avgiften bortfaller når inntektsnytelsen opphører.

14.6.2 Høringsnotatets forslag

14.6.2.1 Innenlands merverdiavgift

Høringsutkastet § 5-11 regulerte forfallstidspunktet for merverdiavgift. Tidspunktet var, som etter gjeldende rett, foreslått å samsvare med fristene for innlevering av oppgaver etter merverdiavgiftsloven.

14.6.2.2 Arveavgift

Høringsutkastet § 5-10 om forfallstidspunktet for arveavgift hadde som siktemål å videreføre forfallsreglene i arveavgiftsloven §§ 20 og 21. Det ble ikke foreslått noen materielle endringer i reglene, men arveavgiftsloven § 21 første punktum ble ikke foreslått videreført. Departementet viste til at bestemmelsen i praksis anses overflødig, jf. NOU 2000:8 Arveavgift side 308 annen spalte.

Bestemmelsen i arveavgiftsloven § 20 tredje ledd første punktum ble foreslått tatt inn som ny § 19 B i arveavgiftsloven. Bestemmelsen regulerer forhold rundt fastsettelsen, og ikke forfall. Arveavgiftsloven § 20 tredje ledd annet punktum ble foreslått videreført i høringsutkastet § 5-10 siste ledd.

14.6.3 Høringsinstansenes merknader

Næringslivets Hovedorganisasjon (NHO)uttaler følgende om forslaget til forfallsbestemmelse for innenlands merverdiavgift:

«Vi foreslår at «oppgave over avgiftsplikten» erstattes med «oppgave over omsetning» siden det er terminologien i merverdiavgiftsloven, jf. merverdiavgiftsloven kapittel VIII.

Vi registrerer at § 5-11 ikke har noen henvisning til merverdiavgiftslovens bestemmelser om oppgavefrist. Dette i motsetning til utkastets § 5-4 første ledd som har slik henvisning for de skatter og avgifter som er nevnt der.»

14.6.4 Departementets vurderinger og forslag

Som i forslaget som ble sendt på høring, er forfallsreglene for merverdiavgift og arveavgift plassert i egne bestemmelser, jf. lovutkastet §§ 10-30 og 10-31. Bestemmelsene har byttet rekkefølge i forhold til høringsutkastet og er plassert sammen i et eget underkapittel.

Departementet foreslår ingen materielle endringer i forhold til høringsutkastet. Departementet er imidlertid enig i merknadene fra NHO, og uttrykket omsetningsoppgave er derfor benyttet i utkastet § 10-30 istedenfor uttrykket oppgave. Det er også vist til bestemmelsene i merverdiavgiftsloven om oppgavefrister.

14.7 Innenlands særavgifter, toll og merverdiavgift og særavgifter som oppstår ved innførsel

14.7.1 Gjeldende rett

14.7.1.1 Innenlands særavgifter

Særavgifter med hjemmel i særavgiftsloven

For særavgifter som reguleres av lov 19. mai 1933 nr. 11 om særavgifter, forfaller avgiften til betaling samtidig med oppgavefristen, jf. § 6-3 første ledd i forskrift 11. desember 2001 nr. 1451 om særavgifter.

Særavgifter med hjemmel i motorkjøretøy- og båtavgiftsloven

Motorvognavgiftene reguleres av lov 19. juni 1959 nr. 2 om avgifter vedrørende motorkjøretøyer og båter og omfatter følgende avgifter:

• Årsavgiften som forfaller til betaling 15. mars, jf. forskrift 4. juli 1986 nr. 1433 om årsavgift for motorvogn § 2. Forhåndsbetalt årsavgift skal betales før registrering, jf. forskriften § 3.

• Vektårsavgiften som forfaller to ganger årlig. Forfallstidspunktet bestemmes av tollregion Oslo og Akershus, jf. § 2 i forskrift 29. juni 2000 nr. 688 om vektårsavgift.

• Engangsavgiften for ikke registrerte virksomheter som skal betales før registrering finner sted, jf. § 1-4 første ledd annet punktum i forskrift 19. mars 2001 nr. 268 om engangsavgift på motorvogner.

• Engangsavgift for registrerte virksomheter som for en måned skal betales innen den 18. i påfølgende måned, jf. § 7-6 i forskrift 19. mars 2001 nr. 268 om engangsavgift på motorvogner.

• Oppbyggingsavgift som skal betales før motorvognen tas i bruk, jf. § 6-1 første ledd i forskrift 19. mars 2001 nr. 268 om engangsavgift på motorvogner.

• Omregistreringsavgift som skal betales før kjøretøyet omregistreres og kjøretillatelse blir gitt, jf. § 3 første ledd i forskrift 2. juli 1986 nr 1430 om omregistreringsavgift.

Toll samt merverdiavgift og særavgifter som oppstår ved innførsel

Det følger av tolltariffens innledende bestemmelser § 2 nr. 1 at toll i utgangspunktet skal betales ved innførsel. Tollekspederingen er basert på selvdeklareringsprinsippet. Dette innebærer at importøren skal deklarere de innførte varene overfor toll- og avgiftsetaten ved en edi-overføring til toll- og avgiftsetatens datasystem TVINN, eller ved utfylling av et såkalt enhetsdokument. Benyttes enhetsdokumentet, blir opplysningene registrert inn i TVINN-systemet av etaten. Betaling av toll skal skje kontant og før varene blir frigitt her i landet. Næringsdrivende kan imidlertid etter søknad innrømmes tollkreditt, jf. forskrift 15. desember 1967 nr. 8962 til tolloven (tollovforskriften) punkt 5.5. Det er også etablert en dagsoppgjørsordning for speditører som forestår fortolling på vegne av andre.

Også merverdiavgift som oppstår ved innførsel, jf. merverdiavgiftsloven § 62, skal som hovedregel betales før varene frigis. Tollkredittordningen og dagsoppgjørsordningen for speditører omfatter også innførselsmerverdiavgift.

Særavgifter som påløper ved innførsel av avgiftspliktige varer, skal betales etter de samme regler som for toll, se for eksempel særavgiftsforskriften § 2-6. Avgiftene skal i utgangspunktet betales før varene frigis. Tollkredittordningen og dagsoppgjørsordningen for speditører omfatter også særavgifter som oppstår ved innførsel.

14.7.2 Høringsnotatets forslag

I høringsnotatet foreslo departementet en bestemmelse om forfall for innenlands særavgifter og en bestemmelse om forfall for toll samt merverdiavgift og særavgifter som oppstår ved innførsel, jf. høringsutkastet §§ 5-12 og 5-13. Bestemmelsene var plassert i samme underkapittel som reglene om forfall for innenlands merverdiavgift og arveavgift.

Etter høringsutkastet § 5-13 første ledd forfaller innenlands særavgifter til betaling samtidig med at avgiftsplikten oppstår. Det var i bokstavene a-c gjort unntak for årsavgift, vektårsavgift og engangsavgift for registrerte virksomheter. Bokstav a fastsatte forfallstidspunktet for årsavgift til 15. mars i samsvar med gjeldende rett.

For vektårsavgiften var det i § 5-13 første ledd bokstav b foreslått to faste forfallstidspunkter, henholdsvis 20. februar og 20. august. Etter gjeldende rett forfaller kravet til betaling to ganger i året « innen den frist som bestemmes av tollregionen», jf. § 2 i forskrift 29. juni 2000 nr. 688 om vektårsavgiften. Departementet uttalte i høringsnotatet at forfallstidspunktet bør fremgå av loven. Ved den nærmere fastsettelsen av dato for forfall la departementet vekt på Toll- og avgiftsdirektoratets opplysninger om at praktiske forhold rundt beregning og utskriving av vektårsavgift gjør at første forfall ikke bør være før den 20. februar. Etter innføringen av vektårsavgiften har første forfall normalt vært før dette tidspunktet. Forfallsfristen for annen termin bør være 6 måneder senere, det vil si 20. august.

14.7.3 Høringsinstansenes merknader

Toll- og avgiftsdirektoratetuttaler følgende om forslaget til forfallsbestemmelser:

«Forfall av toll og avgifter som oppstår ved innførselen dekkes av lovutkastets § 5-12. Toll og avgifter på varer, som etter tolltariffens innledende bestemmelser (tib) § 14 er gitt midlertidig tollfritak, forfaller først ved brudd på gjenutførselsfristen etter tib § 15. Krav på toll og avgifter ved brudd på gjenutførselsfristen oppstår således ikke ved selve innførselen.»

14.7.4 Departementets vurderinger og forslag

Departementet har i lovutkastet §§ 10-40 og 10-41 videreført forslaget i høringsutkastet §§ 5-12 og 5-13, men valgt motsatt rekkefølge på paragrafene. På bakgrunn av høringsuttalelsen fra Toll- og avgiftsdirektoratet er imidlertid forskriftshjemmelen i § 10-41 tredje ledd foreslått utvidet til å omfatte adgang til å gi nærmere regler om forfall for krav hvor det er gitt midlertidig toll- og avgiftsfritak.

14.8 Andre krav

14.8.1 Utleggstrekk

14.8.1.1 Påleggstrekk

Betaling av påleggstrekk nedlagt av skatteoppkreveren i medhold av skattebetalingsloven følger reglene for arbeidsgivers oppgjør for forskuddstrekk, jf. skattebetalingsloven § 33 nr. 3. Dette er nærmere regulert i § 15 i forskrift 22. desember 1998 nr. 1263 om arbeidsgivers regnskapsføring og oppgjør for skattetrekk mv. (oppgjørsforskriften).

Når skattefogdkontoret nedlegger påleggstrekk i medhold av skattebetalingsloven, skjer betaling etter reglene om utleggstrekk i tvangsfullbyrdelsesloven. Tvangsfullbyrdelsesloven § 7-21, jf. § 7-22, har nærmere regler om gjennomføring av utleggstrekk.

14.8.1.2 Høringsnotatets forslag

I høringsnotatet foreslo departementet at den nye skattebetalingsloven, på tilsvarende måte som tvangsfullbyrdelsesloven, skal bruke begrepet utleggstrekk også for trekk foretatt av skatteoppkreverne og skattefogdkontorene med hjemmel i skattebetalingsloven. Se nærmere om dette i punkt 18.4.4.2.

En bestemmelse om utleggstrekk nedlagt av skatteoppkreveren var inntatt i høringsutkastet § 5-4, sammen med reglene om forfall for forskuddstrekk. Bestemmelsen fastslo at utleggstrekket forfaller til betaling samtidig med at det skal innleveres oppgave over trekket. Reglene om oppgaveplikt fremgikk av høringsutkastet § 8-4, som slo fast at reglene om oppgave over forskuddstrekket gjelder tilsvarende for utleggstrekk.

Forfall for utleggstrekk pålagt av skattefogden var regulert i høringsutkastet § 5-20. Den ordningen som gjelder for skatteoppkreveren - at utleggstrekket følger reglene om forskuddstrekket - ble ikke ansett hensiktsmessig for skattefogdkontoret. Departementet pekte særlig på at en slik ordning vil være upraktisk fordi trekk pålagt av skattefogden skal avsettes på egen konto (skattetrekkskonto). Det er mer naturlig at utleggstrekk pålagt av skattefogden følger reglene i tvangsfullbyrdelsesloven. Departementet la til grunn at det ikke er nødvendig med en egen regulering i skattebetalingsloven for skattefogdkontorene ved siden av reglene i tvangsfullbyrdelsesloven.

14.8.1.3 Høringsinstansenes merknader

Bedriftsforbundet, Akademikerne, Skattebetalerforeningen, Kommunenes Sentralforbund (KS)og Yrkesorganisasjonenes Sentralforbund (YS)mener alle at utkastet til forfallsbestemmelse for utleggstrekk er vanskelig tilgjengelig.

Justisdepartementet viser til uttalelsen i høringsnotatet om at utleggstrekk forfaller til betaling etter reglene i tvangsfullbyrdelsesloven § 7-22, og uttaler:

«Tvangsfullbyrdelsesloven § 7-22 har ikke bare regler om på hvilket tidspunkt den trekkpliktige skal utbetale trukket beløp. Dette er regulert i § 7-22 første ledd, mens det i annet og tredje ledd er regler om den trekkpliktiges underretningsplikt overfor namsmyndigheten og ansvar for trukne beløp. Henvisningen bør derfor gjøres mer presis. Er det meningen at alle reglene i § 7-22 skal gjelde, bør det stå i skatteinnkrevingsloven § 5-20 at «tvangsfullbyrdelsesloven § 7-22 gjelder tilsvarende».»

14.8.1.4 Departementets vurderinger og forslag

Departementet er enig med de av høringsinstansene som har anført at lovforslaget på dette punktet var vanskelig tilgjengelig, særlig fordi reglene for skatteoppkreveren og skattefogdkontoret var plassert på to ulike steder i loven, henholdsvis i høringsutkastet §§ 5-4 og 5-20. Departementet har derfor valgt en annen lovteknisk løsning i forslaget som nå legges fram.

Forfallsreglene for utleggstrekk pålagt av skatteoppkreveren og skattefogdkontoret følger av utkastet § 14-5 annet ledd. Det følger av bestemmelsen at alle reglene i tvangsfullbyrdelsesloven § 7-22 skal gjelde for utleggstrekk pålagt av skattefogdkontoret. For øvrig er det redegjort for det nærmere innholdet i § 14-5 annet ledd i punkt 18.4.4.4 og merknaden til bestemmelsen. Departementet har valgt å innta en bestemmelse i forfallskapitlet som viser hvor reglene om forfall for utleggstrekk er plassert, jf. lovutkastet § 10-50. Dette er gjort fordi forfallskapitlet, etter departementets vurdering, bør inneholde regler om forfall for alle krav som omfattes av loven, eventuelt ved en henvisning til hvor forfallsreglene er å finne.

14.8.2 Andre skatte- og avgiftskrav etter ligningsloven

14.8.2.1 Gjeldende rett

Krav etter ligningsloven §§ 10-6 til 10-8

Den som ikke etterkommer plikten til å gi oppgave eller opplysning eller adgang til kontrollundersøkelse mv. etter ligningsloven kapittel 6, kan etter ligningsloven § 10-6 ilegges en daglig løpende tvangsmulkt. Tvangsmulkten forfaller til betaling tre uker etter at krav om betaling er sendt den opplysningspliktige, jf. skattebetalingsloven § 28 nr. 2.

Oppdragsgiver som ikke har oppfylt sin opplysningsplikt etter ligningsloven § 6-10 nr. 1 til 3, kan pålegges ansvar for forfalt men ikke innbetalt skatt, arbeidsgiveravgift eller forskuddstrekk når det må antas at den manglende betalingen skyldes at opplysningen ikke ble gitt i rett tid, jf. ligningsloven § 10-7. Ansvarsbeløpet forfaller til betaling tre uker etter at melding om fastsetting er sendt oppdragsgiveren, jf. skattebetalingsloven § 28 nr. 2.

Gebyr som ilegges ved for sent eller ikke innleverte oppgaver etter ligningsloven § 10-8, forfaller til betaling tre uker etter at melding om vedtaket er sendt den oppgavepliktige, jf. skattebetalingsloven § 28 nr. 2.

Forhåndsligning

Det skal foretas forhåndsligning for skattytere som skal flytte til utlandet, for bo som sluttes og for selskap og andre skattepliktige innretninger som oppløses, jf. ligningsloven § 4-7 nr. 9 og 10. Forhåndsligning er nærmere regulert i ligningsloven § 8-10. Skatt som fastsettes ved forhåndsligningen forfaller til betaling tre uker etter at melding om skattens størrelse er sendt den skattepliktige, jf. skattebetalingsloven § 28 nr. 1.

Summarisk fellesoppgjør

Summarisk fellesoppgjør er hjemlet i ligningsloven § 9-5 nr. 8 og i forskrift 20. november 1997 nr. 1181 om summarisk fellesoppgjør for krav på skatt og arbeidsgiveravgift til folketrygden. Summarisk fellesoppgjør innebærer at dersom det avdekkes feil ved arbeidsgivers oppgjør for forskuddstrekket og arbeidsgiveravgiften, gjennomføres endringen uten at ligningen for den enkelte skattyter endres. Etter forskriften § 11 nr. 2 forfaller slike krav til betaling 3 uker etter at skatteoppkreveren har sendt arbeidsgiveren betalingsvarsel med angitt forfallsdato.

14.8.2.2 Høringsnotatets forslag

I høringsnotatet foreslo departementet en felles bestemmelse i § 5-5 om forfall for krav etter ligningsloven §§ 10-6 til 10-8, skatt fastsatt ved forhåndsligning og krav fastsatt i medhold av ligningsloven § 9-5 nr. 8 (summarisk fellesoppgjør). Etter forslaget forfaller slike krav til betaling tre uker etter at melding om vedtaket er sendt. I høringsutkastet var bestemmelsen plassert i underkapitlet som regulerte forfall for skatter, trygdeavgift og arbeidsgiveravgift.

14.8.2.3 Høringsinstansenes merknader

Ingen av høringsinstansene har kommet med merknader til utformingen av bestemmelsen i høringsutkastet § 5-5.

14.8.2.4 Departementets vurderinger og forslag

Departementet foreslår i lovutkastet § 10-51 bokstavene a-e regler om forfall for disse kravene tilsvarende høringsutkastet § 5-5. Som følge av omredigeringen av forfallskapitlet er bestemmelsen plassert i underkapitlet «Andre krav». Bestemmelsen om forfall for tilleggsskatt, tilleggsavgift og tilleggstoll var i høringsutkastet plassert i ett av de andre underkapitlene. Betalingsfristen er imidlertid den samme for slike krav, tre uker fra melding om vedtaket er sendt, og departementet foreslår derfor å slå sammen de to bestemmelsene i en felles bestemmelse, jf. også omtalen nedenfor.

14.8.3 Tilleggsskatt, tilleggsavgift og tilleggstoll

14.8.3.1 Gjeldende rett

Reglene om tilleggsskatt, tilleggsavgift og tilleggstoll følger av henholdsvis ligningsloven kapittel 10, merverdiavgiftsloven § 73, arveavgiftsloven § 44, særavgiftsloven § 4 første ledd og tolloven § 69.

Etter merverdiavgiftsloven § 34 annet ledd forfaller tilleggsavgift til betaling senest den 10. dag etter utløpet av den måned da melding om vedtaket er postlagt. Det er ikke gitt egne forfallsregler for de øvrige kravene, det vil si tilleggsskatt, tilleggsavgift og tilleggstoll. I praksis fastsettes forfallstidspunktet i vedtaket som fastsetter kravet.

14.8.3.2 Høringsnotatets forslag

I høringsnotatet foreslo departementet å regulere forfallstidspunktet for tilleggsskatt, tilleggsavgift og tilleggstoll i en egen bestemmelse, jf. høringsutkastet § 5-21. Forfall for slike krav ble foreslått satt til tre uker etter at melding om vedtaket er sendt.

14.8.3.3 Høringsinstansenes merknader

Ingen av høringsinstansene har kommet med merknader til høringsutkastet § 5-21.

14.8.3.4 Departementets vurderinger og forslag

Departementet foreslår i lovutkastet § 10-51 bokstav f en regel om forfall for krav på tilleggsskatt, tilleggsavgift og tilleggstoll. Forfallstidspunktet foreslås, som i høringsnotatet, satt til tre uker etter at melding om vedtaket er sendt. Departementet har valgt å plassere disse reglene sammen med forfallsreglene for enkelte andre skatte- og avgiftskrav med samme forfallstidspunkt, jf. punkt 14.8.2.4 ovenfor.

14.8.4 Ansvarskrav

14.8.4.1 Gjeldende rett

Arbeidsgiver er ansvarlig for manglende trekk dersom oppgjør for forskuddstrekk og påleggstrekk ikke skjer etter reglene i skattebetalingsloven og forskrifter gitt i medhold av denne, jf. skattebetalingsloven § 49. Skatteoppkreveren vil treffe beslutning om å gjøre ansvarskravet gjeldende når forskuddstrekk ikke er gjennomført og betalt på riktig måte. Det er ikke egne forfallsregler for slike ansvarskrav, som anses forfalt på det tidspunktet forskuddstrekket og påleggstrekket skulle vært gjennomført og betalt etter de ordinære reglene. Ansvaret gjøres gjeldende ved at skatteoppkreveren sender melding om kravet til den ansvarlige. Meldingen inneholder som regel også et varsel om at dersom kravet ikke betales innen 14 dager, vil tvangsinnfordring kunne iverksettes. Betalingsfristen samsvarer med fristen som følger av tvangsfullbyrdelsesloven § 4-18.

Ansvar etter de øvrige bestemmelsene i lovutkastet kapittel 16 følger de samme forfallsreglene som forskuddstrekk og påleggstrekk.

14.8.4.2 Høringsnotatets forslag

Betalingsfristen for ansvarskrav fulgte av høringsutkastet § 5-22. Bestemmelsen videreførte skattebetalingsloven § 49, men slik at det løper en tre ukers betalingsfrist. Forslaget innebar en utvidelse av dagens ordning der tvangsinnfordring kan iverksettes etter 14 dager, jf. tvangsfullbyrdelsesloven § 4-18. Fristen ble foreslått forlenget for å samordne betalingsfristen for ansvarskrav med fristen for andre krav som fastsettes ved vedtak.

14.8.4.3 Høringsinstansenes merknader

Forbund for kommunal økonomiforvaltning og skatteinnfordring (NKK), Kommunenes Sentralforbund (KS)og Skattedirektoratetmener det er uheldig dersom betalingsfristen i høringsutkastet § 5-22 kommer i tillegg til fristen i tvangsfullbyrdelsesloven § 4-18.

Om forholdet til tvangsfullbyrdelseslovens regler om tvangskraft uttaler Skattedirektoratetfølgende:

«Samtidig åpner bestemmelsen for ulike svar på når kravet er tvangskraftig, jf tvangsfullbyrdelsesloven § 4-4. Denne bestemmelsen knytter tvangskraften til at kravene må være forfalt. For ansvarskrav forfaller kravet ved opprinnelig forfall og det naturlige ville derfor være at kravet var tvangskraftig på dette tidspunkt. Teksten i høringsnotatet tyder imidlertid på at departementet mener utløpet av treukersfristen skal legges til grunn. Det skapes derfor tvil om hvilket tidspunkt som skal legges til grunn for tvangsinnfordring, opprinnelig forfall eller utløpet av tre ukers fristen. Dersom betalingsfristen legges til grunn, vil det normalt ikke kunne holdes en utleggsforretning før tidligst fem uker etter at kravet ble gjort gjeldende.

Etter dagens regelverk kan utleggsforretning holdes samme dag som ansvaret gjøres gjeldende dersom det er fare for at utleggsforretningen vil bli vanskeliggjort ved å varsle. Etter den nye regelen vil det i slike tilfeller ikke være mulig å ta utlegg før tre ukers fristen er ute.»

KS uttaler blant annet:

«I forslag til § 5-22 er det gitt en helt generell bestemmelse om betalingsfrist for ansvarsbeløp etter kap. 12 (nå sktbtl § 37), som fastsetter forfall til 3 uker etter at kravet er gjort gjeldende overfor den ansvarlige. KS har ikke merknader til departementets forslag når det gjelder forfall for de mer subsidiære ansvarskravene i forslaget til § 12-1- § 12-5.

Når det gjelder arbeidsgivers/trekkansvarliges ansvar finner imidlertid KS forslag til ny forfallsbestemmelse i § 5-22 problematisk.»

Skattedirektoratet uttaler følgende om rekkevidden av bestemmelsen:

«I denne sammenheng vil vi bemerke at solidaransvarbestemmelsen som i dag står i skattebetalingsloven § 3 annet ledd er foreslått tatt inn i ligningsloven i en ny § 11-1 nr. 2. Vi ser ikke at forslaget gir noen særlig regel om forfall for solidaransvar etter sistnevnte bestemmelse. Skatteinnkrevingsloven § 5-22 bør eventuelt gis anvendelse for solidaransvar etter ligningsloven § 11-1 nr. 2.»

14.8.4.4 Departementets vurderinger og forslag

Departementet foreslår at betalingsfristen for ansvarskrav etter lovutkastet kapittel 16 reguleres i lovutkastet § 10-52. På bakgrunn av merknadene i høringsrunden foreslår departementet at fristen endres fra tre uker etter at melding om kravet er sendt til to uker etter at slik melding er sendt. Fristen vil da samsvare med fristen i tvangsfullbyrdelsesloven § 4-18. Betalingsfristen for ansvarskrav var ikke ment å komme i tillegg til fristen i tvangsfullbyrdelsesloven § 4-18 slik mange av høringsinstansene har lagt til grunn. De kravene som danner grunnlaget for ansvarskravene, vil være forfalt etter de alminnelige forfallsbestemmelsene. Dette vil også gjelde i forhold til den som er ansvarlig etter reglene i kapittel 16. I utkastet § 10-52 fremgår dette ved en henvisning til varslingsregelen i tvangsfullbyrdelsesloven § 4-18.

Med disse endringene legger departementet til grunn at forslaget i de fleste tilfeller ikke vil innebære endring av betalingsfristen for ansvarskrav i forhold til gjeldende rett. Departementet mener likevel at det i de fleste tilfeller vil være rimelig at ansvarskrav ikke er gjenstand for tvangsfullbyrdelse før det er gått to uker fra melding om kravet er sendt. Dette innebærer at selv om varsel etter tvangsfullbyrdelsesloven § 4-18 kan unnlates etter § 4-18 annet ledd, bør tvangsfullbyrdelse ikke foretas før betalingsfristen på to uker er utløpt. Formelt vil kravet likevel ha tvangskraft etter tvangsfullbyrdelsesloven § 4-4 fordi kravet vil være forfalt, jf. omtalen ovenfor.

Departementet ser at det kan reises spørsmål om hensiktsmessigheten av å regulere betalingsfristen for ansvarskrav særskilt i skattebetalingsloven når bestemmelsen ikke innebærer noe annet enn det som følger av tvangsfullbyrdelsesloven § 4-18, det vil si at skyldneren skal varsles og gis en 14 dagers frist for betaling før tvangsinnfordring kan iverksettes. Departementet mener imidlertid at det vil være klargjørende at kapittel 10 om forfall har forfallsregler for alle krav som omfattes av loven.

Skattedirektoratet uttaler at det bør komme klarere fram at forslaget til frist for betaling av ansvarskrav også omfatter tilfeller som regulert i skattebetalingsloven § 3 annet ledd (lovutkastet § 4-1 annet ledd). Departementet er ikke enig i dette. Lovutkastets § 4-1 innebærer at både oppdragsgiver og oppdragstaker pålegges de pliktene som påhviler arbeidsgiver i lovens kapittel 4 og 5. Ved eventuell manglende oppfyllelse av pliktene fra en av dem som er pålagt plikt etter § 4-1 annet ledd, kan ansvar gjøres gjeldende direkte etter § 16-20. Det er da unødvendig å presisere nærmere i § 10-52 at fristen også gjelder i slike tilfeller.

14.8.5 Skatte- og avgiftskrav ved vedtak om endring

14.8.5.1 Gjeldende rett

Når skatte- og avgiftskravet ikke er blitt korrekt ved den ordinære fastsettingen, vil skatte- og avgiftsmyndighetene på et senere tidspunkt treffe et nytt vedtak hvor korrekt skatte- og avgiftsplikt fastsettes. Slike vedtak har ikke en ensartet benevning, men felles for slike vedtak er at det skjer en endring av skatte- og avgiftsplikten. Departementet har valgt å omtale slike vedtak som endringsvedtak. For egendeklarerte krav kan årsaken være at den avgiftspliktige ikke har sendt inn oppgave eller at oppgaven er uriktig eller mangelfull. For andre krav, for eksempel skattekrav hvor fastsettingen ordinært skjer ved vedtak av ligningsmyndighetene, kan årsaken til det etterfølgende endringsvedtaket være at skattyter har gitt uriktige eller mangelfulle opplysninger i selvangivelsen.

Det er ikke gitt egne forfallsregler for krav på toll, merverdiavgift og særavgifter som oppstår ved inn- og utførsel, og innenlandske særavgifter. Det er imidlertid praksis for at det i endringsvedtaket som sendes den skatte- eller avgiftspliktige, settes en betalingsfrist. Fristen settes ofte til tre uker etter at vedtaket er truffet eller melding om vedtaket er sendt den skatte- eller avgiftspliktige. Ofte vil vedtakstidspunktet samsvare med tidspunktet for når meldingen sendes den skatte- eller avgiftspliktige.

I tabell 14.1 er det gitt en skjematisk oversikt over betalingsfristene for krav som oppstår som følge av endringsvedtak.

For egendeklarerte krav varierer det noe hvilke begreper som brukes om denne fristen. For enkelte krav benyttes ikke begrepet forfall, men betalingsfrist eller frist for betaling. Skatte- eller avgiftskravet skulle etter de ordinære reglene vært betalt tidligere, og det ordinære forfallstidspunktet har betydning for renteberegningen.

Merverdiavgiftsloven § 34 er et eksempel på at begrepet forfall ikke benyttes om denne fristen. Av første ledd fremgår det at avgiften forfaller til betaling ved utløpet av oppgavefristen. I annet ledd sies det så at avgift fastsatt etter §§ 55 og 56 skal betales senest den 10. dag etter utløpet av den måned da melding om vedtaket er postlagt. Om bestemmelsen i annet ledd uttaler Finansdepartementet i Ot.prp. nr. 17 (1968-69) side 59:

«For avgift etter §§ 57 og 58 (lovens §§ 55 og 56) og ilagt tilleggsavgift har en innskrenket seg til i § 36 (lovens § 34) annet ledd å fastslå når betaling senest må være skjedd for å unngå inndrivelse gjennom utpanting. Bestemmelsen må ellers sammenholdes med den særskilte rentebestemmelsen i § 39 (lovens § 37), første ledd. En har funnet det lite naturlig å bruke ordet «forfall» om avgift som slik fastsettes ved avgiftsmyndighetenes særskilte vedtak. Det er imidlertid nødvendig å angi et utgangspunkt for beregning av renter i slike tilfeller. Uttrykket «skulle vært betalt» i § 39 [lovens § 37] og henvisningen til § 36 [lovens § 34] i samme forbindelse angir at utgangspunktet er forfall for den termin avgiftsfastsettelsen gjelder.»

For toll, merverdiavgift og særavgifter ved innførsel og innenlandske særavgifter er reglene om renter ved forsinket betaling i hovedsak utformet slik at forsinkelsesrenter skal beregnes fra forfall til betaling skjer. Med forfall menes her det ordinære forfallstidspunktet for kravet, og ikke den betalingsfristen som settes i endringsvedtaket. Det samme gjelder i praksis for ansvarsbeløp etter skattebetalingsloven § 49 og artistskatt.

14.8.5.2 Høringsnotatets forslag

Departementet foreslo i høringsutkastet § 5-23 en generell bestemmelse om betalingsfrist for skatte- og avgiftskrav som oppstår ved vedtak om endring mv. Betalingsfristen for slike krav ble som en hovedregel foreslått satt til tre uker etter at melding om vedtaket er sendt den skatte- og avgiftspliktige. For krav som oppstår som følge av et forvaltningsvedtak, vil endringsvedtak treffes fordi man etter at ordinært vedtak er truffet eller skulle vært truffet, finner grunn til å treffe nytt vedtak om skatte- eller avgiftsplikten. Eksempler på slike endringsvedtak er vedtak etter ligningsloven kapittel 9. Såkalte skjønnsvedtak vil ikke nødvendigvis være endringsvedtak etter forslaget dersom vedtaket skjer til de samme tider mv. som den ordinære fastsettelsen.

Høringsutkastet § 5-23 videreførte skattebetalingsloven §§ 25 og 27 nr. 10 annet og siste ledd, men var tenkt gitt anvendelse for alle skatte- og avgiftskrav. Bestemmelsen var også ment å omfatte endringer som medfører at et tidligere utbetalt beløp skal innkreves, jf. § 1-3 som bestemmer at slike krav også skal anses som skatte- og avgiftskrav. Høringsutkastet § 5-23 videreførte dermed også bestemmelsen om forfall i skattebetalingsloven § 31 nr. 4 siste punktum. Den foreslåtte bestemmelsen var også ment å erstatte artistskatteloven § 8 fjerde ledd, som bestemmer at Sentralskattekontoret for utenlandssaker fastsetter forfallsfristen. Bestemmelsen var videre ment å videreføre folketrygdloven § 24-4 fjerde ledd, som fastsetter en tre ukers frist når det treffes endringsvedtak etter § 24-4 tredje ledd, men ville også omfattet de tilfeller hvor fastsettelsen skjer i medhold av folketrygdloven § 24-4 annet ledd. Folketrygdloven § 24-4 fjerde ledd gjelder i dag ikke for fastsettelse etter § 24-4 annet ledd. Videre var høringsutkastet § 5-23 første ledd ment å erstatte merverdiavgiftsloven § 34 annet ledd, som bestemmer at forfall er den tiende dag etter utløpet av den måned da melding om vedtaket er postlagt.

For skattekrav som oppstår som følge av endring etter reglene i ligningsloven kapittel 9, ble fristens utgangspunkt særlig regulert i § 5-23 annet ledd og satt til tre uker etter at melding om avregningen er sendt skattyter. Det er ligningsmyndighetene som i slike tilfeller treffer vedtaket om endring og varsler skattyter om dette. Melding om kravets størrelse sendes først når skatteoppkreveren har foretatt ny avregning. Betalingsfristen ble derfor knyttet opp mot når melding om ny avregning er sendt skattyter, slik som etter gjeldende regler. Dette samsvarer med det som følger av skattebetalingsloven §§ 25 nr. 1 og 27 nr. 10 fjerde ledd.

I høringsutkastet § 5-23 første ledd annet punktum var det gjort unntak for de tilfeller endringsvedtaket treffes så tidlig at det ordinære forfallstidspunktet for kravet ikke er kommet. Bestemmelsen er særlig aktuell for restskatt når utlegg skjer i juni og forfall ikke er før 15. august.

I høringsutkastet § 5-23 første ledd tredje punktum var det presisert at fristen løper fra melding om rettingen er kommet fram til skatte- og avgiftsmyndighetene når den skatte- og avgiftpliktige selv foretar retting. Bestemmelsen vil bare være aktuell for krav som bygger på egendeklarasjon.

Høringsutkastet § 5-23 tredje ledd om at økning av restskatt for personlige skattytere ikke skal betales før siste termins forfall, videreførte skattebetalingsloven § 25 nr. 1 tredje punktum.

14.8.5.3 Høringsinstansenes merknader

Kommunenes Sentralforbund (KS)uttaler blant annet:

«KS finner at departementets forslag til samordning her gir flere spørsmål enn svar. Både krav som følge av endringssaker og tilgodebeløp kan fremkomme på mange ulike måter, herunder vil både grunnlaget, saksbehandlingsreglene og praktisk gjennomføring med ny avregning mv. kunne variere. Det byr derfor på store utfordringer å gi helt generelle bestemmelser om forfall for slike krav og samtidig presist angi anvendelsesområdet for hovedregel og de unntak som man ser at man må ha i tillegg. KS finner at departementets gjennomgang av bestemmelsene om forfall for krav knyttet til endringssaker og tilgodebeløp er lite klargjørende bl.a. mht bestemmelsenes nærmere anvendelsesområde. KS finner det derfor vanskelig på bakgrunn av høringsnotatet å se konsekvensene av departementets forslag.»

Toll- og avgiftsdirektoratet uttaler:

«Av departementets merknader fremgår det at § 5-23 også skal omfatte de tilfeller der oppgave, ved oppgaveplikt, ikke sendes inn. Etter vårt syn fordrer et vedtak om endring, etter en normal forståelse av ordlyden, at det faktisk foreligger et vedtak å endre. Tilsvarende kan anføres til en «økning».»

14.8.5.4 Departementets vurderinger og forslag

Departementet foreslår en generell bestemmelse om betalingsfristen for skatte- og avgiftskrav som oppstår ved vedtak om endring mv., jf. lovutkastet § 10-53. Fristen foreslås satt til tre uker etter at melding om vedtaket er sendt den skatte- eller avgiftspliktige.

Det er bare KS som har hatt innvendinger mot en slik generell bestemmelse. De viser til at slike krav kan oppstå på mange ulike måter, noe som gjør det vanskelig å forutsi bestemmelsens anvendelsesområde. Til dette vil departementet bemerke at skatte- og avgiftskrav i hovedsak oppstår på to måter. Enten ved at fastsettingsorganet treffer et vedtak om skatte- eller avgiftspliktens omfang, eller ved at den skatte- eller avgiftspliktige selv leverer en oppgave over skatte- og avgiftsplikten som så legges til grunn.

Lovutkastet kapittel 10 har regler om når skatte- og avgiftskrav som oppstår ved slike vedtak, eller ved egendeklarasjon, forfaller til betaling. Det kan av ulike grunner foreligge feil ved den ordinære fastsettelsen av kravet. Endringer i omfanget av skatte- og avgiftsplikten som er fastsatt ved vedtak eller ved den skatte- eller avgiftspliktiges egen deklarasjon, skjer normalt ved et endringsvedtak. Krav som bygger på egendeklarasjon kan også endres ved at den skatte- eller avgiftspliktige endrer den tidligere innleverte oppgaven som ble lagt til grunn ved den ordinære fastsettingen.

Lovutkastet § 10-53 regulerer forfallstidspunktet for skatte- og avgiftskrav som oppstår som følge av et slikt nytt vedtak. Eksempler på slike vedtak er vedtak etter merverdiavgiftsloven kapittel XIII og XIV, vedtak etter ligningsloven kapittel 9 og vedtak etter folketrygdloven § 24-4 tredje og fjerde ledd. Departementet har i lovteksten valgt å bruke begrepet endringsvedtak for å beskrive forskjellen mellom skatte- og avgiftskrav som oppstår ved slike nye vedtak, og de ordinære vedtak hvor forfallstidspunktet følger av de øvrige bestemmelsene i loven. Bestemmelsens anvendelsesområde er videre angitt ved at det i loven vises til de ordinære forfallsreglene for de krav som omfattes av bestemmelsen.

Departementet mener at bestemmelsen slik den er utformet i lovutkastet, gir en klar anvisning på hvilke krav bestemmelsen gjelder for. En ytterligere klargjøring kunne vært gjort ved å henvise til de enkelte lovregler som hjemler fastsetting av denne type krav. Dette ville imidlertid gjøre lovteksten lengre og vanskelig tilgjengelig. En vesentlig merknad til høringsutkastet var at lovteksten inneholdt for mange henvisninger. Departementet har derfor valgt en løsning hvor det ikke henvises til de enkelte lovregler som hjemler fastsetting av kravene.

Hovedregelen om betalingsfristens utgangspunkt og lengde er etter forslaget tre uker etter at melding om vedtaket er sendt skyldneren. Dersom den skatte- eller avgiftspliktige retter en tidligere levert oppgave, og denne legges direkte til grunn, treffes det ikke noe vedtak av fastsettingsorganet. Departementet foreslår at utgangspunktet for fristberegningen i slike tilfeller er når melding om rettingen er sendt skatte- og avgiftsmyndighetene.

Ved endring i ligningen etter ligningsloven kapittel 9 skal fristens utgangspunkt regnes fra melding om ny avregning er sendt skyldneren. Slik melding sendes av skatteoppkreveren.

14.9 Tilgodebeløp

14.9.1 Gjeldende rett

For krav på tilbakebetaling av skatt eller avgift er det gitt egne forfallsbestemmelser på to områder. Etter merverdiavgiftsloven § 24 skal merverdiavgift tilgode som fremgår av omsetningsoppgaven, tilbakebetales « innen 3 uker etter at omsetningsoppgaven er mottatt». Videre er det for petroleumsskatt i § 7 nr. 1 siste punktum i forskrift 5. september 1980 nr. 4 om utskriving, betaling og avregning av terminskatt m.v. bestemt at tilgodebeløp som oppstår som følge av endring i den utlignede skatten « forfaller 3 uker etter at avregningen er foretatt».

For andre skatte- og avgiftskrav forutsettes det at skatte- og avgiftsmyndighetene utbetaler tilgodebeløpet så raskt som mulig etter at det er slått fast at den skatte- eller avgiftspliktige har krav på tilbakebetaling. I enkelte tilfeller følger dette forutsetningsvis av at den skatte- eller avgiftspliktige har krav på renter dersom tilbakebetalingen tar noe tid.

14.9.2 Høringsnotatets forslag

Departementet foreslo i høringsnotatet en generell regel om at tilgodebeløp skal betales så snart som mulig og senest tre uker etter at vedtaket som medførte tilbakebetaling, ble truffet. Bestemmelsen lovfestet prinsippet om at tilbakebetaling skal skje raskt. Det primære anvendelsesområdet var ment å være tilfeller hvor skatte- og avgiftsmyndighetene treffer et vedtak, og retten til tilbakebetaling følger direkte av vedtaket. Høringsutkastet § 5-30 første ledd var utformet i samsvar med dette.

Bestemmelsen var ikke ment å omfatte tilfeller hvor det er behov for en nærmere vurdering av skatte- og avgiftsmyndighetene om hvorvidt det foreligger et krav på tilbakebetaling. Dette gjelder for eksempel når et vedtak blir opphevet av domstolene, og en nærmere behandling av skatte- og avgiftsmyndighetene er nødvendig for å fastsette kravets størrelse. Med unntak for tilbakebetaling av merverdiavgift, som var regulert særskilt i annet ledd, var bestemmelsen heller ikke ment å komme til anvendelse på tilgodebeløp som fremkommer av en oppgave fra den avgiftspliktige selv (egendeklarerte krav), eller tilgodebeløp som har sitt grunnlag i krav om tilbakebetaling fra den skatte- eller avgiftspliktige. I slike tilfeller vil det normalt være behov for en nærmere vurdering av riktigheten av kravet før det treffes vedtak om tilbakebetaling.

For merverdiavgift er det vanlig at inngående avgift for enkelte terminer overstiger utgående avgift slik at det dermed oppstår et krav på tilbakebetaling av det overskytende beløpet. Regelen i merverdiavgiftsloven § 24 tredje ledd om frist for tilbakebetaling av overskytende beløp ble foreslått videreført i § 5-30 annet ledd. Fristen for tilbakebetaling tar utgangspunkt i tidspunktet for innlevering av oppgaven fra den avgiftspliktige, og ikke fra et vedtakstidspunkt.

Betalingsfristen for tilgodebeløp av skatt etter avregning ble foreslått regulert i høringsutkastet § 5-30 tredje ledd slik at fristens utgangspunkt regnes fra utlegg av skattelistene. Forslaget var på dette punkt i samsvar med det som følger av § 7 første ledd i forskrift 5. september 1980 nr. 4 om utskriving, betaling og avregning av terminskatt m.v.

I høringsutkastet § 5-30 fjerde ledd ble det foreslått en bestemmelse om at tilbakebetaling etter reglene i første ledd også skal omfatte forsinkelsesrenter som er betalt av tilgodebeløpet.

14.9.3 Høringsinstansenes merknader

Næringslivets Hovedorganisasjon (NHO) foreslår at begrepet oppgaven endres til omsetningsoppgaven, i tråd med terminologien i merverdiavgiftsloven § 24.

Skattedirektoratet uttaler at bestemmelsen i fjerde ledd synes å regulere det samme som i § 5-42. Direktoratet finner det mest naturlig å videreføre § 5-30, og at § 5-42 tas ut.

Som det fremgår av sitatet ovenfor i punkt 14.8.5.3 mener Kommunenes Sentralforbund (KS)at departementets forslag til samordning vedrørende forfall for krav knyttet til endringssaker og tilgodebeløp « gir flere spørsmål enn svar».

14.9.4 Departementets vurderinger og forslag

Departementet foreslår i lovutkastet § 10-60 første ledd en generell bestemmelse om fristen for tilbakebetaling av for mye betalt skatt eller avgift. Myndighetene skal betale tilbake tilgodebeløpet så snart som mulig og senest tre uker etter at vedtaket om tilbakebetaling ble truffet. Bestemmelsen tilsvarer i det vesentlige høringsutkastet § 5-30 første ledd. Departementet foreslår i annet punktum at også renter som er betalt av kravet, skal tilbakebetales. For tilgodebeløp av skatt følger dette i dag av skattebetalingsloven § 31 nr. 3. For de øvrige skatte- og avgiftskrav er det ikke gitt tilsvarende regler, men i praksis følger det samme av ulovfestet rett. Departementet foreslår derfor at bestemmelsen skal gjelde for alle skatte- og avgiftskrav som omfattes av loven.

For så vidt gjelder merknaden fra KS, viser departementet til omtalen av den tilsvarende merknaden til lovutkastet § 10-53 ovenfor. Departementet har imidlertid vanskelig for å se at lovutkastet § 10-60 første ledd reiser de samme problemer som utkastet § 10-53. Bestemmelsen kommer til anvendelse når kompetent myndighet har truffet et vedtak som innebærer at den skatte- eller avgiftspliktige har krav på tilbakebetaling av skatt eller avgift. At det må foreligge et vedtak følger av at fristen skal regnes fra vedtakstidspunktet. En eventuell uklarhet må i tilfelle knytte seg til om vedtaket direkte gir krav på tilbakebetaling. Avklaring av dette spørsmålet må skje ved en konkret fortolkning av det enkelte vedtak. Etter departementets vurdering vil dette i praksis sjelden være problematisk.

Betalingsfristen for tilgodebeløp på skatt etter avregningen er regulert i lovutkastet § 10-60 annet ledd, og samsvarer i det vesentlige med høringsutkastet § 5-30 tredje ledd. Fristen skal her regnes fra skatteoppgjøret er ferdig eller utlegging av skattelistene er kunngjort. Uttrykket «skatteoppgjøret er ferdig»er nytt i forhold til forslaget som ble sendt på høring. Dette har sin bakgrunn i endringer i ligningsloven § 8-8 som innebærer at utlegging av skattelistene kun skal skje en gang i året mot tidligere to ganger i året. For skattytere som får skatteoppgjøret i juni, vil fristen ikke lenger kunne knytte seg opp mot utlegging av skattelistene, men må knyttes opp mot kunngjøringen av at skatteoppgjøret på sommeren er ferdig. Departementet viser til omtalen av lovendringen i kapittel 8 i Ot.prp. nr. 68 (2003-2004) Om lov om endringar i skatte- og avgiftslovgivinga mv.

I tilfeller hvor tilgodebeløpet oppstår som følge av ny avregning følger det av annet ledd annet punktum at fristen skal regnes fra det tidspunktet avregningen blir foretatt. Departementet gjør oppmerksom på at det vil gjelde særlige regler når tidligere utskrevet forskuddsskatt og terminskatt reduseres etter at en termin er betalt, men før forfallstidspunktet for alle terminene har inntruffet. I slike tilfeller oppstår det normalt ikke noe krav på tilbakebetaling. Departementet legger opp til at nærmere regler om hvordan slike endringer skal gjennomføres, skal gis i forskrift med hjemmel i utkastet §§ 10-20 femte ledd og 10-22 tredje ledd. Tilbakebetaling av slike krav før avregningen har funnet sted er bare aktuelt i tilfeller som reguleres i § 5-3 annet ledd om tilbakebetaling av innbetalt forskuddstrekk og § 6-3 sjette ledd om tilbakebetaling av forskuddsskatt. I de sistnevnte tilfellene vil betalingsfristen følge av § 10-60 første ledd.

I lovutkastet § 10-60 tredje ledd foreslår departementet at treukersfristen som følger av første ledd, skal regnes fra omsetningsoppgaven er mottatt av avgiftsmyndigheten. Bestemmelsen viderefører merverdiavgiftsloven § 24 tredje ledd første punktum og samsvarer i det vesentlige med høringsutkastet § 5-30 annet ledd. Det er i disse tilfellene ikke nødvendig at det foreligger et vedtak om tilbakebetaling. Det er tilstrekkelig at den avgiftspliktige har levert omsetningsoppgaven, og at avgiftsmyndigheten legger denne til grunn. Som følge av merknaden fra NHO er begrepet oppgave endret til omsetningsoppgave. Departementet er enig i at dette samsvarer bedre med begrepsbruken i merverdiavgiftsloven.